消费税改革论文范文

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论文关键词：燃油税改革的分析

 

自1994年起，人们期待已久的燃油税改革历经十四年“千呼万唤始出来”。这是当前我国税制改革中继增值税转型改革后出台的又一项重大举措，对社会许多行业及人们的生活将产生重大影响，但对委属企业经济指标的影响不明显。

一、 燃油税改革基本内容

2008年12月18日国务院印发了《关于实施成品油价格和税费改革的通知》。通知决定自2009年1月1日起实施成品油税费改革，取消原在成品油价外征收的公路养路费、航道养护费、公路运输管理费、公路客货运附加费、水路运输管理费、水运客货运附加费等六项收费，逐步有序取消政府还贷二级公路收费；同时，将价内征收的汽油消费税单位税额每升提高0.8元，即由每升0.2元提高到1元；柴油消费税单位税额每升提高0.7元，即由每升0.1元提高到0.8元；其他成品油消费税单位税额相应提高。

燃油税改革就是将现有的养路费转换成燃油税，实行“捆绑”收费。这种燃油税制实质上是通过将养路费“捆绑”到油价上，将每辆汽车要交的养路费转换成税费，在道路等公共设施日益成为一种稀缺资源的大背景下，更多地体现了“多用多缴，少用少缴”的公平原则。它利用税收杠杆引导燃油消费者节能减排，达到环境保护的目的，于国于民是利大于弊的好事情。

二、关于燃油税的税负及征收问题

1、燃油税占汽油零售价34.6%

目前，世界发达国家已经普遍实施燃油税。美国对汽油征收30%的燃油税，英国税率是73%项目管理论文，日本税率是120%，德国税率是260%，法国税率是300%。我国周边国家和地区燃油税税负大体为40%左右，韩国、印度、新加坡、俄罗斯、中国香港和澳门的汽油零售价格中燃油税所占比重分别为31.5%、52.1%、26.1%、44.2%和39.3%。

我国成品油消费税改革后，税在汽油和柴油零售价格中所占比重将分别达到34.6%和30.7%，仍低于周边国家和地区燃油税税负的平均水平。

2、燃油税通过生产环节征收

目前我国90%以上的成品油是由中国石油和中国石化两大集团生产的，燃油税通过生产环节征收，纳税人和税源相对集中，可以降低征纳成本。如果在批发和零售环节征收，核算比较复杂，同时容易造成税收大量流失。

此外，在生产环节征收成品油消费税，还可以促进中央与地方政府理顺分配机制。成品油消费税是从原属于地方收入的养路费等转化而来的，改革后先作为中央税，再通过财政转移支付将收入分配给地方，有利于进一步规范政府收入行为，加强监管，保证成品油消费税收入专款专用。

3、燃油税从量征收多用多缴

从国际来看，燃油税的征收方式通常有两种：一是从量征收，二是从价征收。从量征收，由所使用燃油的量多少来决定，使用量大的，自然需要多缴，如美国、加拿大等国；而从价征收，即以现有成品油价格为基准按一定的比例征收，并根据油价变动而浮动，如德国。

这次税费改革采取从量征收主要是为了形成税收与油品价格变动没有直接关系，只与用油量多少直接关联的机制，而且成品油消费税从量征收比较简便站。

三、燃油税改革对四大行业的影响

2009年1月1日，《成品油价税费改革方案》将开始实施，对与此相关的汽车运输、石油化工、汽车、航空航运等四大行业影响各不相同。

1、汽车运输业：费用明显降低

燃油税改革对汽车运输业而言，将减少公路养路费、公路运

输管理费、公路客货运附加费三项费用支出，大幅度降低运输成本。以河北省一辆25吨的货车为例，每月每吨养路费190元，养路费月支出4750元；公路运输管理费、公路客货运附加费每月1500元左右，三项费用合计6千余元，全年可降低费用7-8万元。

2、石油化工: 炼油毛利由亏转盈

由于国家和地方都没有含税油的总量数据,石油商通常会减少含税油量而增加非含税油量。这样项目管理论文，本来随着国际油价的下降而相应下调的国内成品油价格，有很大一部分实际上保住了原来高价位,燃油税改后，两大石油集团业绩会比大家预期的要好。同时,推进成品油价改,有利于长期理顺价格机制。2009年国内炼油毛利将从-752元/吨上升至68.7元/吨以上，实现扭亏为盈。银河证券认为,因为燃油税改革的推出将上调中国石油2009年业绩至1.05元，上调中国石化2009年业绩预测至0.65元,。

3、汽车业: 小排量受益大

2008年前5个月，国产越野车销量同比增长39.72%，进口越野车更是增势迅猛。缺乏税收等经济调控手段正是高油价背景下“耗油大车”仍大行其道的原因。而燃油税的推出，行业对于中小排量车型、柴油车型以及新能源汽车的研发与生产将有所倾斜，也将给一些具有先进动力技术的生产企业带来空前的机遇。

这里需要特别指出的是，对于拥有家庭轿车的私家车主而言，在考虑税费支出时可以计算税费平衡点的行驶里程。改革后按河北省标准，每月可减少养路费支出105元，年节约1260元。由于每升汽油增税0.8元，按百公里耗油量10升测算，税费平衡点为每月行驶1312.5公里，即月行驶超过1312.5公里，燃油税大于养路费;月行驶不超过1312.5公里，燃油税小于养路费，与改革前相比费用减少。

4、航空航运业:直接影响有限

对航运业而言,船舶使用的成品油主要是船用燃料油和柴油。船用燃料油为动力油,而柴油主要用于船舶发电,两者的比例约为9:1。根据目前情况,船用燃料油征收燃油税的可能性不大,而柴油由于占比较低,其价格上涨对上公司业绩影响不大。

对航空业而言,由于航油不属于燃油税征收范围,故开征燃油税对航空业没有影响。考虑到航油占航空公司总成本的比例已高达40％,随着国内航油价格的下调，将有利于缓解航空公司经营压力,对航空公司形成利好。

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关键词：十二五，税制改革，财政

 

一 “十二五”时期我国财政税收发展的背景和要求

1我国在“十一五”时期税制改革取得的成就

到“十一五”时期结束，我国在税制方面基本统一，在这一时期的税制改革不亚于1994年的税制改革。例如在税制改革中：增值税从生产型向消费型进行了彻底转型；成品油税（即燃油税）纳入了消费税，从实施的效果来看，该方法是十分成功的；出口退税中，解决了很多历史欠账问题等等，这些都表明我国的税制改革在“十一五”期间取得了很大的成就。“十一五”期间，经济迅速增长，这同我国的税制是密不可分的，我国能在2008年的金融危机中经济迅速恢复，很大程度上依赖于税制，而且在”十一五“期间，我国的税收征管水平大大提高，有力的支撑了国家财政收入。

