现行准则范文10篇

编者按：本文主要从鉴证服务：审计服务的拓展；鉴证准则：性质、作用和结构；鉴证准则与审计准则的比较；鉴证准则的未来进行论述。其中，主要包括：在传统的审计服务中，会计报表审计是基础的审计业务、CPA在审计报告中，对被审计单位的书面认定（会计报表）提供积极保证、鉴证服务内容增多，不确定性因素加大，行为主体多样化、鉴证准则的制定和实施，使CPA及其从业人员在执行鉴证业务时有了规范和指南、规范的范围不同、服务对象不同、判定书面认定公允表达的原则不同、鉴证准则是为适应鉴证业务发展的需要而产生的等，具体请详见。

本文以知识经济发展为背景，从审计服务拓展为鉴证服务，审计准则走向鉴证准则的角度，对美国现行的审计准则和鉴证准则进行比较，试图找出审计准则的发展方向，以资为我国审计发展所借鉴。

一、鉴证服务：审计服务的拓展

在传统的审计服务中，会计报表审计是基础的审计业务，其他性质的审计只是会计报表审计的延伸和发展。而今美国会计师事务所提供的鉴证服务(AttestationServices)，是指会计师事务所在对另一经济实体所编制并负责的书面认定的可靠性进行查证后，签发一份书面报告，以反映其鉴证结果。鉴证服务可进一步细分为四类：审计、审查、审阅、商定程序。明显地，鉴证服务相对于审计服务范围更广，内容更多。这样，注册会计师(CPA)在鉴证服务中的工作性质和所起的作用与其在审计服务中的工作性质和所起的作用就有重大不同，具体如下。

CPA在审计报告中，对被审计单位的书面认定（会计报表）提供积极保证；而在审阅业务中，CPA只能提供中等水平的保证，即在审阅报告中，对被审阅单位的认定提供消极保证——仅指出被审阅的信息不存在重要错报；在商定程序和编制业务中，CPA不提供任何保证，只在其提供的报告中分别指出实际发展的问题和所编制信息的内容。

近年来正在向知识经济过渡的美国，除审计之外的鉴证服务已扩展到其他种类的陈述或报告，诸如验资、盈利性预测、遵守有关法令法规和合同规定的报告、投资收益统计、电算化软件的说明，等等。这些鉴证服务不同于会计报表审计，公认审计准则GAAS亦难以完全适用。正是由于传统经济向知识经济迈进，导致了鉴证服务内容增多，不确定性因素加大，行为主体多样化。为了规范鉴证服务行为，界定CPA的法律责任，美国注册会计师协会公布了一套具有广泛实用性的鉴证业务准则(Attestationstandards)来规范CPA对有关的陈述或报告执行的鉴证业务。

自1987年深圳市人民政府以协议方式将一块国有土地使用权出让给中国航空进出口公司深圳工贸中心以来，土地有偿使用制度在全国推行。不过这种有偿使用制度主要针对增量土地而言，国有企业原来取得的存量土地绝大部分依然为划拨使用权，土地价值无法体现。国企改制中对土地处置的力度和量度都很有限。即使通过土地使用权出让方式或完成改制、通过土地使用权处置获得土地产权的原国有企业，对土地资产的利用都仅仅处于一种粗放状态，即仍然只将土地作为生产经营场所。由于土地资产有别于其他一般资产的特性，土地资产的管理经营也有不同于其他资产管理的特点，作为企业经营管理的一个重要方面，土地资产的管理在现阶段还没有普遍地被企业经营管理者所重视和把握。这是有必要深入研究企业土地资产会计问题的客观原因。由于土地取得方式不同，现阶段将土地资产列入固定资产、无形资产或投资性房地产等不同的处理方式在各个企业都有，土地资产确认缺乏统一的、规范的制度规定，造成会计处理混乱，无法反映土地资产的真实价值和相关处置信息。而在土地资产信息披露方面，现行财务报表对土地资产会计信息的披露存在不足。首先是不能反映土地资产的真实价值。现行准则规定，那些通过交易取得的土地资产才能在财务会计报告中进行确认和披露，且采用历史成本计量属性，可作为表现企业未来超额获利能力的土地资产，却无法用现值来计量。其次是不能充分披露土地资产的信息内容。在现行的财务会计报告中不披露企业拥有的土地资产的详细项目；另外，由于统一使用货币计量，使得许多与无形资产有关的、对决策者有重要参考价值的、难以用货币计量的重要信息，不能反映在财务会计报告中。因此，土地资产信息披露问题的研究，对企业和投资者有重要意义。由于土地资产的特殊性以及企业土地资产的经营管理现状，本文对企业土地资产会计问题进行分析研究，以适应我国目前的发展状况，解决我国企业中的现实问题，有利于企业全面、完整地管理、核算其全部资产，为完善我国市场经济发展服务。

一、研究成果综述

我国实行土地公有制，土地制度与西方国家存在差异，因此国内对土地资产的研究主要集中在对土地资产的特性和权属性质的讨论上；此外，由于土地资产对企业价值的体现发挥了重要作用，企业管理者对土地资产的重视程度有所提高，因此对土地资产的财务管理及投资决策方面的研究也日益增多。

