宪政与财政分析论文

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一、宪政与财政的基本关系

从某种意义上，宪政缘于政治国家和市民社会的利益纷争，而政治国家与市民社会的利益冲突集中表现在财政上。财政表明国家与私人的基本经济关系，即国家财产权与私人财产权的关系。宪法意义上的财政是国家为履行其公共职能而取得、管理与使用财产过程中形成的国家与公民之间的财政关系。宪法的作用在于在公产与私产之间划定一个界限，防范公产对私产的任意攫取和无度征收。因为，在以国家掌握和行使财政权的过程中，一个危险的倾向是偏重于国家的财政利益的保全而公民的私人利益很容易被侵蚀。从这个意义上说，私有财产的宪法保护直接对抗财政权的滥用。强调对公民财产权利的维护和保障应当成为财政法的基本宗旨。作为宪法学的财政，政府财政权与人民财产权关系的理念和原则是其内容的核心。

从历史的角度，宪政产生、发展围绕着财政。1215年问世的世界第一部宪法性文件《自由大宪章》即是英国国王和贵族、平民因财政问题激烈斗争并最终达成妥协的结果。在封建社会末期，围绕着财政革命的市民运动风起云涌。17世纪以后，英国国王詹姆士一世、查理一世与议会之间多次因财政问题爆发冲突，最终引发了内战。1649年，查理一世因为践踏财政的宪政原则而被送上了断头台。1688年，英国经不流血的“光荣革命”确立了议会主权的宪政原则，这是为了对抗国王的财政专权；美国的革命则发端于北美十三州殖民地与宗主国之间因财政利益的争夺，在美国独立战争前，赋税问题就成为北美殖民者与宗主国之间整个斗争的核心，独立战争更是直接起因于宗主国的课税和干预。1776年7月4日，十三个州议会一致通过的《独立宣言》确立了“无代议士不纳税”宪政原则。步美国后尘的法国的宪政革命因财政危机而动荡曲折。国王路易十四经常以种种免税特权对贵族和教士进行收买和驯服，正是这种仅有少数人可以享受的免税特权加上对平民的苛征激化了社会矛盾。1787年，路易十六要求举债和增税，导致其与高等法院的持续冲突，引发了法国大革命。就在这一年，法国了著名的《人权宣言》，规定人民财产不得任意侵犯，将财政的宪政精神融入宪法和法律之中。以此为契机，法国终于走上了宪政之路。从以上宪政发展史可以看出，正是将财政纳入法律的有效约束下，宪政才有可能得以确立。

从现实的角度，财政是宪政体制运行的重要保障。没有财政，宪政就没有存在和发展的物质基础。因为，没有财政，人权多数是空洞的口号和虚幻的梦想。在哀鸿遍野、民不聊生的国度，人权是美丽的谎言。权利需要钱，没有公共资助和公共支持，权利就不能获得保护和实施；[1]没有财政，国家机器就会瘫痪，宪政秩序就不复存在。同时，正是在宪政精神的指引下，财政才不断地发展、进步，公共财政才得以建立。从王权财政到公共财政的深刻变化，是宪政进步的结果。正是在这一变化过程中，宪政赋予财政以全新的内涵。这表现为，在宪政国家，财政的宗旨和原则都较以前发生了质的变化。首先，财政被定义为一种服务于大众的公共物品，它源自于人民的公共需要，因此必须受到人民的制约；其次，财政权力不再是一种单纯用于统治的工具和手段，它来源于人民的授权，同时也在此范围内受人民的监督；再次，财政的民主基础备受重视，人民通过议会行使对财政的决定和控制权成为财政法的基本原则；最后，财政法的功能开始转向保障财政的民主之治，人民的基本权利的财政保障越来越受到关注。[2]

