新时代下企业环境成本计量与核算研究

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摘要：随着人类对资源与环境问题的重视，新时代中国特色社会主义思想对资源与环境保护提出了更高要求，对环境成本计量与核算问题的研究与应用也提出了更高要求。我国对环境会计问题的研究已近三十年，取得了一些研究成果，为环境成本计量与核算的进一步研究奠定了基础。然而，新时代必然会提出新要求，我们回顾并总结了前人的研究成果，分析了新时代背景下环境成本计量与核算的研究需要，进而对新时代背景下环境成本计量与核算的研究提出几点微见。

关键词：环境成本研究；计量；核算；新时代

1环境成本计量与核算研究综述

环境成本的计量与核算是两个密切相关的问题，以下分别就这两个问题的国内研究概况做一简要综述。

1.1环境成本计量研究概况

通过中国知网文献检索关键词“环境成本计量”，得到423条相关结果，主要发表于2007年至2017年这十年间，其中半数以上是硕士论文，相关期刊文章约169篇，多数文章人云亦云，缺少创新性和代表性，对环境成本计量问题的研究成果头绪颇多，提法不一，现简要梳理如下。孙万佛、庄宇（2006）提出了环境成本等于环境负荷乘以单位环境负荷造成经济损失的观点，将环境成本的计量系统地分为两个领域，即：环境负荷的计算和环境负荷成本的计量。环境负荷的计算方法主要有环境统计数据法、投入产出法和生命周期评价法等。环境负荷成本的计量方法主要因考虑角度不同主要分为基于损害的环境负荷成本计量法、基于治理的环境负荷成本计量法和全面环境成本计量法。陈亮（2009）对已有研究成果进行了归纳总结，按环境成本的内容分为自然资源成本和资源降级与环境污染成本两部分，综述了对这两类环境成本的计量方法。自然资源成本的计量方法主要有市场法、收益现值法和成本法。资源降低与环境污染成本的计量方法主要有直接市场法、替代市场法、假想市场法和数学模型法。徐泓（2013）把环境成本分为已核算成本和未核算成本。按照企业会计准则的要求在发生时即纳人企业会计核算系统的环境成本称为“已核算环境成本”，这部分成本一般有实际货币支出，较容易计量。而未纳入企业会计核算系统的环境成本被称为“未核算环境成本”，属于外部环境成本，有一定的计量难度。未核算环境成本的存在导致企业承担环境费用的不公平性，进而导致企业之间的竞争的不公平性，不利于社会经济的良性发展、绿色发展，不符合新时代社会主义建设的需求。因此，徐泓利用国家环保统计数据建立计量模型用以计量未核算环境成本，提出未核算环境成本等于虚拟治理成本加政府承担的治理成本，并从产值因素、地区因素、行业因素和改善因素等四个方面解决未核算环境成本的计量问题。

1.2环境成本核算研究与应用概况

环境成本核算方面，众多数学者提出应将环境成本纳入企业会计核算系统，而如何纳入则众说纷纭。林万祥、肖序（2002）从会计学理论角度出发，分析探讨了环境成本核算的流程，确立了以货币计量为主、实物和技术计量为辅的计量属性和多重计量方法，为构建环境成本核算体系奠定了理论基础。有一大批学者则从研究个案入手，特别是针对高污染高能耗企业进行研究，提出了许多具有实践意义的环境成本核算问题解决办法，但这些研究大多局限于局部层面，并未形成一套较完整的环境成本核算理论体系，也没有大范围地推广实施。我国现行企业会计准则中也有部分内容涉及资源环境方面，如：固定资产核算中增加了附有弃置费用的固定资产的计量与确认等。但所涉及内容十分有限，远远不能满足新时代背景下环境成本核算的需要。

2新时代背景下企业环境成本计量与核算的要求

会计理论与实务有着与时俱进的特质，环境会计作为一个新兴的会计领域，这一特质更加显著。新时代背景下，随着社会矛盾的改变，对环境成本的计量与核算亦有着新的要求，主要表现在以下几个方面。

2.1大幅度提高环境成本内部化水平

徐泓提出的将环境成本分为已核算成本与未核算成本这一分类角度，将环境成本的内部化列为其计量与核算研究的一个重要任务。目前，已纳入企业会计核算体系的环境成本主要包括采矿权费、探矿权费、环保设备运行费和折旧费、排污费、附有弃置费用的固定资产折旧费和利息费用等。这些成本零星地分散在无形资产、固定资产和各成本费用科目中，其计量以发生货币支出为主要依据1，也有的以未来现金流量为计量依据（如固定资产弃置费用）。由于环境成本计量依据以及核算科目的局限，有一大部分环境成本没有纳入企业会计核算体系，由政府、社会公众甚至其他企业负担，这大大影响了环境成本计量与核算的公平性。因此，大幅度提高环境成本的内部化水平，使其及时可靠地纳入企业会计核算体系是新时代环境会计理论与实践的一个十分紧迫的任务。

2.2促进社会经济绿色发展

高效利用有限的资源，以及保护环境避免资源降级是经济发展中的重要课题，这就要求企业在会计核算体系中能够提供相关信息，以资相关决策之用。而目前企业对于自然资源成本的计量手段十分有限，难以公允地将自然资产成本计入企业的成本费用中去，导致企业竞争环境的相对不公平。此外，一些新兴高科技企业的新技术新理念应用于资源保护和节约项目中时，对其带来的有利因素亦未加估量，这不利于此类新兴企业的发展和新技术理念的推广。例如，近些年来在我国北方地区艰难推广的以利用风力发电与行为节能相结合的电供热项目，就面临着初始投资成本高于普通供热项目的竞争劣势。如果能够在成本核算上考虑到未来营运期间对环境的有利影响和对资源的节约，则可能改变这一竞争形势，促进地方经济的绿色发展。