其一，关于土地资源的特性和土地价格决定的特殊性。土地资源既有自然属性，也有经济属性。土地资源的生产性是它的自然属性，土地资源的使用价值是它的经济属性。不能认为土地没有经济属性，或者认为土地的自然属性是“资源”，经济属性是“资产”（叶艳妹，1996）。土地价格既包括由于对土地资源的垄断所形成的价格，也包括劳动创造价值的货币表现的价格，它是自然资源的价格和劳动创造价值的货币表现价格的统一（张振华，1995）。

其二，关于土地资产的权属性质。李慧（2002）认为，企业作为一个法人实体只能拥有土地的使用权，土地在被企业使用的同时，国家拥有根据需要随时无偿征用的权力，而企业无法对土地使用权实施控制。因此不论企业在取得土地使用权时是否付出了代价，企业均应将其作为无形资产进行核算。何建荣（2004）认为，将土地和建筑物两种不同性质、不同使用年限、不同价值转移方式的资产混合在一起核算不够规范，认为在会计实务中，土地资产不能形成固定资产，仍然作为无形资产单独加以核算。也有学者提出反对意见，周海涛、丁艳涛（2005）认为土地使用权的价值属性不符合无形资产价值决定的一般原理，土地使用权本质上是近似土地所有权的不动产物权，土地使用权归属固定资产符合国际会计惯例，因此应该将土地资产全部纳入固定资产的核算范围。黎明、霍文波（2003）提出，土地使用权既不应该纳入无形资产科目中核算，也不应通过在建工程，转入固定资产核算，而是将土地使用权进行单独核算最为有利。吴明华等（2002）认为，将土地使用权价值与地上附着物并为一体作为固定资产核算存在不足，并认为土地使用权可单独核算。颜淑姬（2007）认为，国际会计准则、英美等国家的会计准则将土地作为固定资产核算，是与土地私有制相联系的，而我国实行的是土地的社会主义公有制，土地单独核算符合我国国情，不能一味照搬西方国家的做法。叶彬（2002）认为，对于划拨土地使用权，由于企业既不拥有也无法对其实施有效的控制，故不符合企业资产定义，不能视为企业的一项资产。

由此看出，国内学者对土地资产权属性质的争议是普遍的，将土地资产作为固定资产或无形资产还是单独核算，取决于土地资产的资产特性。这是由我国土地制度决定的，但从历史到现在对土地资产的权属性质仍未明确。

一、我国房地产业介绍

以前，我国房地产业的暴利令人昨舌，房地产企业利用会计准则漏洞操纵利润的大有人在．这极大的扰乱了国家正常的市场经济秩序。2006年2月15日，财政部了39项企业会计准则，2007年1月1日．新会计准则在我国地产类上市公司实施．新的会计准则的实施对我国当今房地产企业的财务管理与经营发展战略带来了一定的影响。

本文将新旧会计准则进行对比，从涉及当今房地产企业的主要内容出发，重点探讨了新会计准则对我国当今房地产企业的影响．结合我国实际情况分析其应用的积极之处以及存在的问题，并对新会计准则进行了思考，提出了相关对策分析，以期为促进房地产企业的持续、稳定、健康发展提供借鉴与参考。

二、与房地产企业相关的会计处理上的主要变化

1、《投资性房地产》准则的引入在旧的会计准则中。以投资为目的而拥有的土地使用权及房屋建筑物是作为固定资产或无形资产进行核算的，并且投资性房地产是与企业自用房地产一样纳入固定资产或无形资产进行核算。新准则体系增加‘T《投资性房地产》准则，对投资性房地产做出了明确定义：为赚取租金或资本增值或两者兼有而持有的房地产。

2、《收入》准则的变化以前的《房地产开发企业会计制度》以结算账单提交买受人并得到认可作为房地产收入确认的依据．虽然比较简单而便于会计实务操作，但其未能反映销售的实质，且理论上缺乏合理性。新《收入》准则以风险和报酬的实质转移作为收入确认的标志，虽然要求会计人员具有较高的职业判断能力．但理论上更具有合理性。

摘要：文章主要从实践出发，在理论角度对现行《企业会计制度》及具体会计准则若干问题进行探讨。

财政部于2000年12月29日正式《企业会计制度》（财会[2000]25号），并于2001年1月1日起暂在股份有限公司范围内实施，鼓励国有企业经财政部门批准后实施。《企业会计制度》的是我国会计界的又一件大事，它摆脱了计划经济对我国会计核算的束缚，是继1993年7月1日实施《企业会计准则》和《企业财务通则》之后，又一次大的飞跃，它朝着适应社会主义市场经济对会计核算要求的方向迈进，它标志着我国会计改革的又一次高潮的到来。加上截止目前为止已经颁布的16项具体会计准则，它们对规范我国企业会计核算行为，真实、完整地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，提高企业的会计信息质量具有深远的意义。

随后，财政部规定：从2002年1月1日起，外商投资企执行《企业会计制度》。笔者在外商投资企业从事财务会计工作，担负起本企业新旧会计制度衔接工作，在实施过程中，对《企业会计制度》及具体会计准则的有关规定有些不同看法，现整理出来与业内人士一起探讨。旨在将对其不同理解、观点道出，与大家讨论，为我国财务会计的变革、与国际接轨尽微薄之力。 关键词:折旧减值债务重组公允价值 Abstract:Themaindiscussionisbaseonpracticeandtheoreticsaboutthe“company‘saccountantsystem”andsomeofmaterialfinancesystem.

