损益范文10篇

一、收入的含义

（一）加拿大会计的规定。

1、加拿大会计对利润的定义摘要：净收益是从收入和利得中减去费用和损失的剩余金额。净收益通常包括除所有者投资及分配提取之外的其他引起所有者权益变动的交易事项的结果。

2、加拿大会计对收入的定义摘要：收入是一个企业主体在正常活动过程中因销售产品、提供劳务或利用其他企业资源而产生的现金、应收款项或其他相应的流入。

3、加拿大会计对利得的定义摘要：在加拿大会计中利得是一个独立的财务报告要素。它是指除收入和所有者投资之外的，对企业实体产生影响的边缘性的或仍然性的交易事项及环境因素所引起的权益（净资产）的增加。

（二）我国会计的规定。

一、单项交易观

购货付款或销货收款，结算时产生的差额来自于以前发生的交易业务，所以应追溯调整以前业务所涉及的会计科目，不单独确认当期损益。笔者现举例说明外币交易折合的单项交易观。

[例]甲公司2008年12月20日对美国出口商品，货款双方约定按美元结算，金额5000美元，款项结算日为2009年1月24日。甲公司以人民币作为记账本位币。美元对人民币汇率变动情况2008年12月20日为6.90；2008年12月31日为6.80；2009年1月24日为6.84。2008年12月20日甲公司出口商品时，一般以当日汇率对美元进行折合。因此5000（美元）=5000×6.90=34500（元）。会计处理为：

借：应收账款34500

贷：主营业务收入（5000×6.90）34500

2008年12月31日，年末汇率变动，应按照现行汇率调整相关账户。期末应收账款账户金额应为5000×6.80=34000（元），因此，在原记录基础上调减应收账款34500-34000=500（元），对应科目不作为当期损益，直接冲减收入。即：

[摘要]公允价值计量属性的运用，导致了来实现损益的产生，然而将未实现损益计入当期损益，无疑会影响利润的质量，使财务报告利润信息的可靠性降低。在由美国次贷危机引发的全球金融危机中，公允价值计量备受质疑并引起争议文章在分析公允价值计量叶会计信息质量影响的基础上，对如何处理公允价值计量产生的未实现损益，以向报表使用者提供真实、可靠的会计信息，及如何完善相关信息披露制度，提高会计信息质量进行探讨，编辑。

[关键词]公允价值：会计信息质量：谨慎性

由于在客观市场条件下，公允价值能及时、公允地反映企业的财务状况和经营成果，使会计所提供的信息更能满足投资者、债权人等信息使用者的要求，比历史成本更具有相关性，因此，公允价值成为当今国际上主流会计计量属性之一。但在美国次贷危机引发的全球金融危机中，公允价值计量却备受质疑并引起争议，甚至有人说金融危机都是公允价值惹的祸。因此，有必要对公允价值计量基础上的会计信息质量提高作进～步的探讨。

1953年美国会计程序委员会第43号研究报告中指出以非货币交换形式取得的无形资产应按其放弃或取得资产的公允价值定价，最早提出了公允价值计量。随后，不同组织对公允价值提出了不同定义。国际会计准则理事会(1ASB)在《国际会计准则第32号——金融工具：披露和列报》(1AS32)中将公允价值定义为：“公允价值是指熟悉情况和自愿的各方在一项公平交易中能够将一项资产进行交换或将一项负债进行结算的金额。”而美国财务会计准则委员会(FASB)在《财务会计准则公告第157号——公允价值计量》(SFAS157)中将公允价值定义为：“公允价值是计量日市场参与者在有序交易中出售资产所获得的或转移负债所支付的价格。”我国企业会计准则中关于公允价值的定义与lAS32相近，认为“公允价值是资产和负债按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额”。其中，SFAS157的公允价值定义被认为是目前最规范、最严谨的。