可以说，宪政国家的财政是民主财政、公平财政和法治财政。

第一，民主财政着眼于财政的民意基础，财政作为国家权力，其享有和行使必须经过人民的同意和授权才具有正当性。西方学者将财政资金的征收比喻为“温柔的抢劫”或“保护费的合法收取”，其不同于暴徒行为的根本原因在于，民主财政是国家经人民同意，按法定程序，公开透明的理财和治财的过程。民主财政来源于人民主权的宪政原则。财政权并不是一种独立于人民权利的自在物，相反，它来源于人民主权，受制于人民主权。正因为如此，财政应否支出、如何开支，财政收入的规模和种类等，都应该由人民通过一定的法律程序加以决定。民主财政所要求的无非是赋予普通的个体公民参与财政事务的权利。民主财政具体表现为，保障人民真正行使国家财政事务的决定权，保证国家财政真正置于人民的监督之下。

民主财政还意味着财政的人民主体性、人民目的性。“取之于民、用之于民”只是民主财政的表层含义，实质意义上的民主财政是指财政的人民主权。在中国计划财政向公共财政的转轨时期，“民主理财”成为财政工作的指导原则，这一原则是民主财政的具体体现。在计划体制下，财政运行过程封闭于国家机关系统内部，民众于财政权力绝缘，不能参与财政运行过程，也无法对财政权力进行监督。而民主理财则打破政府闭门造车式的财政模式，使财政更加公开透明，实现财政的民主参与。通过国家理财到民主理财的转变，实际上是还权于民的过程。社会主义国家公共财政的权利主体是人民，国家只不过作为人对人民财产进行管理和经营，但在行政主导型的财政体制下，财政成为政府的专营，原本政府代人民理财异化为政府包办代替。当然，民主财政是通过一系列的制度和机制来表达和实现的，代议制是现代社会贯彻人民主权原则的一个理想模式。民主理财意味着议会中心对行政主导的否定，虽然政府作为人民财产人的身份没有改变，但政府财政权力形成于、受制于代议机构。在国外，财政议会中心主义要求一国的财政事务必须经议会议决，否则违法。财政议会中心主义在我国则表现为人民代表大会的至上权威。完善我国人民代表大会制度，保证行政机关受制于人民代表大会，保证人民代表对重大财政事项的最终决策权，这是中国民主财政的基本保障。当然，世界民主政治发展至今，人们不再满足于代议制民主，而要求参与民主。因此，民主理财还要求财政权力的行使接受人民的直接监督。

第二，公平财政是宪法平等原则在财政领域的具体化。宪政国家的主要职能在于提供公共产品和保护私人财产，理解政治国家和市民社会关系的关键就在于国家对市民财力汲取的合法性和适当性。因此，如何实现政治国家与市民社会的财政公平是宪法的一个重大课题。

公平财政表现为国家与公民之间的财政公平和公民之间的财政公平两个方面。

首先，公平财政首先体现为国家与公民财产课征关系的合理、适度。在保护财政岁入的前提下，尽量少征甚至不征，以体现宪政国家课征的谦抑。量能负担是财政公平原则的引伸，最低生活费不课税，生存权财产不课税或轻课税，以体现财政的人权保障原则。在此基础上财政征收要适度，西方有学者将其比喻为“拔鹅毛”，既要拔毛又不要让鹅叫才算恰到好处。对公民而言，苛捐意味着对其残忍的剥夺。同时，财政的安定性和可持续性也要求政府不能涸泽而渔。可以说，中国农业税的取消，是中国公平财政原则的具体体现。此外，在财政的制度设计上，财政公平要求国家与公民财政权利义务关系的平衡，这一平衡体现为国家与公民权利义务配置的双向互动与公平合理。然而，宪法上国家与公民之间的财政公平并不体现为双方法律地位的平等。因为，宪法作为公法，国家与公民的关系并不是平等关系。因此，宪法上国家与公民之间的财政公平原则并不是某些学者根据社会契约论而提出的公益与私利的平等，更不意味着国家与公民之间的公平交易。

