纳税策划在企业经营管理的应用

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自从2016年5月1日营改增重大税制改革以来，纳税策划逐渐成为企业内部职能优化的重中之重。同时，房地产行业也是近年来供给侧结构性改革的重点领域，是消耗产能和风险防范的关键。随着国家对房地产的调控政策愈加收缩，市场发展减缓、竞争加剧，而纳税策划是企业精细化管理、有效管控纳税成本、扩大获利能力的重要手段。以上背景奠定了纳税策划在房地产行业的重要性，也标志着房地产行业纳税策划迎来新的机遇与挑战。

一、房地产开发企业纳税策划内容

（一）房地产开发的特点及涉及税费。房地产开发具有规模大、开发周期长、专业性强、资源占用大、产业链条长、范围广、环节多、关联度高等特点。其涉及契税、耕地占用税、印花税、城镇土地使用税、增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加、土地增值税、企业所得税、个人所得税、房产税等税（费）。（二）纳税策划内容。房地产开发按照开发经营的不同时期进行划分，大致可分为：开发项目可行性研究阶段、企业设立阶段、项目用地获取阶段、项目前期准备工作阶段、资金运作阶段、项目开发建设阶段、房地产销售阶段、物业服务阶段等。以下对不同阶段纳税策划主要应用进行剖析。（1）企业设立阶段。房地产开发企业注册所在地、投资主体、权益比例、投资资产类别等都会影响税收成本。房地产开发企业应根据宏观经济环境、市场状况、企业财务状况、投资经营目的、企业发展规划等综合因素选择最佳模式，并结合自身发展状况灵活变化。以子、分公司选择为例：如X公司是在深圳注册的房地产公司，需要在北京设立一个分支机构Y，深圳与北京的所得税税率为25%，X公司当年应纳所得额为1亿元。若预估Y企业前三年没任何经营问题，可以实现盈利3000万，假设总、分机构预缴比例各按50%预缴，则将Y公司设置为分公司性质的纳税额为（10000+3000）*25%*50%=1625万元，总公司X的纳税额为（10000+3000）*25%*50%=1625万元，集团企业税负成本总计3250万元。若将Y公司设置为子公司性质，其纳税额为3000*25%=750万元，母公司X的纳税额为10000*25%=2500万元，集团企业税负成本总计为3250万元。由此可见，若预估分支机构在短期内可以实现盈利，那么选择母子公司与总分公司的税负效果一样。综合考虑债务风险等负面影响，避免造成母（总）公司承担债务连带责任，分支机构预期盈利，则母子公司的形式更适合区域发展。但若预估Y公司可能由于拆迁问题，在短期内难以实现盈利，且亏损3000万，则将Y公司设置为分公司性质的纳税额为（10000-3000）*25%*50%=875万元，总公司X需要缴纳（10000-3000）*25%*50%=875万元，共计1750万元。若将Y公司设置为子公司性质，其不需要缴税，母公司X需要缴纳2500万元，共计2500万元。由此可见，若预估分支机构在短期内不能盈利，那么选择总分公司形式更为节税。（2）土地取得阶段。房地产开发企业土地取得主要有以下方式：“招拍挂”、划拨、资产收购、合作开发、股权收购等。采取不同的拿地方式直接影响企业的税收成本，甚至影响整个项目的成败。分别以资产收购方式和股权收购方式获取开发土地进行剖析，说明拿地环节纳税策划的重要性。在房地产交易中，直接收购资产对买卖双方而言均需缴纳高额税费（增值税、土地增值税、企业所得税、契税等）。这最终导致买方支付高额交易对价，卖方所得利润大大缩水，甚至交易失败。因此，房地产企业传统的纳税策划方式是以资产转让变股权转让方式，间接持有标的资产。但是对于买方而言，高额的股权溢价无法进入项目后续开发成本，最终导致项目后续开发销售环节承担高额税金，因此在房地产交易的纳税策划中，不能简单地说股权收购就是降低税负的最优方案，而是要寻找整体交易的税负平衡点。（3）项目开发建设、销售阶段。在房地产开发建设、销售阶段，企业可以利用临界点法（普通住宅临界点免征法、销售定价临界点法）、合理增加扣除项目金额、费用转移法等方法节税。以下以普通住宅临界点免征法举例：如增值率未超过20%的住宅免征土地增值税，如某房地产企业营改增后的含税销售收入为X，土地成本为Y，开发成本为Z，那么其开发费用为0.1Y+0.1Z，加计扣除部分为0.2Y+0.2Z。若增值税税率为10%，那么不含税的收入为（X-Y）/（1+10%）*10%，允许扣除的税金附加为（X-Y）/（1+10%）*10%-Z/（1+10%）*10%*0.1*0.02=0.0018*（X-Y-Z）。依据此规律，可计算出销售收入、土地成本与开发成本间关系函数为X=1.62Y+1.73Z，即当X<1.62Y+1.73Z且增值率小于20%时，房地产企业可以免交土地增值税。增加扣除项目金额，通常的做法就是精装修，合理利用扣除项目的放大效应（1+10%+20%）=1.3倍。费用转移法，一方面开发企业可以代收费用，若代收费用在房价之外另行收取，则根据增值率计算公式，这对增值率不起任何节税作用。但若代收费用计算在房价内，则扣除项目增加，增值率减小，达到节税目的。另一方面，企业可以通过合理增加开发间接费用，放大开发成本口径，运用1.3倍的放大效应达到节税目的。

