新企业税费探析

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改革开放以来，为吸引外资、发展经济，我国对外资企业采取了有别于内资企业的税收政策。如企业所得税按内、外资企业分别立法，外资企业适用1991年第七次全国人民代表大会第四次会议通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》，内资企业适用1993年国务院的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》。实践证明，在当时的历史条件下，对改革开放吸引外资，促进经济发展发挥了重要的作用。但现行的内外资企业所得税制度在执行中暴露了许多的问题已经不适应新的形势要求：一是现行的内、外资税法差异较大，造成企业间税负不均，不利国内企业的发展；二是现行的企业所得税优惠政策有较大漏洞，扭曲了企业经营行为，使一些企业用避税方式造成国家税收资源的流失；三是复杂的计税方式加大了税收的征管成本，不利于资源的合理利用等等。

随着市场经济的发展，特别是我国加入世界贸易组织后过渡期的结束，结束内外资企业两套所得税收制度并行的局面，建立适用内外资企业的统一税制，已是势在必行。新的《企业所得税法》于2007年全国人民代表大会通过，将于2008年1月1日起开始实施。

一、新所得税法的亮点之处

(一)新所得税法首次引进“居民企业”“非居民企业”的概念对纳税人加以区分

我国现行的内资税法以独立经济核算的企业或组织为纳税人就地纳税，外资税法实行企业总机构汇总纳税。而国际上大多数国家对个人以外的组织或实体课税，是以法人作标准确定纳税人的。实行法人税制是企业所得税制度的发展方向，也是企业所得税改革的要求，有利于更规范、科学、合理的确定企业纳税义务。因此按国际上的通用做法，新所得税法采用了“居民企业”与“非居民企业”的概念。居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立，但实际管理机构在中国境内的企业；非居民企业是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构场所的，或者在中国境内未设立机构场所，但有来源于中国境内的企业。因此，居民企业承担全面纳税义务，就其境内外全部所得纳税；非居民企业承担有限纳税义务，一般只就其来源于我国境内所得纳税。结合我国的实际情况，新所得税法采用“登记注册标准”和“实际管理机构所在地标准”相结合的方法，对居民企业和非居民企业做了明确的界定。为了增强企业所得税与个人所得税的协调，避免重复征税，新所得税法明确了个人独资企业、合伙企业不适用本法。

（二）新税法对其所涉及的税率做了更科学、合理的调整

1.统一了适中偏低的25%的税率。我国现行内资企业和外资企业所得税的税率均为33%，根据全国企业所得税税源调查资料测算，在现行内资税法和外资税法的实施过程中，内资企业平均实际税负为25%左右，外资企业平均实际税负为15%左右，内资企业高出外资企业近10个百分点。新所得税法实施后，内资企业所得税法定名义税率由33%降至25%，降低了8个百分点；外资企业所得税法定名义税率也由33%降低了8个百分点，但由于一些外资企业原来可以享受24%或15%的低税率优惠，从而使法定名义税率分别上升了1个百分点和10个百分点。因此，内外资企业适用统一税率必将促进统一、规范、公平竞争市场的建立。确定25%的税率，主要是考虑是对内资企业要减轻税负，对外资企业也尽可能少增加税负，同时要将财政减收控制在可承受的范围内，还要考虑国际上尤其是周边国家（地区）的税率水平。据有关资料显示，全世界159个实行企业所得税的国家（地区）平均税率为28.6%，从我国周边18个国家（地区）来看，平均税率为26.7%。所以，25%的税率在国际上属于适中偏低的水平，有利于提高企业竞争力与吸引外商的投资。

2.高新技术企业享受15%的低税率不再受地域限制。高新技术企业在国民经济中占特殊地位，对国家需要重点扶持的高新技术企业实行优惠税率是必要的。新所得税法规定：“国家需要重点扶持高薪技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。”将于2008年1月1日起实施的企业所得税法对现行税收优惠政策进行了整合，重点向高科技、环保等企业倾斜。据现行所得税法，我国对高新技术企业实行15%的优惠税率，但仅限于国家高新技术产业开发区，区内区外政策待遇不一致。新所得税法对高新技术企业所享受的低税率优惠，不再做地域限制，而扩大到全国范围都适用，目的是继续保持高新技术企业税收优惠政策的稳定和连续性，有利于促进高新技术企业加快技术创新和科技创新的步伐，推动我国产业的升级换代，实现国民经济的可持续发展。

