税事实行为范文10篇

论文关键词：税事实行为税收法定竞合

论文摘要：税收法定主义是税法最重要的基本原则，税收法律关系的产生、变更和消灭，应当完全由税法加以规定。私法主体在进行经济活动时，无论其是否有纳税的本意，只要其行为或其经济结果符合课税要素，就必然引起税收法律关系的产生。本文认为，税事实行为具有权利义务效果法定性、客观性、竞合性、客观上的设权性、是事实构成行为等特征。税事实行为虽然多为其他法律部门尤其是私法部门的行为，但是，该行为在私法上的效力状况一般不会对税收法律关系产生影响。对于同一行为，私法上的评价和公法上的评价因公法与私法的价值目标不同而各异。

行为理论是大陆法系一个重要的法学理论，税法行为理论也应该是税法学中的一个重要的范畴。但就笔者掌握的资料来看，两大法系虽然在具体的税行为研究方面成果颇多，但对税行为理论的系统研究很少。缺少对税行为的系统论述，不能不说是传统税法学理论的一大缺憾。本文尝试对引起税收法律关系产生、变更、消灭的税法事实行为(本文下称为税事实行为)的特点进行研究和阐述，以期抛砖引玉，求教于同仁。

一、税事实行为之界定

(一)税事实行为的涵义

参考法理学对事实行为的定义，本文将税事实行为界定为：行为人不具有设立、变更或消灭税收法律关系的意图，但依照税法规定客观上能引起税法法律后果的行为。由于税法中采税收法定主义原则，不存在依据当事人意思发生税收法律效果的可能性，所以引起税收法律关系发生的行为是税事实行为。本文所称税事实行为，是指纳税主体的行为，该种行为一般而言是私法上的行为，这种行为会导致税收法律关系的产生。

论文关键词：税事实行为税收法定竞合

论文摘要：税收法定主义是税法最重要的基本原则，税收法律关系的产生、变更和消灭，应当完全由税法加以规定。私法主体在进行经济活动时，无论其是否有纳税的本意，只要其行为或其经济结果符合课税要素，就必然引起税收法律关系的产生。本文认为，税事实行为具有权利义务效果法定性、客观性、竞合性、客观上的设权性、是事实构成行为等特征。税事实行为虽然多为其他法律部门尤其是私法部门的行为，但是，该行为在私法上的效力状况一般不会对税收法律关系产生影响。对于同一行为，私法上的评价和公法上的评价因公法与私法的价值目标不同而各异。

行为理论是大陆法系一个重要的法学理论，税法行为理论也应该是税法学中的一个重要的范畴。但就笔者掌握的资料来看，两大法系虽然在具体的税行为研究方面成果颇多，但对税行为理论的系统研究很少。缺少对税行为的系统论述，不能不说是传统税法学理论的一大缺憾。本文尝试对引起税收法律关系产生、变更、消灭的税法事实行为(本文下称为税事实行为)的特点进行研究和阐述，以期抛砖引玉，求教于同仁。

一、税事实行为之界定

(一)税事实行为的涵义

参考法理学对事实行为的定义，本文将税事实行为界定为：行为人不具有设立、变更或消灭税收法律关系的意图，但依照税法规定客观上能引起税法法律后果的行为。由于税法中采税收法定主义原则，不存在依据当事人意思发生税收法律效果的可能性，所以引起税收法律关系发生的行为是税事实行为。本文所称税事实行为，是指纳税主体的行为，该种行为一般而言是私法上的行为，这种行为会导致税收法律关系的产生。

第一条为加强对税务机关和税务人员征收管理和执法行为的监督检查，依法依纪查处征收管理和执法中的违法违纪行为，制定本办法。

第二条本办法所称一案双查，是指在查处纳税人、扣缴义务人（以下简称纳税人）税收违法案件中，对涉案税务机关或税务人员违法违纪行为进行调查，并依照有关规定追究税务机关或税务人员的责任。

