建立生态税收体制若干思考

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一、生态环境问题介绍

随着沙尘暴、海啸的频繁显现以及能源危机的冲击，全球生态环境的恶化终于使人类一步认识到，生态环境问题不仅是一个涉及到经济持续发展的问题，也是一个涉及到人类生存和繁衍的问题。如何正确处理经济发展和生态环境保护之间的矛盾，协调人与生态环境的关系，实现人与自然的和谐发展，已成为一个具有普遍性的全球问题。在这种大背景下，我国政府对税收在经济可持续发展，构建和谐社会中的作用越加重视。国务院关于建设节约型社会的工作中就指出，“完善有利于节约资源的财税政策，研究制定鼓励生产、使用节能节水产品的税收政策，研究制定鼓励低油耗、小排量车辆的财税政策”。国务院总理作政府工作报告时也指出，“抓好资源节约工作，要综合运用各种手段，特别是价格、税收等经济手段，促进节约使用和合理利用资源，加快建设环境友好型社会，加强对水源、土地、森林、草原、海洋等自然资源的生态保护”。总之，税收的理论发展和现阶段循环经济的提出，为把生态观念融入财税政策，建立我国生态税收框架的构想提供了有利的契机。

二、国际生态税收实践

在生态环境恶化、资源短缺和环境污染严重的严峻形势下，各个国家都在为实现特定的生态环保目标，按照生态学观点和精神，开征生态税收，构建税收制度，设计税制要素，借助税收手段调节纳税人相应行为，筹集生态环保资金，解决人类在生产、生活过程中与自然之间所产生的矛盾，并积极参与解决生态危机，从而推动生态文明的形成和发展。不同的国家有不同的国情，我国可以从发达国家实施的生态税收政策中得到以下启示：

（一）适当地开征新税种

生态税收是出于保护环境，防止自然资源枯竭，促进再生，保持生态平衡，而对破坏生态环境、自然资源以及生态平衡的生产和消费行为征收相应数量的税收，或运用其他税收手段来达到改善生态目的的一种经济政策行为。就德国而言，针对性地开征《废水税法》税种，其高效、涉及面广的特点使它一出台便迅速渗透到德国社会经济生活的各个领域，对德国经济和社会造成巨大的冲击。从而，可以看出独特的生态税种的确有其独特的优越性。因此，应该在原来的单纯以促进经济增长为目的税种尽快转移到以促进发展“循环经济”为目的税种，针对不同的情况开征合理、有效的税种。

（二）协调所得税与生态税

过去，我国往往是大量地提高了对劳动和所得征税，保持对资本征税的同时，却允许大量的污染和资源消耗不被课税，使原税制未反映商品和劳务的环境成本，抬高了没有污染行为的价格，对污染行为则保持低价格，其结果是鼓励耗费资源。因此，应该实施通过生态税负转移扭转这种趋势，即在提高生态税收水平的同时，降低所得税的水平。

（三）实行区域性和全国性对策

生态问题既包括地区性的问题，也包括跨区性的、全国性的问题，甚至还有国际性的问题。但由于中央政府和地方政府在目的和征收条件方面的不同，而且地方政府还有很大的灵活性，所以二者应该是各有分工。荷兰生态税收征收的高效率在于征收生态税收的政府级次有了划分，以及税务部门和各环境、资源部门的协调，取得了很好的效果。因此，生态税收必须在更广泛的制度和结构意义上去设计，以便决定哪一层次的政府或税务机关能最好地控制生态资源。

（四）提高环保和纳税意识

公民自觉的环保和纳税意识是基础，完善的环保立法和有效的税收征管是保障。美国通过广泛的宣传教育，增强了公民的环保和纳税意识，将主要由政府重视的环保工作变成了全民参与、人人重视的环保事业。并且通过完善的环保立法，使税收等经济政策均能严格依法执行，大大减少了偷逃税款的现象。德国在很早就认识到了环保的重要性，在发现了过去法律法规的缺点后，能立刻开征生态税收。征收生态税收，使人们切实地感受到环保行为对费用支出的影响，从而自发地不断寻求总成本趋于最低的环保手段。

（五）维护企业竞争力

每一税种实施的条件各具特色，推进的程度也各不相同。税率采用过渡期逐年提高的方式，企业可以制定相应的时间表来应对新的税率。然后随着治污技术的逐步提高，企业也更加可能选择恰当的时机更换原有的设备，进行节能投资。例如，某国为了避免二氧化碳税对企业竞争力产生影响，设计了灵活且相对复杂的税制，而且法律中归类为能源密集型的企业以及总税负超过企业增值额3%的企业可以选择与环境能源部签署协议，获得减税。这样使二氧化碳税的征收对企业产生有利影响，通过均衡考虑不同的利益，可以在合理的程度内既达到一定的生态保护的目标，也使利益各方可以接受。

三、完善我国生态税收的若干思考

建立与完善生态税收是一项庞大的系统工程，在其实施过程中必须充分考虑各方面的因素，把握一定原则的前提下，开征环境税，完善资源税，再以一定的配套措施为补充，充分建立与完善我国的生态税收，从而保护我们的生态资源，解决生态危机问题。

（一）开征独立的生态税种

除了“费改税”外，可以考虑按国际通行的做法，根据需要开征环境保护税。参考欧美国家的成功经验，该税种的性质应属于特定行为税，它调节的对象应确定为产生污染的生产或消费行为，根据污染的不同对象，其具体内容可以包括：

