新财务和会计制度成本管理探究

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摘要：新财务和会计制度的实施对于高校成本管理提出新要求，面对许多高校成本管理流于表面形式的现状，本文以高校成本管理内容为切入点，阐述高校成本管理的必要性，并结合目前高校成本管理工作的不足提出一些可行性建议。

关键词：高校;新财务会计制度;成本管理

高校开展各项教育活动都需要有专门经费作为支撑，2012年出台的《高等学校财务制度》第十章明确规定高校成本管理工作内容要求高校“实行内部成本费用管理”，而具体实施细则，需要由“财政部门会同教育主管部门制定”，同时要求高校在实施内部成本费用管理工作环节中，“建立成本费用与相关支出的核对机制，以及成本费用分析报告制度”。这一制度明确阐明了高校财务制度的必要性，但是在成本会计核算方面未细致规定。而2014年正式实施的《高等学校会计制度》未涉及成本管理问题，导致高校成本核算和管理工作得不到法律制度方面的明确。本文从财务和会计制度视角入手，分析高校成本管理工作的必要性，并提出相应建议，以期更好地完善高校内部成本管理工作，推进各项教学管理活动稳步开展。

一、新财务和会计制度背景下高校成本管理的重要性

（一）适应会计改革与市场经济发展的需要。2017年开始实施《政府会计准则———基本准则》，其是规范政府会计核算的重要准则，在保证和提升会计信息质量方面提供了重要前提。该准则适用于各级政府、事业单位主体，明确规定会计包含财务会计和预算会计，前者实施权责发生制，后者适用收付实现制，并且会计主体需要编制相应的财务报告和决算报告。对于高校来说，财务报告中需要重点提供自身与政府相关的财务状况、运行状况以及自身现金流量等信息，为开展全面监督和管理工作提供支撑；而决算报告需要重点反映出高校在执行政府预算方面的相关信息，综合性的表现出自身预算收支年度执行结果。高校财务管理工作中，为提升预算管理水平，优化资源配置效果，不断引进市场机制，投入各项经费时也更多考量到了经济产出和效益最大化。高校积极开展成本管理工作，是开展财务会计工作的重要内容，对于科学编制财务报告和决算报告具有十分重要的意义，适应了政府会计改革的需求，图1教学成本与质量关系图同时在适应社会主义市场经济发展方面也具有良好效果。（二）适应高校教育改革的需要。高等教育始终都是现代教育体系中的重要组成部分，其教学管理工作的开展情况，将会影响到高素质人才的培养效果。高校学费的合理调整，是保障教育成本合理运行的方式之一。结合地方实际经济运行水平和发展态势，制定出合理的学费标准，将会对学校自身和社会公众产生重要影响。2018年，安徽、河北、陕西、云南等省份基本确定了学费涨价方案，或者已经启动学费调整程序，从这些省能够公布的学费调整方案来看，“本科一批”、“本科二批”高校学费涨幅相对较小，民办高校涨幅明显。科学开展高校内部成本管理工作，将能够制定出更为合理的学费标准，从而为教育改革工作的持续稳定开展奠定坚实基础。（三）适应学校内部教学管理活动有效开展的需要。高校开展各项教学管理活动，加强教学基础设施建设，推进教学科研项目的顺利有效开展，支付全体教职工薪资费用，保障各项消耗活动的实施，都需要有大量的专项资金作为支撑。成本管理对于会计决算具有重要影响，在新财务和会计制度背景下，当前高校会计工作发生了较大的转变，以往会计工作担负着核算和监督方面的工作职能，现阶段更多的转向风险防范和精细化、科学化管理工作方面，对于成本管理工作提出了更高的要求。当成本投入越小，教学质量水平越高，将能够说明资本投资效率较高，如图1所示，加强成本管理工作，将能够起到良好效果。处在新财务和会计制度发展背景下，现阶段学校开展成本管理工作，表现出十分明显的优势和意义，主要表现在：（1）有利于学校完整分析成本。新财务和会计制度对于当前学校内部运行中的各项财政支出作了细致分析和研究，分别设置了“科研事业支出”、“教育事业支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”、“离退休支出”等项目，基本上构建了高校成本支出的核算框架，为学校切实有效开展各项成本分析和管理工作，提供良好的前提条件。同时新财务和会计制度的实施，可以有效开展资产折旧和摊销核算工作，将基础建设支出内容纳入到高校整个财务支出管理体系之中，为高校良好强化各项成本管理工作实施效果奠定坚实基础。高校在新财务和会计制度的作用下，大体上反映出了学校自身办学成本的相关情况，对于了解成本管理构成情况，并且从不同层面、角度分析成本，为强化和提升会计信息质量提供前提条件。（2）增强高校成本管理的意识。受到传统管理理念的影响，高校在成本管理容易流于表面形式，无法切实有效的开展监督和考核工作。而在新财务和会计制度的发展背景下，高校成本开展分类核算，通过财务报表可以清晰反映出高校成本费用情况，从而开展生均成本分析进而考核工作提供良好支撑。从这个角度来看，新财务和会计制度的发展，有效增强了现代高校在成本经营管理方面的认识，促进高校不断增强自身财务管理水平，高水平管理办学经费。（3）推进高校成本控制措施的有效落实。新财务和会计制度给高校开展不同业务类别方面的会计核算工作，提供了科学依据，为优化使用多种成本管理方式，实现成本管理目标提供重要基础。现阶段，在新财务和会计制度的环境下，高校开展成本管理工作，可以有效使用对标管理、责任成本管理以及目标成本管理等方式，强化各项成本管理的规划和决策、执行与监督，强化成本管理的科学性和有效性。

