会计监督研究论文

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摘要:从事会计信息质量财政检查工作,结合工作实际认为,单位内部监督是会计监督体系中必不可少的组成部分;社会监督除了提高专业水平和加强队伍建设外,还需加强执业道德和监督机制的约束;单位内部监督、社会监督和国家监督必须有机结合,构成完整的会计监督体系,才能更好地发挥会计监督应有的作用。结合实际检查工作中发现的问题,提出解决和完善的方法和对策,论述如何使会计监督体系更加完善,提高会计监督力度。

关键词:会计法;会计监督;会计信息失真;治理对策

一、会计监督主体及现状

会计监督是在会计工作中,通过记录、计算、分析和检查,对机关、企业、事业单位和其他经济组织等生产经营活动或预算执行情况进行监察和督促的一项管理活动。会计监督是会计的基本职能之一,同时又是经济监督体系的重要组成部分。

会计监督的主体是指由谁来实行会计监督,根据2000年7月1日起实施的《中华人民共和国会计法》第5条“会计机构、会计人员依照本法规定进行会计核算,实行会计监督”;第31条“有关法律、行政法规规定,须经注册会计师进行审计的单位,应当向受委托的会计师事务所如实提供会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关情况”;第33条规定,“财政、审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门应当依照有关法律、行政法规规定的职责,对有关单位的会计资料实施监督检查”的规定,《会计法》从不同层面确定了会计监督的主体,把会计监督分为单位内部监督、社会监督和国家监督。

随着市场经济的发展,会计信息失真现象越来越严重,会计监督的重要性日益突出。会计界在讨论会计监督职能时存在多种观点,有的认为,单位内部监督不属于会计监督体系,仅是单位内部核算和控制,起不到会计监督的作用;有的认为社会监督所面临的最大问题是执业水平低下和缺少足够的专业队伍,需提高注册会计师的专业水平和培养更多的专业人员才能加强社会监督;有的认为,要加强国家监督就必须定期开展各部门行业的大检查,维护国家财经法律法规。

因本人从事会计信息质量财政检查工作,结合工作实际认为,单位内部监督是会计监督体系中必不可少的组成部分;社会监督除了提高专业水平和加强队伍建设外,还需加强执业道德和监督机制的约束;单位内部监督、社会监督和国家监督必须有机结合,构成完整的会计监督体系,才能更好地发挥会计监督应有的作用。因此,在本文中将结合实际检查工作中发现的问题,提出解决和完善的方法和对策,论述如何使会计监督体系更加完善,提高会计监督力度。

二、目前会计监督存在的不足

(一)单位内部监督形同虚设

一方面,会计人员是国家财经法规的维护者;另一方面,会计人员又是本单位的经济管理人员,要维护本单位的经济利益。会计人员的这种双重身份决定了会计监督的复杂性和艰巨性。

在市场经济条件下,从会计人员在企业所处的地位来分析。其一,会计人员属企业的普通员工,他的各种利益均受制于企业,若要会计人员监督厂长经理,实际是一种“虚拟”监督,原因在于厂长经理与会计人员的利益关系要比国家与会计人员的利益关系具有更大的“趋同性”。况且要一个命运都攥在他人手中的会计人员去监督他人,岂非儿戏?其二,要会计人员按法规要求对企业经营施行监督是一种外部强制力,问题在于,会计部门是否执法部门,会计人员是否执法人员?谁来保障他们的执法力度和弥补他们因执法而遭受的利益损失?实际上把这种超负荷的监督职能强加于无职无权的会计人员身上,其结果只能导致法规效力的弱化,而会计人员的唯一选择就是为自身利益所驱使,站在企业一方。

在实际工作中,有些单位的会计人员片面理解厂长经理负责制,认为领导说怎么办自己就怎么办;有些单位领导人认为自己对单位的一切工作负责,会计监督也是“我怎么说,你们就怎么办”,有许多单位领导人认为,会计人员对领导批办的财务收支进行抵制是“与自己过不去”、“不支持领导工作”,甚至采取不法手段对在监督中坚持原则的会计人员进行打击报复等等。这些认识在当前带有一定的普遍性,是导致会计监督普遍弱化的重要原因。

在对南平市的一家事业单位的2007年会计信息质量检查中发现:单位公款60万元以会计人员个人的名义作定期存款,存期达二年。究其原因是单位领导为帮在银行工作的朋友完成存款任务和为了区区6000元的协储费,竟然不顾国家财经法规规定公款私存,而且相关法律法规已明确规定挪用公款达三个月以上的,可视同贪污公款。由此可见,单位领导和会计人员的专业知识和法律意识的淡薄,单位内部监督的难度可想而知。

(二)社会监督流于形式

社会监督主要是依靠社会中介机构如会计师事务所中的注册会计师接受委托对单位的经济活动进行依法审计,并据实作出客观评价的一种监督形式。但在市场经济的条件下,执行社会监督的中介机构是靠收费来生存,经济效益的最大化成为了中介机构的经营目标,而且中介机构之间的竞争同样十分强烈。为争取更多的客户中介机构往往不惜对委托方的需求进行曲意逢迎,丧失了社会监督的客观公正性。

