价值计量模式研究论文

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摘要：随着会计环境的复杂化和经济业务的多样化，会计计量属性呈现出历史成本、现时成本、现金流量折现等多种计量模式并存的局面，本文以此为基础进行了分析，并分析了价值计量在我国的应用以及我国关于计量属性的现实选择。

关键词：多元化历史成本计量模式价值价值计量模式

长期以来，在传统的会计计量模式中强调以历史成本作为计量属性，历史成本也由于其客观性、真实性、可验证性在会计计量中占据统治地位。但随着知识经济、信息时代的来临以及我国加入WTO，会计环境的不确定性以及经济业务的复杂性增加。如，无形资产、衍生金融工具、非货币交易、融资租赁等经济业务的频频出现。传统的单一的历史计量属性也面临着前所未有的冲击，会计计量属性呈现出多样化的趋势，尤其在我国的会计处理中，处处体现出价值计量模式的多样性，从而给会计核算体系和报表体系带来巨大的影响。

1会计计量模式多元化

所谓计量，通俗地说是从数量的角度描述一个事物的过程。会计计量即计量在会计领域的具体运用。我国不少学者也对会计计量的含义进行了研究。葛家澍教授认为：“会计计量是指在会计核算中对会计对象的内在数量关系加以衡量计算和确定，使其转化为能用货币表现的财务信息和其他有关的经济信息”。《会计辞海》中指出：“会计计量是在会计核算中对会计要素进行的定量，会计核算实质上是会计计量的过程，……。在对资产、负债等会计要素的计量中，对资产和盈亏的会计计量（通常称为资产计价和盈亏决定）尤为重要。由此可以看出，会计计量是确保会计信息相关性和可靠性的前提”。综上所述，会计计量是选择合理的计量单位和计量属性，对会计要素的特定属性的内在数量关系加以衡量、计量和确认分配，使其转化为能用货币表现的财务信息和其他有关的经济信息，以便集中和综合描述企业的财务状况及其变动情况的一种技术手段，其目的是确保会计信息的可靠性和相关性。由于不同的计量单位和不同的计量属性可以构成不同的计量模式，在我国，随着新的会计制度和会计准则的施行，会计的多种计量模式如重置成本、现值、公允价值、可实现净值等计量模式也在准则和制度的规定中有所体现。如，在一般情况下对资产使用原始成本计量；对盘盈的资产使用现行成本计量；对清理过程中的资产使用现行市价进行计量等，会计的计量属性出现了多元化的趋势，尤其是以价值为基础的计量模式的广泛运用。

1.1以历史成本为基础的计量模式

历史成本也称为原始成本，是指取得资源的原始交易价格。长期以来，在财务会计中，按历史成本计量是一条重要的原则。历史成本以交易双方确定的价值为基础，资料容易取得，并具有较强的可靠性和可验证性、而且以历史成本计量属性为基础的历史成本会计程序简单，容易操作。基于以上优点，历史成本原则成为会计计量中最重要最基本的属性。但历史成本原则以物价稳定为前提，在物价波动的当今世界，选用历史成本计量属性会导致会计信息的失真，影响信息的可靠性，从而不利于信息使用者做出正确的决策。

1.2以资产的现行价格为基础的计量模式

以现行价格为基础的计量模式包括以现行成本计量和以现行市价计量。现行成本是指本期重购或重置持有资产的成本，又称为重置成本或现时投入成本，着重于企业现在所拥有资产的服务潜力。由于市场上各种资源的价格经常波动，购入或重置某项资产的成本也处于不断的变化中，因此，以现行成本计价的一个重要的特点就是要随着物价的变动而及时地对资产的价值进行调整。现行市价又称为脱手价值，是指资产在正常条件下的变现价值或现金等值。现行市价的支持者们认为：历史成本以过去的交易价格为基础，不能反映资产的现时价值，与信息使用者的决策的相关性很差，而未来的交易价格又很难确定且具有很强的不确定性。为了反映资产的现实价值，便于做出正确的决策，必须选择现行市价以反映资产的现实变现价值。无论是现行成本或是现行市价，都以资产的现时价值为基础。不同的只是现行成本从资产重置的角度来考虑，现行市价从资产处置的角度来考虑。二者都克服了采用历史成本计价与决策相关性差的缺点。但是以现时价格为计价基础仍不能克服物价波动的影响，对于某些资产如专用资产或无形资产其现行价格很难确定。

1.3以资产价值为基础的计量（价值计量）模式

以资产价值为计价基础（价值计价）即以资产的账面价值为基础来确定取得的另一项资产的入账价值。某资产的内在价值在于该项资产带来未来现金流量的能力，在会计学中某资产价值表现为该资产的账面价值，用数量表示为资产的账面余额减去已计提的减值准备。基于价值波动对资产的影响在历史成本与现行价格计量模式下得不到反映的缺点，同时又借鉴历史成本计量模式下原始资料的可得性、可验证性，以及现行价格与决策的高度相关性。在我国新会计制度的会计核算中，虽然没有明确提出价值计量的概念，但是以资产价值为计价基础的会计事项随处可见。这种计量模式不但考虑了资产取得时的原始成本，还考虑了由于资产的减损或技术进步而带来资产价值的降低，考虑了其对未来经济利益流入的影响。