2目前我国税收体制的一些问题

（1） 税收收入持续高速增长

税收收入规模是衡量税收体制是否合理的一个重要指标，根据公共财政的原理，税收收入的合适规模应根据经济社会发展阶段所需的公共产品和服务所确定。过低的税收收入规模必然影响政府职能的实现和经济社会的运行。过高的税收收入规模则意味着私人部门收入规模的下降，从而影响私人投资和消费，进一步影响经济和社会的运行。近年来，我国税收收入规模持续高速增长，1995―2009年名义GDP平均增幅13.9%，而税收收入平均增幅17.9%，超出了GDP4%的增长率，税收占GDP的比重从1995年的9.9%一路上升到2009年的17.7%。我国财政收入的“超收”规模不断增大。

（2） 现有的税制结构不利于第三产业发展，不利于调节贫富差距

货物与劳务税、所得税和财产税是构成税收制度的三大主要税系。而货物与劳务税不利于调节贫富差距，而且延伸不够，不利于第三产业的发展。我国现有的个人所得税仍实行分类征收，难以综合反映个人的收入情况，也无法在费用扣除中将其合理支出充分体现，从而无法真正的对个人收入差距进行有效调节。财产税被认为具有调节贫富差距的作用，而我国在这领域仍是空白，即税收对居民财产差距的调控仍处于缺位状态。

（3） 分税制对经济发展的阻碍越来越大

1994年的分税制财税体制改革的一项重要内容便是建立一种新的中央与地方税收收入分配制度。事实证明，分税制在中央集中更多的收入加强宏观调控、调节地区间差距和调动地方发展经济的积极性方面发挥了重要的作用。然而，随着经济结构的变化，分税制的负面效应开始日益呈现。

3我国在“十二五”期间的主题同主线

我国在“十二五”期间的主题是“科学发展”，主线为“加快经济发展方式转变”。在我国，由于仍然处于社会主义初级阶段，这一基本国情决定了我国当前的首要任务仍然是发展，发展是第一要务，是解决我国所有问题的关键。

我国“十二五”期间基于这样的主题和主线，对我国的财税体制提出了三点基本要求。第一，要求财税体制更好的服务于发展。我国的财税体制要支持主题和主线，并为其服务，在巩固和扩大应对金融危机的重大成果的基础上，更好的发挥作用，“十二五”时期我国的税制要更多的专注民生问题。第二，要求加快财税体制改革。结合中国快速发展的三十年经验，改革后的中国税制，仍然要以市场经济为主，政府调控为辅。第三，要求财税体制更好的发挥职能。

二 “十二五”时期税制改革的几点看法

基于以上对我国“十二五”时期我国财税体制发展的背景和要求分析，为适应我国“十二五”期间经济发展的要求，我国的税制需要大规模的进行改革，建设中国特色社会主义税收体制，更好的服务于我国经济发展。

1“十七届五中全会” 关于我国税制改革思路

（1） 建立一个科学的税制体系。货物和劳务税、行为税和所得税三大税系在 一定意义上重构，并以财产税作为补充。目前的税种过多，有些税种存在重复性，可以合并，因此将来的税种数目会减少。

（2） 建立一个有效的税收调控体系。做好这一点首先要有一个整体设计，然后需要做好同其他财政的协调配合。该税收调控体系要更多的关注社会上的热点问题，如如何促进资源节约、环境保护，如何扩大结业和如何支持第三产业等。

（3） 建立完善的地方税制体系。建立一个有效的地方税制体系，在国际上地方税收通常以财产税为主，尤其以财产税中的房产税为主。我国地方税在这一方面还不健全，需要完善。

2“十二五”期间对我国具体税种改革的一些预测

（1）改革货物与劳务税。货物与劳务税应有利于产业结构发展和服务业发展，该税种的改革最终要缩减或以致取消阻碍第三产业发展的营业税，将营业税科目并入增值税，调整消费税的范围和税率等。但是货物与劳务税在改革中是最为困难的，我们从中可以观察到很多问题，比如增收税税率的确定问题、增值税改革是否先试点再整体进行、增值税改革后怎么划分国家和地方的征管权限等等。科技论文，财政。这些问题都是有待我们商榷和测算的。

（2）改革个人所得税。科技论文，财政。科技论文，财政。个人所得税近些年来越来越被人们所关注，由于该税种在很多方面都不合理，该税种的改革是必然的。科技论文，财政。个人所得税的模式需要改革，从分类的模式转变为综合同分类相结合的模式，当然综合是一定程度上的综合。科技论文，财政。个人所得税的征管方式和税率都需要调整。

（3）改革地方税种。在地方上我国应该继续推行“费该税”制度，例如将排污费改为环境保护税。资源税实行从价定率与从价定量相结合等，地方财政部门对此改革方式的要求较高。在资源税中，房产税的社会争议很大，因此还没有一个具体的条文出台，在未来“十二五”期间，笔者认为仍应研究推行。

三 我国的税制改革作用

基于对我国税收政策目标的认识，笔者认为新的税制改革应起到以下作用。

1税收体制改革应有助于健全财政。健全财政是财政政策有效发挥作用的基础。我国在“十一五”时期有了税收在财政中发挥作用的实践经验，在“十二五”期间，税收体制更应有助于健全财政，使得财政更好的发挥宏观调控的作用。

2税收体制改革应使税收结构更好的发挥自动稳定器的作用。税收是经济自动稳定器的主要方式，更好的发挥自动稳定器的作用，将更有利于我国经济的发展。

3新的税收体制应促进加快经济发展方式的转变。经济发展仍然是我国“十二五”时期的主题，经济发展发展方式的转变时我国当前经济发展的主要任务，新的税制必须促进与适应我国经济发展方式的转变。

4 新的税制需要完善地方税收体系。中国式土地财政对经济发展方式转变已经产生了负面影响。地方政府出于对土地出让金收入的考虑，对转变经济发展方式动力不足，也可能不利于财政政策的实施。因此迫切需要重构政府间财政关系，改变地方财政过多的依靠卖地收入的现状。

四 总结

我国在十七届五中全会提出了税制改革的思路，我们可以从中看出在“十二五”期间我国税制改革的动向，通过分析我国税制存在的问题可以看出，我们迫切要求对现有税收体制改革，以适应我国经济发展的需要。通过税制改革的一些预测，我们可以了解在税制改革中，阻力很大，问题很多，一些困难难以解决。科技论文，财政。这就要求我们努力的克服困难，解决问题。在“十二五”期间，努力实现我国经济的转型的同时，在我国税制改革上取得优秀的成绩，最终建设一项有助于健全财政，增强自动稳定器，促进经济发展方式转变与完善地方税收体系的税制。

主要参考文献：

[1]邓力平，“十二五”时期我国税收发展，税务研究，2010.10：3

[2]杨志勇，各国财政政策运用背景下的中国税制改革，税务研究，2010.10：21

[3]汪昊，对我国中长期税收体系建设的思考，税务研究，2010.10：25

[4]潘雷驰、陈爱明，浅析我国税收政策目标与税制改革的方向，税务研究，2010.10：29

[5]李思，“十二五”时期我国税制改革原则思辨，税务研究，2010.1

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内容摘要：制造业的发展在中国所造成的生态破坏、资源枯竭和环境污染已成为制约我国经济社会可持续发展的瓶颈。发展低碳循环经济，必须要着手解决制造业对环境造成的问题。本文以分析现行有关环保的税种和开征独立环境税为改革思路，提出了针对中国制造业的税收体系的设计思路。

