如何优化商业养老保险税收政策

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目前，我国已初步建立起了以基本养老保险为基础，以企业年金和职业年金为补充，以个人储蓄型养老保险和商业养老保险为提升的“三支柱”养老保险体系。根据《中国养老金发展报告2020》，截至2019年年底，中国“三大支柱”养老保障资金依次占比约为73.4%、25.5%、1.1%。对比美国“三大支柱”养老保障资金依次占比，分别为10.8%、55.1%、34.1%（截至2019年年底），可以清楚地看到我国养老保障体系失衡现象十分突出，“第三支柱”养老保障严重缺位。

个税递延型养老保险发展现状及税收政策

一、发展现状

所谓个税递延型商业养老保险，是指当个人所缴纳的商业养老保险保费在一定金额之内时，可以在税前工资中扣除，退休后领取保险金时再补缴个人所得税。2018年5月31日，根据《税延养老保险管理暂行办法》，银保监会对当期申请开展个税递延养老保险业务的所有商业保险公司进行了全面审查，率先批准了12家保险公司开展个税递延养老保险试点经营。截至2020年4月底，共有23家保险公司参与试点，19家公司出单，累计实现保费收入3.0亿元，参保人数4.76万人。从政策试点的情况来看，无论是参与人数还是整体规模都比较低，并没有达到政策出台之前的预期效果。发展态势不乐观，实施推广进程缓慢，覆盖面窄，群众参保意愿不强烈。虽然试点效果不尽如人意，但是为期一年的试点工作为我国之后继续开展个人税收递延型养老保险、持续深入发展我国个人商业养老保险和不断充实我国养老体系“第三支柱”提供了宝贵的经验，打下了坚实的基础。

二、主要税收政策

我国个人税收递延型商业养老保险采取了EET模式的税收优惠政策，即个人在养老金缴费环节和养老金投资取得收益环节免税，在养老保险金领取环节根据参保人的实际养老金收入进行征税。试点地区的具体税收政策主要包括三个方面：一是纳税人购买税延型商业养老保险产品时，根据当期收入的一定数额作为税前扣除限额，直接有效地减轻了个人当期税负。凡取得工资薪金所得、连续性劳务报酬所得的个人购买税延养老保险的保费，按工资薪金、连续性劳务报酬所得收入的6%和1000元的较低者准予税前扣除。个体工商户、个人独资企业主、合伙企业合伙人和承包承租经营者，其缴纳的保费准予在申报扣除当年计算应纳税所得额时予以限额据实扣除，扣除限额按照不超过当年应税收入的6%和12000元孰低办法确定。二是养老金投资环节，投资收益在缴费期间暂不征收个人所得税。三是养老保险金领取环节，可以享受减免税优惠。对个人达到规定条件时领取的养老金收入，其中75%部分按照10%的比例税率计算缴纳个人所得税，剩余25%部分予以免税。

试点中税收政策存在的问题

一、税收政策缺乏吸引力

2018年10月，我国个税起征点由原来的每月3500元提高调整为每月5000元；2019年1月1日我国新个税专项扣除政策正式实施，养老、租房、子女教育等6项新附加扣除被引入进来。结合我国个人所得税政策调整的详细措施和现阶段我国试点地区的税收政策分析可知，一方面，实际能享受到税收优惠政策的人群主要为当期个人所得税适用税率为20%以上的人群，政策覆盖面有限；另一方面，较低的税前扣除额度也很难吸引高收入群体进行参保。

二、现行征税模式缺乏合理性

通常情况下，政府实施养老保险制度时可以在三个环节征税，即养老保险金缴费环节、养老保险金投资取得收益环节和养老保险金领取环节。按照国际惯例表示法，免税用E(Exempted)表示，征税用T(Tax)表示，现阶段我国个税递延型商业养老保险试点地区所配套采用的是EET征税模式，即养老保险金缴费环节及养老保险金投资取得收益环节免税，养老保险金领取环节征税。EET征税模式更适合传统的正规就业人群，他们可以通过单位代扣代缴享受相应的税收优惠政策。但这也意味着将非正规就业的人群排除在该制度之外。但是，在实际生活中，我国依旧存在大量的低收入群体和没有固定工作的城乡居民。并且，伴随着我国社会逐步转型、单位体制逐渐消解、产业结构不断调整，人们的就业观念出现了很大变化，从事自由职业者的人员越来越多。由此可知，现阶段推行的EET征税模式不仅会影响社会公平，而且也很难使得我国个人税收递延型商业养老保险形成规模效应。

三、保险公司运营缺乏税收优惠政策

根据《个人税收递延型商业养老保险产品开发指引》的指导方针，保险公司在设计个人税收递延型商业养老保险产品时，按照积累期养老资金收益类型的不同划分了三类、四款产品，即收益确定型、收益保底型、收益浮动型。与传统的商业养老保险产品相比，个人税收递延型商业养老保险产品的设计实质上并不独特，而且所收取的保险费用在投资运营领域也没有任何的突出优势，并不能享受特殊的费用和税收优惠减免政策。就目前的政策来看，商业保险公司作为一个盈利性组织，其运营缺乏税优激励，自然没有开展此类业务的动力。