1.4以未来现金流量的现值为基础的计量模式

以未来现金流量的现值计量的模式即以某项资产未来的现金流入量的现值为计价基础来确定某资产的入账价值。现金流入量不同于企业的经济收益，经济收益是对过去期间经营成果的反映，现金流入量反映的是企业未来期间经营的成果。因此这种计量模式是最能反映资产定义的计量模式，是各种计量属性中最恰当的一种。如制度规定，企业接受捐赠的资产，如果捐赠方没有提供凭证的，有同类或类似资产存在活跃市场的，按同类或类似资产的市场价格作为入账价值基础，同类或类似资产不存在活跃市场的，按该项资产的预计未来现金流量现值作为入账价值；但是这种计量模式也有致命的缺点：第一，未来现金流量很难确定，而且管理人员可以通过自己的决策影响未来期间的现金流量，从而会计信息的可靠性较差。第二，未来现金流量折现率的确定也存在一定的困难。因此，这种计量模式的适用范围有限，仅适用于衍生金融工具，融资租赁等能够单独产生现金流量的资产的计价。

2价值计量在会计核算中的应用

长期以来，历史成本作为最主要的价值计量模式，在我国的计量模式中处于主要的地位，但在在2001年1月1日开始实行的企业会计制度中，多处提到了价值、账面价值、预计未来现金流量的现值等的概念。体现了多种计量属性并存的局面，尤其是价值、账面价值。如，制度规定：企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务的方式（或非货币交易的方式）或以应收债权取得某项资产，应以应收债权（或换出资产）的账面价值为基础加上应支付的相关税费，作为新取得的资产的入账价值；企业与债务人进行债务重组，以债务重组方式取得的资产（包括存货、固定资产），按照应收债权的账面价值加上应支付的相关税费作为入账价值（如是存货，则还要减去可抵扣的增值税进项税额），以应收债权的账面价值为基础来确认债务重组损益；企业以非货币性交易换入的资产，按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为入账价值（如是存货，则还要减去可抵扣的增值税进项税额）；对资产的期末计价，相对要简单些，主要是考虑资产在资产负债表日的实际价值，遵循稳健性原则，对资产的账面余额（以历史成本计价为基础）进行调整，对资产发生减损的部分按照相应的方法提取减值准备。如对应收账款计提坏账准备、对短期投资和存货计提跌价准备，对长期投资、固定资产、在建工程、无形资产、委托贷款计提减值准备，将资产的账面余额调整为资产实际的价值。这一些处理方法，不但加强了会计信息的可靠性，提高了会计信息的相关性，有利于信息使用者的正确决策，而且体现了我国在会计计量模式上与国际惯例进一步协调。

3价值计量在会计报表中的应用

新制度规定，企业的各项资产期末在资产负债表上以账面价值表现，即表现为资产的账面余额扣除备抵项目后的价值，将各项跌价（或减值）准备在资产负债表的附表资产减值明细表中列示。如应收账款按照扣除坏账准备后的价值列示；短期投资和存货按扣除计提跌价准备后的价值列示；长期投资、固定资产、在建工程、无形资产、委托贷款按扣除减值准备后的价值列示；将坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备、在建工程减值准备、委托贷款减值准备列示在资产减值明细表中。资产项目以账面价值列示，不单反映了稳健性原则，还体现了实质重于形式的原则，更能反映资产的本质，即带来未来经济利益的能力。

4价值计量的现实思考

我国新的会计制度执行以来，价值计量在会计项目的确认方面显示了巨大的优越性，这既考虑了我国会计环境的现实情况，又考虑了与国际会计准则的协调。

4.1价值计量符合资产的定义

关于资产的定义，FASB定义的资产是特定的主体由于过去的交易或事项而拥有或控制的可预期的未来的经济利益。我国关于资产的定义：资产是指过去的交易或事项形成的，并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济效益。罗杰.莫林在公司价值中指出：“一项资产真正的或者说是内在本质的价值取决于该资产创造未来现金流量的能力”。这一定义强调了企业资产的价值在于其能带来未来的现金流量。以价值计量，体现了给企业未来带来经济利益的能力。

4.2体现国际通行的稳健主义会计原则

我国实行市场经济后，企业成为市场主体，但转轨过缓，配套法规不健全，导致不少企业存在资产不实、利润虚假，大量不良资产长期得不到处理，会计信息严重失真。例如，存货严重积压、变现能力差，存货的市价已经低于账面价值，但在资产负债表上仍然反映其历史成本；再如，由于技术进步，原有设备已经被淘汰或长期闲置不用，这些被淘汰或长期闲置不用的设备已不能给企业带来经济利益，但仍作为企业的资产反映在会计报表中，造成企业资产虚增等。《企业会计制度》根据会计稳健原则的要求，提出对资产计提减值准备，对那些不符合资产的定义、不能为企业带来未来经济效益的那部分资产必须计提减值准备。已计提减值准备的资产在资产负债表中以账面净值来列示，计提的各项准备金在资产减值明细表中列示，这样资产负债表中以资产的扣除各项准备的价值列示，不至于高估资产的价值。

4.3价值计量与其他的计量模式

目前，由于我国会计信息失真现象很严重，这要求将会计信息的可靠性作为首要的问题来考虑，又由于历史成本在资料的取得可可验证性方面具有无可比拟的优点，所以，在进行计量模式选择时，仍应该坚持历史成本的原则。即在历史成本计价的基础上，引入现行成本、现行市价、以及未来现金流量折现计价方式作为补充，形成多元化的计量模式并存的局面。

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