账项调整会计理解运用及难点

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在企业的日常经济活动中，有关收入与费用等经济业务的发生与现金等收支行为的发生经常不一致，表现为有的现金收支行为先于经济业务而发生，有的经济业务行为则先于现金收支行为而发生。账项调整作为对会计账簿记录有关账项进行必要调整的一种会计处理方法，在制造业企业和商品流通企业被经常应用，目的是为了正确地分期计算损益和考核各会计期间的经营成果。本文就在账项调整会计处理过程中如何正确理解账项调整以及如何应用做了详细阐述，并就账项调整在理解和应用过程中的难点进行了分析。

1账项调整及其类型

账项调整(adjustmentofaccount)作为会计循环的一个重要方面，又称“期末账项调整”。是指在会计期末结账前，按照权责发生制的原则，合理确定某会计期间的应得收入和应负担费用，并据以对账簿记录的有关账项做出必要调整的一种会计处理方法。进行账项调整是为了更新相关收入或费用账户的余额，使资产或负债账户保持正确的余额。尤其是对于跨期进行的交易，账项调整是必不可少的一个步骤。按照收到或支付现金等的时间与确认相关收入或费用的时间之间的先后关系对账项进行调整分类，通常有预付、预收、应付、应收四个会计项目。下面图1中给出了账项调整的四种类型。图1账项调整的类型*其中包括折旧图1的左边给出的是预付费用(包括折旧)和预收收入，它们反映的是在相关费用或收入确认之前就已经完成现金收支的交易，通常也把它们称之为递延事项(deferrals)，因为在这些交易中，会计主体必须等到支付完(或收到)相关的现金之后才能确认费用(或收入)。图1的右边给出的是应计费用和应计收入，它们反映的是在相关费用或收入确认之后才实现现金收支的交易。在上述各种情形中通常都需要编制调整分录，这样才能确保财务报表能够如实地反映收入、费用、资产和负债情况。值得注意的是每笔调整分录都会影响一个或多个损益表账户和一个或多个资产负债表账户(但不是现金账户)。账项调整包括三个步骤，首先确定当前账户余额;其次确定当前账户余额应该是多少;最后编制调整分录。

1．1预付费用(递延费用或预付项目)

预付费用(prepaidexpenses)是指在获取收益之前预先支付的费用。它属于资产项目，这些资产在使用之后，它们的成本才能转变成费用(其中涉及了时间的推移)。比如预付保险费、预付租金、物料和折旧等。如图2中的T形账户所示，预付费用的调整分录需要增加费用，减少资产。

1．2预收收入(递延收入或预收项目)

预收收入(unearnedrevenues)是指在提供产品和服务之前收到现金。它属于负债项目，会计主体在收到现金的同时，也承担起了提供产品或服务的义务。在会计主体提供完产品或服务之后，预收收入就变成了营业收入。比如预收咨询费、预收杂志费等。如图3中T形账户所示，预收收入的调整分录涉及收入的增加和预收收入的减少。

1．3应计费用(或应付项目)

应计费用(accruedexpenses)是指在某一会计期间内已经发生，但没有支付和记录的各种成本，应计费用必须列入当期的损益表。比如应付利息、应付工资、应付税款和应付租金等。如图4中T形账户所示，在费用发生但尚未支付时，调整分录就要确认费用，记录应计费用的调整分录同时增加费用和负债。

1．4应计收入(或应收项目)

应计收入(accruedrevenues)是指在某一会计期间内已经实现，但既没有记录，也没有收到现金(或其他资产)的各种收入。比如应计服务费收入、应计利息收入等。如图5中T形账户所示，在收入实现但尚未收到时，调整分录就要确认收入，应计收入的调整分录会同时增加资产和收入。

2账项调整应用

会计主体(主要指企业)应根据权责发生制要求，将属于某会计期间发生的一切收支账项全部调整入账，以正确计算各期损益，反映财务成果。

2．1预付费用(递延费用或预付项目)的账项调整

以预付费用分摊为例，预付费用分摊是指企业已经支付或发生的支出，但应在若干受益的会计期间内进行分摊的费用。如预付的租金、固定资产折旧等。【例1】某公司年初以银行存款120000元，支付本年度财产保险费。年初支付款项时:借:预付账款———年度财产保险费120000贷:银行存款120000从1月份开始，每月分摊费用时，编制调整分录:借:管理费用10000贷:预付账款———年度财产保险费10000

2．2预收收入(递延收入或预收项目)的账项调整

预收收入是指会计主体已经预先收取有关款项，但尚未完成销售商品或提供劳务，该项收入需在期末按本期已完成的商品销售或提供劳务的比例，确认哪些属于本期已实现收入的金额。如预收货款、预收租金等。【例2】某公司2011年1月1日将机器设备出租给甲公司，租赁期为四年，年租金24000元，约定每年年初一次性收取租金。该公司每年初收到款项(租金)时:借:银行存款24000贷:预收账款24000该公司每月确认租金收入时(每月租金收入为:24000÷12=2000元):借:预收账款2000贷:其他业务收入2000

