新金融工具准则对银行会计的影响

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摘要：在全球性金融危机的影响下，旧金融工具本身存在的计量复杂、使用范畴狭窄等诸多问题，已无法跟上国际金融行业的发展。因此，国际会计准则理事会对于金融工具准则进行了一系列的修订，我国财政部也紧跟国际金融行业的步伐，2017年开始相关的新金融工具准则。本文首先简要阐述了新金融工具准则主要修订内容，然后探析了新金融准则的修订对于银行会计和金融统计所带来的影响。

关键词：新金融工具准则；银行会计；金融统计

金融工具指的是可以在金融市场中进行交易的金融资产，其存在形式包括了股票、保单、外汇等。金融工具准则的有效性直接影响着金融统计的准确性和国际认可性，旧有的金融工具准则由于计量方法过于冗杂从而无法及时达到金融工具减值准备计量准确性、各类金融工具分类准确性等目标，因而必需进一步修订，更好地适应当前金融市场的要求。根据国际会计理事会对于新金融工具的实践总结来看，其能够更加准确地反映金融资产的市场实际价值。

一、新金融工具准则主要修订内容

新金融工具在原有的基础上主要做出了三个方面的修改：一是资产分类从“四分类”变为“三分类”；二是金融资产减值会计处理方式转变；三是套期会计对于风险管理的反映灵敏度提高。

(一)金融资产分类由“四分类”转变

为“三分类”以旧有的金融工具准则作为分类的依据将金融资产可以分为可供出售的金融资产、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、贷款和应收款项、持有至到期投资这四大类，其主要依循的分类原则是金融资产的持有目的和意图进而对金融资产进行分类。而新金融准则是根据企业对其管理的金融资产进行现金流量测试和业务模式评估来进行分类的，主要将金融资产分为了以下三大类：以摊余成本计量的金融资产、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产和以其公允价值计量且计入当期损益的金融资产。

(二)金融资产减值会计处理模式的变化

旧有的金融资产减值会计处理模式主要是已损失模型，其只能看见内部的明显的资产减值。而新金融工具在资产减值的会计处理模式上转变为预期损失模式，能够更好预估未来的诸多金融信息与信用损失，更具有前瞻性，能够更好地看到外部的风险。

(三)套期会计在风险管理上灵敏度的提高

在现有的会计处理办法中套期会计是一种十分特殊且专为企业风险管理设计的会计处理办法，对于企业相关的资产和项目的盈利和损失可以起到一定的对冲的作用，从而可以很好地帮助企业进行资产的风险管控。而在原有的金融工具准则之下，企业套期会计的准入门槛过高，导致部分企业无法正常地使用套期会计办法，从而在一定程度上没有帮助到企业规避风险，反而加剧了企业资产的风险系数。在这一背景下，新金融工具准则中修改了会计套期门槛的适用性，并真正实现了套期会计对于企业风险管理的高灵敏度。

二、新金融工具准则对银行会计的影响

(一)增加了金融资产分类的复杂性

其一，由于新金融工具准则在对金融资产的分类标准与原则上发生了较大的变化，致使金融资产分类的精细化程度与难度系数都较之前旧金融工具准则之下的金融资产分类更为困难。首先，体现在债权投资方面。一般的债权投资均是可以通过现金流测试的，但是在新金融工具准则之下，如若债权投资一旦发生转债、结构性存款、券商收益凭证等内容，除了按一般债权投资的特性按期收回本金和约定取得的相关利益外，还要加入一项衍生出来的金融工具，这就有可能会导致除了基本借贷之外而产生的的现金流，但是这种衍生出来的现金流是无法通过新金融工具准则之下的现金流测试的。因此，新金融工具准则无疑会对债权类投资嵌入合同造成一定的困难，因而也就对金融资产的进一步分类增加了一定的难度系数。其二，对结构性的资产也需要进行一定的识别与分类。结构性资产主要包含了基金、银行理财、信托、资管产品等。以基金投资举个例子来说，大多都是动态的资金组合，其中的现金流主要由持有基金期间产生的相关现金流和资产再处置所产生的损失和收益，这种动态的资金流不能通过新金融管局准则下的资金流测试。而对于一些银行理财、信托等类型的非保本浮动收益投资，与基金投资十分类似，其现金流主要是在理财计划中最基础的收益水平，那么这类型的资产也是无法国通现金流测试的。还有一些特殊的结构化主体投资，投资人的主体本金是无法向管理人员索要追回的，这类资产的现金流与追索权的债权工具和合同所挂钩，因此在现金流测试中主要评估特定的基础资产的合同现金流，与一般的现金流评估测试是不同的。其三，分层的结构化投资需要进行一些基础的判定。分层结构性化的资产主体在新金融工具准则中是被定义为与合同相挂钩的一种金融工具，而不再能使用原有的对结构化主体进行份额等级评定安排投资者付款或分配的次序，需要附加进行SPPI测试。在这项测试中，既要评估基础金融工具组合又要评定合同挂钩工具本身，因此，投资人的所持资产必须具备所持分级的合同条款产生符合判定标准特征的现金流量、符合SPPI特征的现金流量的一种或多种金融工具、分级的信用风险小于或等于基础金融工具组合本身的信用风险。这三项基础条件中，任何一项未能达到所要求具备的条件均不能通过SPPI测试。

