医院财务分析框架和方法研究

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摘要：运用文献研究、实证研究等方法，总结医院传统财务分析的现状和问题，借鉴哈佛分析方法构建基于战略视角的医院财务分析框架，提出改进、完善财务分析的思维和方法：关注大势、基于业务、定量与定性相结合、从动态角度进行分析和预测。

关键词：医院财务分析；战略管理

医院财务分析是指以财务报表和统计报表为基础，结合其他相关资料，对一定时期医院的财务状况和经营成果进行分析比较、业绩评价的一种方法。作为财务管理的方法和手段，财务分析的最终目的是为医院经营管理者提供决策支持,但由于传统医院财务分析的局限性，难以起到决策支持作用。因此，医院财务分析要达到充分为管理服务的目的，就要将其与医院战略管理相结合[1]，为医院管理者提供有价值的信息。本文基于战略视角，指出传统财务分析的局限性，探讨如何在深入洞察医院内部运营状况的基础上，通过整合财务、业务与行业信息，对医院经营活动进行分析和评价，为医院管理决策提供参考。

一、传统医院财务分析的局限性

（一）注重定量分析，忽略定性分析传统的医院财务分析经常被等同于财务报表分析，认为财务分析就是对财务报表的数字进行分析[2]，导致过分注重对财务指标的定量分析，忽略对非财务指标的定性分析，未能将定量分析与定性分析有机结合，容易将综合财务分析写成简单的财务状况说明书。（二）未能充分挖掘数字信息财务分析是在数据充分的基础上，运用专业的方法展开分析，基于数字说话但又不是简单的数字评价，需要透过数字的表象来分析运营的实质[3]。由于财务人员的思维局限以及缺乏对业务的深入了解，常常就数字论数字，就报表论报表，与医院业务脱节，不能挖掘数字背后的“故事”。而医院管理者最想了解的恰恰是那些数字反映的问题及原因，而不是数字本身。（三）侧重于事后分析，缺少前瞻性预测传统的财务分析主要对医院过去的业绩进行评价，缺少对前景的有效预测。当医院外部环境发生变化时，按传统的财务分析结论进行决策就会有较大的风险。医院战略是医院未来一定时期的目标和任务，以及实现目标的方针和计划。只有将财务分析上升到战略管理的高度，才能恰当评价医院当前业绩的可持续性，为医院的发展决策提供支持。（四）只进行整体分析，未开展专项分析财务人员在进行财务分析时，往往只对医院经济运行进行整体分析，缺少针对存在的缺陷开展专题分析。例如，可以对医院某项经营策略的实施效果进行评价，也可以通过财务指标分析，评估医院战略规划及实施的得失，以便及时调整战略，促进医院更好地发展。在财务分析中，只有将综合分析与专项分析相结合、局部分析与整体分析相结合，才能找到差距、发现问题，提高财务分析的全面性。