二、高校成本管理工作存在的问题

成本管理工作在高校整体发展过程中占据重要地位，在提升高校整体财务管理水平，合理掌控资金流向，全面开展教学管理工作方面发挥着积极作用。需要注意到的是，现阶段很多高校在成本管理方面更多停留在理论探讨层面，在具体实施过程中还存在着一定的不足：（一）缺乏健全的成本管理会计制度。高校在具体实施成本管理工作时，多是依据《高等学校会计制度》和《政府会计准则———基本准则》。会计核算中，以收付实现制为前提，但是需要注意到的是，这种核算方式在应计收入和费用方面的核算上存在难度，且很多高校在统计成本费用时，多是以总支出作为费用核算基础，其中包含了固定资产方面的购置费和处理费用等，无法准确计算出实际的教育成本，这就导致会计信息不够准确。同时高校成本管理环节中没有完善性的制度和相关政策作为前提支持，无法保证各项会计核算工作有序开展，这一点也是新财务和会计制度实施中的不足。（二）缺乏较高的成本管理意识。高校作为非营利性组织机构，其所有的经济来源都是依靠政府财政拨款和学费收入，其各项教学管理活动中所花费的成本和绩效之间也没有必然联系，这就导致高校在生存方面的压力较小。再加上高校以教书育人为主要办学目的，在教学科研方面的重视程度较高，对于市场机制的引入有所忽略。高校重视文化效益、社会效益要远高于经济效益，相应的在成本管理意识方面不够强烈。这就导致具体成本管理工作的实施不够全面深入，多是流于表面形式，没有形成健全的内部管理机制，依然沿用着传统多头管理的方式，财务部门和资产部门、教学部门分离性较强，彼此之间的联系和沟通不够紧密，从而给成本管理工作增加了难度。（三）成本核算方法不够统一有效。目前高校会计核算工作中，会计科目没有专门划分成本管理项目，且会计核算基础是现金收付实现制，导致无法给成本核算工作提供统一形式的方法支持。高校在成本管理工作方面还处在研究阶段，没有明确规定好成本核算内容和方式，面对当前经济形势的迅猛发展，现金收付实现制无法满足具体经济需求，如随着移动支付手段的大力推进，仍使用现金支付将成为制约高校成本管理的一个因素，其会导致成本信息不够全面，再加上资金之间的结余不够精确，从而影响到实际成本管理工作实施效果。

三、新财务和会计制度下高校成本管理的原则

高校成本管理工作的良好实施，在切实有效控制高校自身运行成本，科学管理内部资金，合理开展各项教育、科研、学生管理等方面的工作，发挥着积极作用。高校开展科学有效的成本管理工作，需要注重充分有效的结合现阶段的财务制度情况，严格遵守各项制度和会计标准，从而推进成本管理顺利实施，并提升其整体水平。新财务和会计制度对于当前高校成本管理工作的有效开展，具有十分重要的影响，需要注重积极采用科学合理的管理原则，促进成本管理的良好落实。主要表现在：（1）要坚持相关性原则。新修订《高等学校财务制度》，对于高校费用提出了较高的要求，其主要时按照用途加以划分的，因而具体实施成本管理工作的时候，需要能够针对各项费用的实际使用情况，加以切实有效的分析和研究，根据其相关性进行归集，基本原则为和教育相关的成本均纳入到教育成本之中，而无关成本则不能够作为教育成本进行使用。（2）要严格坚持分类管理原则。高校积极开展成本管理工作，需要注重针对各项成本使用情况加以核算，重点控制好生均成本、院系成本、学校成本以及专业教育成本等类型。科学合理的分类，可以有效减少成本管理失误的情况出现，更好地保障成本管理的实施效果。（3）要坚持权责发生制的原则。这一制度又被称为是应收应付制，也就是说在确定本期收入和费用标准的过程中，需要将应收应付作为基础前提。两个及两个以上会计年度的支出，在分期计入到高校成本费用的过程中，需要按照固定资产折旧以及无形资产摊销的方式进行。这一要求充分体现出了权责发生制在当前高校内部成本管理工作中的重要性，高校积极采用这一工作原则，将能够较为真实的反映出内部资产的实际价值，这对于准确合理确定出高等教育成本具有积极意义。

