内部控制与盈余管理的关系

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一、背景

2002年美国《萨班斯--奥克斯利法案》出台，要求上市公司必须披露内部控制信息，为直接观察内部控制质量提供了依据。我国于2006年颁布新会计准则，引入公允价值属性，却出现了由于内部控制缺失导致财务舞弊的现象，引起监管部门高度重视，财政部于2008年5月颁布《企业内部控制规范》，并于2010年4月颁布《内部控制配套指引》，这两项标志中国内部控制规范基本建成。我国特殊的制度背景，为研究内部控制欲盈余管理的关系提供了良好契机。

二、文献综述

（一）内部控制定义

内部控制是公司内部治理环境的重要组成部分，它是对企业经营业绩、风险防范和财务报告质量的合理保证。美国COSO委员会在《内部控制--整体框架》报告（1992）中提出，内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为营运的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标而提供合理保证的过程。Hammed（2009）将内部控制界定为一个为保证政策执行、促进效率、避免欺诈的会计程序，并且是一个动态的、全员参与的过程。

（二）盈余管理定义

Scott在其著作《财务会计理论》中认为，盈余管理是在公认会计原则允许的范围内，通过对会计政策的自由选择使经营者效益最大化或企业市场价值最大化的行为。KathehneSchipPer认为，盈余管理的本质是企业管理层通过有目的地控制对外财务报告过程，以获取相关利益的“披露管理”。Hedy和Wahlen(1999)认为，管理者利用对所报告的财务数据的判断和构造交易来进行盈余管理。

（三）内部控制与盈余管理的关系

学术界对内部控制与盈余管理的关系存在两种观点：一种观点认为，健全有效的内部控制体系能够维护公司的长期利益，减小盈余管理的空间。方红星、金玉娜（2011）认为，高质量内部控制能够抑制公司的会计选择盈余管理与真实活动盈余管理，披露内部控制鉴证报告的公司具有更低的盈余管理程度；Becker（1998）认为，有效的内部控制具有限制公司管理层操纵会计盈余的能力；Doyle等(2007)认为，有效的内部控制系统是高质量财务报告的基石，较强的内部控制会限制盈余管理、估计误差以及程序错误。另一种观点则认为，上市公司操控盈余管理，根源在于内部控制的缺陷。刘行健、刘昭（2014）认为，存在内部控制缺陷与不存在内部控制缺陷的上市公司利用公允价值进行盈余管理的途径、方法显著不同；Doyle等(2007)用内部控制缺陷来衡量应计项目质量的高低，内部控制缺陷越大，公司应计项目质量越低；叶健芳等（2012)指出，内部控制缺陷得到修正后，企业的盈余管理程度会降低；Kinney等（2008）研究结果同样表明内部控制存在缺陷的企业比不存在缺陷的企业有更多的应计项目噪音。基于上述研究，可得出如下结论：内部控制与盈余管理存在显著相关关系，内部控制程度较高的公司，其盈余管理程度较低，应计质量越高。

三、内部控制对盈余管理的影响及建议

（一）内控环境与盈余管理

控制环境，是指对企业构建和实施内部控制有重大影响因素的统称，是内部控制体系存在和发展的基础。内控环境的良好为企业实现战略目标、营运目标、合规性目标提供了保证，比如管理当局的观念和经营风格，能够遏制利润操纵现象。现阶段我国内控环境薄弱，董事会、监事会、经理层治理结构失衡，内控制度流于形式，未能形成有效监督机制，加剧了委托冲突，管理层“一股独大”，凌驾于内控之上，实施盈余管理。由此可见，内控环境的好坏与盈余管理程度相关，良好的内控环境能够抑制盈余管理，因此，必须完善上市公司的内部治理机制，分散股权并提高股权均衡度，形成抑制盈余管理的内部约束机制。

（二）风险评估与盈余管理

风险评估，是及时识别、科学分析影响企业战略和经营管理目标实现的各种不确定性因素并采取应对策略的过程，是实施内部控制的重要环节和内容。企业运用风险评估，及时捕捉各种信息，觉察企业运营的潜在风险，如果企业没有必要的风险意识，难以准确确定内部控制的定位，就会给盈余管理留下空间。因此，必须强化风险意识，建立健全风险评估系统。

（三）控制活动与盈余管理

控制活动是指企业根据风险评估的结果，采取相应的控制措施，将风险控制在可承受范围之内，一般包括独立检查、业务授权控制、职责分工控制、实物控制等活动，是内部控制的主要组成部分。由于在会计政策、制度上存在可选择性及缺陷，企业难以做到事前、事中以及事后控制的有机结合，从而为盈余管理提供了空间。如果上市公司能够完善并严格执行内部控制程序和措施，就能防范财务差错和舞弊现象的发生，遏制过度的盈余管理。

（四）信息沟通与盈余管理

信息沟通，是及时、准确、完整地收集与企业经营管理的各种信息，并使这些信息进行及时传递、有效沟通和正确应用的过程，信息沟通是整个内部控制的生命线。良好的信息沟通能够明确员工的责任和职能，加强会计信息的可靠性，而由于信息不对称、委托契约的不完全与利益主体的利己性，会给盈余管理有机可乘。因此，必须要求上市公司进行内部控制信息披露，强化内部控制相关信息质量。

（五）监督检查与盈余管理

监督检查，是企业对其内部控制体系的合理性、合法性和有效性进行系统的评估与检查，对发现的问题和薄弱环节提出有效措施并改进的过程，是实施内部控制的重要保证。但由于我国上市公司监管体制不健全，监管制度和监管行为存在明显的滞后性和弱化效应，造成公司内、外监管不力，上市公司盈余管理现象层出不穷。因此，必须强化内外部监督，不断完善会计准则及有关法律、法规，并建立上市公司自我评估体系。

四、总结

由上述的分析可知，上市公司的内部控制与盈余管理存在显著关系，良好的内控环境、健全的风险评估系统、严密的控制程序、有效的信息沟通、完善的监督检查等都会对盈余管理起到适当的抑制作用。我国的内部控制存在较大漏洞，因此完善内部控制制度势在必行，从源头上抑制盈余管理，保证会计信息的质量，促进经济健康、长期发展。

作者:梁境 单位:长安大学经济与管理学院

参考文献:

[1]刘行健，刘昭.内部控制对公允价值与盈余管理的影响研究[J].审计研究，2014(2)

[2]方红星，金玉娜.高质量内部控制能抑制盈余管理吗？--基于自愿性内部控制鉴证报告的经验研究[J].会计研究，2011(8)

[3]叶健芳等.内部控制缺陷及其修正对盈余管理的影响[J].审计研究，2012(6)

[4]Doyle,Ge,McVay.AccuralsQualityandInternalControloverFinancialReporting[J].TheAccountingReview2007(5)