关键词：循环经济 产品生命周期 绿色税收体系

绿色税收是“可持续发展观”理论的具体化产物，1987年，“可持续发展观”这一概念在世界环境与发展委员会的长篇报告《我们共同的未来》中被首次提出，如今已经普遍被各个国家认可和重视。“绿色税收”一词的广泛使用大约在1988年以后，《国际税收辞汇》第二版中对“绿色税收”是这样定义的：绿色税收又称环境税收，指对投资于防治污染或环境保护的纳税人给予的税收减免，或对污染行业和污染物的使用所征收的税。而近年来，随着我国进入污染事故多发期和矛盾凸显期，生态破坏、环境污染问题不断升级。随着绿色税收理论在我国的出现和应用，如何建立绿色税收制度，以保护和改善我国的环境，促进国民经济的可持续发展，已成为我国税收理论界面临的一个重要课题。

针对中国制造业建立绿色税收体系的必要性

进入新世纪，随着不断的改革和进一步开放，中国已经认识到“中国制造与中国创造”的辩证关系，在追求经济转型的目标指引下，中国的制造业必将发生变革，然而回归当下，面对着来自人口、资源、技术上的种种压力，我国的传统工业将在长时期处于重要地位，是中国经济的支撑和引擎，客观国情要求制造业要发展，可“两型”社会建设已不容许放任制造业生产。与农业和第三产业相比，工业制造业所造成的环境问题最突出，影响深度和广度最大，故在制造业中建立绿色税收体系有其必然性。笔者查阅了2002-2009年的统计年鉴，发现类似资源税、消费税、土地使用税、车船使用税、耕地占用税、城市维护建设税等几种主要与环境有关的税种的征收，数额从绝对值来看都呈上升趋势，但是从相对值来看，其合计占税收总额的比重却基本上呈现下降趋势。可见近年来，我国绿色税收的发展滞后于经济的发展，甚至出现倒退的情况，我国“绿色税收”体系与经济发展状况并不相称，因此加快绿色税收构建的工作已迫在眉睫。

通过总结分析我国现行的环境保护政策及法规，不难发现，已实施多年的排污收费制度对治理污染的作用已经大大弱化、环境税制又不能适应循环经济的要求，因此建立绿化程度高、可操作性强的环保型税收体系势在必行。绿色税收体系的设计必须符合制造业生产的基本规律即遵循贯穿产品生命周期全过程和有利于循环经济发展两条主线。循环经济应遵循减量化、再利用和资源化原则。逐步摒弃我国现存的“资源消耗高、浪费大、利用率低”的粗放型经济增长模式经济增长。

绿色税收体系在制造业产品生命周期的分阶段体现

到目前为止，我国还没有严格意义上的环境税收，但我国政府对环境问题越来越关注，但是相对于真正的绿色税收还有很大的距离。笔者认为理想绿色税收体系的建立应该从绿化现行税制和开征新的独立环境税两方面着手，从保护资源、节约能源、减少污染排放和维持生态平衡角度来进行环境税的制度设计。以外部性理论为依据，使制造业产品的私人边际成本等于社会边际成本，让外部性内部化。资源税类、能源税类、污染税类和激励性税类具体在以下不同环节中体现。

首先在“资源开采环节”，资源使用成本、资源的稀缺成本以及资源开采的环境成本，这三者都需要相应环境税的调节。我国宪法规定，所有自然资源归国家所有，因此，资源开采者或使用者必须向国家缴纳资源使用费；现实中许多资源是可耗竭性资源，具有不可再生性（或者再生所需的时间或资金代价巨大），为此，开发者应该对资源随着开发利用强度的增大和时间的推移而不断减少的后果给予一定的补偿，这就形成了资源的稀缺成本。针对资源开采给社会带来的使用成本和稀缺成本，以及资源开采过程中可能对环境占用、破坏或污染，即产生所谓环境补偿成本，政府应开征污染税类来把外部成本内部化。资源税类充分体现在这个环节。对待能源开采环节排放的污染物要征收污染类税。另外，资源开采企业主动利用先进技术设备减少污染物排放或保护环境的，政府应给予优惠或减免税收的政策，即采用激励性税类来鼓励企业的环保行为。

随后是在“产品生产环节”中，产品生产成本中会计上核算的材料、人工等直接和间接成本不属于绿色税收调节范围。而对于上一阶段原材料（特别是能源类燃料）的采购和使用就包括在该环节的绿色税收调节中。因为煤炭、石油是当今社会最重要的不可再生性能源资源，政府应该开征能源税类，对煤炭、石油等重要能源资源的使用征税，以此刺激企业采用先进技术设备或生产方式来节约能源。产品生产流程中所排放的固液气残料，对存在污染的生产要征收污染税类，对待一般性残料（即不会对环境造成污染影响，且有下游利用价值的）可暂且不征收相关税费。当然，企业采取节能减排措施也会带来社会收益，于是也应设立与前一环节相似的激励性税类来鼓励企业的环保行为。

接下来是“产品消费环节”，消费产品带来的需内部化的成本主要有能源使用成本和排污的环境成本。但排污的环境成本和因此设立的污染税类与前两环节有所不同，前两环节的污染税类的征税对象是开采或生产过程中所排放的污染物，即所谓直接污染税；而此环节的污染税则针对会产生污染物的污染产品，因此是一种间接污染税。那么利用间接税调节市场需求，以达到对污染产品市场份额的控制，从需求源头入手，将污染产品消费价格包含的“绿色税额”负担转嫁给消费者，从而制约需求，控制制造业的过度生产。

在“资源再生环节”和“废弃物处置环节”，也应该分别设立污染税类和激励性税类。激励性政策在这两个环节的体现更为明显，绿色税收可以配合相关产业优惠政策，笔者认为这两个环节需要高级技术设备与大力财源支持，故短期经济效益不太乐观，需要国家财政的扶持，但长期社会经济效益不容置疑。

制造业绿色税收体系的设计方案

前文已经提到，我国环境税制包含资源税类、能源税类、污染税类和激励性税类四大类。下文将逐步介绍贯穿产品生命周期全过程的绿色税收体系设计方案（仍然按照第二部分中提到的产品生命周期划分，在每一环节介绍一种最突出的关键税收方案）。

在资源开采环节，很显然资源税类的开征目的是保护资源，促进资源合理开发，所以资源税类在资源开采环节征收。为了提高资源税的环境保护作用，可以对其进行如下改革：扩大现行资源税的征税范围。目前我国的资源税仅对矿产品和盐征税。此外，应逐步将淡水资源、土地资源、森林资源、草地资源、海洋资源、地热资源、滩涂资源等纳入资源税的征税范围。改革计税依据。将资源税的计税依据由按销售数量或自用数量征收改革为以企业的生产数量征税，引导企业科学生产，避免资源浪费。提高单位税额。单位税额应反映资源价值和环境损失等因素，相关部门应审慎计算资源价值和稀缺程度，不能盲目定价。为了更好地体现税负公平原则，资源税采用幅度税额，根据不同的征税对象设置不同的税率。在计税依据上区分两种情况：纳税人对开采或生产的应税产品用于销售的，以销售量为计税依据；如果纳税人开采或生产的应税产品属于自用的，则以自用量为计税依据。