2.3由事后治理污染到事前控制污染

目前，治理污染成本尚未全部内部化，对于污染问题的相关计量与核算，我们又遇到了新挑战，那就是适应环境保护工作的新形势，研究角度由事后治理污染转向事前控制污染。这就要求我们在环境污染成本的计量与核算时，由对治理污染成本的研究转向对控制污染成本的研究。从现有的研究成果看，环境污染的治理成本计量已有了一些相对成熟可靠的方法，而环境污染的控制成本的计量方法亟待解决。

2.4利用大数据辅助环境成本的计量

由于环境与资源问题涉及到企业内部和外部的方方面面，有一定的复杂性，这是环境成本计量与核算中不可回避的难题。电子信息技术与大数据的快速发展为解决这一问题提供了新途径，在这个纷纷利用大数据的时代，环境会计势必也要搭上这班信息技术的快车前行一大步。然而，大数据的顺风车并不好搭，这需要多个学科协同进行研究和应用。

2.5理论研究与实践应用相互推进

上世纪90年代以来，环境会计理论研究已颇有一些成果，但在实践中的应用却十分有限，在众多的研究案例中，能够将相关研究成果应用于实践的局限在一些重污染企业，极少涉及新技术产业。究其原因如下：一是环境成本的计量思路有限，难以满足会计信息可靠性的要求，许多要素难以纳入企业会计核算体系；二是现行会计准则中的理念在某种程度上滞后于社会经济发展需要，在环境会计的实施保障方面略显无力；三是资源与环境问题本身具有复杂性，需要多学科交叉研究，其实施亦需要多方协同配合。由于其实践应用的有限性，导致其对理论研究反馈的有限性，理论与实践研究的相互促进亦十分有限。因此，推动环境会计研究成果的试行实践对理论研究有着十分重要的意义。

3对企业环境成本计量与核算研究的几点微见

3.1注重环境成本研究理论体系的系统性建设

在近三十年的研究历程中，我国环境会计及环境成本的研究取得了丰富成果，但在理论上并未形成清晰的脉络体系。作为一个日渐体现出独立性的交叉学科，其理论体系的系统性决定着它未来发展的后劲与基础。因此，在未来的研究工作中，我们需要注重环境成本研究理论体系的系统性建设，使这一学科在体系上逐渐完善，理论上逐渐成熟，能够成为实践工作的先导，也能够在实践检验过程中更加完善。这一工作不是任何一个学者或者团队能够完成的，而是需要学界的共同努力。

3.2分领域进行细化研究

环境会计及环境成本研究涉及到众多的学科和不同的行业领域，其跨度之大难以备述。目前环境成本计量与核算的实践性研究成果多集中于钢铁、煤炭、电力、化工造纸等高污染高能耗行业，理论性研究成果也大多如此，或可涉及一些政策研究。俗话说隔行如隔山，不同的领域有不同的特点，我们不可能以一己之力探得整个世界，专注是提高研究成果质量的保障，鉴于环境成本计量与核算问题的多样性和复杂性，我们有必要将这些复杂的问题简单化，而简单化的重要手段就是拆分之后各个击破。因此，在系统性的全局观下，细分环境成本研究领域，由不同的团队进行细化研究也是推动环境会计深入研究的一个思路。

3.3将相对成熟的研究成果纳入会计准则试行

目前，已纳入企业会计核算体系的环境成本要素十分有限，且分散在无形资产、固定资产、期间费用等会计科目中，尚未为环境成本的发生单独设置会计科目，也没有要求企业对环境会计信息进行单独披露，这是环境会计研究中的一个遗憾。实践出真知，没有实践的理论是虚无的，没有实践检验的理论是难以发展进步的。因此，业界是否应当考虑在修订会计准则时，更多地考虑环境成本的计量与核算问题，给相关研究成果进行实践的机会。当然，会计准则的修订是严肃的，不能将一些不成熟的理念应用进去。鉴于此我们可以考虑从一些原则和概念方面入手，先做一些相对灵活的规定，使企业的环境会计实践略有章法可循，而后在实践中慢慢具体化。如此，环境成本问题的研究即可脚踏实地，落地生根，为其理论研究的长足发展提供实践的土壤。

总之，新时代新要求，任何一门学科都面临着新问题新挑战。在这个对资源与环境更加重视的时代，环境成本计量与核算的研究与应用尤为紧迫，其研究任务十分艰巨，其发展前景不可限量。因精力与水平所限，小文之粗见陋识不足观瞻，期待日后有暇时更深入的研究与探讨。

参考文献：

［1］方刚.环境成本计量的文献综述.经济研究导划,2014,(06):286-288.

［2］孙万佛,庄宇.基于LCA的环境成本评价模型.环境科学与技术,2006,(07):62-63.

［3］陈亮.环境成本计量方法综述.财会通讯•综合(上),2009,(06):134-135.

［4］徐泓.企业环境成本计量研究.经济与管理研究,2013,(08):116-120.

［5］张咏梅,杜京芳..我国环境成本研究述评.南京审计学院学报,2013,(06):81-86.

［6］徐泓.企业环境成本计量研究.经济与管理研究,2013,(08):116-120.

作者:常倩 单位:内蒙古民族大学经济管理学院