Thenationalcompany’financedepartmentareencouragedandputinpracticethe“company‘saccountantsystem”whichpublishedbytreasurydepartmentin29Dec.2000(Finance[2000]25number),andputinpracticeinstockcompany’sprovisionally.Itisusefulofouraccountingthatthe“company‘saccountantsystem”breakawayfromaccounting’bondagebyplannedeconomy.It’sgreatpacetosocialisticmarketeconomyguidethatafterthe“company‘saccountantsystem”publishedin1Jan.1997andthe“company‘saccountantsystem”,noteventlymeancominganotherhightideofaccountinginnovation.Thereare17-published-system

Uptothepresent,whichhavegreateffectandsignificanceinmanagingourcountry’sfinancialaffairs,reportingcomprehensivecompany’sfinanceaction,managementresult,cashflux,etc.

It’sdecisionbytreasurydepartmentthattheforeigncapitalcompaniesmustpracticethe“company‘saccountantsystem”from1Jan.2002.Thewriterhasworkedatforeigncapitalcompanyformanyyears,whosedutiesarefinance,accountingandsetupthebridgefromoldsystemtonewsystem.Itisfromthepracticethatthewriterfindsomeideasinpracticingthe“company’splan”.Whatthewriterwriteisdiscusstoallkindsoffinanceexportinordertohavebigavailofourcountry’sfinanceinnovationandconnectinginternationalsystem.

资产减值的会计处理需要会计人员对会计政策进行选择，并作出职业判断，这就可能存在机会主义行为，选择对公司有利的会计处理方法，资产减值就可能成为一种盈余管理的方法。现行准则规定，长期资产的减值准备，一经提取，以后年度不得转回，有效防止了上市公司利用减值准备一次亏够，再重新转回的利润操纵手段，但现行准则对于存货、应收账款和金融工具减值准备仍可继续计提并转回，上市公司还可能会利用存货跌价准备，个别特殊坏账准备的计提、转回调节年度利润，然而与以往相比，其影响力有所减少，但实施手段可能更加隐蔽。

现行资产减值准则在制定过程中充分考虑了企业通过计提资产减值准备进行盈余管理的现状。所以它的颁布将会在某种程度上影响企业进行盈余管理的方式。

一、现行会计准则有利于压缩企业操作利润空间

资产减值准则有很多变化，将从以下几个方面对企业通过计提资产减值准备进行盈余管理的行为产生抑制。原准则中，对减值准备的计提需要经过大量的会计政策选择、会计估计和专业判断，而不同的企业以及不同的会计人员对同一项资产所作出的判断不可能完全一致，这样就为企业进行盈余管理留出了很大的空间。现行准则的制定注意到了这一点，并采取了一定的防范措施。现行准则中对于“资产组”的新规定就是一个例子。原准则对固定资产减值的规定没有提出这个概念，这就势必导致对单项资产可收回金额进行估计的企业在操作时遇到困难，进而不同的企业采取不同的计提方式，难以达到统一。现行准则中对此进行了统一的规定，以“资产组”作为此类资产的计提基础，大大缩小了企业在这一方面对利润做文章的空间。有关资产减值不能转回的规定有利于抑制盈余管理行为，这是对原准则的一个较大调整。在现行准则制定以前，企业通过资产减值准备的大额冲回来调整当期利润是进行盈余管理的一个主要方式。现行准则作出了一经确认，不得转回的规定后，由于企业无法通过冲回减值准备快速提升利润，在计提时就会更加慎重，因此这条规定将有效抑制企业在资产减值上的盈余管理行为。

二、现行会计准则在控制企业盈余管理方面的缺陷

现行资产减值准则虽然在很大程度上改进和完善了原准则，在一定程度上能够起到抑制企业盈余管理行为的作用，但其还存在一定缺陷，这些缺陷仍然会给企业的盈余管理行为留下一定的空间。

摘要：资产减值旧准则在准备提取和冲回方面，企业有很大的自我调节余地，这实际上给予了公司粉饰会计报表的机会。现行准则有效防止了利用减值准备来操纵利润的手段。本文从内因、外因及会计准则和盈余管理的博弈关系方面分析了现行资产减值准则对企业盈余管理的制约。