一案双查由稽查部门和监察部门按照职责分工实施。稽查部门负责检查纳税人税收违法行为，监察部门负责调查税务机关和税务人员违法违纪问题。

第三条税务机关在下列情况下，实行一案双查：

（一）稽查部门在检查中发现税务机关或税务人员失职渎职、滥用职权、贪污受贿或者利用职权侵犯公民权利等，涉嫌违法违纪的；

（二）举报纳税人税收违法行为，同时举报税务机关或税务人员违法违纪并且问题严重，线索具体的；

第一条为加强对税务机关和税务人员征收管理和执法行为的监督检查，依法依纪查处征收管理和执法中的违法违纪行为，制定本办法。

第二条本办法所称一案双查，是指在查处纳税人、扣缴义务人（以下简称纳税人）税收违法案件中，对涉案税务机关或税务人员违法违纪行为进行调查，并依照有关规定追究税务机关或税务人员的责任。

一案双查由稽查部门和监察部门按照职责分工实施。稽查部门负责检查纳税人税收违法行为,监察部门负责调查税务机关和税务人员违法违纪问题。

第三条税务机关在下列情况下，实行一案双查：

（一）稽查部门在检查中发现税务机关或税务人员失职渎职、滥用职权、贪污受贿或者利用职权侵犯公民权利等，涉嫌违法违纪的；

（二）举报纳税人税收违法行为，同时举报税务机关或税务人员违法违纪并且问题严重，线索具体的；

摘要：我国税务中介机构的发展经历了从普遍制度到注册税务师制度的选择。在注册税务师制度下，注册税务师可以出具涉税鉴证证明。目前，对涉税鉴证证明的认识尚不明晰，如何保证涉税鉴证证明的客观性是注册税务师行业健康发展的关键。本文在探讨涉税鉴证证明性质的基础上，建议从行业自律、完善纳税人举证责任、加强国家行政机关的监控等方面完善制度设计，确保税务中介机构涉税鉴证证明的客观化。

TOensuretheobjectivityoftaxationcertificatemadebytaxagency

Abstract:InChina,CCTAsystemisinsteadofactingasagentuniversalyafterthedevelopmentoftaxagency.UnderCCTAsystem,CCTAcouldgiveoutthecertificateoftaxaffairs.Atpresent,becauseofthelackrecognizeofthiscertificate,itisimportanttoensuretheobjectivityoftaxationcertificateforthedevelopmentofCCTA.Inthisthesis,basedondiscussingthecharacteroftaxcertificate,theauthorsuggestedsuggesteditisbesttoensuretheobjectivityoftaxationcertificatebypractitioners''''self-discipline,taxpayers''''onusprobandiandenhancingcontrolofgovernmentandadministration.

我国税务中介机构的发展经历了从普遍制度到注册税务师制度的选择。前者从文本意义上肇始与《中华人民共和国税收征收管理法》以及实施细则的颁布与施行。尽管上述两个规范性文件并没有说明当时的税务制度究竟是普遍制度还是个别制度，但是从以后颁布的相关规范性文件来看，我国实际上向实行税务中介机构普遍制度迈出了关键的一步。1993年《国务院批转国家税务总局工商税制改革实施方案的通知》中明确规定：“普遍推行税务制度以后，税务机关的主要力量将转向日常的、重点的税务稽查，建立申报、、稽查三位一体的税收征管格局，同时辅之以对偷逃税行为进行重罚的办法。”可见，当时的制度选择是将税务作为税收征管格局的重要一极而存在的，其原因是“在我国实行税务制，是社会主义市场经济发展和加强税收征收管理的客观要求，也是提高税收征管管理质量，推进依法治税，维护纳税人合法权益的需要。特别是实行新税制以后，全面推行税务制度已成为税收征管改革的一项重要任务。”[1]

毋庸质疑，我国当时实行税务制度有着非常重要的制度意义和操作意义。从制度层面而言，税务制在开了在税收征纳关系中引进税务中介机构的先河，对于强化国家的税收管辖权、保护纳税人的合法权益有着非常重要的指引作用；从操作层面而言，税务制度的实行对于各级税务机关规范税收征纳程序的执行、保证国家税收及时入库有着很重要的意义，同时，在客观上也确实起到了促进新税制推行的作用。然而，随着新税制仓促出台的税务制度并没有达到制度设计的“普遍”程度，直到现在，纳税人接受税务仅仅只有不到2%。大量存在的公有制企业并未能走出保姆式服务的误区，良莠不齐的税务队伍似乎难以承担“普遍”的重任。

