新旧会计制度分析论文

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2001年12月29日，财政部以财会［2000］25号了“关于印发《企业会计制度》的通知”，通知规定从2001年1月1日起股份有限公司执行《企业会计制度》，原《股份有限公司会计制度——会计科目和会计报表》同时废止。新会计制度与旧会计制度相比，发生了较大变化，具体介绍如下：

资产核算方面

1．货币资金中的“其他货币资金”的明细科目取消了“在途货币资金”，增加了“信用卡存款”、“信用保证金存款”、“存出投资款”。

2．应收项目核算

（l）计提坏账准备的范围不同。新制度规定企业发生的购销活动产生的应收账款和非购销活动产生的应收债权（例如各种赔款、存出保证金、备用金以及向职工收取的各种垫付款项）都可以提取坏账准备。

（2）计提比例不同。新制度规定企业在确定坏账准备的计提比例时，应当根据企业以往的经验。债务单位的实际财务状况和现金流量的情况以及其他相关的信息合理估计，没有原制度的3‰－5‰比例限制，但是下列情况不得全额计提坏账准备：当年发生的应收账款；计划对应收款项重组；与关联方发生的应收款项；其他已逾期，但无确凿证据表明不能收回的应收款项。

（3）坏账损失的处理方法不同。原会计制度使用的直接转销法有修于权责发生制，新会计制度一律采用备抵法。

（4）为了解决计提坏账准备的随意性问题，新会计制度规定不得提取秘密准备。秘密准备是指超过资产实际损失多提取的资产减值准备。

3．存货核算

（1）期末存货的计价不再仅仅是原始成本，采用成本与市价孰低计价。

（2）接受捐赠的存货计价方式不同。新制度要求分不同情况处理：捐赠方提供凭据的；捐赠存货存在活跃市场的；不存在活跃市场的。

（3）债务重组和非货币交易取得的存货，按会计准则处理。

（4）按估计价值入账的盘盈存货，改按市场价格计价。

（5）旧会计制度对盘盈、盘亏的存货进行挂账待处理，然后转批；新制度规定本经股东大会批准的，可以先处理，如果其后批准处理的金额与已处理的金额不一致的，应按其差额调整会计报表相关项目的年初数。

（6）期末存货市价低于存货历史成本的差额，新制度规定直接计入“管理费用”，年末在资产减值准备明细表反映。旧会计制度是计入“存货跌价损失”科目，年末在利润表反映。

4．固定资产核算

（l）对外商企业购买国产设备退还的增值税款冲减固定资产的账面价值。

（2）投资人投入的固定资产，原来按投资方投出资产的评估价值入账；新制度规定按各方确认价值入账。

（3）融资租赁，旧会计制度规定按协议支出数入账，新会计制度改变为按租赁开始回租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者为入账价值。如果融资租赁资产占资产总额比例等于或小于30％的，在租赁开始日按最低租赁付款额作为入账价值。

（4）对捐赠固定资产，旧会计制度规定按重置完全价值入账；新制度规定按捐赠人提供的凭据入账，没有凭据的按同类资产的市场价格入账，没有同类固定资产的市场价格的按其可带来的未来收益的现值入账。

（5）对无偿调入的固定资产价值，旧会计制度按调出单位的原值入账，新制度改为按调入单位净值加运杂费、安装费等相关费用，以后折旧按尚可使用年限计提。

（6）通过债务重组、非货币性交易换入固定资产的处理，执行会计准则规定。

（7）盘盈的固定资产，旧会计制度规定按重置成本入账；新制度改为按同类市场价值减去按新旧程度估定的折耗价值后的净值入账。

（8）对所建造的固定资产，如果已经达到使用状态，但未办理竣工手续的，按估计价值转入固定资产账户计提折旧。

（9）对固定资产预计使用年限和使用方法，旧会计制度按净残值率3％－5％，外资企业为10％；新制度规定由企业自行决定，根据固定资产的类别、特点、自己的实际情况确定。

（10）对于接受捐赠的使用过的固定资产，应当根据调整后的预计价值和预计尚可使用年限和净残值率，及选用的折旧方法进行处理。

（11）新增“未确认融资费用”科目，核算企业在融资租赁固定资产中，租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值之间的差额。

（12）盘盈的固定资产与盘盈存货处理相同，年末不得挂账。

（13）新增的“固定资产减值准备”科目，期未按单项计提固定资产减值准备，损失计入“营业外支出”。

5．无形资产核算

（l）新制度对无形资产核算定义为：为企业生产商品和提供劳务、出租给他人、或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。

（2）增加了非货币性交易无形资产的处理。

（3）无形资产后续发生的费用，计入当期损益。

（4）出售无形资产的净收益，计入营业外收入，出租无形资产的收益，计入其他业务收入。

（5）增加“无形资产减值准备”科目，按单项计提减值准备，减值损失计入“营业外支出”。

6．新增“在建工程减值准备”科目，减值损失计入“营业外支出”。

7．取消“递延资产”科目，筹建期间发生的费用计入“长期待摊费用”，自开始生产经营当月起一次计入损益，计入管理费用。8．投资核算

（l）投资成本划分为初始成本与新的投资成本。

（2）以非现金资产投资视为非货币性交易。

（3）增加“委托贷款”科目，下设“本金”、“利息”、减值准备三个明细科目，核算企业按规定委托金融机构向其他单位贷出的款项。委托贷款利息按期计提，确认收益，但逾期未收回的，要冲回利息收入，在备查账上登记、催收。收回后再调增收益。老本金可收回额低于原计成本，要计提减值准备。

