有关增值税转化问题的探索

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中文摘要：消费型增值税比生产型增值税有明显的优势，但在增值税转型过程中会遇到诸如财政收入减少，就业压力大等问题，为此要采取强化税收征管、完善分税制管理体制扩大地方税收等措施，促进增值税的顺利转型。本文从增值税类型的基本内涵入手，阐述了增值税转型的必要性和可能带来的影响，分析了增值税转型的可行性，最后提出了转型的战略对策。

关键词：增值税转型

我国已从2009年1月1日起在全国范围内实施增值税转型，这是我国税制改革中的一项重大举措，是公平税负、保护纳税人权益的体现，标志着我国增值税改革向前迈出了重要一步。在全社会鼓励投资和扩大内需的形势下，它将为启动中国经济的新一轮增长，拉动宏观经济更上一个台阶提供必要的动力。

一、增值税类型的基本内涵

我国现行的增值税，是从1994年税制改革开始实行的。所谓增值税，从计税原理上说，是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。根据税基宽窄的不同，增值税可分为三种类型：

一是生产型增值税。生产型增值税是指计算增值税时，不允许扣除任何外购固定资产的价款，作为课税基数的法定增值额除包括纳税人新创造价值外，还包括当期计入成本的外购固定资产价款部分。从整个国民经济来看，这一课税基数大体相当于国民生产总值的统计口径，故称为生产型增值税。此种类型的增值税对固定资产存在重复征税，而且越是资本有机构成高的行业，重复征税就越严重。降低了投资的预期收益率，对投资起到直接而强烈的限制作用，进而阻碍经济的增长或防止经济过热。这种类型的增值税虽然不利于鼓励投资，但可以保证财政收入。

二是收入型增值税。收入型增值税是指计算增值税时，对外购固定资产价款只允许扣除当期计入产品价值的折旧费部分，从整个国民经济来看，这一课税基数大体相当于国民收入部分，故称为收入型增值税。此种类型的增值税从理论上讲是一种标准的增值税，但由于外购固定资产价款是以计提折旧的方式分期转入产品价值的，且转入部分没有逐笔对应的外购凭证，故给凭发票扣税的计算方法带来困难，因此采用收入型增值税将付出额外的社会成本，即纳税成本和征税成本的提高，从社会效率的角度看是低效率的，从而影响了这种方法的广泛采用。

三是消费型增值税。消费型增值税是指计算增值税时，允许将当期购入的固定资产价款一次全部扣除，作为课税基数的法定增值额相当于纳税人当期的全部销售额扣除外购的全部生产资料价款后的余额。从整个国民经济来看，这一课税基数仅限于消费资料价值的部分，故称为消费型增值税。此种类型的增值税在购进固定资产的当期因扣除额大大增加，会减少财政收入。但这种方法最宜规范凭发票扣税的计算方法，因为凭固定资产的外购发票可以一次将其已纳税款全部扣除，既便于操作，也便于管理，所以是三种类型中最简便、最能体现增值税优越性的一种类型。

二、增值税转型的必要性

增值税转型即是将生产型增值税转为消费型增值税，其主要表现在增值税税基的缩减。在当前的形势下，实行增值税转型是非常必要的：

（一）实行消费型增值税有利于我国经济发展。我国的经济增长主要依靠出口、投资、内需，受全球金融危机及世界经济下滑，特别是受美国、欧洲、日本经济衰败的冲击，我国的出口遭受严重影响，大规模地增加政府投资，确保经济增长和就业，成为目前最主要的应对策略。而增值税转型在客观上起到减税的效果，作为拉动投资的举措之一，有助于刺激投资需求的增长，启动民间投资和消费，一定程度上有助于防止经济增速过度下滑。有研究指出，中国的税收乘数约为0.74，这一减税措施有望带动2009年企业支出增长800亿-1000亿元人民币，相当于拉动GDP增长0.3个百分点。

（二）实行消费型增值税有利于企业的技术进步。在生产型增值税制度下，不允许抵扣固定资产所含税金，从而使资本有机构成高的行业如高科技产业和基础产业承受较高的税负。这样的税负结构不利于高科技行业及基础产业的发展，不利于加速企业的设备更新和技术进步，其结果将会加剧我国产业结构失衡。而实行消费型增值税可以刺激企业设备更新和技术改造投资，减轻企业税收负担，特别是减轻高科技产业和基础产业的负担，明显地起到鼓励资本向高新技术产业、向中西部地区流动的作用。