二、基于战略视角的财务分析框架

作为财务管理一种先进的思维和方法,哈佛分析框架有效地将传统财务分析同战略管理结合起来，拓展了财务分析的广度和深度[4]。哈佛分析的基本框架主要包括四个方面———战略分析、会计分析、财务分析及前景预测。在此框架下，归纳出医院财务分析的基本框架，即成长能力分析、战略成本分析、盈利质量分析、经营风险分析（见附图）。（一）成长能力分析“收入增速分析”和“收入来源分析”方法与传统医院财务分析相同，“增长驱动分析”和“业务策略评估”则要与医院战略管理相结合。增长驱动分析。医疗收入的增长驱动因素主要包括次均费用增长和业务量增长两个方面，由于目前政府对次均费用有严格的管控，医疗收入增长的驱动因素主要为业务量增长，因此在分析时需要将各类业务数据、财务数据和行业信息进行整合。以我院的财务分析为例，在对某一年度的门诊收入增长驱动因素进行分析时，结合了“近五年门急诊人次增长趋势”、“周一至周日门急诊病人分布”、“近三年门急诊病人地域结构”、“近三年门急诊病人年龄结构”、“近三年同城其他医院门急诊人次”等业务数据和行业信息，寻找业务量增长（或减少）的具体原因。在评价住院工作量变化时，将“平均住院日”、“平均开放床位数”和“床位使用率”三个指标整合为一个综合性指标———“月均病床工作效率”（月均病床工作效率=床位周转率/12×实际占用总床日数/12）,既考虑了病床的工作量,又考虑了病床的使用率,可用于综合评价医院床位的工作效率。业务策略评估。医院往往会根据经营战略计划制定并实施一系列的业务策略，这些策略哪些该维持或发展，哪些该收缩或停止，需要通过财务分析加以评估。针对医院不同专科之间因床位使用率差异而导致床位闲置与短缺并存的现象，我们在财务分析中提出了“全院床位共享、跨科收治病人”的业务策略，实施一年后对该项业务策略的管理效益进行了评估，成效显著：合理利用了闲置病床资源，提高了床位使用率，同时缓解了床位紧张状况，全年因此增收住院患者1871人，相当于多开放了87张床位。针对平均住院时间长和住院次均费用高的现状，建议将一些适合日间短期治疗的患者，如内固定拆除与肿瘤化疗患者分流到日间病房，以加快病床周转、提高运行效率、降低患者次均费用。（二）战略成本分析与传统成本管理相比,战略成本管理不是仅以控制成本为目标,而是提倡成本与效益的最佳配比[5]，除了要求对显性成本因素如各种可控成本的控制,更加注重对隐性成本因素如无形资产、人才梯队、学科发展等方面投入费用的分析。战略成本分析包括对服务流程改进费用、医疗质量绩效奖励、新技术新项目研发费用以及人力资源开发与培训费用等数据的分析。例如利用互联网开展支付宝、微信+移动支付项目，大大优化了就医流程，取得了良好的社会和经济效益。财务数据分析显示，信息化流程再造项目使医院成本减少、效益提高，在全年门诊人次同比增长8%的情况下，收费窗口人数反而减少了1/4，不仅节省了医院的人力、物力，也方便了患者，使用移动支付的患者平均节省了近一个小时的排队等候时间，提高了就医“获得感”。（三）盈利质量分析盈利质量分析是在盈利能力评价的基础上,以现金流量表为依据,通过对现金流量指标的计算,从发展、风险和收益质量角度评价医院的盈利能力。通常用到的分析指标包括净资产现金回收率、现金收益比率、现金医疗收入比率、现金债务总额比率等。对这些指标的分析，有利于对医院盈利状况进行多角度综合评价，不仅可以了解医院目前收益情况，而且可以评估医院未来增值能力。（四）经营风险分析医院应预测和分析经营管理中可能出现的各种风险,提前采取防范措施,在明确战略发展方向的同时做好风险管理计划，以降低经营风险。盈亏平衡分析。盈亏平衡分析就是将医院的成本费用、业务量、收支结余建立对应公式，以此分析三项指标之间的变化关系。盈亏平衡分析有助于提高医院经营活动的计划性和可控性，规范医院收支管理。2013年，在分析取消药品加成政策对医院儿科门诊经营状况的影响时，我们以预测的下一年度儿科门诊人次为业务量、以全成本核算确定的儿科门诊固定成本、单位变动成本以及均次费用为数据，通过“本量利”法计算出每门诊人次贡献毛益和儿科门诊的盈亏临界工作量，并据此提出建议：降低儿科输液比例，减少药品比例，提升医疗服务质量与水平，为更多患者提供优质的医疗服务。2.投资风险分析。常用的分析指标有“负债增长率”和“负债周转次数”。负债增长率=本年负债增加额/年初负债额×100%，该指标反映医院全年新增负债的增长速度与规模，指标值越高，表明医院负债增加越快，运营安全系数越大，提示医院要注意防范债务风险。负债周转次数=业务收入/负债总额，该指标反映医院通过负债筹资投入医院运营的效率高低。3.应收账款分析。通常通过“应收账款占业务收年期总第期入比率”和“应收账款损失率”等指标的变化进行分析。应收账款占业务收入比率越高，反映医院在开展医疗活动创造的收入中垫付的资金越多。当医院垫付的资金超过正常额度时，不仅会影响医院的正常运营，还会带来经营风险，影响医院发展。因此，应采取各项措施加速应收款项的回笼时间，增强医院的抗风险能力。