关键词：资产减值准则；盈余管理；制约

盈余管理通常是以会计选择和职业判断为依托的，而会计选择和职业判断又是会计准则的主要内容。由于会计信息的相关性和可靠性冲突的存在，会计准则中必将允许管理当局在财务报告中采用职业判断，并且审计是有缺陷的，管理当局运用职业判断也为盈余管理创造了机会，即管理当局就会选择不能准确反映其公司真实经济情形的会计方法和会计估计，管理当局以滥用“巨额冲销”的方式来调整费用、提前确认收入，不切实际地计提准备等，这些正威胁着财务报告的可靠性。旧准则在资产减值准备提取和冲回方面，企业有很大的自我调节余地，这实际上给予了公司粉饰会计报表的机会。资产减值的会计处理需要会计人员对会计政策进行选择，并作出职业判断，这就可能存在机会主义行为，选择对公司有利的会计处理方法，资产减值就可能成为一种盈余管理的方法。现行准则规定长期资产的减值准备，一经提取以后年度不得转回，有效防止了上市公司利用减值准备一次亏够，再重新转回的利润操纵手段，但现行准则对于存货、应收账款和金融工具减值准备仍可继续计提并转回，上市公司还可能会利用存货跌价准备，个别特殊坏账准备的计提、转回调节年度利润，然而与以往相比，其影响力有所减少，但实施手段可能更加隐蔽。

一、现行资产减值准则对企业盈余管理行为的影响

现行资产减值准则在制定过程中充分考虑了企业通过计提资产减值准备进行盈余管理的现状。所以它的颁布将会在某种程度上影响企业进行盈余管理的方式。

(一)现行准则的详细规定有利于压缩企业操作利润的空间

摘要：在现在的国民经济中，房地产占据重要的地位，其对社会经济繁荣建设及发展也是起到非常关键的作用。而投资性房地产在房地产行业中也是比较常见的一种经营模式。本文将通过对投资性房地产的介绍、现行会计准则对投资性房地产会计政策的影响及投资性房地产面对当前的会计准则应该做好的面对措施来展开讨论。

关键词：现行会计准则；投资性房地产；影响

随着国家经济的快速发展，国内的房地产价格也在不断的升高，这一趋势，给房地产开发商来带巨大的经济及社会效益，也给投资性房地产带来了全新的发展动力。此外，社会的进步也会促进国家制度的完善，现行的会计准则的完善就给投资性房地产带来了比较大的影响。

一、投资性房地产的概念

(一)定义。投资性房地产是指将赚取租金或资本增值或者两者兼有而持有的一种房地产的模式。也可以说，投资性房地产就是开发商为了达到经济利益而将房屋固定资产通过某种手段将其进行升值或者将房屋的租金提高的一种活动[1]。(二)特点。在与普通的房地产相比，投资性房地产在项目上具有投资收益的特点。具体表现在两个方面。1.对外出售，就是指先将房屋出租出去，获取一部分利益之后再将房屋进行买卖，进而获取更大的经济利益。2.单独计量就是指投资性房地产从会计科目上来看，是具有一定的独立性，而在核算上来说，其又是单独进行的会计核算。(三)范围。从当前来看，我国现行的规定投资性房地产类型的范围主要有：1.已经出租的土地使用权力。2.已经出租的建筑物。3.现在拥有并且准备将其升值后进行转让的土地使用权。除此之外，值得注意的是自用的房地产及作为存货的房地产不能算在投资性房地产之内[2]。

二、现行会计准则对投资性房地产政策的影响

摘要：2018年12月21日，我国财政部了《企业会计准则第×号———保险合同（修订）（征求意见稿）》及起草说明，保持了与国际财务报告准则第17号“保险合同”（IFRS17）的趋同步伐。本文全面梳理了保险合同会计准则的发展历史演变及我国保险合同会计准则的修订，针对征求意见稿核心变革内容进行比较和评述；并提出了相关完善建议。