在产品生产环节，应该设立能源税类、直接污染税类等。能源税类的开征目的主要在于激励企业通过采用先进生产设备、技术或方式的措施来减少煤炭和燃油这两大最重要而又不可再生资源的使用量。由于消费税“引导消费结构进而引导产业结构”的定位与能源税类的相同，笔者认为能源税类（如燃料税）可以融入消费税中。我国现行的消费税已有的“成品油”税目中已包含汽油和柴油子目，但是没有煤炭，所以，消费税在这部分的主要改革内容是把煤炭纳入征税范围，总的原则是税率不能太低，必须能够起到对纳税人的刺激作用。虽然在产品生产环节会产生直接污染，也要相应开征直接污染税类，而考虑到制造业的流程特征，可以将部分污染类税的纳税义务递延至废弃物处置环节。

在产品消费环节，应开征的税种为间接污染税类。间接污染税是以有潜在污染的产品的消费数量为计税依据，将税收负担加入到消费品的价格，引导消费者选择无污染或者低污染的替代产品，其征收原则使使用者付费，效果显著。笔者认为消费税的征收力度可在现有水平上加强，以切实起到警示和刺激的作用。

在废弃物处置环节，应征收的税种主要是直接污染税类。从直接排放的污染物来看，主要有各种废气、废水和固体废物。虽然这些污染排放物目前基本都被纳入了排污收费制度的收费范围，但排污收费制度远不能满足循环经济的政策支持需要，所以笔者认为把几种主要污染物的收费制度改为税，设立新的独立税种“环境税”，其下设分别针对几种污染物的税目。但考虑到我国的现实国情以及经济可持续发展的需要，可以先把工业废水纳入污染排放的环境税，暂时对生活废水和农业废水免税。具体划分可以按如下方面：含磷洗涤剂、电池类、臭氧耗损物质（全氯氟烃（俗称氟利昂）、含溴氟烷（俗称哈龙）、四氯化碳、甲级氯仿、三氯乙烷、溴甲烷以及部分取代的氯氟烃），塑料包装制品，化肥农药、家用办公电器等。

资源再生环节重点要依托激励性税类，激励性税类可以通过具体税如增值税、消费税和所得税的减免配合行业优惠措施执行。环保行为主要表现为节能减排技术的研发、推广和引进、环保设备的研发、生产制造和采用，以及资源再生技术的研发、推广及再生资源的综合利用三方面。可以按照再生资源的重置成本扣除再生过程的成本余额，相应抵免应纳税所得额，若不足扣减的，也应该按照再生原料（污染物）数量的减少适当给予制造业企业补贴。激励性税类适用范围广，形式也可以多样化，应落实在制造业的方方面面，一定程度上去推进整个行业的技术革新。

针对制造业建立绿色税收体系的实施战略

制造业的绿色税收税负负担主体的范围相比所得税和流转税要小很多，但收益层面确实整个社会的方方面面，每一个自然人都能够享受到环境改善，资源充足，使用效率高的成果。考虑到资源税的社会意义同时，也应该本着客观的态度从经济角度出发衡量税负与整个社会的税收变化，通常，西方发达国家在开征绿色资源税和环境税的同时，会降低或减免相关企业的部分所得税、企业职工的个人所得税以及环保产业的投资税，如欧洲八国实施的环境税改革就有降低劳动力税负的倾向，尤其是降低雇主或雇员支付的社会保障税缴费，或个人所得税等非工资性劳动力成本。这样做不但提高了资源环境税收收入在财政收入中的比重，为绿色产业发展筹集到了更多专项资金，而且对单个企业或个人而言，在税收负担没有明显加重的情况下，提高了企业的经营效率，从长远看，更是增强了企业的竞争力。

在制造业绿色税收的使用上应建立专款专用制度，2008年国家环保局时任局长周生贤在全国环保系统党风廉政建设工作会议上指出，2007年全国环保系统发生的违法违纪案件比2006年增长88%，受党政纪处分的人数增长216%，重点岗位发案集中，大多发生在环评、固废、财务、监测、排污收费、人事等岗位。排污费是否能专项用于环境污染防治，会严重影响企业和普通市民对政府的信任，也会影响排污费的正常收缴。同样，我国绿色税收制度的建立刚刚起步，为了确保绿色税收能够顺利实施，更应坚持“专款专用”原则，在获得民众信任的同时，使筹集的资金发挥更大的效用。例如，在加拿大的魁北克，对能源生产者（如采矿企业）和能源消费者引入碳税，并将其收入专用于对可再生能源的投资。因此，我国在开征系列绿色税种时，应贯彻税收公平原则、效率原则、实事求是原则以及连续稳定原则，实现经济的可持续发展，为建设“两型社会”做出贡献。

参考文献：

1.何长玉，丁晓钦(译).庇古•福利经济学[M].上海财经大学出版社，2002

2.丁芸.我国环境税制改革设想.税务研究，2010

3.高萍等.我国环境税税制模式及其立法要素设计.税务研究，2010

4.洪源等.推动“两型社会”建设的“绿色财税政策体系研究”.税务与经济，2010

5.安体富，龚辉文.可持续发展与税收政策[J].涉外税务，1999

篇4

李万甫

 本论文以劳动价值论为基础，适当借鉴并吸收西方商品课税研究的科学成果，对商品课税的效应及其制度建设进行了全新的、系统的、综合的分析。

第一章：绪论。主要阐述商品课税的历史地位及其随经济发展对其的依赖程度；前人在对商品课税研究中所取得的丰硕成果，是进一步对商品课税进行分析的基础，而如何继承前人的研究成果，并在此基础上，选择科学的分析研究角度，建立起系统分析商品课税的理论框架，这是商品课税研究的基础性而又具有实质性的工作。

 在西方发达国家的税收发展史上，商品课税与所得课税交替发展，在资本主义制度确立及发展的很长一段时问，商品课税一直占据着主导地位。二战以后，所得课税备受青睐，大有独领之势，实际上增值税已悄悄在部分国家广泛推广开来。“滞胀”的出现及80年代初的税改，使得以增值税为代表的商品课税获得了进一步发展，并逐步形成了与所得税“并驾齐驱”之势。对于发展中国家来说，商品课税一直占据主导地位，所得课税已并不构成发展中国家税制发展的必然取向。中国第二步利改税，奠定了我国税收体系及结构的基本框架，确立了商品课税在税制结构模式中的主体税地位，并一直统领着我国税制发展的主流。