1、碳税

由于二氧化碳是造成温室效应的主导气体，为了控制其排放，在条件成熟的情况下借鉴国外的经验，对煤、石油、天然气等化石燃料按含碳量征收二氧化碳税。碳税是唯一能带来长期收入的环保税种，也是环境效应与经济效应冲突的一个典型。碳税的实际征收，并非直接对二氧化碳的排放征收，而是对煤、石油、天然气等化石燃料征收。这主要是由于直接以二氧化碳排放量为税基，在技术上不易操作。碳税税率的设计十分复杂，简便做法是对化石燃料从量定额征收，并按含碳等值系数（即热量等价情况下的含碳比）进行换算。在设计税率时应遵循的原则是：碳税要对石油、煤、天然气实行差别税率，循序渐进的原则。

2、水污染税

我国目前对水体污染行为的控制仪是针对工业废水污染，而且还不是全额收费，只是超标收费，收费标准也偏低。生活废水还不在考虑之中，但这部分污水排放量已经达到相当大的比例。来自生活方面的污染己经使我国水资源面临严重的污染问题。为了加大水污染的控制力度，提高治理的效率和效果，有必要将水污染税的课征对象扩展到生活废水和农业废水，实施全方位的征收。对城镇居民排放的生活用污水，由于其中所含污染物质的种类及浓度大体相当，可以采用无差别的比例税率，直接根据排放量多少确定税负。而对农业废水可以参照工业废水的治理方法来处理。水污染税也应以边际治理成本为确定征收税率的标准，用利益机制不仅可以激励污水的治理，还可激励整个社会节约用水。

3、污染性产品税

这类税收主要用来解决特殊环境方面的问题。对润滑剂、化肥、杀虫剂、电池、化学原料及包装物征税，以鼓励回收利用及限制污染严重产品的生产和消费。污染性产品是有替代产品的，产品的需求价格弹性比较大，可以用无污染性产品和污染性产品的边际生产成本差作为税率来课征污染性产品税，将外部成本内部化，提高污染性产品的内部价格，利用价格机制来抑制或取消污染性产品的生产和消费。

4、其他产品税

对农药、化肥等农业投入品征税，以抑制其应用带来的污染；对于城市中的塑料袋和发泡材料一次性饭盒污染征收适当税率的环境税，以减少其生产和使用；含磷洗衣粉的使用是水资源污染的重要因素，对其征税应考虑使税率高于无磷洗衣粉和含磷洗衣粉的生产成本的差异；对不可回收的饮料容器征饮料容器税等等，可以在生产或销售环节征税。

（二）调整现行资源税

对资源税进行完善，有利于提高资源的利用率，遏制资源的过度掠夺性开采与浪费，保障循环经济的实现。调整现行资源税，使之成为生态税收体系中的一员。

1、扩大征收范围

我国现行资源税仅对矿产品和盐类资源课税，征收范围过窄，难于遏制对自然资源的过度开采，因为大量非税资源的价格由于不含税收的因素而明显偏低，以非税资源为主要原料的下游产品的价格也偏低，从而导致对非税资源及其下游产品的需求畸形增长，使自然资源遭受严重掠夺性开采，造成资源配置不合理，影响可持续发展。这既不符合当今世界资源税的趋势和走向，也与我国资源短缺、利用率低、浪费现象严重的情况极不相称。资源税的开征不仅是取得财政收入的一种形式，也应起到全面保护资源，提高资源利用效率的税收作用。因而应将目前资源税的征税对象扩大到矿藏资源和非矿藏资源，以有效保护我国短缺的自然资源，保持生态平衡。目前，世界上许多国家资源税的征收范围都涵盖了矿藏资源、土地资源、水资源、动植物资源、森林资源、草场资源、海洋资源以及地热资源等。

2、改革税率设计

将资源税和环境成本以及资源的合理开发、养护、恢复等挂钩，根据资源的稀缺性、人类的依存度、不可再生资源替代品开发的成本、可再生资源再生成本、生态补偿的价值等因素，合理确定和调整资源税的税率。可以按照资源的蕴藏及耗用梯度设计税率，对不可再生性、不可替代性和稀缺性资源课以重税，以减少资源的过度开采，杜绝资源的破坏性开采，维护生态环境。其实质就是不可再生资源高于可再生资源，稀有程度大的资源高于普通资源，经济效用大的资源高于经济效用小的资源，对环境危害大的资源高于危害程度轻的资源，重构税率结构。按质论价为基础，缩小幅度差距，并根据资源市场变化作相应调整，适度提高资源税税率标准，使之充分体现公平税负、维护生态、调整结构的目的。

3、改革计税依据

我国现行的资源税计税依据是：纳税人开采和生产的应税产品，用于销售或者纳税人自用，分别以销售量或自用量为计税依据。这使企业对开采而未销售或未自用而积压的资源不需要付出任何税收代价，变相鼓励了企业对资源的过度开采，造成大量资源的积压和浪费。因此，如果将资源税的计税依据由按销售量或自用数量计税改为按产量计税，这可使企业开采后没有出售而积压或自用的资源也成为应税资源，使企业积压的资源产品也负担了税收，增加企业这部分产品的成本。这可以引导企业出于利润最大化的目的，珍惜与节约国家资源，避免过度开采。

目前，我国的市场经济体制已经初步形成，可持续发展和循环经济等战略的陆续提出，以及其他相关制度改革的逐步实施，使得建立与完善生态税收具有了必要性。生态税收的建立与完善能够在经济、社会和生态中起到很好的协调作用，最终促进可持续发展战略的实施，循环经济的发展，社会的和谐与稳定，生态资源的保护与合理利用。