3.企业公益性捐赠扣除比例提高到12%。新所得税法规定：“企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳所得税额时扣除。”根据现行税法3%的纳税扣除比例，纳税人用于公益、救济性的捐赠，在年度应纳税所得额3%以内的部分准予在企业所得税前扣除，而超额部分仍需要缴纳企业所得税，以至于企业多捐赠却未能少纳税，这对企业参与公益性捐助的积极性无疑是一种抑制。而新税法与现行税法相比，企业公益性捐赠支出的纳税扣除额度提高了9个百分点，新所得税法关于慈善公益事业税收优惠政策的出台，意在鼓励企业和社会更多参与公益性活动，为实现社会财富的更公平分配提供机制保障。

二、新所得税法的改革与实施对企业、地方财政和国民经济方面带来的影响

（一）两税统一，给企业带来的影响

1.使内资企业实力增强。内资企业即包括我国的国有企业、集体企业、民营企业等无外资渗入的国内企业。过去的内、外资企业的税率有差别，是为了吸引外资的历史原因，但现在的形势已发生了变化。外企本来就在资金、技术、人才等方面处于全面优势，再给予其税收上的优惠，对于中国本土企业的发展而言确实非常艰难。为内资企业创造一个公平竞争的市场环境，非常必要。新所得税法对广大内资企业而言是个大好消息，它降低了内企的名义税负和实际税负，有利于内资企业公平地参与市场竞争，而且也有利于树立内资企业的信心。新企业所得税法有助于实现最大的公平，让内企和外企站到同一起跑线上，税率降低后，内企能将更多的收益投入再生产和研发，进一步增强自身实力，提高其经济收益。两税统一，给内资企业提供了更大的发展空间，使其将结合自身特点和优势，参与国际竞争，促进产业升级，进行产业结构调整，平等参与全球市场竞争。两税合一，是完善社会主义市场经济体制的重要措施，也是落实科学发展观的重要内容。

2.对外企不会造成太大影响。新企业所得税法并没有全部取消税收优惠，只是将优惠原则从过去以区域优惠为主转变为以产业优惠为主，区域优惠为辅。对外资企业的税负虽然有所增加，但在新所得税法实施后的一定时期内，老的外资企业还可享受过渡性照顾：既对现行所得税法规定享受15%和24%等低税率优惠的老企业可在新所得税法实施后5年内过渡到25%的税率。实际上，外资是否决定在当地投资，要看投资的软环境和硬环境。国际经验表明，稳定的政治环境、发展良好的经济态势、广阔的市场、丰富的劳动力资源以及不断完善的法制环境和政府服务等，是吸引外资的主要因素，税收优惠只是一个方面，甚至并不一定是主要因素。例如，乌拉圭曾是世界上对外资征税最低的国家，但它对外资的吸引力并不大；美国尽管对外资企业不实行税收优惠，但过去它一直是世界上吸收外国直接投资最多的国家。因此，我国企业所得税并轨改革不会对外资的流入产生多大影响。

（二）促使地方政府发展经济寻求更大出路

由于中央与地方的目标并不重合，地方的GDP崇拜导致部分地方官员对地方本身的高质量可持续发展关注普遍不够。信贷优惠、劳动力廉价、土地优惠和税收优惠，是地方吸引外资催高GDP的四大法宝，但这也在某种程度上造成了资本、劳力与土地等生产要素的扭曲与税收的扭曲。地方在吸引外资的过程中，虽然也改进了一些公共服务与设施，但其使用的地方所得税减免、经济开发区或其他名义的税收优惠减免，给外资超国民待遇而推动经济增长的模式。地方政府一旦偿到了甜头，就会形成惯性，资源也被固化在为外资服务的这一方面上，而缺少探索其他途径的积极性，这在某种程度上是当前经济增长模式较为单一的重要原因。因此，新所得税法的税率并轨没有朝减免内资税率，使其享受“外资”待遇的方向改进，在事实上说明中央对地方的可持续发展的忧虑，而进一步要求地方政府以更多途径来发展地方经济。同时，新税法对高新技术企业的低税率，也将使地方的经济向第三产业大力发展，从而摆脱固有的产业模式，促进地方经济的大力发展。由于新所得税法实行了总分机构汇总纳税，可能会带来部分地区税源转移问题，对税源移出地财政收入有一定影响，但随着中央的均衡力度的不断加大，转移支付的补偿机制的作用会越来越明显，这一问题也会有效的解决。

