审计风险模型的悖论及破解

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本文作者：邱玮玲工作单位：湖南工业职业技术学院

对悖论的分析

任何一种悖论，之所以称为“悖论”，必定是在推理上陷入了自相矛盾、进退两难的境地；而任何一种悖论，之所以成为“悖论”，必定是在假设前提中包含了自相矛盾的因子或在逻辑推演的过程中引入了自相矛盾的因素。也就是说，必定是先有自相矛盾的因，才会有自相矛盾的果。因此要破解上述悖论，须从头开始对其逻辑过程重新进行细致的分析。为避免分析过程中过多的文字争议，我们尽量用数学的语言来表述。假定审计的对象如待审的会计报表中原先存在的错误金额（因各种错报或误报而引起）为W（Wrong），审计师对此进行审计后查出、纠正的错误金额为F（Found），那么剩下的未查出、纠正的部分则为U（unfound），在U中，有一部分是不严重的或可容忍（可接受）的错误金额，即不会影响利害关系人的判断或决策，从而不会导致审计责任，这一部分可表示为U1，取决于审计师对重要性水平L（ILevelofImportance）的合理确定，而且二者呈下正向相关关系，即重要性水平确定得越高，则可容忍的未查出的错误金额越大。那么，U中剩下的一部分则是重要的或不可容忍（不可接受）的错误金额，称为U2。于是有：W=U+F，U=U1+U2这种关系可图示为图1。进一步地，U1W=AR1表示可接受的审计风险，U2W=AR2表示不可接受的审计风险，显然，在审计的严格程度（它是时间、性质、范围等的综合反映）一定的情况下，审计师确定的重要性越低，则AR1越低，AR2越高。再根据审计风险模型的变形形式，DR=ARIR×CR，则可接受的审计风险AR1与不可接受的审计风险AR2相对应，检查风险也可根据重要性划分为可接受的检查风险DR1与不可接受的检查风险DR2。审计证据的多少（A）与检查风险的高低是直接相关的，可表示为A=（fDR），这种函数关系应理解为：不可接受检查风险即DR2越高，或者说可接受的检查风险DR1越低，则所需的审计证据A越多。基于这样的区分，我们可以把相关的逻辑关系重新做出梳理，即是：重要性水平确定得越低，则可接受的审计风险越低（不可接受的审计风险AR2越高）；相应地，可接受的检查风险DR1越低（不可接受的检查DR2越高），所需收集的审计证据越多。如果用数学语言表述就是：这样在逻辑推论上就不会出现自相矛盾的情况了。

对相关概念的正确理解与对悖论的破解

由上面的分析可见，我们要把审计风险或检查风险根据重要性划分为可接受的与不可接受的两部分，才能理清审计风险模型中的逻辑线路而不致出现自相矛盾的情形，并且符合审计广泛的经验与普遍的常识。这样认识又可帮助我们对相关概念进行正确理解，从而有助于对审计风险悖论的破解。现在的教材普遍认为，“审计风险是指会计报表有重大错报或漏报，而审计人员审计后发表不恰当审计意见的可能性。……所谓检查风险，是指某一账户或交易类别单独或连成其他账户、交易类别产生重大错报或漏报，而未被实现测试发现的可能性。”[3]可见，审计教材中原有对“审计风险”与“检查风险”的定义都指的是重要的或不可接受（不可容忍）的审计风险及检查风险，即上面所表示的AR2及DR2，并不是指全部的审计风险及检查风险，更不是指不重要或可接受（可容忍）的审计风险及检查风险。实际上，本文所归纳的“审计风险悖论”之所以形成，根源就在于没有细致区分可接受的与不可接受的审计风险及检查风险，在一般的定义中把不可接受的部分写成了全部的审计风险及检查的风险，犯了以偏概全的错误。因此，要驱散该悖论带给我们逻辑分析过程中的“迷雾”，就需要正确理解教材中对“审计风险”及“检查风险”的定义，即在未作注明的情况下，它们指的是不可接受的或重要的部分。