会计披露标准国际接轨论文

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【论文摘要】从不良贷款、应收未收利息的处理，贷款呆帐准备金的提取以及信息披露方面揭示了在现行会计体系下8％这一数值对于国有商业银行仅具有帐面意义而无实际价值。制定现代、规范、高效与国际惯例接轨的会计处理与会计披露标准是加强资产负债管理和风险管理的基础，是国有商业银行向现代化国际化商业银行转变不可或缺的环节。

【论文关键词】风险信息披露呆帐准备金

从完全无风险意识到实行资产负债管理和风险管理，国有商业银行改革的成效是显著的。但随着中国市场化程度的不断提高和加入WTO，国际金融业进人中国资本市场，国有商业银行日益与国际接轨，国有商业银行面临的风险也在逐步加大。

一、不良贷款的处理与银行风险

国际金融界从亚洲金融危机中得到一条重要教训是：银行坏账的推迟核销与累积而不是坏账本身导致了金融危机。以美国和日本为例，对商业银行的坏帐，美国允许商业银行根据贷款的实际质量自行及时处理，从而对有效化解金融风险起到了积极作用。而日本则对贷款坏帐的核销有严格的限制，而且呆帐的核销银行无权自行决定，必须得到大藏省的批准，结果大量应该核销的坏帐未能及时得到处理，最终促成了金融危机的爆发。在中国，不良贷款主要是指逾期贷款、呆滞贷款和呆账贷款。信用证、银行承兑汇票及担保等表外业务项下的垫付款项从垫付日起即作为不良贷款。对于不良贷款的认定，主要由各商业银行的风险管理部门负责。

中国的商业银行对于呆帐的核销并无太多的自主权。每年，商业银行的各分行根据财政部和国家经贸委等部门下达的贷款呆坏账核销的范围，提出不良贷款的核销计划，这些计划经当地财监办同意后，报总行批准。由此可见，呆账的核销受到诸多严格限制，而且还要层层上报，这样就使得应该核销的坏账得不到及时处理，暗藏了巨大的危机。

二、应收未收利息的处理与银行风险

在《财政部关于调整金融企业应收利息核算办法的通知》中规定：“贷款利息自结息之日起，逾期180天(含180天)以内的应收未收利息，应继续计人当期损益；贷款利息逾期180天以上，无论贷款本金是否逾期，发生的应收未收利息不再计人当期损益，在表外进行核算，实际收回时再计人损益。对已经纳人损益的应收未收利息，在其贷款本金或应收利息逾期超过180天以后，金融企业要相应做冲减利息收人处理。”显然，规定贷款的应收利息需在结息日后180天以上，才不再计人当期损益。相对于其他国家如英国大部分银行是90天，而美国大部分银行是60天，这一期限过长，事实上，贷款的应收利息在结息日90天后，其收回的可能已大大降低，由此可见中国商业银行的应收利息的坏帐比例远高于西方商业银行，增大了中国商业银行的风险。

三、贷款呆帐准备金的提取与银行风险

商业银行提取准备金应着眼于总体资产的质量，而不应仅仅针对贷款的质量。国际惯例将准备金分为两类：一类是针对特定类别的资产的可能损失所提取的专项准备金；另一类是针对总体资产可能发生的不确定损失所提取的普通准备金，也就是一般准备。

与国际惯例相比较，中国的商业银行所执行的呆帐准备金制度存在诸多不合理之处。首先，在大多数国家，对贷款提取准备金的比例通常是贷款余额的1％～2％，这是基于他们的不良贷款的比例一般是贷款余额的1％左右而设计的。但是在中国，由于目前大部分企业经营状况不佳，商业银行实际承担着很高的信用风险，不良贷款占贷款余额的比例远高于1％～2％，因此，商业银行按l％的比例提取的准备金使银行的准备金的充足性受到影响。其次，贷款呆账准备金按年末贷款余额的l％与上年末呆账准备金余额之间的差额提取，实际意味着当年核销的呆账，当年不再提取呆账准备金，这部分准备金是在次年提取并计人次年成本的。这种做法实质是对贷款损失的推迟确认，违背了稳健原则，累积了风险。最后，将准备金划分为专项准备金和一般准备金属国际惯例。按照巴塞尔协议的规定，一般准备可以作为附属资本参加资本充足率的计算，但专项资本则不可以。目前，中国商业银行的贷款呆账准备金，从提取方法上看，很像一般准备，但实质却是专项准备，以此参加资本充足率的计算，实际上等于提高了资本充足率，使得8％这一数字失去了实际意义。