三、基于战略视角的医院财务分析思维和方法

（一）要关注大势由于医院战略管理是在正确分析医院内外环境的基础上，认清医院现有的优势和劣势，确定医院的总体目标和方针策略[6]。因此，基于战略视角的财务分析需要财务人员拓宽视野，对政策信息、行业环境和相关经济信息充分了解后，再进行原因分析、战略分析和财务预测。例如近年来大型公立医院业务收入、业务量的持续增长与我国GDP的高速增长、消费升级、医保广覆盖等不无关系。财务人员在日常工作中应关注国家宏观经济环境,有助于进行分析和预测。（二）要基于业务财务人员只有深入了解医疗业务和管理业务，才能将财务报表数据与数据背后的医疗服务和相关业务活动联系起来，从而准确评价和分析医院的经营情况、发现存在的问题并提出合理建议。我院通过开展“财务联络员制度”，让财务人员与临床、医技、后勤部门进行日常沟通，获取大量业务信息，并用于财务分析，从而解决财务分析与业务信息脱节的问题。（三）将定量与定性分析有机结合定量分析只关注财务指标的计算结果，单纯用数字说明医院的财务状况。定性分析则是依靠分析者的经验和直觉，凭医院过去和现在的延续状况以及报表以外的信息资料对其发展变化规律作出判断的一种分析方法。只有将侧重结果的定量分析和侧重过程、原因的定性分析结合起来，才能对财务指标的形成过程和影响因素做出深入的分析，提高财务分析的实用价值，达到对医院发展战略的全面透视。以我院为例，为摆脱发展空间的束缚，管理层将医院的优势学科———康复医学科以托管合作的方式外迁至另一个区域，一年后在进行效益评估时，单从财务数据分析，经营状况并不理想，但通过定性分析了解到，在一个新区域，学科的品牌效应要两年才能显现，同时考虑到康复医学科为医院本部腾出了床位空间，因此认为进一步合作的前景是乐观的。（四）从动态角度进行分析和预测医院的核心竞争力不仅取决于医院过去或者现在取得的收益情况，还取决于医院的发展能力。因此，从动态角度分析医院的持续发展能力和预测前景至关重要。具体做法：一是可以将业务收入增长率、资产增长率、净资产增长率三个指标结合起来进行综合分析，正确评价医院的持续发展能力；二是运用SWOT分析法，分析医院的优势、劣势、机会、威胁，使医院能根据实际情况准确定位，发挥自身优势，为医院制定、实施发展战略提供决策支持。

作者:王振宇 单位:温州医科大学附属第二医院

参考文献：

[1]徐力新，郑阳晖.结合战略管理，提高财务分析的实用性[J].中国卫生经济，2009,28(12):89-92.

[2]况景勤.医院财务分析误区和缺陷分析[J].卫生经济研究，2008，(2):52.

[3]苏爱莉.如何建立有效的企业财务分析体系[J].企业改革与管理，2015，(8):111-112.

[4]郭云波.哈佛分析框架下医院财务分析的新思维[J].会计师，2015，(2):27-28.

[5]杨春旭.医院核心竞争力分析与综合评价体系研究[D].长沙:中南大学，2011.

[6]张莹，李道苹.竞争情报与医院战略管理[J].医院与社会，2005,18(11):64-65.