完工百分比法在会计实务中运用

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摘要：随着经济的高速发展以及业务类型的日趋复杂，规范的收入确认，有利于提高会计信息质量，精准反应企业的经营情况，会计核算在权责发生制的基础上，根据不同的业务类型也有着不同的核算方式。文章就当前物流行业采用完工百分比法的运用进行阐述和分析。

关键词：完工百分比法；物流行业；运用

一、企业会计准则相关规定及适用会计政策论证

（一）准则相关规定

企业会计准则第14号———收入规定：“收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。完工百分比法提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足收入的金额能够可靠地计量；相关的经济利益很可能流入企业；交易的完工进度能够可靠地确定；交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用已完工工作测量、已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例、已经发生的成本占估计总成本的比例三种方法。

（二）适用会计政策论证

1.综合型物流企业个性化差异影响

一些综合型物流企业受业务个性化差异影响，对于一些大件运输及跨境运输业务对实际工作量无法量化，故不能采用“已完工作的测量“和“已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例”确认完工进度。

2.受项目实施周期影响

受项目实施周期影响，如全部项目采用“终验”确认收入，实施过程控制力度薄弱，财务核算对项目实施完毕的判断依据滞后，无法实施财务管理的职能，将导致财务报表不能合理反映公司实际经营状况。

3.“已经发生的成本占估计总成本的比例”的通常条件

“已经发生的成本占估计总成本的比例”的通常适用条件如下，第一，劳务或工程工期长，超过一个会计年度或普遍存在跨年现象；第二，具有有效的内部控制制度和财务核算制度，能够准确以单个劳务、工程或建造项目为核算单位归集收入、成本，且其中大部分成本为直接归集，而非合理分摊；第三，关键时点或节点能够取得客户、监理等外部单位对工程进度的确认单；第四，企业具有丰富的成本预算经验，且历史数据表明，企业的成本预算较为准确，与实际成本偏差不大。

4.“已经发生的成本占估计总成本的比例”的充分条件

企业选择“已经发生的成本占估计总成本的比例”作为计算方法，具有相对充分的条件：第一，项目周期长短不一，跨资产负债表日的进度无法人为控制，如选取通行标准则成本因素为较可获取因素；第二，此类业务基本系投标产生，标书内容之一即陈述项目实施成本，大型物流公司有较健全的合同评审、会签等内部流程，项目直接成本有较明确数据；第三，大部分客户须公司逐日、每周或定期报送项目进展情况，且部分客户以此作为款项结算的关键证据。客户协议中均有对项目标的节点或完成送达后的“验收”、“签收”、“交接”确认单，“关键时点或节点能够取得客户、监理等外部单位对工程进度的确认单”。

二、IPO严审环境下的完工百分比法的审查要点

由于完工百分比法下收入确认操纵利润空间较大，其方法的采用在证监会属于严审的范围。目前IPO企业选用完工百分比法作为收入确认方法，需要从具体业务模式、选定完工百分比法的必要性、内控制度的可行性以及行业整体情况综合论述。要求企业围绕会计准则对于使用完工百分比法所需要满足的条件要证据：

1.成本的归集和测算是否准确、合理，财务制度是否健全，是否有人为操纵的情形；

2.完工进度的确定依据是否准确合理，有没有合同依据，有没有内外部证据的支持，而且证监会尤其强调合同相对方或第三方的证据作为支撑，如发包方或者监理方的工程进度确认；

3.与同行业上市公司或者行业管理相比，确认的比例和进度是否合理。完工百分比法执行不好的企业，多存在基础薄弱、项目预算管理水平低下，内控流程不完善等问题。因此物流企业采用完工百分比法，不但需要企业要有强大的财务团队，还要有完善的制度和规模化项目做支撑。目前物流行业上市公司收入确认原则中，均有完工百分比法的相关描述。例一，中国外运（0598.HK），专业物流业务收入于报告日按照完工百分比法确认，完工百分比按已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例确定。例二，华贸物流（603128.SH），国际工程物流业务收入按照实际完成的服务比例确认相关的劳务收入。例三，外运发展（600270.SH），专业物流业务收入在项目业务总收入和总成本能够可靠计量、与劳务相关的经济利益很可能流入本集团、劳务的完成进度能够可靠地确定时，确认劳务收入的实现。在资产负债表日，按完工百分比法确认相关的劳务收入，完工百分比按已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例确认。