四、信息披露与银行风险

从国际金融界的角度看，加强信息披露，进一步提高商业银行的透明度已是大势所趋。2001年1月16日，巴塞尔委员会了新资本协议草案第二稿。该协议于2001年底正式，初步定于2005年正式实施。相对于旧的巴塞尔协议，新协议除了资本充足率的要求外，更进一步提出了资本充足性的监管约束和市场约束两项内容。巴塞尔委员会认为市场具有迫使银行有效而合理地分配资金和控制风险的作用。市场奖惩机制可以迫使银行充足的资本水平。但是，有效的市场约束对银行信息披露制度提出了更高的要求。只有信息准确、全面、及时，市场参与者才能准确判断银行抵御风险的能力。为此，新的巴塞尔协议要求，银行在一年内至少披露依次财务状况、重大业务活动及风险度、风险管理状况，具体指标主要包括资本结构、风险敞口、资本充足比率、对资本的内部评价机制以及风险管理战略等。由于历史的原因，中国对会计信息的披露要求是较为粗放的。按照中国《商业银行法》的有关规定，商业银行应于每一会计年度终了三个月内，按照人民银行的有关规定，公布其上一年度的经营业绩和审计报告，至于上市银行，则应执行证监会“公开发行证券公司信息披露编报原则第2号……商业银行财务报表附注特别规定。”从总体上看，迄今为止，除上市银行外，中国的商业银行并没有进行全面的信息披露的义务。四大国有商业银行都非上市银行，其信息披露是不充分的。特别对近年来迅速发展的衍生金融产品，目前无论是人民银行还是财政部均无明确规定如何进行会计处理。各商业银行一般是在表外科目进行登记，不在表内处理。而目前各商业银行估算风险时，并没有把表外科目风险计算在内，对衍生金融产品的披露要求更是近乎空白，忽视了国有商业银行所面临的市场风险。

五、风险防范与会计改革对策

根据新的《巴塞尔协议》标准，制定现代、规范、高效与国际惯例接轨的会计处理与会计披露标准是深化国有商业银行资产负债管理、风险管理的内部控制制度的重要环节，是构建现代化、国际化商业银行基础。参照国外商业银行的做法，为了更真实、全面、客观地反映我国国有商业银行的资产负债情况，防范金融风险，国有商业银行的会计体系应进一步加大改革力度。

第一，可以根据国际惯例，适当放宽对商业银行核销贷款坏帐的限制，可尝试允许商业银行按照真实性原则自主决定贷款坏帐核销的金额与时间。对贷款的应收利息，如在结息后90天仍未收回，则不再计如当期损益。

第二，应当按照国际惯例制定准备金制度，分别提取专项准备与一般准备，但准备金的提取可按照中国资产质量不高的实际情况确定一个过度期，通过渐进的方式逐步实现。在过渡期内可以允许商业银行在兼顾质量与效益、短期利益与长期利益的前提下，先在部分资产质量较高的贷款品种以及新发放的贷款中推行新的准备金计提制度(即提取专项准备金制度)待时机成熟，再对全部风险资产计提专项准备。

第三，对于信息披露制度，由于目前中国正处于向市场经济转轨阶段，应考虑逐步地推进商业银行会计信息披露，应先制定有关资产质量、或有事项与衍生金融产品等方面信息披露的标准，后制定有关风险控制方面信息披露的标准。在现阶段，会计信息的表外披露应更多的着眼于以下两方面的情况：一方面，商业银行会计信息的使用者需要的是能够从多个角度反映商业银行财务状况或经营成果的信息，而表内的信息只能从一个角度满足这种要求。例如，对贷款信息，表内如选择从期限结构的角度进行披露，则贷款质量、行业分布等信息将不宜再在表内进行披露，否则将引起分类上的混乱。另一方面，较之一般的工商企业，商业银行存在着大量的中间业务、或有事项和衍生金融产品，这些信息的披露对于外界更好的对银行的状况进行评估是十分重要的，但限于会计理论关于资产、负债确认的现行基础这些项目难以在表内进行确认，因此只能选择在表外披露。至于新巴塞尔协议要求的对资本的内部评价机制以及风险管理战略的信息披露对现阶段中国的商业银行来说难度太大。当前，中国商业银行对信用风险的管理才刚刚进入正规，利率风险和操作风险的控制基本上没有考虑。只有当中国的商业银行完成从信用风险管理向全面风险管理的转化后，才可能制定一个合适的相关信息的披露规范。另外，考虑信息披露对国际金融活动的影响，商业银行会计信息对外披露的频率每年至多两次，即半年和一年。而对财政部、人民银行等信息使用者的披露频率则可以视实际需要更为频繁一些。