二、房地产开发企业纳税策划的优化策略

（一）选择适合自身的策划方法。策划方法没有最优的，只有最适合自身企业的，致使企业的税负成本达到最小目标。若企业采取税负转嫁法，房地产企业可以增加销售价格，将税负转嫁至消费者。但该方法适用于具有价格弹性的区域和时期。若采取递延纳税法，将纳税时间向后延迟，通过资金的时间价值缓减企业的现金流问题，这对房地产企业这样周期长、投资大的企业类型非常有效，如推迟销售收入确认时间，在竣工备案的时间进行策划，根据国家相关规定，竣工结算需要按照实际毛利率进行税负缴纳，因此将该时间安排在年初而非年末最为合算。若采取税收优惠法，企业可以将装修、建筑、购地分设为不同的小微企业，通过企业母子或者总分形式进行节税。（二）选择合适的筹资方式。筹资方式对于资金密集型企业尤其重要，确定适宜的筹资方式可以缓解企业的资金流问题。假设某企业项目开发缺乏5000万元。若其采取债务筹资1500万元，股权融资3500万元，债务资本成本均为5.3%，那么负债率为30%，利息抵税26.5%，税后总利息成本为430.5万元；若其采取债务筹资2500万元，股权融资2500万元，那么负债率为50%，利息抵税40.5%，税后总利息成本为395.5万元；若其采取债务筹资3500万元，股权融资1500万元，那么负债率为70%，利息抵税54.5%，税后总利息成本为325.5万元。由此可见，债务融资比例越大，利息支出抵税越多，但这也一定程度上增加了企业的财务风险。为此，在企业信誉和财务状况良好的企业，选择债务融资比例较高的融资方式；若企业经营结果一般，且很可能难以清算债务，那么选择股权融资比例较高的融资方式。（三）恰当选择享受税收优惠政策。房地产行业基本没有直接可享受的税收优惠政策，利用特定地区国家鼓励类产业纳税策划成为策略优化重要手段。如“西开税收优惠政策”，符合政策规定的可享受减按15%税率缴纳企业所得税。（四）构建网络化税收风险监管机制。当下企业处于网络化环境中，纳税策划与互联网监管密切相关。一是积极拓展计算机在纳税策划中的应用层次，搭建纳税策划数据平台，实现税务系统与各业务信息系统间的数据传输与对接，尤其在房地产企业集团中，利用企业的财务共享服务中心完成税务与业务间的数据交换；加快税务信息系统建设，完善分类税务数据监管模型，通过数据+模型分析的数据化模式确定纳税策划的重点，精准纳税策划范围。二是运用企业中的财务共享系统的风险预警功能，指导企业税务风险管理部门及时处置纳税策划中的风险，形成阶段性的风险监管机制。三是构建风险联动监管机制，纳税策划风险的监测不是税务或者财务部门的单一部门职责，而是业务、财务等多部门间的协同职责，尤其针对房地产开发项目的联动监管，建立税务或财务与业务部门间的相互反馈机制，建立检查联动机制，各部门共同参与纳税策划风险检查，将这种协同、联动监管落实到纳税策划的各个阶段。

参考文献

［1］瞿继光.新税法下企业纳税筹划.第5版.［M］.北京:电子工业出版社,2018.

［2］杨晓霞.我国房地产开发项目税收筹划研究［J］.财经界（学术版）,2018（2）.

［3］穆飞岩.纳税筹划对房地产开发企业财务管理的影响研究［D］.太原理工大学,2017.24

作者:余萌 单位:中铁置业集团贵州有限公司