关键词：保险合同;征求意见稿;IFRS17;核心变革

一、保险合同会计准则的发展演变及国际趋同

随着社会和经济全球化的发展，保险业务量增长迅速，投资类产品比例增大，保险业在各国经济生活中扮演着举足轻重的角色；由于各国法会计原则和公认会计原则存在较大差异，造成保险公司财务报告一直被视为无法穿透的“黑匣子”[1][2]。因此，就如何规范保险业务会计处理和信息披露规范是各国保险监管部门和会计准则制定机构重点研究的课题之一。（一）国际保险合同会计准则的发展演变。国际上，为了提高保险企业财务报表的透明度和可比性，加快保险业的国际交流，国际会计准则委员会（IASC）在上世纪末启动了保险合同准则的制定工作。1997年，IASC就为制定保险合同相关会计准则成立了保险会计指导委员（InsuranceaccountingSteeringCommittee），开始着手相关保险会计处理问题的研究；1999年11月，保险会计指导委员会向IASC提交了阶段性研究成果“保险合同问题报告”（IssuesPaper），该报告详细阐述了保险合同确认、计量、记录、报告以及披露等保险合同项目所涉及的重大核心问题并给出了相应的对策；该问题后，保险会计指导委员会受到了理论界和实务界各方的反馈意见，针对反馈意见保险会计指导委员会进行了进一步研究；1999年12月，保险会计指导委员会发不了一份“原则公告草案”（DraftStatementofPrinciples，DSOP），DSOP阐述了保险合同会计处理原则。2001年4月，IASC进行了变革，改为国际会计准则理事会（IASB），IASB继续授权保险会计指导委员会完成DSOP的相关工作。DSOP接受各界反馈意见后，进行了再次修订。IASB根据保险会计指导委员会的研究成果、收到的反馈意见以及多次讨论后，认为保险合同相关会计处理问题无法在短期内完成，因此，2002年5月，IASB将保险合同项目工作计划分为两个阶段。2004年5月，IASB了保险合同项目第一阶段工作成果国际财务报告准则第4号（IFRS4）“保险合同”[3]；IFRS4是特定时期的一项过渡性规范，对保险合同相关的确认、计量和披露等相关规定存在一定的局限性。IFRS4规定的相关会计处理遵循了资产负债观，对保险合同会计实务处理进行了有限的变革，为保险合同会计处理提供了暂时性的会计处理指引。IFRS4后；2004年9月，IASB成立了新的保险工作组（IASBInsuranceWorkingGroup）[4]，IASB开始着手保险合同项目第二阶段的研究工作。保险合同项目第二阶段研究工作需要解决保险负债会计处理问题，保险工作组认为：为实现资产负债的配比原则，保险负债课采用公允价值计量，并广泛征求了意见。2007年5月，IASB了第二阶段阶段性研究成果“讨论稿———保险合同初步意见”，保险合同讨论稿针对保险合同会计处理核心问题、保险分拆、保单红利等进行了详细的规定。2010年7月，IASB了“保险合同（征求意见稿）”（ExposureDraft:InsuranceContracts；ED（2010））[5]，并进行了广泛征求意见，ED（2010）基于履约价值模式提出了通过构建模块法对保险合同进行会计处理。2013年6月24日，IASB在充分考虑现有研究成果、反馈意见和讨论结果的基础上了新的“保险合同（征求意见稿）”（ExposureDraft:InsuranceContracts；ED（2013））；ED（2013）提出了“合同服务边际”概念以替代“剩余边际”的提法；来反映保险合同在承保期内预计产生的盈利能力的当前估计；ED（2013）建议采用普通报表相同的防范进行列报和披露[6]。经过20多年反复的讨论、征求意见和争论后；2017年5月，IASB终于发不了国际财务报告准则第17号（IFRS17）“保险合同”，IFRS17的出台标志着保险业一个崭新时代的来临，IFRS17的将引发保险合同相关会计处理的一场空前重大的监管改革，IFRS17提高保险企业会计信息的可比性和透明度，揭开了保险合同的会计处理神秘面纱。统一的会计语言有助于增强不同国家保险公司之间的可比性[7]。IFRS17针对保险合同提出了全新的的会计处理模式，提出了通用模式、保费分配法和变动费用法三种保险合同计量模式，IFRS17将提供有关保险公司当前盈利能力和未来盈利趋势的信息。IFRS17规定保险公司根据一定的估计模型和相关市场假设对保险合同进行确认和计量，并明确要求估计模型需要反映未来时间价值和保险合同所存在的不确定性。IFRS17采用的新计量模型还需要反映保险公司最新财务和风险状况，充分反映保险公司财务报表的透明度。IFRS17在保费收入确认口径、准备金分拆列示等多个方面对现行保险合同准则作出了重大改进，以便在全球范围统一保险合同会计处理方法，真实完整地反映保险企业的财务状况和经营成果，进一步提升保险行业财务报表的可比性，让报表使用者从全新角度审视保险公司的财务报表。（二）我国保险合同会计准则国际趋同现状。我国保险合同业务的会计处理主要通过企业会计准则第25号（CAS25）“原保险合同”和企业会计准则第26号（CAS26）“再保险合同”以及相关应用指南进行规范[8]。2009年，财政部印发“保险合同会计处理规定”要求消除A+H股保险公司年报会计准则执行差异[9]。CAS25、CAS26以及保险合同会计处理规定对企业发生的原保险合同和再保险合同业务的确认、计量和相关信息的列报进行了规范，增强了保险行业会计信息可比性和透明度，发挥了积极作用。然而，但随着我国保险市场的较快增长和金融创新的不断深化，保险合同准则在实施中也出现了一些问题，诸如投资成分分拆不彻底、计量单元不统一等，需通过修订完善保险合同准则加以解决。IASB也了新版的保险合同会计准则IFRS17；为进一步完善保险合同会计准则以满足实务需要，同时保持会计准则的国际趋同步伐；2018年3月，财政部成立了保险合同项目组，着手对CAS25和CAS26进行修订；2018年12月21日，我国财政部了《企业会计准则第×号———保险合同（修订）（征求意见稿）》及起草说明[10]，向社会各界广泛征求意见；征求意见稿充分借鉴了IFRS17的相关内容，针对计量模型、计量单元、保费收入、折现率、再保险合同、列示和披露等内容进行了修订并提出了详细的会计处理指引；此外，征求意见稿考虑到了新收入准则、新租赁准则和新金融工具准则的变化，将相关准则的变化纳入到了财务会计概念框架进行综合性考虑，充分反映其他准则最新变动的内容，内在逻辑具有非常强的合理性[11]。征求意见稿的一系列核心变革对现行实务的进一步完善与明确，为保险企业进行会计处理提供更为详细的会计处理规定。