（三）实行消费型增值税有利于提高我国产品的国际竞争力。由于和我国进行贸易往来的大多数国家都实行消费型增值税，各国的出口产品都已彻底退回在国内所缴纳的增值税。而我国之前所实行的生产型增值税，固定资产所含税项包含在商品中，因而在出口环节，即使实行零税率，也不能做到彻底退税，从而提高了出口产品价格，降低了我国出口产品在国际市场的竞争力。而在进口环节，国外进口产品由于出口国实行完全退税，而我国产品包含对固定资产的重复计税，造成国内产品税负高于进口产品，削弱了国内企业的竞争力。面对加入WTO的经济挑战，国内增值税政策必须进行改革，消除生产型增值税对进出口贸易的不利影响，充分发挥消费型增值税对进出口贸易的保护作用。这也是实现我国税制与国际接轨的需要。

三、增值税转型可能带来的影响

（一）财政收入减少。国家财政收入的近90%来自于税收,而增值税在税收收入中所占比重为45%,增值税转型后增值税的税基大幅缩小,从而直接减少财政收入，增添财政压力。

（二）投资过热。消费型增值税比生产型增值税扩大了抵扣范围,能够有效降低投资成本,使企业获得更多额外收益。企业的设备投资的NPV(净现值)和IRR(内含报酬率)就会有所提高,企业的投资周期就会缩短,从而增加了可投资项目的范围,刺激加大投资的力度。现实中我国局部地区局部行业已经出现投资过热的苗头,比如房地产、钢铁业等投资增长速度明显过快。投资过热由于快于消费增长,使得新项目建成和形成的新生产能力没有市场需求。因此，实行消费型增值税改革有利于促进企业固定资产投资的同时,是否会对已经过热的经济再”火上加油”令人担忧。

（三）劳动就业压力。我国目前的企业构成以劳动密集型企业为主，在实行生产型增值税时，劳动密集型企业因为固定资产投资少，不予抵扣的进项税额小而税负较轻。增值税转型改革后这种优势将不复存在，同时企业往往追逐利润最大化，不可避免社会资金必然流向高利润行业，而劳动密集型企业往往属于利润较低的行业，从而影响到劳动密集型企业的发展和企业职工就业。在这种情况下，转型改革就面临着一方面由于设备更新和技术进步会淘汰一部分技术水平不能满足要求的员工；另一方面，随着企业人力资源的成本的不断上升，而实现消费型增值税使得机器设备的成本不断降低，从而导致人力资源成本与机器设备成本之比相对于增值税转型前有所上升，企业更愿意用机器代替人工，这样就导致劳动就业压力的加大。

四、全面推进增值税转型的可行性研究

(一)财政状况的改善为增值税转型提供了可能

上面已经提到增值税转型可能带来财政收入减少的问题。据财政部测算，如果仅允许把新增固定资产纳入增值税抵扣范围，国家财政将减少收入200～400亿元；如果允许将原有的设备投资纳入增值税抵扣范围，将减收800～1000亿元。转型使财政面临收入减少的风险，这对国家财政来说是一个不小的压力。但从另一方面讲，减少的财政收入又可得到部分弥补。1、增值税转型后，外购固定资产的进项税额不计入成本，纳税人的成本费用降低，相应的应纳税所得额增加，企业所得税将增加，这样，减少的财政收入很大一部分可以得到弥补；2、我国综合国力不断增强，经济增长加快，财政状况逐年好转。统计显示，最近几年全国的税收收入大幅度增长，2004年~2007年，我国税收收入从25718亿元增加到49442亿元，分别比上年增长25.66%、20.02%、21.94%和31.4%，其中2007年的税收收入比上年增收达11806亿元。我国当前的财政收入状况表明，我们完全可以消化增值税扩大抵扣范围所减少的收入。更何况，增值税转型带来税收减少只是静态地算账，如果动态地算，把转型带来的生产发展因素考虑进去，增值税转型的财政成本无疑又会小得多。

(二)税收征管水平的提高为增值税转型提供了可能

消费型增值税相对于生产型增值税来说，税款抵扣业务更加复杂，征管难度更大，要求税务机关对企业的经济信息具有充分的监控能力，要求税务系统征管力量对商品流转环节进行全过程管理。而近年来，随着我国税收征管力度的加强，税收制度的完善和计算机网络的普及，特别是“金税工程”及“中国税收征管信息系统(CTAIS)”的逐步到位，我国的税收征管水平有了显著的提高，为消费型增值税的实施提供了可能。

五、增值税转型的战略对策

（一）强化税收征管。增值税转型实施不仅需要政策的科学制定，同时需要管理制度和管理方法、手段的有力支撑。当前应本着简便、规范的原则，建立健全各类规章制度,积极推行税务电算化,实现税收工作的法制化。加强税务人员的依法行政建设等等，完善税收管理制度、操作方法和流程，并尽快升级管理系统，以确保工作的规范化和数据的真实性，减轻税、企双方的工作压力。同时提高税务人员素质，强化其办事效率，加强税法宣传和普及力度，提高纳税人自觉纳税意识。