四、新财务和会计制度下高校成本管理工作的建议

（一）充分重视高校成本管理工作。高校成本，是高校开展教学、科研、管理及相关经济活动中所消耗的资源价值总和。从高校各项资金用途进行划分，能够发现其除了基本的教育费用、科研费用以及管理费用之外，还包含了离退休费用及其他费用，还需要注意到其中涉及了教师薪资、决策成本费用，日常教学管理活动中的隐形消耗费用。高校需要充分重视并积极开展成本管理工作，从既定的教学管理目标入手，全面有效的监督和检测各项资金耗费问题，一旦发现资金运行中出现了不符合既定规定和要求的情形，需要及时加以纠正，切实保证成本预算顺利有效开展，这样将能够为各项教学管理工作顺利开展奠定基础。（二）建立健全高校成本管理工作制度。切实推进高校成本建设活动稳定开展，需要有完善合理且行之有效的管理制度作为支撑。一是发挥政府的引领作用。政府推进财务会计改革的良好开展，需要注重不断完善相应会计管理细则和制度规范，明确成本管理工作在高校发展中的作用，合理设定成本核算的对象、实施流程以及收付机制等，给高校提供良好的指导。同时政府还需要从政策上支持高校成本管理工作，给高校创建良好的成本管理工作环境，促进成本管理工作稳步开展。二是高校需要结合自身财务管理工作开展实际，根据国家政策和会计制度中关于成本管理工作的规定，更好地强化各个工作环节的实施效果。高校需要注重引入市场机制，将成本投入和资金产出作为衡量投资目标的重要指标，这样能够促进成本转化为收益的效率不断提升，保证高校维持较高的运行水平。全面引进成本核算理念，制定出合理的实施办法，并将其有效应用在实际工作环节中，持续完善成本管理体系。高校需要不断吸取企业、先进学校的管理经验，提升成本管理水平。三是加大对于高校成本管理理论的研究力度，针对成本管理实施方式、会计核算方式等方面内容进行深入分析和研究，从而服务于成本管理工作。（三）科学明确成本核算范围。切实推进高校成本管理工作顺利实施，需要针对各项成本项目和内容进行全面细致的划分和规定，明确成本具体核算范围。高校成本管理工作中，所能够结合的管理办法为2005年出台的《高等学校教育培养成本监审办法（试行）》（以下简称“监审办法”）。（1）人员费用。人员费用是高校成本管理中的重要内容，其中主要包含用于全体教职工的社会保险、津贴、工资等方面的费用，助学金、医疗费用以及对个人和家庭的补助费用等。以某校关于计算机专业本科和研究生授课教师直接工资费用分配情况为例，能够重点观测到人员费用的管理和分配情况，其中，需要分配金额，是将直接工资的月合计数减去实际估计进行成本核算对象的直接工资而得。该校直接工资分配具体情况如表1所示。离退休干部人员费用在高校人员费用中占据较大比重，同时只有这些费用作为财政部门监审的内容。不同高校在离退休费用方面支出不同，行政事业单位养老保险制度改革工作已经深入发展并取得良好成效，高校教师按照一定比例缴纳养老保险费用，教职工在退休之后将能够从社保机构获取相应工资。在提升成本管理工作和水平的过程中，坚持成本收益原则，离退休人员费用不再纳入到教育成本中，因而在计算社保支出费用方面，将在职人员社保支出作为离退休人员费用，这种做法和企业成本核算活动逐渐趋于一致，有利于更好地提升成本管理效率。（2）折旧费用。高校成本管理工作实际开展过程中，涉及到了大量的固定资产项目，需要对其进行充分有效的核算和管理。按照权责发生制的原则，高校教学活动中的各项设备支出以及基本建设支出，都不属于当期成本费用，需要将固定资产的折旧费用纳入到当期成本中。尽管《高等学校会计制度》明确提出了固定资产计提折旧的概念，但是没有出台具体的政策，从而影响到了高校成本管理过程中关于这方面的工作实施效果。具体开展折旧费用核算的过程中，多是按照《监审办法》加以管理。在利息费用方面，利息资本化已经停止，实践中是将基建贷款利息纳入到其他支出范围内，当然这是以基建工程房屋建筑投入到正常使用之后为准的。