其次，公平财政表现为公民与公民之间法律地位的平等以及权利义务的平等对待和义务的合理分担。[3]分为横向公平和纵向公平。横向公平是指经济情况相同、纳税能力相等的纳税人，其税收负担也应相等。纵向公平是指经济情况不同、纳税能力不等的纳税人，其税收负担亦应不同。当然，宪法上财政公平原则并不是绝对的，由于每个公民的经济能力和收入水平存在着差别，只能根据公民个体的缴付能力的差异确定纳税主体资格和缴纳数量，要求每个公民无差别均摊税赋的税收政策表面上看似公平的，但实际上是不公平的。征税范围、起征点和累进税率的技术运用能够体现税收的个体差异并一定程度上保证公平财政。

第三，法治财政是财政法定主义宪政原则的具体体现。政府的财权必须有合法的来源，并受法律的约束。政府在法律之外实施课征，公民的财产权利就得不到保障。这里的“法”是狭义的议会立法，在我国，指全国人民代表大会及其常委会而不是行政机关制定的规范性文件。财政法治应当遵循法律保留原则，这是财政法定原则的本源属性和基本要求。然而，我国自改革开放以来的历次财政体制改革都是行政主导，所谓的“财政法”主要体现为行政法规和行政规章。据初步统计，迄今为止国家立法机关通过的财政法律和决定只有20多件（其中正式的法律仅8部），而国务院制定的财政法规与法规性文件有200多件，财政部、税务总局等制定的财政规章及其他规范性文件更多达3000多件，此外还有为数众多的地方性财政法规和地方政府规章。[4]其结果是财政行政立法取代了权力机关立法，财政立法权过于集中且层次偏低，从而导致财政立法权威性差。这种行政主导下的财政立法模式破坏了财政法定的宪政原则。

在中国，依法治国的号角已经吹响，但财政领域却一片沉寂。财政法治的基础工程就是财政立宪。财政立宪即在一国之内，财政的基本原则和规范纳入宪法之中，将国民生存发展所依凭的财产权和国家履行职能所需的财政权均在宪法中明确规定，以财政的宪法规范统领国内的财政立法和执法，一切公共财政事物的管理，均以宪法为中心并纳人法治化的轨道，使其具有根本法的效力渊源。因此，目前，中国应首先完善宪法中的财政制度，在此基础上，加强全国人民代表大会及其常委会的财政立法。可以说，全国人大及其常委会长期以来财政立法的不作为是一种失职，中国财政法治的缺失，其难辞其咎。这种立法不作为是宪法职权的怠于行使，是一种违宪。然而，由于中国宪法监督体制固有的缺陷所致，全国人大及其常委会不会被追究违宪责任，甚至全国人大及其常委会的违宪都不存在立论的基础和合理性怀疑。

二、宪政与预算控制

公共财政的制度基础是政府预算，公共财政是建立在政府预算基础上的财政制度。财政立宪原则的确立奠定了预算法治化的基础。宪政国家从来都是把预算作为宪法的重要内容。预算作为纳税人及其代议机构控制政府财政活动的机制，是关于民众审查和监督国家财政活动的制度。同时，预算作为配置公共资源的制衡结构，是一种民主政治程序。具有独立财产权利的纳税人，他们担负着国家的财政供应，就必然要求控制国家的财政，以法律程序保证政府收支不偏离纳税人利益，也是用法律保障个人的财产权利不受政府权力扩张的侵犯。财政民主是通过作为民主政体基础的政府预算制度实现的。预算作为公共权力配置资源的规则，是公共财政运作的控制和组织系统，是代议制政治的基础，其价值核心是民主财政。

在法律上，预算是政府对于议会的承诺，经过议会的决议就成为具有法律意义的强制性命令。预算调整的对象针对宪政国家的物质基础，通过预算资金的筹集和分配反映了人民与政府之间财产关系，在租税国家则体现为纳税人和政府之间资源的重新配置关系。预算法是现代国家财政制度的核心，财政立宪主义原则在现代法治国家的普遍确立为预算制度的民主化、法治化奠定了基础。现代预算制度最早出现在英国，是在代议制机构监督国王财政权的过程中产生的，此后，在英国逐渐形成了议会对国家的财政收支统一进行审议和表决的预算议会主义原则。从英国宪政发展史可以得知，民主、法治是公共财政得以建立的前提。近代以来各国宪法规定了预算的基本原则，据此预算制度得以具体化并逐步完善。