(二)增加可金融减值模型设计的难度

在我国国内的银行中，比较常用的五级贷款分类法，其在整体的评估算法中是基于被定义为绝对风险的比较方法。但我国新金融准则要求是推荐使用三阶段划分来估算不同阶段预期的信用损失，其前提是这些所涉及的项目在本质上都是只有满足了一定要求的减值范围标准才可采用相同的减值方法去评估预算的。新金融准则还提议各个企业单位在可能会出现信用损失的提前反应在减值准备中，在开始项目初始确定及后续的计量贷款、应收账款等方面时，采用预期损失模型去提前预估要做相应减值的准备工作。新准则的三阶段划分指得是初始确认后信用风险并未显著增加、初始确认后信用风险显著增加及已经信用开始减值。前面提到的目前国内银行采用的五级分类不太能直接地适应三结合划分，实际上所谓的五级信用贷款分类方法在面临着信用风险增长的情况之下其所做出的判断是不够精准，也不够明确的，银行所要考虑的违约概率的变化，也会导致于其对应的资产负债表发生变化。

三、新金融工具准则对金融统计的影响

(一)金融统计指标内容发生一定的变化

金融统计指标的分类从原采用的四分类转变为了三分类：资产负债表当中的权益工具投资全部变成了进行公允机制机制的实施，且还与原有的计量法产生了指标内涵的变化。根据新准则原采用四分类中的债权资产、股权投资依据等方面更改为以摊余成本计量债券；而以公允价值、机制计量也先后的计入其他综合收益债群与其他综合收益股权等形式呈现，这些方面的变化也一定程度上增加了减值准备方面的计提难度。此外，旧有的金融工具准则中，资产负债权益工具投资采用的是原有成本与公允价值相混合的计量方式，但在新金融工具准则下，资产负债表中的投资全都转变为了采用的是公允价值计量方式。同时，由于机构新加入了预期损失模型，减值准备的计划和所有者权益的指标内涵这两方面也都发生了一定程度的变化。

(二)暂时性加大了进准统计实施难度

新金融工具准则实施短时间内对进准统计增加了难度。金融统计原有的统计科目、分类与新增科目等在新准则实施后对在我国境外上市的银行、非上市的企业及保险公司等所实施时间并不同步，虽各个商业银行按照新准则规定使用同一类型的表报进行工作汇报，但除商业银行外的各个机构还是依照新准则前的原有准则进行工作汇报，例如二级指标在新准则下没有办法进行直接的分类，而且银行的类型在所有者权益、减值准备等方面不同，也会在合并数据或者直接汇总情况下产生差异性，因此短时间内的在数据的对比与分析方面可解读性难度陡然增加，但一级的债券投资、股权投资等方面并不受影响。虽然，新金融工具准则中保持了原有的统计科目和分类，且只是在原有的基础上增加了一些新金融公租准则下所相关的新增科目和分类，从而实现每家银行在同一张报表上报相关数据。但是，同张报表上的数据也在一定程度上造成了数据报表的解读性大大降低。

(三)我国的金融统计数据在国际上的可比较性亟待提高

新金融工具准则是依照IFRS9修订的，在修订、实施的思路上与国际金融体系风险管理是一致的，可有效减少商业银行利用减值准备、调整金融资产分类转回操作利润的情况，依照IFRS9进行修订的新金融准则，不仅加强了国际上对金融体系的风险管理意识，还在方法上提高了企业会计客观严谨性，也能提高各个商业银行的数据来源的真实性，还有助于减少国内银行参与国际竞争的过程中的企业成本。新准则工具不仅能使金融统计数据的质量得到保障，还可增强我国金融统计数据在国际同行业间的竞争力。

四、结束语

新金融准则的修订与实施是我国实现与国际接轨、提升企业经营稳定性及转变各行业风险管理模式的重要保障，新金融准则虽对商业银行的金融资产减值模型设计在短期内增加了难度，但也同时对人民银行的金融统计工作的有效性与准确性提出了更高的要求。新金融准则的修订与实施，有利于我国经济的繁荣发展。

参考文献

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[3]王晶.新金融工具会计准则对商业银行财务信息的影响及对策——以上市银行2018年年报信息为例[J].现代商业,2020,No.587(34):105-108.

作者：吴丹 单位：中国人民银行滨海新区中心支行