（三）新企业所得税法对国民经济产生的影响

1.营造平等的竞争环境。目前内外资企业税收待遇不同，税负差异较大，其主要原因在于外资企业具有较低的税率、优厚的成本费用扣除标准和税收优惠政策。两税合并有利于内资企业增加税后净利，大幅改善其与外资企业竞争中的不利态势，使税收环境更加公平。制定统一使用于内外资企业的所得税法，解决税收待遇不同，税负差异较大的问题，使各类企业在税负公平的条件下平等竞争，体现了“统筹城乡发展、统筹区域发展、统筹经济社会发展、统筹人与自然和谐发展、统筹国内发展和对外开放”的科学发展观。为各类企业创造更加公平的市场经济环境，增强企业活力和竞争力。

2.调整产业结构。我国基础产业落后，农村道路、交通运输、公用事业、通讯等基础设施跟不上经济发展的需要，农业亟待发展，西部需要大开发，老工业区要改造，高新技术产业薄弱呼吁社会支持，经济的发展要求产业扶持政策的登台。与之相适应，吸引外资需要向引进资金、吸纳先进技术，促进我国基础产业、高新技术产业和瓶颈产业倾斜。统一的企业所得税法将税收优惠由“区域优惠为主”转向以“产业优惠为主，地区倾斜为辅”的新格局，与我国目前的产业调整方向相一致，有利于正确引导外资投向，改善基础能源产业发展不均衡的情况。我国进入世贸组织的后过渡期，关税逐步接近最终减让水平，非关税措施即将全面取消，服务市场的开放力度迅速扩大，外资进入的地域、数量和股权份额的限制也逐步消除，内资企业将面临更严峻的挑战。两税统一，使内资企业在公平公正的基础上与外资企业竞争，有利于改善我国的产业结构。

3.促进区域经济的均衡发展。目前我国对外资企业的优惠政策主要体现在地域性的优惠政策，外商投资的地域主要分部在东部沿海地区，而内资企业主要集中在中西部地区，内外资企业所得税税负不公造成地区差异不断扩大，国民经济发展不平衡，尽管国家加大对中西部地区的扶持力度，也出台了一系列比沿海地区更为优惠的政策，但中西部地区投资环境的欠佳，使其仍难以真正吸引东部地区资金向西部转移。统一后的企业所得税规范各种优惠政策，使税率优惠趋于一致，内资企业能在公平、公正的基础上与外资企业展开竞争，有利于中西部地区的经济发展，缩小地区差距，促进区域经济均衡发展。

（四）有利于遏制“假外资”等避税现象

为了防范各种避税行为，新所得税税法借鉴国际惯例，对防止关联转让定价做了明确规定。同时增加了一般反避税、防范资本弱化、防范避税地避税、核定程序和对外补征税款按照国务院规定加收利息等条款，强化了反避税手段，有利于防范和制止避税行为，维护国家利益。而目前内地企业避税措施主要是利用开曼群岛、英属维系群岛等避税地进行避税。方法之一是到避税地注册，而后以外资身份回国投资，享受三资企业税收优惠，即所谓的“反程投资”和“假外资”现象；另一种是内地企业把国内投资收入汇到避税地并注册公司，然后将这些收入按投资汇回国内，并与原企业合资从而享受三资待遇。而大量的“返程投资”企业未被纳入境外投资管理体系，形成管理真空，影响了我国国际收支统计的质量，更造成了国家税源的大量流失。因此，我国推进企业所得税的并轨，内外资企业将站在同一起跑线上，可以从源头削弱内资企业的谋惠动机，从而减少或避免“假外资”对我国经济安全构成的威胁，增加我国的税收收入。

虽然新所得税法的实施给各方面都带来了较好的效应，但客观上一般加工企业、低附加值的加工制造业不具备竞争优势，特别是过去靠享受区域优惠政策照顾的企业，更要及早调整产业方向，通过企业改组或技术改造，以适应国家税收政策调整带来的影响。而改革后税制规范，管理更加严格，企业必须加强内部管理，精打细算，充分运用税法赋予的权利，保护合法权益，要切实照章纳税，改变过去存在的偷税、漏税的现象。

最后，新所得税法的颁布与实施，客观上对企业、地方及国家的经济发展有着良好的促进作用。但这也需要纳税人依法履行纳税义务，认真贯切新所得税法的各项规定，诚信纳税，使国家与企业的经济都能以健康、稳步的发展。