我国税务中介机构的第二次制度性调整以注册税务师制度的建立为标志。1996年人事部、国家税务总局印发了《注册税务师资格制度暂行规定》，建立了税务的职业准入制。但是税务普遍制度并没有得到摈弃，税务中介机构服务的范围、形式、权利义务、责任和在国家税收管理中的地位、作用并没有实质改变。1997年的征管机制改革伴随着的是税务中介机构制度的重大调整，这次改革的主要目的是“以申报纳税和优质服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收、重点稽查。”[2]可以这样说，这次改革放弃了将税务作为税收征管体系中的重要一极的思想，注册税务师制度得以正式确立。

一、我国现行税务行政复议制度的主要问题

（一）申请审查抽象行政行为操作困难

第一，法律规定了对抽象行政行为申请审查的限制条件。只有对规章以下的规范性文件才可申请审查；向行政复议机关提出对“规定”的审查申请，以对具体行政行为的复议申请为前提；一并向行政复议机关提出对抽象行政行为的审查申请，应当是认为抽象行政行为不合法，而非不适当。第二，税收规章与“规定”（《行政复议法》称“规章以下规范性文件”）实质上的区分标准相对模糊。第三，纳税人获取规范性文件的渠道淤滞，不能有效监督抽象行政行为。第四，赋予税务管理相对人对抽象行政行为一并申请审查的权利，无疑对包括税务部门在内的行政部门制定规范性文件提出了更高要求，而行政部门对此态度消极。

（二）对征税行为的复议附加了限制条件

现行《税收征管法》不仅规定了复议前置，而且对复议前置附加了先行纳税或提供相应担保的限制条件。这不仅不符合行政复议的便民原则，而且有可能因此剥夺纳税人申请法律救济的权利。如果税务机关的征税行为确属违法，而当事人又因税务机关征税过多或遇到特殊困难或税务机关所限定的纳税期限不合理而无力缴纳（或提供相应担保），复议势必无法启动。当事人受到不法侵害后既不能申请复议，也无法直接向法院起诉.显然是对当事人诉权的变相剥夺。

（三）对与税款相关的非纳税争议，实践中复议标准不一

一、我国现行税务行政复议制度的主要问题

（一）申请审查抽象行政行为操作困难

第一，法律规定了对抽象行政行为申请审查的限制条件。只有对规章以下的规范性文件才可申请审查；向行政复议机关提出对“规定”的审查申请，以对具体行政行为的复议申请为前提；一并向行政复议机关提出对抽象行政行为的审查申请，应当是认为抽象行政行为不合法，而非不适当。第二，税收规章与“规定”（《行政复议法》称“规章以下规范性文件”）实质上的区分标准相对模糊。第三，纳税人获取规范性文件的渠道淤滞，不能有效监督抽象行政行为。第四，赋予税务管理相对人对抽象行政行为一并申请审查的权利，无疑对包括税务部门在内的行政部门制定规范性文件提出了更高要求，而行政部门对此态度消极。

（二）对征税行为的复议附加了限制条件

现行《税收征管法》不仅规定了复议前置，而且对复议前置附加了先行纳税或提供相应担保的限制条件。这不仅不符合行政复议的便民原则，而且有可能因此剥夺纳税人申请法律救济的权利。如果税务机关的征税行为确属违法，而当事人又因税务机关征税过多或遇到特殊困难或税务机关所限定的纳税期限不合理而无力缴纳（或提供相应担保），复议势必无法启动。当事人受到不法侵害后既不能申请复议，也无法直接向法院起诉.显然是对当事人诉权的变相剥夺。

（三）对与税款相关的非纳税争议，实践中复议标准不一

一、我国现行税务行政复议制度的主要问题

（一）申请审查抽象行政行为操作困难

第一，法律规定了对抽象行政行为申请审查的限制条件。只有对规章以下的规范性文件才可申请审查；向行政复议机关提出对“规定”的审查申请，以对具体行政行为的复议申请为前提；一并向行政复议机关提出对抽象行政行为的审查申请，应当是认为抽象行政行为不合法，而非不适当。第二，税收规章与“规定”（《行政复议法》称“规章以下规范性文件”）实质上的区分标准相对模糊。第三，纳税人获取规范性文件的渠道淤滞，不能有效监督抽象行政行为。第四，赋予税务管理相对人对抽象行政行为一并申请审查的权利，无疑对包括税务部门在内的行政部门制定规范性文件提出了更高要求，而行政部门对此态度消极。