典型的例子有众所周知的原世界“五大”会计师事务所之一的安达信,在对安然、世通等企业的社会监督中迎合委托方的需要,提供虚假财务报告等舞弊行为,导致了一场波及全球的对社会监督的信任危机。

在实际工作中,这样的例子却数不胜数,例如在2008年的会计信息质量检查中发现:2007年3月南平市某单位把2003年购进的房产按账面净值转让给关联企业,未实施资产评估。而在检查结束后征求被查单位反馈意见时,该单位又补充了转让资产时的评估价和转让价基本相符的资产评估报告,解释说检查时经办人员一时找不到评估报告。检查人员随即调取了资产评估事务所的2007年的评估档案,发现在该项目的评估目录上有涂改痕迹,再调取该所的评估收费发票存根,发现该项目的收费时间为检查组撤离被查单位之后。在事实面前,资产评估人员承认了评估作假的行为:(1)虚假补充评估报告;(2)按委托方要求将转让价核定为评估价,严重低估资产。

(三)国家监督不到位

国家监督虽较为客观,但由于力量薄弱,监督面十分有限。国家监督主要依靠财政、审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门依照有关法律、行政法规规定的职责,对有关单位的会计资料实施监督检查,同时履行对单位内部监督和社会监督的再监督。

然而,在当前条件下,各级的国家监督部门人员编制少、机构规格低和经费短缺的限制,无法对本级的会计单位实施全面的监督检查,更谈不上对上级单位的监督检查,只能象征性地抽样监督,或头痛医头脚痛医脚;监督手段的落后,信息化建设水平低,信息交流平台没有构建,无法实现与工商、税务、审计、银监等部门的信息共享和信息交流,导致各监督部门各自为政,出现重复检查或会计监督的空白;有关会计监督操作实务的办法在法律效力上比较低,无法满足实际会计监督的需要;与《会计法》衔接的相关法律法规不够完善,使监督的结果难以执行和落到实处。

众所周知,近年审计署轰轰烈烈开展的“审计风暴”得到了社会各界的广泛认同,但因“雷声大雨点小”、“发现的多处理的少”又成为其诟病。

三、加强会计监督职能的对策

(一)会计监督环境的优化

.法律环境的优化。(1)要不断健全和完善以《会计法》为中心的会计法规体系。研究制定与《会计法》相配套的法规、制度或实施办法,以保证《会计法》各项规定的贯彻落实。例如将财政部的《财政部门实施会计监督办法》在合适的时候,升格为国务院的《会计国家监督条例》,提高会计国家监督的权威性。(2)促进《会计法》与相关法律的衔接。修订后的《会计法》虽然在治理会计违法行为的处罚力度上有所加大,但存在对违纪单位的经济处罚弹性较大,无威慑力;对相关人员的责任追究主体不明,无法落实;《刑法》对会计违法的制裁力度较小,使违法犯罪的成本过低,知法犯法的几率增大。建议修订《刑法》时,要加大对会计违法犯罪的打击力度,同时在其他经济法律法规中也要对会计违法做出相应的规定,扩大对违法犯罪行为打击的辐射面,增强各法律之间的相容性和互补性。(3)规范《会计法》、会计准则和会计制度的关系。中国目前是会计制度和会计准则并行,在这种情况下要处理好《会计法》、会计准则和会计制度的关系。由于会计制度比《会计法》的规定具体详细,《会计法》和会计准则较为原则抽象,会计制度成为会计操作和会计监督的标准。这样不利于全面贯彻《会计法》。今后对会计制度要逐步弱化,将有关会计确认计量问题转移到会计准则中,将有关纳税问题转移到税法中,使《会计法》成为会计管理真正意义上的根本性法律,使会计准则成为会计操作的根本性技术标准。

2.会计职业道德环境的优化。当单位利益与法律法规不一致时,会计人员坚持原则、维护国家法律法规,往往会遇到来自各方面的阻力,这就要求会计人员有很高的独立、客观、公正的精神境界。

英美会计界基本上不受政府的影响,法律没有授权会计人员监督的特权,也没有强加会计人员监督的义务,会计监督主要通过外部监管及市场基本经济法律来实现。内部会计监督则是在所有权监督体系下实现的,这一过程对会计人员的职业道德素质要求很高。在中国当前的环境下,会计人员还不能做到完全行业自制,尽管主要依赖法律制度,但提高会计人员职业道德仍然是十分重要的。

会计人员认真履行会计监督职责,完全是对单位领导人负责,避免单位领导人因不了解会计法规制度而触犯法律。一方面,单位领导人要支持、保障会计人员依法进行监督,为会计人员撑腰,帮助解决会计人员在监督中遇到的实际困难和问题,在单位内部为会计人员进行有效地会计监督创造一个良好的环境;另一方面,单位领导人自己要以身作则,支持会计人员履行监督职责,尤其不应对会计人员依法履行监督职责进行干扰、阻挠。