二、我国保险合同（征求意见稿）会计准则核心内容变革比较及评述

保险合同（征求意见稿）借鉴IFRS17与国内现行准则和实务在一般原则以及细节处理上存在诸多差异，例如可变收费法模型、保费分配法的适用条件、计量单元、合同服务边际的解锁与摊销、保险合同收入的确认和列示、折现率变动影响的OCI选择权、分拆、计入会计模型的费用口径等等方面。保险合同（征求意见稿）保持了与IFRS17全面实质性趋同，保险合同（征求意见稿）针对计量模型、计量单元、保费收入、合同服务边际、合同分拆、再保险合同、列示和披露等内容进行了修订[12]。我国保险合同（征求意见稿）会计准则核心内容变革比较及评述如下：（一）保险合同之计量模型。征求意见稿引入了三个会计计量模型：一般模型、可变收费法和保费分配法。可变收费法是基于一般模型专门针对具有直接参与分红特征的保险合同而演化出的会计计量方法。保费分配法则是一般模型的简化应用。与目前的保险会计处理原则要求相一致，征求意见稿规定对保险合同采用当前计量模式，即在各报告期对各项估计进行重新计量。征求意见稿进一步明确了该计量模型包括几个模块：经折现的概率加权估计现金流量、显性的风险调整和代表合同未实现利润的合同服务边际。与现行实务类似，征求意见稿规定，保险合同计量结果为未到期责任负债和已发生赔款负债两项之和。保费分配法下，未到期责任负债不再分拆成几个模块而是作为一个整体计量[13]。相较于现行保险会计准则或实务，在计量模型的某些关键细节上，征求意见稿做出了较为明确的规定。例如，随着保险合同的未来现金流量的变化需要对合同服务边际进行相应的调整；合同服务边际需要在每个期间进行摊销以计入损益，用以反映所提供的服务，且规定摊销因子为保障责任单元。目前我国大部分保险公司的会计实践是锁定初始合同服务边际。由于现行准则对合同服务边际的摊销因子没有具体规定，实务中各保险公司做法差异较大，例如选择以保额或预期保障利益支出作为保障型险种的摊销因子，以现金价值作为储蓄型险种的摊销因子，以未来红利支出作为分红保险的摊销因子。新旧准则下，即使是相同的初始合同服务边际，利润实现的模式很可能是不同的。与现行保险会计准则规定不同，征求意见稿规定，保险公司可以折现率等计量模型假设相关变量的变动计入当期损益或其他综合收益。具体如何进行会计处理需要保险公司自行进行判断，给公司留有选择的机会。可变收费法适用于向保单持有人支付的款项与基础项目所带来的回报之间有明确关联且符合两个“相当大的部分”条件的保险合同，在征求意见稿中被称为“具有直接参与分红特征的保险合同”，例如某些“分红”及“投资连结”合同。此类合同的合同服务边际的利息累积隐含在因浮动收费发生变动而对合同服务边际进行的调整之中。浮动收费为主体所享有的基础项目公允价值减去应付保单持有人的不随基础项目回报而变动的履约现金流。相较于现行实务通过使用“影子会计”减小损益波动，可变收费法能更好地减轻金融风险对损益波动的影响。虽然我国现行保险会计实务也存在与征求意见稿中的保费分配法非常类似的简化处理方法，但其适用标准基本上是按寿险与非寿险划分的。而征求意见稿规定，采用简易的保费分配法的前提是这种方法所得出的未到期责任负债的计量结果与一般模型之间无重大差异，或者保险责任期间为一年或更短。（二）保险合同之计量单元。现行保险会计准则未对计量单元作明确要求，实务中保险公司采用的计量单元不尽相同，可能导致计量结果在细节处理上出现差异以及不能及时或未能识别亏损合同。征求意见稿引入了保险合同组的概念，作为保险合同的计量单元。主体应当在初始确认时将一个保险合同组合（即一组保险合同所提供的保险责任具有相似风险且被归入同一池进行管理）分成三组：亏损的合同组、无显著可能会在之后变为亏损合同的合同组以及其余合同组成的合同组。签发时间相距超过一年的合同不得分在同一合同组内。此外，征求意见稿对保险合同出现亏损时以及后续的会计处理做出了详细的规定。（三）保险合同之保费收入。征求意见稿要求企业分拆保险合同中的可明确区分的投资成分，对于不分拆的投资成分，其对应的保费也不能计入保险业务收入而应当计入保险负债。现行准则规定只有当保险与非保险部分能够区分且单独计量，才能进行分拆，否则整体作为保险合同处理，即对应的保费可以计入保费收入。征求意见稿的要求可能导致部分企业保费收入下降，但能更真实地反映企业专注于保险主业的经营成果，同时也与2017年修订的企业会计准则第14号（CAS14）“收入”保持一致。（四）保险合同之折现率。征求意见稿针对保险合同折现率要求运用“自上至下”或“自下至上”的方法反映现金流量的风险特征，所选用的折现率应当与当前市场可观察信息一致。