一、公允价值的确定

公允价值计量中最关键的是如何确定公允价值。FASB将公允价值按照三个层级进行了分类计量。

废品可按不同标准进行分类，按技术上的可行性和经济上的修复合理性，分为可修复废品和不可修复废品；按产生的原因分为工废品和料废品；与预算相比，又可分为正常废品和非正常废品。对应于废品给企业带来的损失，比如不可修复废品的曾经已耗成本和可修复废品的后续修复支出就形成了企业的损失，即“废品损失”。账户设置。设“废品损失”总账，属于成本类账户；在“生产成本”账中设“废品损失”成本项目，反映企业发生的废品损失。废品损失的处理还涉及“原材料”、“应付职工薪酬”、“制造费用”“、其他应收款”等账户。“废品损失”的计算及账务处理。目前，我国成本会计对于“废品损失”的处理，区分“可修复废品”和“不可修复废品”，采用实际成本法进行核算。为说明其计算，给出相应案例。例1：红心加工厂2012年10月底对于完工产品甲产品进行盘点。本月共生产产品2000件，其中合格品为1880件，不可修复废品为100件，有90件平均加工程度为80%，10件加工程度为100%；可修复废品为20件，均已完工。本月该产品全部生产费用为145316元，其中材料费用为70000元，人工费用为432604元，制造费用为31712元。该产品原材料是在生产时一次投入的。废品的计算采用约当产量法。本月不可修复废品残料价值为1800元，按规定不可修复废品责任人赔偿1500元；可修复废品责任人赔偿200元，修复费用分别为：材料费用250元，人工150元，应分配的制造费用为100元。本案例中，不可修复废品90件的加工程度为80%，相当于72件完工产品。（1）不可修复废品。不可修复废品计算过程见表1。（2）可修复废品的计算。根据资料，对于可修复废品进行修复，发生修复费用原料、人工、制造费用分别为250元、150元和100元，合计500元，此500元应计入“废品损失”成本项目下；责任人的赔款200元抵减“废品损失”。可修复废品经过修复后转变为合格品，甲产品修复后的数量为1900件。

英国特许公认会计师公会（ACCA）对“废品损失”的处理

根据英国特许公认会计师公会的规定，不可修复废品损失的核算有两种方法。对于可修复废品没有明确的规定。本文重点关注“不可修复废品”损失的核算。

1.如果废品的加工程度相当于完工产品，即加工进度为100%，则采用平均法，即废品的单位成本与合格品的单位成本相同。但是损失从“生产成本”中转出后，计入“损失或利得”账户“。损失或利得”账户性质为损益类，对损益有直接的影响。平均法下，生产成本降低，单位成本不变，费用增加，利润减少。

