后金融危机背景下国际会计准则发展方向及启发

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【摘要】文章主要介绍了后金融危机下世界上两个最典型国家和地区会计准则趋同的现状，做到“以史为镜”，并给出我国会计准则国际趋同的几个政策建议，希望能够更好地促进我国企业会计准则与国际财务报告准则（IFRS）持续趋同。

【关键词】国际财务报告准则；后金融危机；趋同

经济越发展，会计越重要。这句话所蕴含的道理在后金融危机时代又一次得到了印证。由美国次贷危机肇始并于2008年演化成的全球金融危机对世界经济造成了深远影响，同时也影响到了各国会计准则的制定。为全球共同应对国际金融危机而成立的二十国集团（G20）峰会和金融稳定理事会（FSB）在研究了金融危机成因和应对措施后，倡议建立一套全球统一高质量的会计准则，并希望G20各成员国及地区加快会计准则趋同步伐。而国际会计准则理事会（IASB）肩负了这一重要任务，并不断致力于其制定的IFRS的完善。在这一背景下，美国、欧盟、中国、日本等国家纷纷表示，支持趋同大势，并将逐步舍弃本国的会计准则，而采用全球统一的国际会计准则。尽管这是一个漫长而又困难的过程，但是各国的会计准则的确会朝着趋同的方向发展。本文主要以欧盟和美国两个世界上最具代表性的国家和地区会计准则趋同现状进行浅析，并提出一些政策性建议，以便对我国会计准则国际趋同有所启示。

一、采用IFRS的代表性国家介绍

欧盟是当今世界上区域经济合作最为紧密的国家间联盟，也是世界上最早积极表态支持与IFRS接轨的一个政府间的国际组织。欧盟对IFRS采用了一种“审议选择”制度。首先，由欧盟成员国会计准则制定机构、报表编制和使用者、会计职业组织代表组成的欧洲财务报告咨询组（EFRAG）对IASB新或修订的IFRS进行分析，提出欧盟是否采用该准则的建议。其次，由高层次独立专家组成的准则咨询审议组（SARG）对EFRAG的建议进行审议并提出意见。最后由欧盟成员国代表组成的欧洲会计监管委员会（ARC）根据EFRAG和SARG的意见，向欧盟委员会相关部门建议是否采用该准则。欧盟委员会就此作出决定并报欧洲议会批准。履行这些程序后，该准则即成为欧盟所采用的IFRS的一部分。欧盟对IFRS采用的这种“审议选择”制度是基于自身利益的考虑，一方面避免了高额的准则制定成本；另一方面又可以此维护欧盟自身利益，争取主动权。

欧盟还坚持以积极的态度处理与美国和其他国家的关系，一方面敦促美国证券交易委员会（SEC）采用IFRS替代美国公认会计原则（GAAP）；另一方面对与IFRS等效的其他国家会计准则予以认可。2008年11月，欧盟决定自2009年起至2011年年底前的过渡期内，允许中国证券发行者在进入欧洲市场时使用中国会计准则，即不需要根据欧盟境内市场采用的国际财务报告准则调整财务报表。中欧会计等效具有重要意义，一方面认可了中国企业会计准则国际趋同及有效实施的事实，降低了我国企业赴欧盟上市成本；另一方面也为中国与其他国家或地区的会计准则等效起到了促进和示范作用。

二、拟采用IFRS或与之逐步趋同的代表性国家介绍

美国会计准则的发展先后经历了“会计程序委员会”（CAP）、“会计原则委员会”（APB）和“财务会计准则委员会”（FASB）三个阶段，由CAP的“会计研究公报”、APB的“会计原则委员会意见书”以及FASB的“财务会计准则公告”共同形成了美国“公认会计原则”（GAAP）的主体。2002年10月29日，美国的财务会计准则委员会（FASB）与IASB的合作有了突破性的进展，双方正式达成了《诺沃克协议》，表明了相互趋同的立场。2006年2月，FASB和IASB联合了一份谅解备忘录（MOU），名为“IFRS与美国GAAP在2006—2008年的趋同路线图”。在这份备忘录里FASB与IASB重申了为世界资本市场建立高质量和通用会计准则的共同目标，进一步细化了《诺沃克协议》中首次提出的目标和原则。

2010年6月，FASB与IASB共同了《关于承诺会计准则趋同和建立全球统一的高质量会计准则的进展报告》。该报告回顾了双方在趋同工作方面的进展，并针对当前所面临的主要挑战，调整了双方拟在2011年6月前完成的重要项目议程。由此可见，美国希望通过FASB与IASB开展合作来消除差异，推动两者会计准则的趋同。2010年12月23日，奥巴马政府任命莱斯丽·赛德曼为FASB主席。赛德曼在就职声明中称将力求与IASB协调，大举修改美国企业财务报告标准，消除美国企业目前遵循的会计准则与世界其他多数企业遵循的IFRS之间的分歧，计划在2011年6月前完成与全球会计准则之间的“趋同计划”。此举将为SEC拟在2011年提交的《美国企业全部遵循国际财务报告准则》议案打下基础。

三、我国与IFRS趋同的政策建议

基于欧盟和美国在国际会计准则趋同以及应对国际金融危机所作出的努力和成就，财政部于2010年4月2日正式了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，提出了中国企业会计准则与IFRS持续趋同的目标。但是，由于会计准则与IFRS协调的经济利益是巨大的，又由于各方面的限制，我国会计准则与IFRS还存在很大差距，为了更好地融入全球资本市场，我国应积极借鉴欧盟和美国的经验，建立既符合中国国情又兼顾国际惯例的会计准则。为此，我国应在以下几方面作出努力：

