烟草企业税收管理探讨

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一、“营改增”实施成效

“营改增”的实施是构建我国现代税制体系，全面提升国家治理能力的重大制度变革。营业税改征增值税，在减少营业税的重复征税和加强纳税约束等方面取得了社会的一致认可。据财政部、国家税务总局数据显示，从2016年5月1日“营改增”全面推开后的一年时间内，全国减税近7000亿，新纳入试点的建筑业、房地产业、金融业和生活服务业四大行业均实现税负下降，四大行业减税2419亿元，98．7％的试点纳税人税负下降或持平，减税效果显著。同时，企业在经济业务中一方面更加注重向上游企业索取增值税专用发票，增加进项税抵扣；另一方面更加注重增强自身的增值税管理，以期在市场竞争中增加税收信用优势，良性的增值税链条约束机制逐渐形成。对烟草行业来说营业税并非主要税种，为适应税制转换，烟草企业主动理解和掌握相关税收政策，坚持凡涉税业务必优先取得增值税专用发票的原则，既站在集团层级统筹规划关联企业相关业务计税方式，又自我审视企业内部报销流程和发票报销规范，顺利在购建不动产、不动产租赁、接受银行保险、物业管理等服务，及差旅费、会议费报销等方面增加了可抵扣进项税金，在一定程度上享受到税制改革带来的红利。

二、后“营改增”时代的挑战

随着“营改增”的后续推进，有关部门陆续了增值税会计处理规定、做好增值税发票使用宣传辅导、简并增值税税率等相关文件，在实际推进过程中，增值税的要求与原有核算管理发生碰撞，为烟草企业在实际操作中增添了新的挑战：1．税收优惠范围的扩大和验票管理成本加大的矛盾一是“营改增”后银行手续费、差旅费等小额、高频次业务可开具增值税专用发票，但烟草行业整体经济往来频繁，结算量大，接收到大量小额专用发票，增加了发票验证量。虽然税务局推出了选择确认的验证专用发票方式，但该方式需要人工输入发票号码、日期后，人工核对金额、对方单位信息，基于对工作量和准确率的考量，多数企业还是采取扫描为主的验证方式。二是水费、电费、电信费、银行手续费等被动扣款与增值税专用发票开具之间有时间差，如不纪录费用发生及对应专用发票开具情况，会造成进项税额不能足额抵扣。这些都在一定程度上增加了企业的管理成本。2．增值税会计处理调整与企业报表增值税列报的矛盾根据《增值税会计处理规定》，烟草行业增值税相关会计科目和专栏设置、账务处理及财务报表相关项目列示均做了相应调整，一是新增了销项税额抵减、预交增值税、待抵扣进项税额、待认证进项税额、待转销项税额等科目，增值税科目设置更为明细，相关科目在资产负债表分别在“其他流动资产、其他非流动负债、应交税费”项目列示。二是更改了科目反映的内容，“营改增”实施前，主营业务收入反映含营业税的销售收入，“营改增”实施后，主营业务收入反映的是不含增值税的销售收入，即使实际税负变化不大，净收益绝对额不受影响，企业的利润率也会上升。三是增值税不反映在损益表中，在账务处理上也区别于现行营业税，这些会影响企业财务报表的数据结构。以上变化对抵扣额统计、应纳税额计算、报表系统对应等环节操作带来新的问题，企业在进行核算分析、经营决策时，需重新审视其毛利率、净利润率等指标，增加了企业的核算难度。3．增值税率简并与企业原有业务流程的矛盾“营改增”政策实施后，企业不再缴纳营业税，而要按照相应的增值税税率或征收率计算销项税或进项税，按照销项税减进项税的方法计算应缴增值税。2017年7月1日起增值税税率由四档减至三档、取消了13％这一档的税率，烟草工业企业采购原烟的税率也从13％调整至11％。根据财税【2017】37号文件及相关解释，在营业税改征增值税试点期间，纳税人购进农产品用于生产销售或委托受托加工17％税率货物的农产品维持抵扣力度不变，烟草工业企业在购进农产品原烟时要先按发票税率11％抵扣进项税，待原烟按工艺流程委托加工出库复烤为税率为17％的片烟时再抵扣2％进项税。而在实务中，一来工业企业在原烟采购入库时一般尚未取得采购发票只能采用暂估入库，造成原烟委托加工出库时无法计算加计扣除项；二来原烟复烤工艺复杂，如先挑选再复烤，经过加工仍然属于初级农产品，或者多种原烟复烤打片成多种片烟等，其加计扣除农产品进项税额的统计和核算的难度较大。4．税种改变与企业核算原则和方法的矛盾由于“营改增”政策实施，加之增值税和营业税两个税种的性质不同，因此，企业对收入、成本和税金的核算原则和方法在“营改增”后都会发生变化。“营改增”之前，营业税应缴税额按照全部价款来计算，而“营改增”之后，对于一般纳税人和小规模纳税人来说，均按不含税价来计算增值税的计税基数，企业的相关税费也就应当按照不包含增值税的价款进行计量，烟草企业因此需重新建立应缴税金核算账目，计算应缴税金，并填制增值税纳税申报表申报纳税。同时，这对会计从业人员提出了更高要求，不仅需要会计人员熟悉增值税抵扣政策以及抵扣税率，防范涉税风险，还需要注意价款分离及会计科目的变化。5．税收政策变更与企业涉税业务的矛盾我国2016年5月1日全面实施“营改增”政策，企业在5月1日前已开具发票的原有项目与5月1日后才开始的项目存在税务处理差异。“营改增”实施后，已有的涉税业务需要根据政策变化进行调整。对于“营改增”全面推行前没有进项抵扣的原有项目，企业一是可选择按照新的增值税税率，二是可以采用简易征收方法计算缴纳增值税。同时，这就要求企业及时清理存量合同及发票，避免多抵扣进项税，产生纳税风险。