2.在严格执行计划的企业，应与计划指标进行比较，进一步细分为正常损失、非正常损失和非正常利得三种情况予以处理。正常非正常的判定，取决于废品的数量是否超过计划。比如某企业生产量为1000件，计划损失率为5%，实际损失为50件，计划损失与实际损失一致，这50件为正常损失；若实际损失90件，则存在非正常损失40件；若实际损失为30件，则存在非正常利得20件。（1）正常损失的处理。正常损失产品曾经的加工成本含在“生产成本”中，由合格品承担。根据例1的资料，在西方，应将数据进一步细化，给出相应的损失率。其他资料不变，假设企业计划不可修复废品损失率为5%。不可修复废品计划损失为2000件的5%，即100件，本案例中不可修复废品实际也为100件，可见此100件为正常损失，正常损失产品的已耗成本应该由合格品和可修复废品承担，也就是这部分成本不从“生产成本”账户中转出，但是对应的残值及责任人的赔偿应从“生产成本”账户中转出，也就是抵减对应的成本项目。根据表4的资料，可知与表3相比，总成本变化不大，但是各个成本项目的成本构成有较大的变化。（2）非正产损失的处理。非正常损失的处理与正常损失的处理完全不同，首先确认非正常损失的数量和曾经的已耗成本从“生产成本”账户中转出，扣除责任人赔偿和残值收入后，计入当期损益。其会计处理为：根据非正常损失已耗成本，借：非正常损失或利得；贷：生产成本。根据残值回收和责任人赔偿的金额，借：残值和应收款；贷：非正常损失或利得。而后将“残值和应收款”账户转入“现金”账户，将“非正常损失或利得”转入“损益”账户。根据例1的资料，给出相应的损失率。其他资料不变，假设企业计划不可修复废品损失率为4%。不可修复废品计划损失为2000件的4%，即80件，本案例中不可修复废品实际为100件，可见此80件为正常损失，20件为非正常损失，假设此20件完工程度均为80%。而后，应进一步区分正常损失和非正常损失。根据例1的资料损失的残值收入为1800元，责任人赔款为1500元，正常损失的残料和责任人赔款冲减“生产成本”，而非正常损失的残值和责任人赔款冲减“非正常损失或利得”。原材料为一次投料，残料1800元在100件不可修复废品间分配，单位成本为18元，正常损失的残料为1440元（18×80），非正常损失的残值为360元（1800-1440）；责任人赔款1500元，采用约当产量法进行分配，80件的正常损失产品中有70件的加工程度为80%，10件加工程度为100%，20件的非正常损失加工程度为80%，约当产量为82件（70×80%+10+20×80%），其中正常损失为66件，非正常损失为16件。单位残值为18.29元（1500÷82）。与正常损失有关的责任人赔款为1207.14元（18.29×66），与非正常损失有关的责任人赔款为292.86元（1500-1207.14）。说明：非正常损失的残值和责任人的赔款冲减“非正常损失或利得”，与“生产成本”无关，应做会计处理为：借：残值360元；贷：非正常损失或利得360元。借：应收赔款292.86元；贷：非正常损失或利得292.86元。（3）非正常利得的处理。根据英国特许公认会计师公会的处理原则，非正常利得的会计处理与非正常损失的会计处理相反，其处理原则是“非正常利得”要追加成本。首先要计算其成本，进行会计处理。其成本按合格品的成本计算，其会计处理为：借：生产成本；贷：非正常损失或利得。而后考虑“非正常利得”的残值和责任人赔款。其残值或责任人赔款会计处理为：借：非正常利得或损失；贷：残值或责任人赔款。最后分别将“残值”转入“现金”账户，“非正常损失或利得”余额计入“损益”账户。假设不可修复废品损失率为6%，即计划损失为120件，计划产量为1880件。根据例1资料，合格品为1880件，可修复废品20件，经过修复可以转变为合格品，不可修复废品实际数量为100件，则存在非正常利得20件。100件不可修复废品残值预算为1800元，责任人赔款预算指标为1500元。其他成本资料不变。首先计算正常损失120件的残值及责任人赔款。因为100件对应的材料和责任人赔款分别为1800元和1500元，则120件的残料作价为2160元（1800÷1000×1200），责任人的赔款为1800元（1500÷1000×1200）。而后计算非正常利得20件对应的成本，生产成本扣除掉正常损失残值和责任人赔款后，按计划产量1880件进行分配，从而计算出单位成本，按合格品的单位成本计算非正常利得对应的成本，合格品含修复后转为合格品的废品。非正常利得废品的单位成本与合格品的单位成本一致。非正常利得废品的单位成本与完工产品的单位成本一致，而完工产品的单位成本是按计划的合格品产量计算出来的，即75.3489元。

中西方处理差异分析及对损益的影响

众所周知，中国的资本市场为玩家提供了一个大舞台。拟发行上市公司为了达到发行新股融资的目的，上市公司为了保住配股、增发的资格，ST、PT类企业则为了保住稀缺的“壳”资源，粉饰报表、操纵利润成了玩家手中的利器，其中非经常性损益的调节成了常选的途径。为了规范上市公司非经常性损益的会计核算和披露，约束上市公司利用非经常性损益调节利润，完善资本市场配置稀缺资源的功能，从1997年开始，国家财政部、证监会相继了一系列规范，如关联方交易准则、非货币性交易准则、债务重组准则，公开发行证券的公司信息披露规范问答第1号-非经常性损益（以下简称《问答》第1号），等等。但时至今日，上市公司的此类行为并未得到有效治理。为此，今年初证监会又对《问答》第1号进行了某些修订，如对“非经常性损益”的内涵和外延再次予以界定。但究竟应该如何合理界定和披露非经常性损益，仍值得探究。对此，本文谈点认识和建议。