 商品课税制度的发展，为其理论分析提供了广阔的天地。然而商品课税理论研究的薄弱或片面，却是一种客观现实。在西方对商品课税的分析和研究，只局限于转嫁和超额负担两个方面，虽然在这两个方面有了不同程度的发展，但由于缺乏科学的经济理论作基础，往往也只是对商品课税运行的某一断面的分析。相对而言，从某种意义上说，西方税收的经济分析变成了所得税的经济分析，税收理论变成了所得税理论，研究商品课税好象已成为不合时尚之举。近期商品课税的普遍推行，理论分析上仍继承已有的观点，更多的是从税制建设上去做文章，形成了理论落后于实践，并难以解释实践中的一些问题的窘迫境地。中国商品课税的研究，从总体上看也缺乏一定的经济理论基础，或在运用的过程中没能始终如一，而且更多的还只是停留在对其某些现象的判定上，更多侧重的是政策分析，理性分析较为薄弱。这种缺乏一定规范分析框架作为基础的实证研究，其结论难以具有科学性。况且有人盲目引进西方的商品课税研究的某些既成理论，不加分析地照搬过来，去解释我国商品课税的伟大实践活动，其结果也就可想而知了。

 选择合适的分析角度，是解决问题的一个至关重要的环节。本文选择以商品课税最具本质特点即与价格的内在联系为出发点，以劳动价值论为基础的价格理论为核心，适当借鉴并吸收西方价格理论研究的科学成分，构建商品课税经济分析的理论框架。以价格为研究起点，才能把握商品课税运行的全貌，使得与商品课税相联系的诸多问题有一个科学的结论，也才能使对商品课税的经济分析建筑在坚实的基础上。更为重要的是，我国的经济实践仍然是以的科学理论为指导，离开了这一点，就不可能对包括商品课税在内的经济现象的具体运动态势、发展状况及其效果有科学的解释。

 第二章：商品课税与价格。在这一章当中，试图建立以马克思的劳动价值论为基础的商品课税与价格的内在关系体系，把握商品课税在价格形成中的地位，明确商品课税价值补偿实体的内在根源——社会公共需要，阐明税收与价格两对不同范畴在实现其职能方面的内在联系，澄清商品课税研究中的诸多模糊认识，从根本上确立商品课税分析的逻辑前提，构成了商品课税分析的理论基础。实际上，商品课税的一系列理论与实践问题，都与价格有关，离开了这一点，对商品课税的任何研究都是盲目的，也不可能得出科学的结论。价格作为价值的表现形式，也是商品课税的根源所在，价格的任何调整和变化，都会对商品税负的运动及课税行为效应产生影响。

 通过中西方价格理论的发展与比较分析，我们进一步明确了的劳动价值论为基础的价格理论仍然是科学的。西方国家由于缺乏科学的价格理论，认为商品课税只是国家意志或行为对市场机制运行的强加；是一种外在力量对市场交易行为的干扰，课税有如给市场价格机制的运行打进了一个“楔子”，使交易双方接受的价格发生偏离，这样，价格信号失灵，课税是其根源之一。马克思的以劳动价值论为基础的价格理论，使商品课税与价格的关系建立在坚实的基础上，为商品课税的分析打下了稳定的基石。税收作为价格的构成要素，也直接受到市场供求机制的影响和制约，税负的运动轨迹伴随着价格的供求制约机制而发生变化，同时课税行为也会配合价格反过来调节供求关系。

 如何看待国家课税的价值源泉，其补偿形式如何，涉及到税收与价值、价格的关系问题，同时也是税收理论与实践中的最基本问题。税收作为社会公共需要的最佳补偿形式，是内在于社会生产的客观产物，满足社会公共需要的分配形式也从一般的经济分配形式中独立出来，但并不违背税收的价值实体是剩余产品这一主题。因为社会的存在和发展，离不开社会公共需要，满足社会公共需要是维持社会存在和发展所必需的。历史上税收的产生虽然与国家的存在有直接联系，但根源在于国家形成本身也履行了社会公共需要的社会职能，社会公共需要的产生内在于剩余产品的出现。从社会公共需要与社会再生产的关系来看，税收作为企业的成本，特别是商品税作为非直接化的成本，在市场交易中要体现课税的这一特点，企业生产只核算其自身的生产投入，是不全面的，还没有真实反映出企业生产的全部要素投入。况且社会公共需要的很大一部分是属于维持费用，将其计入成本，作合理的扣除，才能体现出新创造出的剩余产品价值主要用于扩大再生产，从而比较明确地说明了亏损企业也要纳税的根源。

 税收是社会公共需要的结果，而价格是经济活动中交换关系的产物，两对经济范畴既有联系，又有区别。还原税收在价格形成机制中的本来面目，便于揭示价格运动与税收运动的不同特点及功能，寻求其最佳结合点。物质利益是协调二者的基点，价格决定着买卖双方利益的实现程度和大小，课税行为本身也是利益分配格局的调整过程，只不过课税涉及的是征纳双方或纳税人之间利益格局的变化，反映国家、企业和个人在社会产品价值中所占份额。商品税功能的发挥在许多场合下都与价格的运动分不开，而价格的再分配效应又受制于国家课税的政策导向和意图，从而在对经济主体利益调节过程中，互相协作、配合。此外，关于“价内税”与“价外税”的分歧及其由此产生的模糊认识，通过上述的理论分析，基本上会得到清晰的答案。

 第三章：商品课税的转嫁与转嫁机理。税收转嫁问题是税、价关系问题的动态反映，理论上的分歧多来源于对价格理论认识上的差异。税收转嫁强调提税负在国民经济流程中的各个环节的运行过程和动态变化，以及税负的分布状况对整个经济运行机制的影响。这样，税负能否转嫁以及如何转嫁，转嫁程度的大小，转嫁的运行机理，最终归向，及其如何来衡量，就成为本章的研究重点。

 税负的转移过程贯穿于整个商品流转和社会经济运行的全过程，单纯地判定某一税能转嫁还是不能转嫁，都不确切的，有时理论上可以转嫁，而在具体情况下不能转嫁或较难转嫁；有时理论上不易转嫁，而实际上则实现了转嫁。“税收转嫁是经济学中一个非常棘手的问题”。在科学界定税收转嫁内涵的基础上，确定税收转嫁的衡量标准，即以科学的劳动价值论和社会产品扣除原理，特别是特定的社会产品分配模式为基础，以价格与价值的背离程度为依据，建立马克思的均衡价值理论模型，具体分析价格运动的不同形态下的税收转嫁。

 研究税收转嫁的运行机理，必须坚持马克思的劳动价值论，从价格与价值的关系入手，把税负转移过程纳入到国民经济流程之中去分析和研究，这样才能对税收转嫁的运行机制有全面的了解，把握其实质。西方的局部均衡与一般均衡的分析，由于缺乏其科学的价格理论，难以获得令人信服的结论，但其计量分析方法的运用，却为我们进一步的分析提供了良好的思路。与价格变动直接相关的影响因素，也构成了税收转嫁机理的研究重点。供求机制、市场结构及其经济利益主体地位等，都使税收转嫁机理呈现出不同的特色。