三、完工百分比法在实物运用当中存在的问题

（一）内控制度不健全

第一、企业对内部控制的认识不全。很多企业认为内部控制仅仅是纸面的制度和规章；第二、治理机制不完善。不能按照本企业的实际情况，设定制度环境和内部监控系统；第三、对预决算的管理不规范。企业没有从预算到事中、事后的控制，项目的各项成本不能有效归集；第四、管理责任不清晰。各个工作环节，各自分工不明确，责任不清晰，也没有人考核检查，会导致发生问题无法追究责任。

（二）收入的不确定性

物流企业采用完工百分比法进行收入确认的项目,一般具有跨期时间长、项目操作难度大等特点。首先，由于项目周期较长，在实施过程中经常因运输环境、国家政策等外在因素发生变化，会导致合同的实施方案发生变化。其次，由于合同实施方案发生变化，根据项目实施情况会有追加补充等情况产生，导致合同总收入的可靠估计存在不确定性。

（三）项目预算偏差概率大

由于收入的不确定性，会导致预算的偏差概率增加。大件运输项目在运输过程中由于项目实施方案发生了改变，各项成本势必会发生变化，导致成本可能会与项目初期预算出现较大偏差。

（四）完工百分比法的外部确认证据

难以取得对于收入的确认，最终收货方往往以项目实施完毕进行最终签收确认。物流采用完工百分，收入是根据实际发生成本占总成本的占比来确认，因此收入方向的外部确认对客户来讲没有确认的标准，项目各确认节点的收货方确认难以取得。

四、完工百分比法运用中的措施和建议

（一）健全内控制度

企业要建立详尽的业务核算管理办法，通过核算办法达成对业务开展每个环节的精细控制。其主要涉及，业务承接方面持续完善的方案涉及；在协议签署阶段对收入时点确认的明确合同条款约定；对全成本概念下的预算设定，包括运输计划的安排、人员设备的调配以及项目在进行过程中动态的监控。对项目各个环节审核机制的设定。

（二）增强完工百分比法确认时点的外部证据

包括且不限于提供劳务方向进度确认取得、采购方向供应商提供服务进度的取得以及其他外部可获得证据的来源。

（三）制订健全的预算修订制度

由于采用完工百分比法实施的项目普遍均为较大的运输项目，其具有跨期时间长、收入金额大等特点，同时又受运输条件等各方面原因限制，因此在完成初步预算的同时，还要有健全的预算修订制度，以保证在项目超出既定预算时能够重新对项目进行预算修订同时预算修订的审核检查也需同步跟进。

五、结语

综上所述，由于完工百分比法能够更为真实的反映企业的业务运营情况，各物流企业采用完工百分比法确认收入是可行且必要的。但是采用此种方法对企业内控及财务核算提出了极高的要求，不但要求企业要有健全的内控制度，不管从业务合同的谈判阶段、成本预算阶段到事中的监管环节到费用归集、收入确认环节，都需要有充分的审核确认机制。对于外部证据方面，也要取得充分的第三方证据，以佐证收入确认的准确性，排除随意调节利润的可能性。完工百分比法，随着国家一带一路建设等政策导向的推行，势必会在物流乃至更广泛的行业开展并运用。

参考文献：

[1]李江山.完工百分比法收入确认的核查要点[J].财会月刊,2014(11).

[2]黄倩晅.浅析完工百分比法在中小企业收入确认中的应用[J].时代金融,2018(03).

作者:王琛 单位:中创物流股份有限公司