一、非经常性损益的披露目的

关于会计目标的理论定位，目前主要有三种观点：一是“决策有用论”，二是“受托责任论”，三是“投资者保护论”。在我国，“决策有用论”的目标导向越来越明显。按照“决策有用论”，信息披露是为了满足上市公司的各利益相关者（包括：投资人与潜在投资人、债权人、企业员工及政府部门）进行决策的需要，要求所披露的信息必须与决策相关。一般认为，会计信息的相关性由预测价值、反馈价值和及时性构成。信息对决策所起的作用，就是增强决策者预测的能力，或者证实或者纠正他们早先的期望。因此可以认为，为了使所披露的信息具有预测价值，满足各利益相关者的决策需要，完善上市公司信息披露的重点在于上市公司信息的结构调整。而将损益区分为经常性损益与非经常性损益是信息的结构调整的重要领域。我们为什么要关注非经常性损益？这是因为，能够反映上市公司盈利能力的信息是收益及其组成，而收益结构的信息有助于利益相关者在进行决策时，提高对公司收益质量的关注。

我们知道，企业的交易事项按其发生的频率可以分为两种：一是经常发生的、企业正常进行的交易或事项，如出售商品与提供劳务等；二是不经常发生的事项，如资产处置与新股申购冻结利息等。前者产生的损益称为经常性损益，它是企业的核心收益，具有持续性的特点；后者则产生于企业的非常业务和偶发业务，具有一次性和偶发性的特点。根据我国证监会的定义，非经常性损益是指公司发生的与经营业务无直接关系，以及虽与经营业务相关，但由于其性质、金额或发生频率，影响了真实、公允地反映公司正常盈利能力的各项收入、支出。既然如此，能反映企业长期盈利能力的只能是经常性收益。一个公司若要通过非经常性损益来制造业绩，说明其生产经营活动遇到了很大麻烦，所制造的业绩虽然能使企业的盈利在短期内改观，但预测价值极差。

根据对1999年至2003年部分上市公司的年报进行的统计分析，发现这五年中，非经常性损益占净利润的比重较大，公司盈利质量堪忧。1999年上市公司净利润中的13.65%来自非经常性损益，有63家公司的盈利全部来自非经常性损益。2000年度会计报表显示，有992家上市公司涉及非经常性损益，占当年上市公司家数的97%；同时，非经常性损益在净利润中的地位和贡献也与“年”俱增；111家上市公司的非经常性损益占净利润的半壁江山，57家公司的净利润全部来自于非经常性损益。2001年的99家ST、PT公司中就有21家的净利润在扣除非经常性损益前后由盈利转为亏损。2002年非经常性损益对12.8%的上市公司更是其主要的利润来源。查看沪市734家上市公司2003年年报，有717家披露了有关非经常性损益项目和金额，其中410家公司体现为非经常性收益，299家公司体现为非经常性损失，8家公司披露非经常性损益为0；26家盈利公司扣除非经常性收益后亏损；410家非经常性收益公司中，金杯汽车的收益最为丰厚、高达2.16亿元，其次是凯马B股、为1.20亿元，第三为广州控股、达1.02亿元。

可见，加强对上市公司非经常性损益的规范，遏制其利润操纵，是为了提高公司盈利信息的决策相关性。问题是，为什么在监管层加大力度提高信息质量的同时，上市公司利用非经常性损益调节利润的事实仍然如此严峻？怎样才能使利益相关者透过报表看穿一切呢？

一、实例分析

经过查阅沪深两市对外公告的内蒙古18家上市公司的财务报表数据，发现所有企业都存在非经常性损益，而且有些公司的非经常性损益占比非常大。由表2可知，这些公司共同的特点是每股收益均表现为正数，而扣除了非经常性损益后的每股收益却都是负数，说明利用非经常性损益进行盈余管理仍然是一些上市公司通用的手段。从各家上市公司进一步分析，其具体情况如下：