现行准则对折现率的规定区分不同情境进行处理，当保险利益不受对应资产组合的影响，以财政部所发行国债收益率的750个工作日移动平均曲线为基础再加上不超过120基点的溢价作为折现率；当保险利益受对应资产组合的影响，则使用对应投资组合预期产生的未来投资收益率作为折现率。相对现行保险合同会计准则，征求意见稿的规定更符合市场要求。（五）保险合同之风险调整。现行保险合同会计准则中对于寿险公司和非寿险公司采用不同的方法进行风险调整；寿险公司使用情景比较法进行调整，非寿险公司依赖行业数据以及中国精算学会开展的调查数据。征求意见稿统一了风险调整方法，要求风险调整应当反映保险公司就承担因非金融风险产生的未来现金流量的金额及时间的不确定性而需要的补偿，且企业应当披露用于确定非金融风险调整的置信水平，征求意见稿对风险调整做了统一规定，有利于保险公司会计信息的可比性和透明度，但是征求意见稿尚未明确风险的技术手段。（六）保险合同之合同服务边际。征求意见稿要求企业在保险合同初始确认时确定合同服务边际（未赚利润）并在后续期间摊销，且合同服务边际应在每个资产负债表日进行调整（即解锁合同服务边际）。现行准则未明确未赚利润（即“剩余边际”）在初始确认后如何反映将于未来提供服务的变化。征求意见稿的对合同服务边际的改革，将更真实地反映未赚利润在后续期间的变化，为财务报表使用者提供决策有用信息。（七）保险合同之合同分拆。关于某些寿险合同的分拆，目前我国保险业的会计实践是将万能寿险的投资账户负债和投资连结保险的独立账户负债分拆出来并分别按照摊余成本和公允价值进行后续计量。征求意见稿对于分拆投资成分、商品或非保险服务成分的判断标准是“可明确区分”。如果投资成分和保险成分高度关联，那么投资成分不被视为“可明确区分”，即不得从保险合同中分拆出予以单独计量。征求意见稿对于“高度关联”的判断给出了具体的指引。按照该指引，我国绝大多数含有投资成分的保险产品都具有“高度关联”的特征，因而在新准则下将不得分拆核算。（八）保险合同之具有直接分红特征的保险合同的特殊处理。征求意见稿要求对于具有直接分红特征的保险合同，因金融假设变化引起的与未来服务相关的现金流量现值的变动，应当调整合同服务边际。现行准则对这一问题未明确规定，导致实务处理中未能适当体现此类保险合同的特征。征求意见稿对此类变动要求在合同服务边际中反映，将更恰当地反映保险企业的经营成果。（九）保险合同之再保险会计处理。现行保险合同会计准则对再保险资产的会计处理指引有限，对持有的再保险合同的“首日损益”处理没有官方指引。在实践中，再保险资产的计量通常模拟相应的再保险的保险负债计量，摊回再保险费用以单独的收入项目加以列示，并要求以摊余成本计量的金融资产评估减值的影响。征求意见稿采用了CAS26基本相同的会计原则，并针对部分内容进行了改进提出了更为详细的处理指引，征求意见稿规定履约现金流需要考虑再保险合同签发人的合同违约风险，购买再保险合同的净成本可能为合同服务边际；所持有再保险合同的风险调整可能不会模拟底层合同的风险调整；摊回再保险费用根据是否取决于再保险理赔发生，可以列示为扣减分出再保险保费或理赔回收；征求意见稿对再保险合同的会计处理进行了一定的改革。（十）保险合同之列示。相较于现行会计实务，征求意见稿对于保险合同在资产负债表和利润表上的列示做出了较大的改动，尤其是保险业务收入的列示。征求意见稿使得保险行业的收入列示向其他行业看齐。保险业务收入按照主体预计在该期间提供的保险责任及其他服务的所占比例在各期间进行分配，赔付则于实际发生时列示。投资成分（即指，即使保险事项不发生仍须向保单持有人支付的金额）从收入和赔付中剔除。由此可以预见，寿险公司承保业务的收入和支出将不可避免的被“瘦身”且保险业务收入在时间跨度上的分布将发生重大改变。资产负债表上将不再单独列示应收保费、预收保费、应付赔付款、应付保单红利等。这些应收应付项目将含在资产负债表上单独列示的保险合同资产或保险合同负债之中。（十一）保险合同之披露征求意见稿详细规定了保险公司须披露保险合同的计量单元、合同服务边际计量方法以及相关其他因素、整体保险业务的盈利状况等情况。相比现行的准则规定与行业实践，征求意见稿的披露要求更为详尽，例如对于计量模型中的各个模块要求披露其期初余额至期末余额的调节表，且对主要的调节项目做出了明确的规定。征求意见稿对保险公司的信息披露提出一整套详细而又完整的解决方案，可以更为全面的反映保险公司的资产负债情况，对保险公司是机遇也是挑战。