 第四章：商品课税的公平分析。本章只限于从经济学的角度来分析公平问题。商品课税的公平分析立足于：以市场经济为分析前提，以马克思的劳动价值论和社会再生产理论为依据，吸收借鉴西方经济理论的合理的公平观，构建商品课税公平分析的理论框架，并从价格机制运行的过程入手，研究课税公平机理，进一步揭示出价格与税收的关系，及课税公平的规范与不规范的统一。这里面实际上内含着这样的分析角度，即以分配为突破口，因为分配是政府参与市场机制运转的逻辑起点，政府功能实现的大小，不仅取决于通过分配手段占有的资源数量，而且还取决于利用一定形式参与分配的公平程度。此外对公平的寻求只是一个程度问题，具有相对性特点，而且只有将效率联系起来的公平分析才具实际意义。

 商品课税公平课税机制的作用领域是指经济公平，并以促进或不妨碍经济公平的实现为目标。政府通过商品课税，为经济的平等竞争创造良好的外在环境，解决市场经济运行中的不公平状况，防止这种不公正的竞争所带来的负效应。经济公平所要求的机会均等原则，是实现按劳分配为基础的自然公平的一种手段或途径，体现了商品经济发展的一般要求——公平竞争。

 横向公平与纵向公平一直是课税公平机制的重要内容，而商品课税的公平机制在这二者的实现机制上具有特殊性，而有别于一般的课税公平要求。传统的横向公平与纵向公平的分析主要是集中于所得课税上。结合价格机制的运行及企业面临的价格约束，以及价格运行中的某些缺陷，使商品课税的横向公平与纵向公平具有其独特的意义。

 商品课税公平机制的选择，关键在于“纳税能力”的衡量。体现“纳税能力”的标准，主要包括有受益原则与支付能力原则。这二项原则在商品课税税基选择上的运用，是测定“纳税能力”大小的客观依据。受益原则是指根据受益状况来承担政府费用的“合理分额”。将受益作为设计商品课税公平机制的指导思想，具体涉及到受益的范围、标准的衡量及其相关性，从而体现为依支出结构的不同而相机抉择，其内在的局限性即课税难以完全与支出挂钩，说明以此作为商品课税的税种选择的公平依据，可行性极小；支付能力原则被认为是最能体现“纳税能力”的，因而往往受公平课税机制的确立所青睐。这里面主要涉及的是以收入作税基，抑或以消费为税基的选择上，本文并不否认收入为税基的课征体现出的某些优点，而着力说明以消费为税基也同样具有其独有的特点，而其重要之点又表现在对储蓄的课税导向上。实际上，还没有哪一种原则或方法在实际运用中居独占地位，也没有哪一种方法能实用课税行为的全部职能。只有在商品课税公平机制选择时，有限度的有机结合，使所形成的公平课税结构能为大多数人所接受，并根据实际有选择的调整。

 商品课税的累退性，一直困扰着商品课税理论与实践的发展。累退性相对于所得税的累进性而言，表现为一种不公平，传统理论分析的假定前提是商品课税的完全转嫁。通过第三章的分析，不尽如此，即或是完全税负前转，但通过实证的分析所得出的结论，并非尽然，有关实证分析资料表明，低收入者的消费主要是花在低税或无税的生活必需品上，而高收入者的消费支出在高税奢侈品上，累退性亦部分被抵消。因而，商品课税的累退性是存在的，但并非商品课税所独有的，更不象人们通常描述的那样不公平。

 第五章：商品课税的效率分析。效率通常用资源配置的优化程度来表述，商品课税的效率问题实质上就是商品课税与资源配置的相关关系问题。市场机制无法实现“帕氏最优”，市场失灵本身就说明了课税行为存在的客观必要性，同时也在一定程度上证明了课税能弥补市场运行的某些缺陷。因而商品课税行为主要限定于弥补价格机制的缺陷，也即成为其效率分析的逻辑起点。“次优原则”理论的提出，为商品课税效率分析走出最优原则与市场失效两难选择的境地，提供了强大的理论基础。

 税收的中性与非中性是当前税收理论界争论的焦点，实质上也就是商品课税效率原则的贯彻。本文的结论是：绝对的税收中性或绝对的税收非中性都是不存在的。相对的税收中性或相对的税收非中性的有机结合，才能为商品课税效率分析提供广阔的空间，同时也便于给税制的设计及其运行创造宽松的环境。明确税收中性与税收非中性的内在涵义，便于理顺经济分析的脉络，取得共识。税收中性偏重于微观效率的考察，课税不应引起“超额负担”；税收非中性侧重强调对宏观效率的考察，课税应从整个社会经济运行的角度看待资源配置。倡导相对的税收中性与税收非中性，从微观角度着，是如何使课税产生的效率代价为最低，因为不产生“超额负担”的课税行为，几乎是不存在的，即使是实行统一税率，也不尽然；从宏观角度看，一方面要视政府配置与企业经济部门配置的效率对比，另一方面就是要看，市场失败所造成的效率代价与课税后用于弥补市场缺陷所形成的社会收益之间，以及课税本身所造成的效率代价等的对比关系。而且企业部门的“成本——效益”分析法，对于课税的宏观效率分析具有启发性，而在许多方面无法直接应用。可以说课税宏观效率评价体系还是一个有待完善的课题。

 外部效应是市场失败的一个重要表现形式。纠正外部影响，是课税行为的必然和可行的政策选择，也是提高课税宏观效率的一个重要方面。而课税行为在纠正外部影响方面的某些局限，使得以“科斯定理”即界定所有权为基础的政策取向愈来愈受到重视。在这一点上，为我们提供了良好的解决问题的思路。

 第六章：经济发展中的商品课税。在这一章当中，主要立足于从宏观经济运行的角度去分析和研究商品课税。即从政府规模、通货膨胀、财政分级体制以及开放经济等一系列问题人手，把商品课税行为纳入到相关经济变量中去分析和把握。

 如何评价商品的课税及其对政府规模的扩张效应，涉及到一系列的政治、经济及课税行为导向的诸多问题。本文采用规范分析和实证分析相结合的方法，对这一问题进行了全面分析。政府规模扩张是一种发展趋势，政府规模合理与否，取决于其行为的合理性，商品课税的收入稳定功能是对政府规模扩张提供了财源上的保证，同时也证明了商品课税主体地位的确立是一种必然。而经验资料的分析结果表明，增值税并没有一定与政府支出规模同步增长。

 由于商品课税与价格的内在联系，很容易使人们将其与通货膨胀联在一起。的确，商品课税及其结构调整，一度会给物价水平带来压力，但在市场供求不变或变化不大的情况下，不会引起持续的、全面性的物价上涨。特别是在货币供应量一定情况下，更是如此。各国在增值税推行之初对物价的影响效应，充分说明了非完全相关性。中国税制改革之初，一度伴随着高通货膨胀，虽然理论上将二者的相关性予以排除，但中国市场机制运行的内在状况及税改本身的某些原因，对一度的物价上涨产生了引致效应，但随后时期物价平稳下来，说明并没有导致持续的价格上涨。