（一）构建财务会计的概念框架，是会计准则趋同的必要前提条件

财务会计概念框架是会计理论中最实用的部分，不包括会计思想、会计思想史、不同的会计观点和学派等等（葛家澍，2005）。由于概念框架是制定和评价会计准则的以会计目标为核心的一套相互关联的会计基本概念体系，可以引导前后一贯、内在一致的会计准则的产生，因此，要使各国会计准则趋同，作为制定会计准则的指导思想或原则体系的趋同是十分重要的（汪祥耀，2006）。所以，西方发达国家的会计准则制定机构陆续制定出了概念框架：FASB了系列《财务会计概念公告》（SFAC）；国际会计准则委员会（IASC）的《编制和呈报财务报表的框架》是以FASB财务会计概念框架为基础形成的；英国财务会计准则委员会（ASB）的《财务报告原则公告》是参考IASC的概念框架制定出来的。我国也于1992年了《企业会计准则》的基本会计准则，虽有巨大进步但有很多不完善的地方。2006年，财政部了《企业会计准则——基本准则》（下称“基本准则”）作为我国的财务会计概念框架。尽管修订后的基本准则的确比原来的基本准则更加完善也更符合国际惯例，但是两者不管在性质定位上还是结构形式上，都有本质的区别。所以基本准则无法替代概念框架，在条件成熟时我国还是要构建自己的财务会计概念框架。

（二）促使会计计量模式的趋同，是会计准则趋同的核心

美国著名会计学家伊尻雄治（YuriIriji）曾经指出，会计计量是会计活动的核心职能。我国著名会计学家杨时展也认为，传统地看，初步地看，和会计这个名词最贴切的性质，或者说，会计的本质属性，首先在于会计计量。因为同一种会计事项采用不同的会计计量方法，将会产生两种截然不同的会计结果，进而影响会计信息使用者的经济决策。当今国际会计界在计量模式中，越来越多地使用了公允价值，并且普遍认为公允价值的应用和驾驭程度是衡量一个国家会计准则体系发达和完善程度的重要标准。随着我国经济国际化程度的深化，在推进我国会计准则协调的过程中，必须重视公允价值的应用问题。我国应该继续密切关注国际相关方面的动态，加强与IASB的沟通，积极开展公允价值计量方法的研究，为完善我国会计准则中公允价值的计量方法提供借鉴。

（三）追求与IFRS形式上的趋同，是扩大对外开放、吸引外资的要求

实质与形式相比较，我国似乎一直都倾向“实质重于形式”的观点，甚至曾有一段时间我国会计准则制定工作陷于停顿并恢复采用企业会计制度，一些学者甚至认为只要采用与IFRS相同或类似的会计处理方法，采用会计准则还是会计制度的形式并不重要。然而，随着我国在经济全球化中扮演着越来越重要的角色，我国会计准则及其产生的会计信息将面向国外使用者，若我国不采用符合国际惯例的表达方式，而一味符合所谓的“中国特色”，那么将很可能极大影响我国会计准则的国际认可度。

（四）改进我国会计准则的制定程序，借鉴IASB的“应循程序”

2002年5月IASB公布的《国际财务报告准则前言》阐述了IFRS制定的应循程序（DueProcess）：首先，工作人员结合《编报财务报表的框架》确定与审核相关问题，接下来与国家准则制定机构交换看法，准则咨询委员会（SAC）建议是否可列入议程；其次成立咨询委员会就该项目向IASB提供建议；再次公布讨论稿征求意见（其中IASB至少8票同意），公布征求意见稿征求意见（包括结论基础），考虑收到的意见（有必要的话举行听证会、实地试验），接下来IASB投票（至少8票同意）；最后正式公布准则。可见IASB制定IFRS的应循程序具有很强的透明性和可操作性。由于会计准则制定程序的趋同是会计准则趋同的必要条件之一，所以我国应该充分借鉴IASB的“应循程序”，以完善我国会计准则的制定程序。

（五）及时关注IFRS进展情况，积极主动参与IFRS的制定过程，争取更多的发言权

曾经有一段时间，我国对IFRS的进展关注很不及时，对IASB制定准则的参与度也不够，这导致我国会计准则制定的滞后性，客观上失去了主动权。欧盟和美国的经验告诉我们，它们都不是被动地接受IFRS，而是主动争取IASB的控制权。在实现全球会计准则趋同的进程中，我国也要随时关注IASB的工作进度，跟上IFRS制定工作的节拍，积极参与IFRS的制定与修订过程，充分反映我国各利益团体的呼声，扩大我国会计准则的国际影响力，尽量保持与IFRS时间上的趋同，在国际会计领域发挥更大的作用。

（六）认真贯彻路线图的实施，促进会计准则国际趋同向纵深发展

2007年美国金融危机的爆发对全球会计趋同的发展产生了巨大影响，为了顺应各国国际趋同趋势，明确我国趋同立场，财政部于2010年4月2日了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》（简称“路线图”）。路线图的一方面是为了响应二十国集团（G20）和金融稳定理事会（FSB）的倡议，更好地应对金融危机；另一方面也是深化我国会计改革，部署下一阶段我国会计准则建设工作的需要。路线图，积极推动我国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同，是我国紧紧把握当前经济社会发展的重要契机，是确保我国经济长期平稳可持续发展的重要举措，是我国主动承担国际责任、积极参与国际金融监管体制改革、切实维护全球经济金融体系稳定的具体表现，其意义显而易见（刘玉廷，2010）。所以我国要积极做好路线图的宣传工作，认真听取社会各界的反馈意见，为新一轮会计准则建设工作做好准备。