（二）重新认定纳税人标准，统一发票管理

增值税成功的国家都将纳税人制度设计为“一般”与“特殊”两种类型，“一般”是指绝大部分，“特殊”是指极少部分。我国应吸收相关国家经验，重新调整纳税人划分标准，扩大一般纳税人范围，提高一般纳税人占全部纳税人的比重，使纳税人结构呈正常分布状态，以保证增值税拥有必要规模的一般纳税主体，确保增值税的抵扣链条广泛延伸、内在机制有效运行，以利于增值税专用发票的统一使用、管理，凸现增值税固有的功能。

1、改变以经营规模为单一标准的做法。企业经营规模往往处于经常变化之中，经营规模的大小也不能说明企业会计制度健全情况以及使用专用发票的安全性。因此以经营规模为单一标准有失科学。可以结合企业的注册资金和不动产为标准来划分不同的纳税人。

2、严格纳税人类型的划分依据。纳税人类型的划分，应根据行业性质分别对待，对从事工业生产、商业批发以及为生产服务的企业应尽可能划为一般纳税人；对规模极小的零售店和生活服务点，可灵活掌握。也就是说，小工厂和批发企业则应该尽量并入一般纳税人范围，使其正规化，小规模纳税人仅应局限在商品零售领域。

3、降低销售额标准。即将更多的企业列入一般纳税人范围，扩充增值税内在机制赖以运行的传导主体。

4、改变以取消一般纳税人资格来处罚违规企业的做法。一般纳税人资格不是一种经济资源，不能用于经济处罚。对那些有违规行为的一般纳税人应当通过其他正常途径（如法律）严惩重罚，增大其违规成本，使其不敢轻易违规。

5、改进仅凭发票抵扣税款的制度。增值税实行按专用发票上注明的进项税额进行抵扣的征收方法，增值税专用发票成了唯一合法的扣税凭据，这也是现行增值税问题倍出的原因。笔者认为，应将现行的抵扣制度改为凭“账簿法”计算税款，将专用发票只作为与会计账簿记录核对的依据，不再作为唯一的抵扣依据，淡化专用发票在抵扣税款中的作用，限制利用专用发票偷税犯罪的行为。

（三）分阶段扩大增值税的征收范围。现行增值税征收范围过窄，在税制结构和治理方面存在问题，应该将增值税的征收范围扩大至现在征收营业税的经济活动。但扩大增值税范围对原征收营业税的企业税负变动较大，以及对分税制后作为地方收入的营业税收入影响较大，所以这种扩大应分阶段逐步实行。建议第一阶段应将现行增值税运行中矛盾和问题最为突出的交通运输业，纳入增值税范围；第二阶段将建筑安装业、邮电通讯业及娱乐等其他服务业纳入增值税范围；第三阶段将增值税范围扩大到经济领域的所有经营行为。

（四）完善分税制管理体制,适度扩大地方税收。由于增值税是共享税，在考虑中央财政对增值税转型承受能力的同时，应当对省、市、县和乡四级财政的承受能力给予充分考虑。增值税转型将使部分地方政府产生财政局部危机，由于部分县和乡对个别重点税源企业存在财政依赖，因此，可能导致部分地方政府财政收入在一定时期内难以保持稳定，甚至可能对出口和投资产生负面影响，可以考虑适当调整中央与地方增值税的共享比例来化解地方财政压力。也可以考虑通过税权的调整，让地方因地制宜地开展诸如遗产税、财产税、社会保障税等税种，为增值税转型提供财力支持。

（五）综合配套，综合治理。创造良好的纳税、治税环境。国际经验表明，良好的纳税、治税环境是实施增值税最有效的保障。应加强宣传舆论和监督,密切关注政策实施过程中出现的新问题、新特点，及时构思解决问题的措施，进一步做好征纳双方办税人员的业务培训，协同解决地区性的税收竞争和打击跨地区的偷骗税活动。

总之,增值税转型改革的政策导向和迫切要求,是全面提高企业竞争力,激励企业技术创新,因此增值税转型改革既要避免固定资产投资增幅过高，经济过热，又要能促进企业技术升级；既要充分考虑财政承受的压力，又要保证中央的宏观调控。只有这样，新一轮税制改革才能健康平稳地运行。

【参考文献】

[1]2009年全国注册税务师执业资格考试教材税法（一）

[2]关于我国增值税转型问题的思考税务征管2003（2）

[3]杨君昌财税体制改革研究文集北京：经济科学出版社

[4]“转型”将使增值税制度更完善更公平中国税务报2008.03.10

[5]增值税转型：税制改革与经济发展共赢中国税务2009（1）

[6]增值税转型改革中出现的问题及建议税务研究2009（6）