负债核算

1．流动负债科目增加2个：“待转资产价值”和“预计负债”；报表项目增加五个：“预计负债”。长期负债包括的内容增加了“专项应付款”，取消了“住房周转金”。

2．对于受托代销商品需确认为一项负债“代销商品款”。

3．统一分配给股东的胜利和利润，列为“应付股利”，原制度仅包括现金股利，不含应付利润。

4．对符合负债确认条件的或有负债，应该确认为现实的负债

5．单独核算的专项拨款，计入“专项应付款”，待项目完工后，按照形成固定资产的价值转入“资本公积”。

6．无法支付的应付账款原来计入营业外收入，新制度规定计入资本公积。

7．借款费用核算单独设立准则。

所有者权益核算

1．接受现金和非现金捐赠分开核算。

2．新设“资本公积——拨款转入”，企业收到国家拨入的专门用于技术改造、技术研究等的拨款项目完成后，形成各项资产的部分，应按实际成本，借记“固定资产”等科目，贷记有关科目；同时，借记“专项应付款”科目，贷计本科目。

3．新设“资本公积——股权投资准备”，一直到企业投资转让后，减去未来应交所得税后的金额入账资本公积；准备是不允许直接转增资本的，只有待实际价值实现时才转。

4．确实无法支付的应付账款计入“资本公积”。

5．新制度允许盈余公积用于分配现金股利或利润。

收入、成本、费用及利润分配

1．收入强调“实质重于形式原则”。

2.处置无形资产的净收益计入营业外收入。

3．处置无形资产的净损失、计提的无形资产减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备都计入营业外支出。

4．存货跌价损失计入“管理费用”。

5．进一步明确所得税费用的核算原则和方法。

6．利润分配明细科目新增7个，分别是：提取储备基金（外资）、提取企业发展基金、提取职工奖励及福利基金、利润归还投资、单项留用的利润、补充流动资金、归还借款的利润。加上未变的8个，总共15个。

财务会计报告变动

1．增加的报表和内容：

（l）增加了“资产减值准备明细表”。

（2）较详细的规定了附注的内容及编制要求。

2．会计报表的变动：将原分部营业利润和资产表分为分布报表（地区报表）和分部报表（业务分部）。

3．新制度规定报表9种，附表6种（资产负债表附表3种，利润表附表3种）。

4．资产负债表变动情况：

（l）各项资产均按净值反映（固定资产除外）。委托贷款准备分别反映在短期投资和长期投资项目中。

（2）表内不再有“待处理财产损益”，科目还存在，年末要处理，不许挂账。

（3）负债类增加“预计负债”项目。

5．利润表的变动情况：

（l）将“营业费用”挪到“其他业务利润”下。

（2）取消“存货跌价损失”项目，转入管理费用核算，不再作为利润表的一个项目。

6．现金流量表变动情况：

（l）经营活动现金流量中，不再将增值税价税分离。

（2）项目内容进行适当合并，简化了项目分类（详见《企业会计制度》）。

从本次会计制度改革来看，主要体现了以下3个内容：

1．贯彻谨慎性原则，全面计提资产减值准备。《企业会计制度》根据会计稳健原则的要求，对会计要素进行了重新定义，对那些不符合会计要素定义、不符合会计要素确认和计量的内容进行了全面的修改，规定企业对不实资产必须提取减值准备，包括坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备、委托贷款减值准备。从会计制度规范的角度，努力解决企业的盈亏不实、短期行为和会计信息失真等问题，促使企业卸掉包袱、轻装上阵。

2．实行会计与税收相分离的做法。企业实行的会计制度与税收制度相分离是国际上通行的做法，在实际工作中，会计制度如有与税收制度不一致或不协调，要根据会计制度计算财务成果，按照税收制度计算调整后的应税利润。比如，现行的会计制度规定股份公司提取吕项准备，提取比例由企业自行确定，这就必然出现会计制度与国家税收规定不一致的地方，在这种情况下，企业要按照会计制度核算，在计算所得税时进行纳税调整。如果不实行会计与税收相分离，会计的稳健等若干会计原则将无法贯彻。

3．强调“实质重于形式”原则。实质重于形式作为一项重要的国际会计惯例，是指经济实质重于具体表现形式。例如，我国会计制度对收入的确认做出如下规定：“销售商品的收入，应在下列条件均能满足时予以确认：

（l）企业已将商品所有权上的主要风险转移给购货方；

（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；

（3）与交易相关的经济利润能够流入企业；

（4）相关的收入和成本能够可靠地计量。

可见，收入确认就贯彻了“实质重于形式”的原则，即收入的确认条件不是所有权凭证或实物形式上的交付，而是商品所有权上的主要风险和报酬发生转移等实质性条件。

这次改革为我国的会计制度与国际接轨打下了一个良好的基础。加入WTO以后，会计制度会进一步向国际惯例靠拢，审计人员应加强学习，随时掌握新的变化，紧跟时代脉搏，更新审计理念，掌握新的审计技术，进一步提高审计质量。