摘要：2013年1月1日，《事业单位会计准则》正式开始施行，为事业单位内部控制工作提供了发展机遇，也指明了方向。文章从对现行《事业单位会计准则》的解读出发，明确与事业单位内部控制的契合点，并针对事业单位内部控制存在的问题提出了具有建设性的建议，以期能够为构建事业单位内部控制体系提供有益的经验。

关键词：事业单位会计准则；内部控制；资产管理

与旧准则相比，现行《事业单位会计准则》中会计及核算目标有所变化，但是从整体上来看，我国事业单位并未形成完整的内部控制体系，在内部控制实践方面仍存在一些问题。现行《事业单位会计准则》的提出，有助于事业单位高效、规范、科学地开展内部控制工作，提升会计信息质量，及时了解内部资金的应用、运转和分配情况，同时还能有效防控可能存在的内部控制风险。除此之外，现行《事业单位会计准则》对财务管理人员提出了更高要求，借助多元化渠道加强事业单位内部控制，确保各项内部控制工作的顺利开展。

1现行《事业单位会计准则》解读

为满足事业单位会计制度体系的科学可持续发展，财政部重新修订了《事业单位会计准则（试行）》，并于2012年通过《事业单位会计准则（征求意见稿）》，2013年1月1日，现行《事业单位会计准则》正式施行。与旧准则相比，现行《事业单位会计准则》在会计核算基础、财务报告目标和准则定位等方面都进行了不同程度的改进，更加符合我国事业单位的实际情况，且颇具前瞻性与科学性。

1.1准则适用范围

摘要：新会计准则体系的建立，顺应中国经济快速市场化和国际化的需要，以提高会计信息质量为核心，强化为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的理念，首次构建了与我国社会主义市场经济相适应，与国际准则趋同、涵盖企业各项经济业务、可独立实施的企业会计准则体系，并为改进国际财务报告准则提供了有益借鉴，实现了我国企业会计准则建设新的跨越和历史性的突破。

关键词：会计准则体系企业会计准则体系

2006年的春天将成为中国会计发展史的一个重要纪事年。2月15日，国家财政部了39项企业会计准则（以下简称“新准则”）和48项注册会计师审计准则，这标志着我国与国际惯例趋同的企业会计准则体系和注册会计师审计准则体系正式建立。按财政部的规定，企业会计准则体系，将自2007年1月1日起在上市公司范围内施行，并力争在不太长的时间内，在所有大中型企业执行，这就意味着从2007年起，中国企业将使用国际通用的商业语言与全球企业对话。

新会计准则体系的建立，顺应中国经济快速市场化和国际化的需要，以提高会计信息质量为核心，强化为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的理念，首次构建了与我国社会主义市场经济相适应，与国际准则趋同、涵盖企业各项经济业务、可独立实施的企业会计准则体系，并为改进国际财务报告准则提供了有益借鉴，实现了我国企业会计准则建设新的跨越和历史性的突破。与近年财政部先后的16项准则（以下简称“现行准则”）相比不仅增添了若干新的准则内容，而且对现行准则进行了重大的修改，现就新会计准则变革的八个方面进行探讨。这八个方面分别是：会计核算基本原则的变动；更注重公允价值的运用；存货计价方法变革；资产减值准备计提变革；债务重组收益确认的变革；企业合并会计处理方法变革；合并报表基本理论变革；关联交易内容的细化。

一、会计核算基本原则的变动

与现行基本准则相比，新的会计基本准则中取消了对历史成本原则和划分收益性支出与资本性支出原则的明确规定，并且对于配比原则也未在“总则”中单独列项反映，而是在“费用”第35条中规定：“企业在生产产品、提供劳务等发生的可归属于产品成本、劳务成本等的费用，应当在确认产品销售收入、劳务收入等时，将已销售产品、已提供劳务的成本等计入当期损益”，这实际上就是现行准则中所谓的“收入与其相关的成本费用应当相互可比”，但新的说法更加明确具体，可操作性强。此外，该条中还规定“企业发生的支出不产生经济利益的，或者即使能够产生经济利益但不符合或者不再符合资产确认条件的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。企业发生的交易或者事项导致其承担了一项负债而又不确认为一项资产的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。”这实际上已经反映了现行准则中关于划分收益性支出与资本性支出的规定，但上述说法更能反映“实质重于形式”原则的要求。现行准则的“权责发生制”不再作为会计核算基本原则，而是在新准则的基本准则第九条中将权责发生制列为一项基本假设，这是因为国际上现行会计核算框架结构体系中都假定采用权责发生制会计得出企业收益方面的信息，这比只依靠现金收付实现制说明的财务状况更为有用，然而，这一假定并没有得到实际的验证，甚至还有要求编制现金流量表这样的反证。因此，新准则将其列为一项会计假设，这种做法与国际会计准则一致，是与国际趋同的一项举措。