国外养老保险税收政策经验借鉴

一、德国李斯特养老金税收政策

德国是世界上最早建立起广泛养老保险制度的国家，作为其中重要部分的养老金制度至今已有120多年历史。李斯特养老金计划创新发展改革思路，提出通过政府补助来鼓励居民特别是中低收入家庭为自己的老年生活提前储蓄购买商业养老保险。德国政府在推行该计划时提供两种优惠模式：一种是直接给予现金补贴；另一种是给予个人所得税减免，参保人可根据自己的收入情况和个人意愿自由选择其中一种模式。德国这种“直接现金补贴+个人税收递延”的养老保险金计划，不仅具有一定的公平性，而且还有极强的吸引力，在现收现付制以外，建立起一种具有补充作用的积累制的养老金制度。现阶段，德国养老金系统坐拥四大支柱，分别为：强制性的公共养老计划（PAYG系统）、自愿的职业养老金支柱、自愿的私人养老金以及住房储蓄。

二、美国个人退休账户IRAs计划税收政策

早在20世纪40年代，美国就开始进入老龄化社会。为应对老龄化危机，美国大力提倡发展“第三支柱”——个人储蓄养老。1974年，针对个人退休账户的传统IRA计划开始实施。而后在1998年，罗斯IRA计划开始实施。为了鼓励发展个人储蓄养老，政府对个人开设的退休账户提供以下两种税收优惠：一种是普通IRA税收优惠，主要特点是递延纳税，即缴费（向账户注入资金）不计入个人所得税基数，到提款时才根据税法征收个人所得税。另一种是对特殊形式个人退休账户（RothIRA）的税收优惠，主要是缴费时不免所得税，但对投资收益（包括投资分红、利息等）免税。美国个人退休账户IRAs计划是以个人为单位、自愿参与并且伴随着国家税收优惠政策的养老储蓄计划，在美国居民的家庭资产配置和整体养老金体系中都处于非常关键的地位，对于促进养老金体系的可持续性发展、维护社会稳定和促进经济增长方面都发挥了非常重要的作用。

三、加拿大注册退休储蓄计划（RRSP）税收政策

加拿大是一个高福利国家，早在1951年就正式步入了老龄社会，政府虽然对老年人提供福利性补贴，但只能维持其最基本的简单生活。为了鼓励人们提前给自己储蓄养老金，加拿大政府在1957年推出了注册退休储蓄计划（RegisteredRetirementSavingPlan）。RRSP是政府养老金计划（CPP）的一个补充，同时也是减轻税收负担的一种重要途径，主要体现在两个方面：一是在规定配额（职工收入的18%和135000加元的最小值）之内的RRSP储蓄可以从当年的应税收入中扣除，从而达到减少高税收收入的目的；二是RRSP储蓄账号内资金的投资盈利在当年不必纳税，它们包含在再投资的本金中，在提款前都不用征税。除此之外，加拿大于2010年还将动态调整机制引入RRSP计划中，即把投保人的平均工资水平和保险费用缴纳上限相互挂钩，使得RRSP计划税收优惠限额可以随着投保人实际年平均工资水平的变化而实时调整。RRSP最初的目标群体仅仅是自由职业者，现如今覆盖面为所有有收入的公民，凭借着自身的稳定性、灵活性和不断改善，使其成为加拿大养老保障体系中不可缺少的制度之一。

建议

一、优化完善政策支持

在养老保险金缴费环节，建议在现有基础上合理提高税延养老保险税前抵扣限额，参考加拿大的RRSP计划，建立税优限额的动态调整机制，使其可以根据社会平均工资、通胀程度等因素变化进行指数化调整，以此来满足不同收入群体的保障需求；在养老保险金领取环节，建议比照领取年金的个人所得税处理方式，全额单独适用个人所得税税率表计税，不计入综合所得项目，鼓励分期领取，适当降低领取期税率，进一步扩大受益人群。针对中途退保或提前预支行为，参考美国IRA计划，规定税收惩罚措施。

二、采用TEE模式

税收优惠政策是影响“第三支柱”发展的必要不充分条件，因此，为了完善我国“第三支柱”的发展建设，推行简洁易行激励性强的税收政策至关重要，这一点可借鉴德国李斯特养老金计划的经验，建立直接补贴和税收递延优惠相结合的制度模式，对低收入群体实施“直接现金”政策，对中高收入群体实施“个税递延”政策。虽然德国李斯特养老金采取的也是EET模式，但是我国国情大不相同，根据国家统计局使用的中等收入群体的标准，我国低收入群体规模高达9.1亿。政府为我国养老体系“第一支柱”的快速健康发展已经进行了大量的财政拨款和补贴，如果对“第三支柱”再次进行大量的资金投入，会对政府造成更大的财政压力，与通过发展商业养老保险减轻政府财政压力的目的相违背。若采用TEE模式，在养老金缴费环节不进行税收优惠，在养老金投资取得收益环节和养老保险金领取环节进行免税，更加能够调动个人参与商业养老保险的积极性。

三、实施激励保险公司的税优政策

为了能顺利地进一步推进试点工作，政府相关部门不仅要完善参保人的税优政策，而且还要设计并推出激励保险公司的税收优惠政策。政府可以和保险公司建立风险共担机制，保险公司收取的延税型个人商业养老险保费收入在后期的投资运营阶段所面临的增值税、企业所得税和印花税等相关税费，政府可以实施必要的减免税收政策，降低保险机构开发设计、拓展运营此类保险产品的成本，更大地让利于保险公司，以此激励保险公司以更加积极乐观的姿态参与到我国养老保险“第三支柱”的市场建设中来。

作者：曹园 刘嘉艳