（二）对征税行为的复议附加了限制条件

现行《税收征管法》不仅规定了复议前置，而且对复议前置附加了先行纳税或提供相应担保的限制条件。这不仅不符合行政复议的便民原则，而且有可能因此剥夺纳税人申请法律救济的权利。如果税务机关的征税行为确属违法，而当事人又因税务机关征税过多或遇到特殊困难或税务机关所限定的纳税期限不合理而无力缴纳（或提供相应担保），复议势必无法启动。当事人受到不法侵害后既不能申请复议，也无法直接向法院起诉.显然是对当事人诉权的变相剥夺。

（三）对与税款相关的非纳税争议，实践中复议标准不一

一、规范税收执法文书

税务文书是税务机关为规范征纳双方税务法律行为和法律责任，依法制作的具有法律效力或法律意义的专用凭证和书面证明。作为一种具有法律效力的书面凭证，税务机关在税务行政执法中会大量地、频繁地使用，同时也最容易忽视细节，须从文书的设计、选用、制作、送达等诸环节加以规范。

（一）文书设计要统一规范。文书设计要适应两种需要：一是从法治、规范、效率的原则出发，设计制定统一、规范的税收征管执法文书，以适应新的征管模式的需要，并及时加以补充修订。二是文书主要内容的设计，应充分应用税务代码，文书种类、使用概念和使用方式等方面的设计应适应信息化管理和不同行政处罚适用程序的需要。

（二）文书选用要准确无误。税务文书的种类很多，选择使用文书必须准确、无误。文书选择必须与执法行为、执法程序、执法事实相符。《征管法实施细则》规定的税务文书主要有9种，加上《税务行政复议规则（暂行）》规定和税务行政许可等适用的文书有30多种。这些文书都有具体的法定适用对象、适用环节和适用情形，必须根据具体执法事实、情形，选择相应的、准确的税务文书，保持执法行为、程序、事实和税务文书的一致性。

（三）文书制作要仔细严谨。文书制作直接反映税务机关和税务人员的执法水平。一是文字要严谨。制作填写式税务文书应首先熟悉、了解全部栏目以及各栏目中该填写的内容，不能漏填错填，摘要填写简明扼要、完整准确。制作叙述式税务文书，文字要规范、严谨，援引法律依据要正确、具体，做出的结论或意见要准确、明了，既要叙述事情的过程，又要分析判断，讲明道理。二是数据要准确。税务文书中的数据包括日期、税额、罚款以及相关数据间的逻辑关系等。制作税务文书的日期必须准确、无误，不得遗漏，有些文书还应当填写具体时间；按照法定程序制作的文书，其间隔日期还必须符合法定期限。各项目数额之间的逻辑关系必须吻合，大小写一致。数据书写应工整、规范、符合撰写要求。三是手续要完备。税务文书制作完毕经核对无误后，制作人、审批人须手写签名。只有各项内容齐全、手续完备的税务文书，才能送达。

（四）文书送达要合法有效。送达税务文书必须按照法定方式、对象和手续进行。一是必须按法定方式送达。《征管法实施细则》法定的送达方式有5种，即：直接送达、留置送达、委托送达、邮寄送达和公告送达。在选择送达方式时，应视受送达人的具体情形，选择恰当、有效、快捷的方式。二是必须送给法定对象。税务文书的送达人、受送达人必须是法定、特指的对象。按照有关规定，送达人必须具有税务行政执法资格，且须2人（含2人）以上负责送达；受送达人是公民的，应当由本人直接签收；本人不在的，交由其同住成年家属签收；受送达人是法人或者其他组织的，应当由法人的法人代表、其他组织的主要负责人或者该法人、组织的财务负责人、负责收件的人签收。受送达有人的，可以送交人签收。当法定代表人不在时，应该与财务负责人或负责收件的人取得联系，并由其签收文书，以此来保证文书送达的合法性。三是必须履行法定手续。送达税务文书必须使用《送达回证》，做到“一书一证”。《送达回证》由送达人写明送达文书名称、送达时间、送达地点并签名后，交由受送达人或规定的其他签收人签名或盖印并记明收到日期。当受送达人拒绝签收文书时，送达人应当邀请社区、居委会、村组等基层组织代表或其他人员到场，说明情况，在《送达回证》上注明拒收理由和日期后，交被邀请的见证人注明身份并签名或盖章，以明晰送达人、受送达人及见证人的责任，维护和保障税务文书的法律效力。