在预算体制中，过分强调政府对预算的控制而忽略预算的议会主权和民主监督便违背了预算的宪政精神。在历史上，民主政制确立的议会民主主义原则促进了预算从国家预算向公共预算的转化和发展。代议制机构是国家预算的组织制度前提，是制约专制的政治组织。国家预算就是在代议制机构监督国王的财政征收权的过程中产生的，议会最终实现对财政权的控制，完整的、现代意义的政府预算才算确立。[5]预算制度就是社会成员参与和监督国家财政活动的法律规范，立宪政治的历史可以说是现代预算制度的成立史。[6]中国预算制度设计整体上都体现了国家管理本位的思想，实际上确立了政府预算权的中心地位。预算的编制、审批和执行过程只在国家机关系统内部周而复始地循环和运转。这一预算政治组织的统一性及运行过程的封闭性割断了纳税人与预算的直接联系。在这样一个法律背景中，全体纳税人对国家预算了无所知，即使国家预算存在问题，也只能无可奈何。纳税人既然是国家预算的供应者，就有权利对预算进行控制，以法的形式保证政府的预算收支服务于其自身的需要。当然，让全体纳税人全部参与到预算过程是不现实的，纳税人可以通过人大代表在人代会上行使对预算的监督权。然而，人代会与纳税人保持一致，人大代表真正代表纳税人只是理论上的假定，由于利益的冲突和代表构成的复杂及代表本身的素质，人代会不一定完全代表纳税人的根本利益，这是现代代议政制普遍面临的困境。而为了加强纳税人与预算的直接联系，应倡导预算运行的公开和透明。纳税人对预算的法律控制权体现为对预算的知悉权、监督权、批评建议权等。

预算本身即是法律。预算经人大通过并生效后即产生法律效力，即预算生效后政府及所属部门必须遵从，非由有权机关并经法定程序不得随意变更或撤销。预算的法的属性决定了预算的实施必须要有监督和保障措施。中国的宪法和预算法确立了预算的法律监督体系和多种法律监督手段。但看似无懈可击的预算监督和控制体系，在实践中却漏洞百出。其症结在于预算权力过分集中于政府手中，人大对政府监督乏力，而政府内部的监督体制又很难取得实效。究其根本原因不在于预算体制问题，而在于中国宪政体制的运行机制存在着缺陷。在美国，国会上下两院各有预算委员会，国会在很大程度上参与预算的编制过程，国会拥有最大的预算权力。国会在审议行政部门所提出预算案时，可以自由增加或减少支出计划与经费额度，国会甚至可以完全置行政部门的预算案于不顾，而自行起草预算案。[7]中国的人民代表大会制度确立了人民代表大会在国家机构中享有至上的法律地位，而政府只是由人大产生，对人大负责的执行机关。但中国的政治体制和人事任用制度却经常有悖于现行宪法预设的基本规则。实践中的人民代表大会制度已经被异化，人民代表大会的权威已经被虚置。可见，中国的预算法律监督制度不能寄望于预算法的完善，而有赖于中国宪政体制的改革。