（一）明天科技（代码600091）

从明天科技2012年的利润表资料（表3）来看，虽然营业收入和利润均达到了标准，但是与2009年相比有了巨大的变化，营业收入2010年和2011年呈逐年下降趋势，没有达到1000万元的底线，但到了2012年却猛增至3100多万元，涨幅达479%。同时资产负债表中的应收账款2012年与2011年相比也有了大幅度的增加，增长了518%（应收账款期末数15260914.29元，期初数2468317.30元），该公司营业收入的大幅增加大部分为赊销所致，是否为了规避新颁布的上市公司风险警示的条件就值得深思了，而这样的操作也给企业未来带来了坏账的风险。从表3数据可以看到，2012年利润大幅增长的原因是非经常性损益的增加，占到该公司利润总额的1121%，而扣除非经常性损益后的每股收益降低为-0.36；该公司的每股收益从2009年至2012年依次变化为负———正———负———正，但扣除非经常性损益后的每股收益却连续4年均为负数。2011年和2009年非经常性收益占利润总额的比例相对较低，因此这两年的利润呈现为负数。而2012年和2010年非经常性收益占利润的比例高达1121%和561.5%，其中非流动资产处置损益（均为长期股权投资和固定资产处置损益）一项占当年利润总额的比例分别为1065%和575.5%。该公司年度报表的董事会报告中说明，从2009年起公司决策层决定，公司化工生产系统停产，并对可搬迁资产进行搬迁，处置相关资产，截至2012年仍处于战略转型期。在主业停产的情况下，该公司能够在2012年营业收入大幅增加，同时在2010年和2012年出现盈利，明显地可以看出是会计作为“魔术师”在报表中的体现了。由于这一操作使这两年的利润总额较前一年有了大幅度的提升，也就避免了连续两年亏损要进行退市风险警示的处理了。明天科技坏账准备、存货跌价准备、固定资产减值准备计提、转回或转销分别占当年利润总额的比例见表4。通过分析明天科技对外公告的年度报告可以发现，该公司2010年盈利额约为1412.49万元，而转销的减值准备合计达到利润总额的225%，如果扣除转销的减值准备所增加的利润，该企业由盈利1412.49万元降为亏损1766.85万元，由此，该公司在2010年摘掉了“ST”的帽子；2011年该公司的减值准备的变动基本回归到自然状态，企业由盈利又变为亏损；到2012年，该公司转销的减值准备的比例又增加到657.3%，当年又变身为盈利。结合前面对非经常性损益的分析可以看出，该公司盈余管理的目的非常明显，说明企业自身的经营能力缺乏，为了规避退市风险只能采用各种财务手段“创造”利润了。

（二）西水股份（代码600291）

从表2可以看出，该公司2012年非经常性损益占利润总额的比例为104%，更离奇的是2011年，占比竟高达37314%。虽然2012年和2011年的基本每股收益均为正数，但扣除非经常性损益后的每股收益分别为-0.3833元和-0.3384元，在非经常性损益中可供出售金融资产产生的投资收益分别占到利润总额的67.8%和39116.5%。可供出售金融资产按公允价值计价，在持有期间其公允价值的变动计入“资本公积”，而一旦企业需要增加利润时，就可以将可供出售金融资产处置，原储存在“资本公积”中的公允价值变动收益就可以一次性转入“投资收益”，因此企业可以轻松通过可供出售金额资产的处置或持有进行盈余管理。（三）华资实业（代码600191）表2显示，2011年和2012年该公司的基本每股收益均为正数，但扣除非经常性损益后的每股收益却都是负数，其中非经常性损益占利润总额的比例竟然达到几千倍，这两年产生的非经常性损益基本都是因为处置可供出售金融资产取得的收益所致，这一项占到当年非经常性损益金额的100%和97%。在这家公司，可供出售金融资产的“蓄水池”作用发挥到了极限，公司一旦无法通过正常经营活动取得主营业务利润，就可以用可供出售金融资产的出售予以调解。该公司2010—2012年末可供出售金融资产占当年资产总额的比例分别为38.5%、31%和25.5%，逐年减少的原因是出售造成的。该公司是一家以制糖业为主的公司，2012年起增加了仓储业务，而且把大量的资金投资于可供出售金融资产，有“不务正业”之感，致使该公司的经营活动产生的现金净流出量逐年增加，归属于上市公司股东的净资产逐年在减少。