需要注意到的是，很多高校生成利息，多是由于自身建设新校区，通常建设完成之后，还留有较大的贷款余额，需要在长时间内加以消化，这些利息的支出较大，因而将其全部纳入到当期成本中不够合理，对此，可以将利息支出模拟为资本化，作为固定资产价值进行计算，同时还需要按照折旧费用作为当期成本项目进行处理。（3）公用费用。高校各项活动进行过程中，都会产生大量的费用消耗，如维修费用、办公费用、材料费用、物业费用、交通差旅费用等，开展成本管理工作需要充分考量到这部分内容。《监审办法》将科研费用的30%作为当期成本进行计算，但是高校以教学科研为主要工作内容，尤其是研究生阶段，更是需要有大量资金作为科研支撑，30%的科研预算费用显然不足以更好地推进科研活动的良好开展，需要适当调整计入比例。而对于很多高校开展的横向科研项目来说，其多是为企业、社会服务的，和人才教育方面的联系不大，因而这部分成本不应该纳入到学校成本管理之中。（四）构建全面合理的成本核算体系。优化和改进成本核算方式，提升其整体的应用效果，是良好推进成本核算工作稳步开展的重要前提。高校可以根据自身教学管理工作实际，构建适合自身长久发展的成本管理机制和核算体系，不断优化现行的会计科目，将一些必要的辅助核算内容纳入到核算体系中，促进往来核算活动顺利开展，增强经济业务的清晰性，提升成本核算精准效果。由于高校经济主体的特殊性，一方面对于校级财政拨款方面的成本核算工作，使用收付实现制，另一方面对于除了教学科研以外的机构和民办学校来说，则是使用市场化运营的方式，其更多的是需要按照企业权责发生制实施成本核算工作。而面对当前高校缺乏成本费用会计项目的情况，可以推进双维核算体系的构建和实施。高校需要不断改进自身的会计电算化软件，将多项费用科目纳入到成本之中，如折旧摊销科目，这样在实施财务核算和管理工作的时候，能够针对多项成本内容进行充分有效的核算，实现成本费用良好归集。这一成本核算方式的实施，对于及时计算出不同学院在不同时间节点中的生均成本和总体成本，计算出学校年度生均成本和总体成本，具有良好的作用。（五）科学采用合理的成本核算方法。积极推进高校成本成本管理工作的顺利有效实施，需要注重良好适应新财务和会计制度的各项要求，制定出科学有效的管理制度，明确各个财务管理人员的具体职责，切实有效推进成本管理工作落到实处。高校实施成本管理工作，需要注重结合财务管理制度的各项管理办法，严格遵守《高校学校财务制度》的相关要求，以现有会计资料作为重要基础，良好借鉴先进企业成本核算的思路和方法，结合自身成本管理工作实际，寻求科学有效的成本管理道路。一是要按照不同院系的成本预算编制情况，开展分别核算工作，重点考察预算方案和实际成本应用情况，看其中是否存在着不一致情况。在确定院系、某层次所实际发生的成本前提下，可以将其直接纳入到该院系教育、科研、行政管理以及后勤管理的成本之中。同时无法直接纳入到成本核算对象的，可以结合有关规定，按照一定标准加以分配，使其计入到教育成本明细账之中。二是要充分考虑到不同学院之间的合作授课情况，可以按照标准课时的一定比例加以划分。这其中需要财务管理部门充分结合学校成本管理实际和课程开展情况。三是要针对公共教育费用加以科学核算，以受益对象作为重要基础，加以合理分配。面对教学过程中所付出的教辅费用，需要将需要分配的教辅费用，和学生类别、专业人数情况加以有效处理，确定出最终的交付费用分配率。同样，行政管理费用分配率，也需要按照行政管理费用除以在校生人数的方式，进行确定。某高校为强化成本核算工作实施效果，充分研究成本核算的相关理论，引进先进企业的成本核算理念和方法，良好结合现阶段学校自身的成本管理工作开展实际，设立了一系列的成本管理方法，并制定出了科学合理的实施明细，给推进成本核算工作的稳步开展，提升成本管理工作的整体水平，提供了良好的前提条件。

参考文献：

［1］周曙光、郎永建：《高等学校财务制度》主要创新与实施路径》，《财会通讯》2016年第7期。

［2］杨晓红、赖林、张璇：《依法治校背景下民办高校财务管理现状分析与对策研究———以广东省为例》，《教育财会研究》2017年第1期。

作者:陈健美 单位:邵阳学院