在宪政国家，预算的财产基础是公共财产，即人民财产，国家或政府只不过是作为人为民理财，因此，国家或政府的一切预算行为都要对人民负责，人民通过代议机关制定法律来规制国家或政府的预算行为，所以，国家或政府也要对法律负责。这就意味着国家或政府没有按照人民的意愿为民理财并造成人民财产的损失，就理所当然地承担法律责任。然而，预算违法是单纯的违法还是违宪？预算作为重要的宪法规范，人大和政府不履行宪法中的预算职权或违反预算的法定程序是不是应当承担违宪责任呢？在实行三权分立的西方资本主义国家，议会对政府预算案的否决会导致一国的宪政危机。中国的《预算法》的制度设计几乎没有预想到政府的预算被人大否决的情况发生，因此也没有规定预算被否决的法律责任和应对措施。立法者似乎不相信在我国会存在政府的预算被人大否决的可能。而且建国以来中国从中央到地方，也从来没有政府预算被人大否决的先例。究其原因，这一制度设计与议行合一的中国宪政体制是相适应的，与西方三权分立迥异其趣的是，中国的人大与政府之间的关系强调的是统一性和一致性，而不是分立和制衡。当然，中国的宪法也规定了人大对政府享有执法监督权，但实际上这一权力形同虚设。而现实中大量的预算违法行为和巨额财政资金的流失呼唤着预算的人大监督权的切实履行。这里需要着重说明的是，政府的预算被人大否决后，政府需不需要承担宪法责任，承担何种宪法责任，这一问题还有待于进一步研究。我认为，政府预算案的否决是人大对政府预算编制结果的否定，其主要原因在于财政收支或利益分配的不合理。预算案被否定不但会造成人力和物力的公共资源的巨大浪费，而且也会导致一国政府陷入财政危机。因此，政府要对这一结果承担法律责任，而这一责任首先应是宪法责任。

三、宪政与税收正义

宪政视野中的税收是通过法定形式确立的国家与公民之间的利益分配关系，宪法中税收权利义务关系，以纳税人的权利为本位，公民纳税义务的合法性依赖于代议制宪政体制下的公民授权，并作为实现公民权利和自由的手段，以增进和维护公民权利为目的。税收的目的不应是税收的强制、无偿的最大化征收以满足国家的财政需求和国家机器的运转，而是旨在通过议会的宪法职权的行使实现税收的人民主权，保证税收的民治、民享。税权的合法性基础是人民的同意，没有人民的同意，任何国家机关不得行使税权，不经过人民同意的税收征收是暴政。西方国家古老的“无代议士不征税”的口号就体现了这一税收的人民主权的宪政精神和公平正义原则。同预算一样，宪政制度下的税收是以代议机关制定税收法律为表达。根据议会主权和法律保留原则，税收的立法权由议会专属行使，行政机关税收立法的合法性基于议会的授权。在中国，全国人民代表大会及其常委会应保留税收立法权。《立法法》也确立了这一原则。这就意味着中国的税法应主要表现为法律，而不是行政法规、规章。然而，中国的税法85%以上是行政机关自主立法。可以说，中国的税收立法既有悖于宪政原则，不符合捐税正义。因为税务机关的目的是税收最大限额的征收，由税务机关制定税法对纳税人是不公平的，因为，这意味着税务机关既是运动员又是裁判员。中国的纳税人就是在不公平的游戏规则中与狼共舞。

随着中国法治建设的发展，依法治税被确立为税收的基本原则，特别是依法治国方略在宪法中的确立，依法治税更具有了宪法上的效力渊源。依法治税是税收法定原则的发展，其精神实质是统一的。依法治税是实现税收的法律治理，要求将税收整个过程纳入到法治轨道，它包括依法纳税、依法征税和依法用税等。然而，中国的税法是建立在国家中心主义意识形态的威权体制之上的，没有赋予税法以宪政理念和宪政的制度因素。这集中体现为中国税收立法的义务先定，而不是权利本位。西方国家通过纳税人权利宣言对纳税人权利给予充分尊重和保障。而中国宪法只有公民纳税义务的规定，对公民的税收权利却之字未提。由于这一基本政策导向，中国税收立法长期以来漠视纳税人权利。普遍的偷税、漏税已成为中国税制的痼疾，税务机关对国人的纳税意识多有诟病。然而，当人们一再斥责不履行义务的纳税人时，应该扪心自问，我们是否已经对纳税人有足够的尊重，纳税人的权利是否得到了充分的保障？