财产保险公司的业务表现为根据保险单（保险合同）向被保险人收取保险费，并在合同有效期内承担相应的保险责任。对于经营一般商品的企业，卖出商品收取货款意味着一次交易的结束，而保险公司签发保单并收取保险费，只意味着保险责任的开始，在从确认收入开始至保险责任终止之前这一段时间（通常为一年）内，保险公司要对被保险人在保险责任范围内的损失承担赔偿责任。在收入确认时，对应的成本还是一个未知数。因此，财产保险公司的会计核算要做到全面反映保险公司的经营状况和相应的责任，就有其独特的核算方法。而最能代表财产保险公司核算特点的就是各项准备金的核算，这些准备金就是保险公司为保障对被保险人的赔偿能力而准备的资金。准备金的正确核算是确保会计信息真实性的前提，保险准备金的提取直接关系到保险的损益情况，也直接关系到保险公司的偿付能力是否充足。

我国保险公司会计制度中规定的财产保险准备金包括未到期责任准备金、长期责任准备金和未决赔款准备金。国际上财产保险的准备金还有多种分类方式，主要包括：

1、对于未到期责任所计提的准备金（未赚保费准备金），主要涉及的概念包括：未赚保费准备金（unearnedpremiumreserve,简称UPR，也称为未到期责任准备金）、延迟获得成本(deferredacquisitioncosts,简称DAC)、附加未到期风险准备金（additionalunexpiredriskreserve,简称AURR）。

2、意外事故准备金，主要涉及的概念包括：巨灾准备金(catastrophereserves)、平衡赔付准备金(claimsequalizationreserves)。

3、已赚保费的准备金，主要涉及的概念包括：已报告赔案准备金(notifiedoutstandingclaims)、已发生未报告赔案准备金(incurredbutnotreportedclaims,简称IBNR)、已发生未充分报告赔案准备金（incurredbutnotenoughreportedclaims,简称IBNER）。

财产保险准备金不同于资产项下的风险准备和跌价准备，它不是为资产的贬值所做的准备，而是公司的负债，是对被保险人的负债，因此，也被称为保单负债或技术负债。准备金，尤其是赔款准备金的核算具有很大的主观性。由于保险事故的发生是无法事先预料和确定的，因此赔款的发生也是无法事先确定的，因此对被保险人的赔偿责任就是一个估计的数字。虽然保险事故的发生是无法事先确定的，但通过对历史数据的分析，可以对风险发生的概率进行统计，并由此确定保单的费率。在计算准备金时也是根据历史数据进行分析计算，确定准备金的金额。对历史数据的计算和分析可以有不同的方法，方法的选择就是保险公司管理人员根据经验所做的主观判断。因此，保险准备金相对于其他财务项目有着更大的主观性。

随着世界经济一体化进程的加快，各国间的经济关系也越来越密切。中国加入WTO之后，我们的企业是否已经们心自问，一切都准备好了吗？进入WTO必将促进我国与其他国家及地区之间的经济贸易和经济合作的迅速发展。财会部门作为企业经营管理的核心，如何在外币资金的取得、运用以及有效的管理中发挥重要作用，这对于我们财务人员提出了新的要求和课题。外汇风险防范是外币资金管理中的重要内容之一，良好的外币资金管理不仅可以避免风险，还可以优化企业的资产结构和质量。所以外币风险防范在企业的日常经营管理和财务管理中占着重要位置。

实事上，外汇风险的产生与消失直接反映在会计的“汇兑损益”帐户中，同时也可导致企业资产的流入或流出。汇兑损益是在持有外币货币性资产和负债期间，由于外币汇率变动而引起的外币货币性资产和负债的价值发生变动所产生的损益。企业在木同经营情况下，汇兑损益对其实际影响也不同。我们将企业分为三大类：第一类为产品出口型企业（产品出口率在70％以上），第二类企业为内销主导型，第三类企业为内外销比例各在50％左右。

1．第一类企业由于其产品大部分外销，外销的产品收入为外币。如果其外币货币性资产和负债基本相当时，除出口收汇外币种类与外汇负债货币种类不同可能产生外汇风险外，外汇汇率的变动对企业的影响是比较小的；如果外币货币性资产余额与外币负债余额之差相差悬殊时，则期未有较大数额的汇兑损益进行调整。在汇兑收益时，企业的经营利润增加，并要承担支付所得税的义务从而产生现金流出；在汇兑损失时，经营利润减少，但可以为企业节约所得税的现金流出。总而言之，在这种情况下，不论是汇兑损失还是汇兑收益，并不能构成对企业的实质性的影响，因为企业出口收到的是外汇，偿还外币债务也是使用外汇，而不需要用人民币兑换成外币再偿还债务。故企业承担的外汇风险是非常小的。但是，如果本位币与外币的市场汇率下跌时，将外币兑换成本位币时，将产生实质性的损失。