三、烟草企业后“营改增”时代应对建议

1．加强宣传培训，提高员工税收意识和办税能力引导涉税的财务和业务人员全面、充分认识“营改增”的意义和作用，并加强相关增值税税收知识培训。“营改增”不仅是纳税税种及会计核算方法的简单改变，更是国家宏观调控的大政方针，企业应通过后续教育培训、加强内部宣传等途径，增强相关涉税人员的税收风险意识，提高整体税收管理素质，相关人员也应顺应税制改革发展趋势，及时深入学习新的增值税相关政策，不断提高相关财税业务水平。2．明确涉税业务职责，加强内部控制和税收风险管理明确相关涉税业务的职责，在保证企业利益同时推动业务流程的优化，加强企业的内部控制并提升税收风险管理水平。首先，明确相关业务部门有及时取得发票的责任，督促相关业务部门在公用事业等费用被动扣款后、在购进原烟等生产经营活动中及时取得相关增值税专用发票。其次，加强增值税发票管理。烟草企业应从增值税发票的开立、领用、核销和使用等方面建立相应的管理制度。一方面，对取得的增值税发票，要准确识别哪些可以抵扣，哪些不能抵扣，对于能抵扣的，要在规定时间内及时进行认证抵扣；另一方面，要严格执行增值税发票管理相关制度，杜绝虚开增值税发票等违法行为。不仅财务部门要对增值税发票的使用和管理加以重视，参与增值税发票开具和传递等环节的相关人员也应引起足够的重视。最后，充分发挥财务监督职能，利用电子化手段统计可抵扣进项税发票和扣款凭证，通过台账或在往来科目纪录可抵扣税金，以保证企业可抵扣进项税的完整抵扣。3．及时梳理核算内容，更新和完善增值税科目的核算规则“营改增”后，企业会计核算体系有所变化，对会计核算水平的要求大大提高。这就要求烟草企业进一步健全会计核算制度，加强增值税核算管理，为企业减税降负，避免涉税风险的发生。首先，要准确核算收入和费用，正确划分销项税、进项税；其次要准确应用增值税抵扣政策，弄清楚哪些可以抵扣，哪些不能抵扣，同时，关注增值税期末留抵税额及税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税额等特殊事项的财务处理，规范税制改革过程中涉及的相关处理。应对新的税收政策，烟草工业企业要根据简并增值税率调整要求，调整相关核算规则，使涉税业务处理既满足税务要求又符合企业实际核算需要。在增值税简并后原烟抵扣核算中，增加原烟农产品待抵扣税额和加计扣除农产品进项税额两个明细科目，分别统计2％待抵扣税金的采集转入和抵扣转出；同时根据企业原有存货核算制度及烟叶季节性生产的特点，做好农产品存货的出入库跟踪。在收到原烟采购发票时抵扣11％进项税，同时计2％待抵扣进项税额，再根据原烟复烤委托加工时为片烟的整体出库进度，核算2％加计扣除农产品进项税。4．加强信息沟通，反馈企业涉税需求增强税企互动，及时向税务部门反馈涉税需求：如建议改善小额增值税抵扣验证方法，认定同一个月内提供的小额同类服务的增值税纳税义务时发生时间可合并开具专用发票并附明细清单，或小额增值税参照公路通行费做法，开具定额发票再由企业按税率自行计算；建议继续优化增值税认证方式减少不必要的工作量，在增值税选择确认平台增加扫描输入的方式录入发票号、金额，或在扫描验证时不再要求核对密码区；建议加快推进增值税专用电子发票出台，利用现代化信息手段提高验证效率，增加办税便利。

四、结束语

烟草企业应全面掌握“营改增”相关政策，完善核算规则，明确涉税业务职责，优化内部管理流程，提升税收管理水平，以期做到“税负合理，风险可控”。同时，“营改增”的实施也需要税务、社会等各方共同努力，促进“营改增”试点的不断完善，最终提升整个社会的税收效率。

参考文献：

［1］朱正清．全面推行“营改增”对烟草企业税收核算的影响［J］．财会学习，2017，（05）．

［2］李丹丹．“营改增”对烟草企业会计核算的影响探讨［J］．财会学习，（01）．

［3］上海财经大学公共政策与治理研究院评估团队．中国全面实施“营改增”试点一周年评估报告，2017，（7）．

［4］史裕波．“营改增”对烟草商业企业的影响及应用建议［J］．行政事业资产与财务，2017，（2）．

作者:徐瑾 单位:上海烟草集团有限责任公司