依法治税关键在于税收法定原则在宪法中的确立。税收方面重大的根本原则应当诉诸宪法，先立宪后治税，这是法治国家应有的法律逻辑。没有宪法依据的所谓《税收基本法》[③]，就缺乏效力基础。我国宪法没有税收法定原则，不但形成税收立法层级低的局面，而且也导致税收执法行为的随意性，税收征收过程中行政命令大于税法的现象比较严重，征税行为不规范的情况随处可见。中国目前的《税收基本法》早已被纳入到立法规划中，可是，《税收基本法》立法准备只是限制在专家学者和国家财政税务机关的范围内，普通公民特别是纳税主体对此却表现得异常冷漠。是事不关己吗？不是，《税收基本法》与他们利益攸关。原因是我国税收立法过程中存在着“民主赤字”的问题。长期以来，由于税收立法行政化的色彩浓厚，部门自立规章现象普遍，加之许多税收规章属应急措施，缺乏社会公众的广泛参与。实行立法的公开与透明是税收法治化的必要条件，只有让民众参与到税收立法之中，充分表达其意愿，才能保障纳税人的民主监督权利，[8]才能够保证税收立法内容的公正。没有民众参与的官方立法的结果，存在着使《税收基本法》成为税收管制法的危险。可以说，税收立法的民主化不仅体现在立法价值观的转变而且体现为立法过程中民众参与。

[②]我们不仅要建立廉洁的政府，还要建立廉价的政府，中国政府运行成本如此之高，浪费惊人！（据统计，中国目前政府运行成本占GDP的17%左右，而发达国家仅占3—5%）政府官员因几万元的贪污就可以锒铛入狱，但造成几千万国有资产的流失却很少被追究，这是对纳税人极端的不负责任。

[②]“税收基本法”的提法既有悖于中国的立法惯例，又与其它立法不相衔接。因为在中国的立法实践中，全国人大的立法文件很少冠以“基本法”的字样。（两部香港和澳门基本法是例外，这是中国一国两制特殊政策的需要）因为只要是全国人大制定的法律无需标注“基本法”，在正式公布的法律文本中都有由“某届全国人大某次会议通过”的明示，其意自现。相反有“基本法”的字样反而是画蛇添足。如果刻意为之，则会出现所有全国人大制定的法律都称为《……基本法》，所有的全国人大常委会制定的法律都称为《……普通法》的局面。这会造成立法资源的浪费。基本法在我国主要是学理上的称谓。全国人大立法不使用“基本法”字样作为立法技术上的处理，在我国已经形成了立法惯例，可惜的是，现在税务总局仍在大张旗鼓地搞《税收基本法》，而且不久的将来有望出台。

[摘要]乱象丛生的中国财政呼唤着法治与宪政。宪政缘于政治国家和市民社会的利益纷争，而政治国家与市民社会的利益冲突集中表现在财政上。本文的基本观点是：宪政产生、发展围绕着财政。财政是宪政体制运行的重要保障。宪政赋予财政以全新的内涵。宪政国家的财政是民主财政、公平财政和法治财政。在财政体制中，预算和税收的正当性意味着纳税人的同意和授权，议会审查和监督是保障纳税人权利的宪政机制，重塑人民代表大会的法律权威是确立中国财政秩序的根本。

[关键词]财政；宪政；预算；税收

[1][美]史蒂芬·霍尔姆斯凯斯·R·桑斯坦.权利的成本——为什么自由依赖于税[M]毕竞悦，译.北京：北京大学出版社，2004.3.

[2]熊伟.论财政法的概念与调整对象[J].中国财税法网2004.3.19.

[3]熊伟.财政法的基本原则论纲[J].中国法学，2004，(4).

[4]朱大旗.新形势下中国财税体制改革与财税法制建设的应有理念[J].法学家，2004(5).

[5]焦建国.法律运营财政——日本的财政民主主义与立宪财政制度[J].财税法论丛[M].北京：法律出版社，2002.1.

[6][日]井手文雄.现代日本财政学[M].北京：中国财政经济出版社，1990.173.

[7]姚来燕.论财政民主[J].财税法论丛[M].北京：法律出版社，2004.262.

[8]徐孟洲.加强税收立法，全面推进依法治税[J].税制改革十年—回顾与展望研讨会发言稿.