2．第二类企业的产品主要是内销，外汇债务一般是由外汇设备投资、技术引进或是生产中的材料等是用外汇进口而形成的。这类企业的产品销售收入主要为人民币，而其相当一部分债务必须用外币资金来偿还，由于企业没有外汇收入或仅有少量的外汇收益，要支付外汇债务必须用人民币兑换成外币再偿还债务。当债务外币汇率上升时，使用人民币的兑换成本也相应地增加；反之，兑换成本下降。在这种情况下，月末对外币货币性资产和负债进行汇率调整后的人民币余额，比较真实地反映了外汇资产和外汇负债的市场价值，充分体现了期求汇兑损益调整的必要性；同时，在外汇汇率变动幅度较大时，企业所面临的风险也很大。

3．第三类企业的产品内外销比例在50％左右，这类企业只要能把握好外汇资产和外汇负债基本平衡，不论市场的外汇汇率如何变动，企业始终保持较小汇兑损益调整，这样外汇风险也就变得很小。但这类企业由于实际情况不同，在外汇业务具体操作上有一定的难度。

在众多涉外企业的经营活动中，如何避免或减小外汇风险已成为日常管理工作中的一项重要内容。而这一管理过程就是通过对影响外汇汇率因素的分析和预测，采取相应的措施，从而达到避免外汇风险的目的。外汇风险可以分为交易风险、会计风险和经济风险。

随着2006年10月27日我国最大的国有商业银行——中国工商银行的A+H股的发行，到目前为止，作为我国银行业主体的四大国有商业银行已有三家上市，而农行的上市计划也在酝酿之中。商业银行上市有助于银行公司治理的健全，尤其是上市公司的信息披露机制大大强化了商业银行内控机制的建设。但是上市商业银行信息披露面临的诸多问题与风险也需要引起银行及其管理层的高度关注。其中，上市银行非经常性损益披露问题便是其重点问题之一。因为经常性利润是投资分析的数据基础，也是获得长期收益的源泉。所以，如果能够对上市公司“经常性损益”和“非经常性损益”在财务报告中如实披露，对于提高报表质量、提高会计信息的有用性具有积极的推动作用。同时，对上市公司利用调节非经常性损益的方式粉饰报表、操纵利润也起到抑制作用。本文对照证监会的相关法规，通过国内外非经常性损益信息披露制度的对比，对我国上市银行非经常性损益信息披露中存在的一些问题作一探讨。

一、关于非经常性损益的界定及披露

在国外，对非经常性损益的界定是以非经常性项目为基础，即非经常性损益是因非经常性项目而产生的损益。如美国会计准则委员会在1973年的第30号意见书中将非经常性项目定义为：非正常和非经常的交易或者事项。非正常是指考虑企业经营的环境，交易或者事项具有高度的异常性，而且与企业正常和典型的活动明显不相关或者仅仅偶然相关；非经常是指考虑企业经营的环境，在可预见的未来不能合理的预计交易或者事项的发生。英国会计准则委员会在1992年颁布了第3号财务报告准则(FRS3)。FRS3将非经常性项目定义为：具有高度异常性的交易或事项，该项目由企业日常业务以外的交易或事项产生。并且预计不会再发生。国际会计准则在1993年的第8号国际会计准则(IAS8)中规定非经常性项目是指企业正常活动之外的交易或事项所产生的盈利或损失，因此不期望会经常或定期发生的。2004年1月，我国证监会在的《公开发行证券的公司信息披露规范问答第1号——非经常性损益》(修订)中，对非经常性损益的涵义重新进行了界定：非经常性损益是指公司发生的与经营业务无直接关系，以及虽与经营业务相关，但由于其性质、．金额或发生频率，影响了真实、公允地反映公司正常盈利能力的各项收入、支出。并列举了14项应包括在非经常性损益中的项目。可以看出，中外对于非经常性损益的界定标准是有所区别的。美国、英国和国际会计准则对于非经常性项目的界定的基本标准是该项交易或事项的性质以及发生频率。相比而言，我国证监会的标准则要宽松一些，并且让上市公司有操作的余地。

