循环经济下企业环境成本核算体系的构建

导语：循环经济下企业环境成本核算体系的构建一文来源于网友上传，不代表本站观点，若需要原创文章可咨询客服老师，欢迎参考。

一、循环经济理论

循环经济（RecycleEconomy）是人类实现可持续发展的一种全新的经济运行模式，它的理念最早来自于美国科学家波尔丁，是指把飞船中的资源使用之后回收再利用，以资源循环的方式延长其寿命。循环经济本质上是一种生态经济，它不同于传统经济遵循的“资源—生产—消费—废弃物排放”的线性过程，它特别注重生态效率，以物质、能量梯次使用为特征，将经济活动组织成“资源—生产—消费—二次资源”的闭环过程。循环经济将清洁生产、资源综合利用、生态设计和可持续消费等融为一体，运用生态学规律来指导人类社会的经济活动，实现对环境的低污染甚至零污染排放，以保护日益稀缺的环境资源，提高环境资源的配置效率。循环经济遵循3R基本原则，即“减量化（Reduce）、再利用（Reuse）、再循环（Recycle）”。

1、减量化原则

要求从经济活动的源头就注意节约资源和减少污染，用较少的原料和能源投入来达到既定的生产目的或消费目的。减量化原则通常表现为要求产品小型化、轻型化和包装简单化。

2、再使用原则

为了抵制当今世界一次性用品的泛滥，要求生产者应该将制品及其包装当作一种日常生活器具来设计，使其能够以初始的形式被反复使用，并尽量延长产品的使用期，而不是非常快地更新换代，以此来提高产品和服务的利用效率。

3、再循环原则

要求生产出来的物品在完成其使用功能后不是变成无用的垃圾，而能重新变成可以利用的资源。再循环有原级再循环和次级再循环两种方式。原级再循环指废品被循环用来产生同种类型的新产品，而次级再循环是将废物资源转化成其它产品的原料。相对于次级再循环，原级再循环在减少原材料消耗上面达到的效率要高得多，是循环经济追求的理想境界。

二、循环经济下企业环境成本核算的必要性

1、完善企业成本核算体系

循环经济下，企业的环境活动与经济活动紧密相关，渗透于企业生产经营活动各个环节。但目前绝大多数企业的产品成本只包括企业生产工艺流程中所发生的料、工、费等传统成本项目，而没有将环境成本内化于产品的成本核算体系，使得企业低估环境资源的定价，成本计量不全面，造成经营业绩的虚夸，却将大量的环境成本转嫁给了社会。将环境成本纳入到企业成本核算体系，是对传统企业成本核算体系的完善，使产品定价更合理、会计信息更客观。

2、提高企业环境管理水平

企业环境成本的核算能够为企业提供准确的环境信息，为企业环境成本控制管理提供决策依据，对企业环境绩效进行合理评价，促进企业环境管理水平的提高。

3、促进社会资源合理化利用

企业是国民经济的细胞。如果每一个企业都能构建起环境成本核算体系，获得全面合理的环境信息反馈给政府管理部门，这对整个社会环境保护的宏观管理、资源配置的优化，无疑有着深远的意义。

三、循环经济下的企业环境成本核算体系

循环经济下，企业需要构建环境成本核算体系，运用会计学基本原理与方法，对企业与环境有关的资金运动进行确认、计量、记录和报告，体现生产经营过程中所耗费的环境价值。

1、环境成本的确认

企业环境成本确认是环境成本核算的基点和关键，只有准确地确认才能正确地核算，从而为环境成本控制提供基础。（1）环境成本的概念。对于环境成本的定义和内容，目前尚未形成统一的标准。1993年，联合国统计署了“环境与经济综合核算体系”，将环境成本分成自然资源因数量消耗和质量减退而减少的价值和为了预防污染和改善环境、恢复自然资源而发生的各种环保实际支出两个层次。ISAR（联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组）在《环境会计和财务报告的立场公告》中，将企业对环境的负荷影响和预防措施支出作为环境成本的主要核算内容。国内学者祝立宏按环境成本与环境资产的关系将其分为自然资源耗减费用、维持自然资源基本存量费用、生态资源保护费用和生态资源降级费用等四个内容。周航、高岩对环境成本下的定义为：会计主体进行旨在取得环保效果和经济效益的一系列环保活动或其他经济活动而发生的可货币化或非货币化计量的预防、管理成本，及由于企业不规范的经济行为而承担的各种损失和由各项活动形成的机会成本。王晓燕认为环境成本是企业因预防和治理环境污染而发生的各种费用支出及由此而承担的各种损失。对环境成本的界定，应以传统会计对成本的界定为基础。在传统会计核算体系中，成本是一个资产流出的概念，指的是经营主体为了实现经营目标、获得经济收益而发生的各种物品和劳动的消耗。根据成本的性质，把成本概念与企业的环境管理相结合，就可以界定出环境成本的概念。本文通过借鉴国内外有关环境成本的定义来界定环境成本的概念：环境成本是以货币价值计量的，以可持续发展为目标，为预防、减少、避免环境影响的产生，和为清除这些环境影响等发生的各种经济利益的总流出。企业环境成本的支出是由于企业本身活动造成的环境影响引起的。凡是为了预防、恢复、补偿企业活动的环境影响的支出，能用货币计量的，都可以确认为企业的环境成本，它不仅可以表现为会计账面上现金的支出，还可以是企业其他非现金资产的支出和损耗，或者是企业价值的消耗。（2）环境成本的分类。对环境成本的再分类，应考虑以现有成本核算体系为基础，体现企业与社会协调发展的思想，凸显循环经济对环境成本的影响。根据环境成本用途的不同，可将其分成以下几类：第一，预防类成本，指企业在生产经营各个环节采取措施为实现低消耗、低排放、低污染而发生的成本，如节能技术研发成本、环保设备的折旧费和维护费等。第二，破坏类成本，指企业在生产经营中由于污染物的排放以及过度利用环境资源而对环境和社会所造成的损害，如碳排放成本、排污费、污染物排超标罚款等。第三，治理类成本，指企业治理被污染和破坏的环境而发生的各项成本，如环境治理过程中发生的材料费、人工费、动力费、水电费等。第四，管理类成本，指企业在环境事务管理过程中发生的各项支出，如环保机构经费、环保宣传费、绿化费等。此类费用的发生与企业的生产过程无直接关系，不计入产品生产成本，而在期末转入利润账户。（3）环境成本确认的资本化与费用化。与传统的成本项目一样，企业发生的环境成本，也可以根据其支出受益期是否超过一个会计年度划分为资本性支出与收益性支出。资本性支出转化为企业的环境资产，并在其受益期内按一定的方式进行摊销。费用化支出则于当期直接计入成本费用中，与当期收入相配比。