2．3应计费用(或应付项目)的账项调整

应计费用(或应付项目)是指那些已在本期发生，因款项未付而尚未登记入账的费用。如应付银行借款利息、应付租金、应付职工薪酬等。【例3】某单位2010年12月份底应付职工薪酬36000元，该单位每月的10号为工资发放日，12月末应做如下会计分录:借:工资费用36000贷:应付职工薪酬360002011年1月份工资发放日时应做如下会计分录:借:应付职工薪酬36000贷:银行存款36000

2．4应计收入(或应收项目)的账项调整

应计收入(或应收项目)是指那些已在某会计期间实现、因款项尚未收到而未登记入账的收入。如应收的租金、应收服务费等。【例4】A公司2009年7月1日将办公楼一栋出租给B公司，租赁期两年，月租金5000元，约定于每年6月30日和12月31日收取租金。A公司2009年7－12月每月应做如下分录:借:其他应收款5000贷:其他业务收入5000年末收到B公司支付款项时:借:银行存款30000贷:其他应收款30000

3难点分析

正确理解和应用账项调整，主要是加强对以下几个方面内容的理解。

3．1正确理解会计的四个前提假设，即会计主体、货币计量、会计分期与持续经营

这里主要分析强调对会计分期与持续经营的理解以及在此理解基础上为何要做账项调整。由于会计功能主要是会计主体给会计信息使用者提供有利于帮助其正确决策的有用信息，因此一般都假定企业生产是一个不断持续发展的过程，即持续经营过程。在这个过程中，需要将企业的生产经营状况定期报告给会计信息使用者有关各方，自然要求把这个过程分割成若干首尾相接等距离的时间段，即会计分期，这样就有了会计主体不断经营过程中的若干个时间段。会计主体的生产经营过程是一个动态过程，是一个以会计分期为间隔的定期报告过程，也是资金结算往来错综复杂与合理确定当期收入与费用的过程。为了合理确定隶属于当期(或某一个会计期间)的收入与费用，需要将原先(或非当期)账项记载中为预收账款(项目)或预付账款(项目)及时调整为当期的收入或费用，这时就需要编制调整分录，做账项调整。

3．2正确理解两个会计的处理基础，即收付实现制和权责发生制

这里主要是理解权责发生制。为了更好地理解权责发生制，首先理解一下权利与责任的关系，通常人们理解权利总是与责任联系在一起的，拥有某种权利就得到了与这一权利相联系的权利，同时也就承担了相应的责任或者形成了应当履行的义务。权责发生制是持续经营与会计假设的产物，权责发生制是按照权利和义务来归集各会计分期收入和费用的标准，而不是按照款项的实际收支是否在本(当)期发生来确定。如企业在计算确定当期损益时，应当以企业取得收入的“权利”是否形成为标志来确认收入，应当以企业承担费用的“责任”是否发生来确认费用。当期已经实现的收入和已经发生或者负担的费用，不论其款项是否已经收到或支付，都应该作为该期的收入和费用去确认，在记账时是以应计收入(应收项目)和应计费用(应付项目)体现;凡是不应当属于当期的收入和费用的，即使款项已经在当期收到或者已经支付，也不应该作为该期的收入和费用去确认，在记账时只能以预收收入(预收项目)或预付费用(预付项目)在账项记载中反映。也就是说，作为当期损益的收入记账时，其实现收入的权利必须形成于该期;作为当期损益的费用记账时，其产生费用的责任也必须形成于该期。在企业日常账簿记录中，本期实际收到的收入或付出的费用，有些作为本期收入或费用入账，有些则因为不能确定所归属期而未能入账，而有些本期虽然没有实际收到收入或支付费用，但其归属期应当属于本期的，也尚未入账，这就需要按照权责发生制的要求，合理确定收入或费用的归属期，将应当属于本其收入或者费用的及时调整入账，其目的在于公正、合理地确定一个会计期间内的收入与费用，进而确定分期计量企业(会计主体)的损益，为信息使用者提供正确判断、评价与决策信息。

3．3正确理解会计主体的几个货币资金的往来结算

会计主体(制造业或商品流通企业)的资金周转是不间断的。持续不断的取得收入，持续不断的发生各种成本、费用，由于企业的生产经营活动是连续的，当期付出的费用不一定马上就能当期实现收入，与当期实现收入有因果关系的费用也不一定是在当期发生的，因此按权责发生制的要求就要考虑应收、应付、预收、预付等会计项目。相应地对会计账簿不健全的企业需要在会计期末进行账项调整，使得未收到款项的应计收入(应收项目)和未付出款项的费用(应付项目)，以及收到款项而不完全属于本期的收入(预收项目)和付出款项不完全属于本期的费用(预付项目)分别使其归属于相应的会计期间，以便正确合理、真实客观地计算和反映出该会计期间的经营结果。只有正确理解货币资金往来结算的几种类型，才更有利于账项调整，做法合理。