 分级财政体现下的商品课税及其效应，取决于商品税在各国税制结构中的地位及其税种的特点，以及集权与分权的理论基础。实行增值税的国家基本上列入中央税，消费税在各国开征的目的存在差异，从而体现在分级财政体制中的地位不尽相同。中国“财政包干制”下，商品课税助长了“诸侯经济”和地方保护主义；分税制作为一种现代的、规范化的体制模式，中国在实施之初，较好地贯彻了改革的初衷，增强中央财政的调控能力，但只在增量上做文章，而对存量的合理性与否不做相应处理，也必然会使商品课税的效应难以在新体制模式运行中充分发挥出来。

 贸易活动走向世界，是国际经济发展的必然结果。按照国际贸易的比较优势理论，加强国际经贸往来是非常必要的，商品课税作为国际市场价格的组成部分，其作用效应取决于产地原则与消费地原则的运用。按照国际上的惯例，商品课税奉行产地原则，作为国际协调的准则，出口退税是贯彻产地原则的良好的政策选择，从而使国际贸易产品价格不致于受到商品课税的干扰而产生更大差别，以保证差异只来自于生产效率的高低上。

 第七章：增值税。增值税是现代商品课税的主要形式，自五十年代在法国实行之后，逐渐蔓延，目前世界上已有近百个国家实行了增值税，有人称之为“税收发展史上的一大奇迹”。增值税作为对单环节销售税和按全值征收的多环节销售税的替代，在发展中体现出这一税种本身独特的功能。从组织收入功能而言，具有普遍性、及时性、合理性、稳定性及弹性特点，而且其自动交叉审计功能，能够防止税收收入的流失，便于征管；就课说效率而言，消除了重复征税，且不会影响厂商既定的生产和销售方式，避免了课税对生产决策的扭曲效应。在其他条件不变的情况下，同一税率的增值税并不会改变厂商的有效性生产要素的构成格局，具有相对中性的特征；就课税公平而言，以社会新创造的产品价值为课征对象，最能体现量能负担的原则，是贯彻经济公平中横向公平的主要手段。而增值税具体实施中的零税率和免税，或对某些产品的低税率，在一定程度上体现为累进的特征。此外，对国际间商品贸易活动具有积极影响，使商品以不含税价进入国际市场，避免退税不足或退税过多所引发的国际贸易的扭曲。

 增值税实施中具有决定性意义的优化选择，即规范化目标是：消费型、多环节和目的性，这就是通常所说的EEC模式，构成了增值税未来发展的目标模式。中国1994年的增值税改革，向这一目标迈出了很大一步，但在一些方面还需要进一步的健全和完善。中国目前的生产型增值税向消费型的转换，是一种必然的发展趋势。有效地借鉴国外的经验，对顺利实现转轨具有重要意义。从对即期财政收入的影响来看，可供选择的途径有：提高其他课税税种的税负；提高增值税的税率；折旧的分期折旧或开征投资税。相比较而言，后一种方法更为可行，主要是这种渐进式的转换，可避免突击改革产生的过强震动，影响经济稳定。课税范围的选择涉及到课税环节的两端，农业及其农产品的采购环节，视各国农业发展的具体情况而有所差别。中国农业发展的现状，还是不适宜过早将其纳入增值税的课征范围，否则，不顾实际情况的强制实行，必然会破坏增值税的内在功能。劳务的处理也是课税范围选择中遇到的一个重要问题，本文主张在目前中国的条件下还是选择对劳务征收营业税或劳务税为宜。至于小规模纳税人的问题，要从加强对小企业的征管、健全会计制度等方面入手，避免不必要的逆向效应的产生，从而为平衡税负创造良好的条件。无论出于何种目的，推行增值税的优惠政策即零税率和免税，都是必不可少的。但在这一方面却难以形成较为规范的国际税收惯例，特别是在适用范围上。从增值税的内在功能及其国际实践的发展结果表明，免税范围应限定在最终消费环节或最终消费品，或某些难以征收的商品和劳务，零税率最好仅适用于出口商品。

第八章：消费税。消费税的历史甚为久远。几经税制变迁，但其地位仍十分重要。人均国民生产总值不同的国家，对消费税的依赖程度也存在较大差别。由于消费税在大多数国家都是中央财政收入的主要来源，且具有特定的调节功能，如控制污染、保护环境等，以及便于税收征管等，特别对一些人均国民生产总值较低的发展中国家来说；潜力是很大的。消费税作为商品课税的一种重要形式，其政策取向包含有：（l）“价格缺陷”的弥补。“价格缺陷”既包括有客观经济运行过程中的“机制缺陷”，也包括有国家经济体制特别是价格体制运行中的“体制缺陷”，从而成为消费税政策选择的基点；（2）引导消费行为。消费税引导消费行为，主要立足于以价格为信号，对消费者行为的调节，促进消费者消费结构的合理化。由于其具有政策性强、灵活性大、调节弹性大等特点，在一定程度上抑制盲目消费、盲从消费的现象使消费行为符合经济发展的现实及一般规律；（3）充分体现课税的宏观效率。单纯从消费税本身来看，作为选择性税收会导致较大的课税效率损失，而从宏观角度看，恰恰体现了课税的宏观效率即这一方面所受的损失，同时成为另一方面的运行目标，消费税的政策选择更侧重于课税的宏观方面；(4)公平方面的思考。从总体上说，消费税的政策选择更利于增进商品课税的累进性，但对烟、酒等物品的课税，低收入防层的消费就不一定会低于高收入阶层。因而消费税的公平课税效应，取决于不同课税范围下的累进与累退的程度及其大小；（5）财政收入取向。按照消费税的内在特性，过份依赖其组织收人，是不足取的，也偏离了消费税这一税种设计的初衷。而受政府预算规模及赤字状况的约束，政策导向上的收入职能实现上的偏好，是很危险的。

 消费税的课税范围，各国宽窄不一。有的受历史因素的影响，有的受纳税ꗬÁ‹Љ勰¿ကЀᤞ 

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论文摘要：税制设计问题是关系到税制改革、税收任务完成进而关系到社会和谐稳定的重要问题。在保证税收总体规模满足公共支出需要的同时，具体税制设计是社会和谐的重要环节。为此，必须在进一步完善税制的过程中，结合具体税制的特点，将社会和谐贯彻落实到税制设计的每一个环节。

一、有利于社会和谐的税制设计

在保证税收总体规模满足公共支出需要的同时，具体税制设计是社会和谐的重要环节。为此，必须在进一步完善税制的过程中，结合具体税制的特点，将社会和谐贯彻落实到税制设计的每一个环节。

1．建立以人为本的税制

教育、医疗卫生、养老等大笔支出常常会给民众带来沉重的负担。现行个人所得税制以个人为单位，没有考虑到家庭支出的需要，扣除项目偏少，且没有考虑到以上大笔支出负担。虽然这在一定程度上有助于个人所得税制征管工作的开展，但就现实而言，这样的个人所得税制没有做到以人为本，不利于社会和谐和民生改善。结合自行申报纳税方式的推广，应该进一步完善个人所得税制，适当扩大扣除范围，提高扣除标准，将按月计税改为按年计税，同时允许以家庭为单位申报个人所得税。