2、环境成本的计量

环境成本的计量应遵循现行成本会计的做法，计量单位以货币计量单位为主，以实物量度等其他计量单位为辅，采用以历史成本计量属性为主，兼用其它计量属性的计量模式，要确保所确定的成本项目的金额能够取得并可靠地计量。由于环境成本计量对象日益复杂，涉及范围越来越广，一些环境成本形态不规范、分类模糊、具有不确定性而无法进行精确计量时，可以采用合理的估计和判断等模糊计量办法进行计量。

3、环境成本的归集与分配

（1）账户设置。根据环境成本核算的需要，企业可以设置“环境成本”和“环境事务管理成本”两个总账账户分别核算企业发生的环境生产成本和环境期间成本。“环境成本”账户是成本类账户，主要核算企业环境支出中应计入产品成本中的各项成本。根据前述环境成本的分类，可以在“环境成本”总账科目下设置“预防类成本”、“破坏类成本”、“治理类成本”三个二级明细科目，企业还可以根据这些二级科目具体项目设置三级科目或分设专栏。“环境事务管理成本”账户是费用类账户，主要核算企业环境支出中不能计入产品成本的各项环境成本。（2）环境成本的归集。对环境成本的归集，有作业成本法、生命周期成本法、完全成本估计法等多种方法。作业成本法以作业为核算对象，通过企业内部的成本动因来确认和计量作业量，从而以作业量为基础来分配间接费用。生命周期成本法指要对产品的整个生命周期内的成本采取环境影响核算，从产品研发阶段开始，到产品规划、设计、制造、售后服务等过程，按每一过程累计发生的成本，不仅包括生产过程中所发生的环境支出费用，还包括产品开发、销售甚至到淘汰整个生命过程的环境支出费用。完全成本估计法指与某一主体的生产经营活动相关的所有成本，包括所有的内部环境成本和由企业生产而发生的但由其他主体承担的外部成本，具体来说，由生产成本、环境保护成本和环境损害成本三个部分构成。环境成本的具体归集可以参照一般成本的归集方法进行。

4、环境成本的信息披露

通过会计核算形成的环境成本信息，从理论上来讲，属于成本信息，是企业的内部会计信息，主要应为企业内部管理层使用，而由于环境因素的存在，使得环境成本信息的受关注度很高，最终应以环境成本报告的形式存在，并向部分利益相关者披露。环境成本信息披露制度比较健全的有日本和美国。日本企业的环境成本是放在企业的可持续发展报告中披露的。它从企业环境保护活动的成本投入和效果增加两个方面对信息使用者披露相关信息，主要包括环境成本与环保效果两项内容，反映在本会计年度内，企业环境投资及相应的环境成本金额和与之对应的收益金额，并列明其原因，从而为企业的环境成本管理及控制决策服务。美国模式的主要特点是将环境成本与来自环保的经济收益的相关数据都列入报告之中，使信息使用者可以清晰地了解企业的环境成本及其相关的收益情况，既便于内部的使用者进行决策分析，也便于外部信息使用者进一步理解环境成本的作用，借此提高利益相关者对企业开展环境保护活动的信心。借签先进国家的做法，我国企业的环境成本信息可以作为一个相对独立的部分———“环境会计”，借助于企业的可持续发展报告披露，列示包括环境资产、环境负债、环境成本、环境收益等在内的，与环境会计有关的各项信息。目前我国企业在环境成本信息披露问题上存在着自愿披露意愿不强、信息披露内容不规范、不能满足利益相关者的需求、缺少相应的制度保障等问题，需要通过制定环境会计准则和会计制度、推进环境会计理论和方法研究、加强企业环境成本核算监督、完善环境成本控制评价体系等举措不断完善。

作者:张娜依 单位:武汉商学院工商管理学院