从披露形式上看，美国对于非经常性损益的披露是在表内进行的，即在损益表里单独列示非常项目税后利得和损失。英国则规定在损益表里单独列示非常收益、非常费用、非常损失、非常损益的所得税。我国证监会从1999年开始要求各上市公司在年报中增加非经常性损益的披露。而在我国损益表中，则没有明确将非经常性损益予以单独列示。2005年证监会的《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第2号<年度报告的内容与格式>》(2005年修订)要求：(1)因会计政策变更及会计差错更正等追溯调整以前年度会计数据的，应同时披露调整前后的数据；(2)披露以报告期扣除非经常性损益后净利润为基础计算的加权平均净资产收益率；(3)在年度报告摘要的“会计数据和业务数据摘要”部分以表格的形式提供截至报告期末公司前三年调整后的主要会计数据和财务指标，并以表格的形式列示各非经常性损益项目的内容和金额。《公开发行证券的公司信息披露规范问答第1号——非经常性损益》(2004年修订)要求公司在招股说明书、定期报告以及申请发行新股材料中对非经常性损益项目内容及金额予以充分披露。

从实践情况看，我国上市银行非经常性损益信息披露中存在以下一些问题：

1．披露模糊。上市银行年报披露状况普遍过于模糊笼统，只是简单地照搬了利润表中相关科目的数据。有的没有按照证监会的要求分项披露非经常性损益的性质和金额以及非经常性损益所得税扣除数，有的只是简单地披露了营业外收入和营业外支出两个大项的数据，并未披露营业外收支的具体内容和每一小项的交易数据，而“营业外收支”项目包括债务重组损失、处置固定资产损益、固定资产盘盈盘亏、非货币性交易损益、固定资产无形资产减值准备等多个项目。显然，一个笼统的汇总数据是难以使报表阅读者从中获取有用信息的。2．披露口径不统一。尽管证监会在《公开发行证券的公司信息披露规范问答第1号——非经常性损益》(2004年修订)中以列举法指出了14项属非经常性损益的交易事项，但在操作时银行仍有理解上的差异。如：非经常性损益项目未扣除所得税影响数，有的银行将“己核销贷款转回数”计入经常性损益，有的则计入非经常性损益，有的将“营业外收支净额”全部归为非经常性项目，未从营业外收支中剔除按会计制度正常计提的固定资产、无形资产和在建工程减值准备，而有的公司又将其不归为非经常性项目，等等。

编者按：本文主要从金融资产确认差异比较；金融资产计量差异比较；金融资产确认与计量存在的问题及改进建议进行论述。其中，主要包括：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产、交易性金融资产是衍生金融资产、初始计量、交易性金融资产持有的目的通常是短期获利、后续计量、公允价值变动可认为是暂时性、持有至到期投资以摊余成本进行后续计量、金融资产减值、金融资产重分类、存在的问题、对相同内容的处理方法各异、公允价值计量容易成为利润操纵的工具、改进建议、三类金融资产都是企业对外投资的方式、将未实现的利得和损失暂不计入当期损益等，具体请详见。

【摘要】企业会计准则对金融资产按金融工具属性进行了分类,各类金融资产在具体会计处理上存在着明显的差异。本文针对各类金融资产从确认和计量方面进行比较,分析差异产生的原因,对金融资产会计处理上存在的问题提出了建议。

【关键词】金融资产;公允价值;金融资产减值

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》首次提出“金融资产”这一概念,按金融工具的属性进行了分类,使得分类更为详细,更符合管理要求。金融资产除包括传统的现金、银行存款、其他货币资金之外,《准则》将按管理目的将金融资产分为四类:以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产;持有至到期投资;贷款和应收款项;可供出售金融资产。其中除贷款和应收款项外,其余均属于证券类金融资产。三种证券类金融资产在具体核算上存在着明显的区别之处,处理时比较容易混淆。本文就各种金融资产核算的不同之处作一比较分析。

一、金融资产确认差异比较

(一)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产