一、跨国公司税收行为分类

德勤会计师事务所高级税务咨询师宋宁认为跨国公司的避税行为有三种：第一是符合国家立法意图的避税；第二种是利用国家政策的避税，但该种行为虽不为法律所支持，但也不明显违反法律之规定；第三种即为非法的避税，包括了非法的转移定价等行为。北京大学税法专家刘剑文教授将跨国公司的避税行为分为两类：合法的税务筹划或税务安排行为以及非法的避税行为。前者税务筹划或税务安排行为是在法律范围内的合法行为或至少由于其本身不具有非法性，因此无可罚的前提基础。税务筹划或税务安排既包括税法所鼓励的税务安排行为也包括税法虽然不鼓励但也未明确禁止的行为。其中税法不鼓励但也未明确禁止的行为相当于上文所称的中性行为，即“法无明文”的行为。一般意义上的避税(税务筹划或税务安排)就是指这种不应当接受税法苛责的中性行为。但是，正是由于避税这个概念的混用使得一些非法的逃税行为也批上了合法的外衣冠冕堂皇地称着为税务筹划或合法避税。这些行为即属于本文所称的非法避税行为从实质上触犯了我国的税法，但却一直被理所当然地认为是一种合法的避税或税务筹划行为。由此可见，简单地将跨国公司转移定价及资本弱化或滥用税收协定等行为认定为中性的避税的观点缺乏必要的法律支持。笔者认为一种行为是否属于违法行为应当严格按照现有的法律法规的规定进行。依据现有法律法规跨国公司的涉税行为大致可以分为以下几种：

第一是跨国公司合法的税收行为。所谓跨国公司合法税收行为是指跨国公司严格按照法律的规定行使权利和履行纳税义务，即严格按照我国现行有效法律法规所做出的行为。应当指出，依照我国的现行税法体制这里的法律包括了全国人大及其常委所通过的法律及国务院颁布的行政法规和国务院部门所制定的部门规章，同时也包括地方性法规和规章等具有效力的法律性文件。跨国公司按照这些法律的规定所为的涉税行为属于合法行为，在立法未改变前国家应当予以肯定。

第二种划分即处于合法与非法之间的行为。从法理学的角度来看，这相当于一种中性行为。即“法无明文”的行为。这种中性行为处于法律调整的范围之外，既没有得到法律允许但亦不为法律所禁止的行为。因此它既不属于合法行为，也不属于违法行为，故在法律性质上称其为“中性”。详言之该中性行为无论其产生于何种出发点，因其属于企业未能落入现有法律所调整的范围因此不应当做出否定性判断。

跨国公司第三种行为：非法逃避税收法律义务的行为。在实践中这种行为有着极为复杂的表现形式。传统观点否定避税行为的不法性就是将该避税行为的产生一概归究于法律漏洞。事实上问题集中在第二种避税行为与第三种避税行为的界限上，即何种行为是中性避税行为，何种行为又应当被认定为是逃税。诚然，由于法律立法技术的限制及法律本身的缺陷所导致的不利后果的确不应当由当事人予以承担。但，何谓避税?是否跨国公司的所有涉税行为都可以为此避税行为所包含，显然答案是否定的。

鉴于此，以跨国公司最常使用的转移定价为例，我们有必要借助税法基本原理及其它一些基本原则和对我国税法框架下的跨国公司避税问题进行进一步的探讨以确定其法律性质。二、跨国公司避税行为性质——以转移定价为视角