公正是会计职业道德的具体体现,它同样要求注册会计师应当具备诚实的品格,公平、不偏不倚地对待利益各方。注册会计师的审计目标既查错防弊、又要对鉴证报表的公允性发表意见,必然对注册会计师的自身素质提出了更高的职业道德标准要求。

要严格行业准入制度,严格退出机制,建立行业执业质量检查制度等,提倡公平竞争,防止违规违纪的无序竞争,维护会计师事务所和注册会计师的合法权益,支持其客观、公正执业。

(二)减少会计监督中的利益冲突的负面影响

1.企业所有者与企业经营者的利益冲突。企业经营者关注的是自身的收入、声望、地位、提升机会等,与企业所有者企业可持续发展和价值最大化的目标不一致。正是由于这种利益冲突,需要设计有效的约束机制来保证所有者权益的实现,建立由第三方委托的社会长效监督机制,由政府监管部门或监管行业委托注册会计师事务所进行审计,确保审计报告的客观、公正;建立职业经理人的评估机制,目前中国职业经理人少之又少,很多企业的负责人不是具备行政身份就是家族式经营,对职业经理人的长效评估机制尚未建立,不能从市场角度客观地体现企业家的价值。

2.会计师事务所的职业原则。受雇者为雇主服务获取报酬,为雇主负责,这是市场经济中的基本规则。但本该遵循独立、客观、公正的注册会计师行业在激烈的市场竞争中,为保证自身的生存和发展也认同了此项规则,在实际工作中为争取客户而迎合委托方的需求不惜造假舞弊,严重影响了社会监督的客观公正性。

要让注册会计师行业遵循独立、客观、公正的原则就必须把其从残酷的市场竞争中解脱出来,让委托方成为独立于企业的第三方,可以是政府或行业监管部门,还可以在有资质的事务所中随机抽取选择,把会计师事务所的利益和企业选择权分离。

(三)国家监督、社会监督和单位内部监督的有机结合

1.充分发挥单位内部会计监督的基础作用。会计资料直接出自于单位会计人员之手,社会监督和国家监督的直接对象都是单位的会计资料,没有单位内部监督,其他监督均无从谈起。单位内部监督虽然属管理者的行为,但《会计法》从中国实际出发,仍然对单位内部监督作出了明确的规定,包括了内部机构的设置、人员配备、监督内容、监督方法等方方面面的内容,其根本目的就是为了促使单位内部监督功能的有效发挥。外部监督部门即使可以发现会计的造假现象,但毕竟是一种事后的行为。单位内部监督是一种实时的监督,能及时防止会计造假现象的出现。且外部监督不能面面俱到,很难对所有的单位进行审查,只有以单位内部监督为基础开展再监督,但并不是完全依赖单位内部监督,而是对单位内部监督进行再监督和有控制的利用。

2.充分利用社会监督的资源。尽管现实中的注册会计师执业还存在这样那样的问题,但注册会计师事业是市场经济发展必不可少的,在不断改进独立审计的同时,必须充分发挥注册会计师在社会经济活动中的监督和服务作用。注册会计师队伍是社会监督的主要力量,除有关法律、法规规定须经注册会计师进行审计的项目,其他会计监督主体也要充分利用这一宝贵资源。法律法规没有规定必须进行会计报表审计的企业,其所有者可以要求注册会计师行使监督权,将其作为内部审计的深化,或作为解除经营者受托责任的正式手续。

目前财政部门已实施国有企业年报委托审计,其他监管部门也应积极借鉴这一做法。委托注册会计师进行审计,政府监督部门不再直接面对各式各样的单位,而是通过对注册会计师审计结果的监督来达到监督单位会计的目的,这样不仅可以提高监督的效率,还可以提高监督的质量。

3.协调政府各部门监督行为。政府会计监督部门虽多,但是各部门之间是各司其职,因此各部门在会计监督过程中要明确各自的监督权限,应当依照法定的范围实施监督检查,不能超越范围和权限,以免扰乱正常的监督秩序,造成该管的没人管,不该管的谁都管的混乱局面;理顺财政部门和行业监管部门对会计师事务所的再监督职能,加大行业监管力度;监督部门应对检查出具检查结论,并对结论负相应的责任,不能光检查而没有结果,同时应将检查结论按程序在媒体上公告,接受社会监督的再监督,以约束监督管理部门的行为;监督部门应构建信息交流平台,提高信息化建设水平,实现财政、工商、税务、审计、银监等部门之间的信息共享和信息交流,尽可能利用已有的结论,加强部门之间的配合,协同开展会计监督,避免重复检查,突出监督重点,实行综合治理的原则,充分发挥各种专业监督的作用,提高会计监督的力度。

总之,完善会计监督体系是实施有效会计监督的必备条件。既要具备系统本身运作所必需的环境,还要使会计监督系统的各个构成要素之间遵循一定的作用机制,完善会计监督系统的外部环境优化和内在作用机制,才能进一步提高会计监督力度,维护国家财经法规。

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