2．促进就业的税制

增值税从生产型向消费型的转型，能够让增值税的“中性”作用得到更好的发挥。与此同时，我们也要注意到，增值税转型对扩大就业有着积极意义。生产型增值税不鼓励投资，对投资甚至有抑制效应，自然不利于就业的扩大，而消费型增值税，由于固定资产投资所对应的增值税能够得到扣除，有助于投资规模的扩大，相应地，能够促进就业的增长。

更多的具体税制改革，需要在税制设计中融人促进就业的理念。企业所得税就是这样的一个税种。在设计企业所得税制时，应该考虑给带来更多人就业和再就业机会的企业，例如从事服务行业的企业予以税收优惠。

3．促进城乡同步发展的税制

中国已经取消农业税和农业特产税，农民负担大为减轻。但在当前，城乡公共服务水平的差距，城乡“二元经济”结构的现实尚未得到根本性的改变，城乡居民收入差距还较大，城乡税制统一的条件尚不具备，需要给农民较长一段时间的休养生息政策。具体说来，应该实行更为优惠的税收政策，以工促农，以城带乡，做好农村剩余劳动力的转移工作。这样，需要进一步探索适合特定时期农村特点的税制，创造城乡税制统一的条件。例如，可以通过完善农产品加工的增值税制度，落实支持农业产业化重点龙头企业发展的税收优惠政策，都有助于农业的发展，有助于农民得到更多的实惠。

4．促进环境保护和资源充分合理利用的税制

人与自然的和谐是人类社会可持续发展的要求，民生的改善离不开这种和谐。进一步完善税制，应该按照有助于环境保护的要求，有助于经济增长方式转变的要求，按照资源充分合理利用的需要，完善相关税制，开征新税种。例如，按照建立健全资源开发有偿使用制度和补偿机制的要求，建立资源税税率(税额)有效调整机制，进一步完善资源税制，将有利于资源的合理利用，有助于环境保护工作的开展。再如，进一步完善消费税制，提高某些对环境保护不利商品消费的税率。又如，开征环境保护税(碳税等绿色税收)和物业税等一些新税种。这些新税种会促进环境保护和资源的充分合理利用，产生更为直接明显的效果。环境保护税会直接限制污染物的排放量，有利于环境保护工作的开展。物业税的开征，有助于土地这种自然资源的合理利用，会抑制房地产市场的投机行为，有助于房价的稳定。

二、现行税制设计的主要不足

比照上述有利于构建和谐社会的税制设计要求，现行税制凸显出以下不足。

1．税种设计不够完善

税制的设计不科学，税收职能的发挥与社会管理的需要不尽和谐。一是征税依据没有体现市场价值。比如，不动产计税没有考虑市场价值实行动态征收，现行不动产税制仍然是依据历史成本为征税对象。二是征收范围仍然偏窄。我国现行的资源税并不是专门的环境保护税种，只是针对使用煤、石油、天然气、矿产品和盐等自然资源所获得的收益征收。对一些重要的非矿产资源，如淡水资源、森林资源等没有纳入征税范围，使得这些资源的使用成本偏低，变相刺激了这些非矿产资源的掠夺性开采和使用，加剧了生态环境的恶化。

另外，生态税收基本处于缺位状态，制约了循环经济的发展和生态环境的保护。三是主体税种功能弱化。1994年分税制改革，名义上形成了流转税和所得税双主体的框架，但事实上，由于我国经济水平较低，所得税没有成为主体税种，而仅发挥辅助税种的作用，从而使我国税制体系从中央到地方都是以流转税即间接税为主体的单一主体税制结构。个人所得税采用分项计征模式，税率和费用扣除方法不尽合理，加之征收管理薄弱，难以充分发挥对个人收入的调节作用，远未成为我国主体税种，因而在调节城乡居民收入差距方面的作用有限。四是企业所得税按隶属关系划分中央与地方的收入制度，严重制约了企业跨地区的重组、联营、兼并，不利于企业之间打破地域竞争。五是增值税与营业税并存，影响了增值税抵扣链条的完整性，也加大了这两个税种的征管难度；生产型增值税不仅无法彻底消除重复征税的弊端，而且抑制科技进步；消费税的征收范围偏小，调节力度不足。

2．间接税与直接税的比例不合理

“十五”以来，随着经济的发展和经济结构的变化，直接税的比重有所上升，间接税的比重有所下降。比如，内外资企业所得税和个人所得税占税收收入的比重，从2001年的19．2％提高到2005年的24．6％，国内增值税、消费税和营业税等流转税占税收收人的比重，从2001年的58．6％下降到2005年的53．7％，但间接税比例高、直接税比重低的格局并未发生本质变化。由于现行税制中流转税占税收收入比重过大，造成原先确定的流转税与所得税“双主体”的税制模式名不符实，不利于充分发挥直接税的宏观调控作用。同时，在具体税种的设置方面也有不少问题：有些税种重复设置，有些税种性质相近、征收有交叉；有些税种已经或者将要逐步失去存在的意义，该废止的没有废止，该合并的没有合并；有些国际上通行、中国也应当开征的税种没有开征。

3．税收负担的公平性亟待加强

从税收负担的公平性看，由于我国长期对内、外资企业分别实行两套不同的所得税、财产税和行为税制度，区域性税收优惠政策过多过滥，对不同地区的企业实行不同的税收优惠；对城乡实行两套税制，个别税种存在着对外国产品的非国民待遇，税率、税收优惠和费用扣除标准不同，结果使不同地区不同所有制企业的税收负担存在较大差异，不利于企业之间开展公平竞争。现行税制未能充分体现公平竞争和国民待遇原则，即一方面存在着严重的税收歧视，另一方面存在着“超国民待遇”，主要表现在：一是税收负担不平等。我国现行的增值税分为一般纳税人和小规模纳税人，实际税收水平不同，小规模纳税人往往要负担更多的税收；二是不同经济成分税负差异过大。国有经济、集体经济、股份制经济及其他经济成分分别实行不同的税收政策；三是不同区域的企业税负水平不一。我国是将优惠政策置于沿海发达地区，而中西部地区税收高于东部经济特区；四是内外资企业税负不一。外资企业所得税负担税率差不多8％，而内资企业的综合负担税率在33％以上。另外，由于直接税特别是累进的个人所得税、社会保障税以及遗产税和赠与税具有较强的收入再分配功能，直接税收入比重过低，尤其是来自所得税类的比重过低，必然会影响税制公平收入分配功能的正常发挥，影响我国社会经济全面、协调、可持续发展的进程。

4．税收调控力度欠缺

税收调节收入分配的力度不够，税收职能的发挥与社会公平正义的诉求不尽和谐。现行税收体制在公平税负，引导投资向落后地区转移，刺激贫困落后地区的消费和出口，将资源优势转化为经济优势和财力优势等方面还显得比较乏力。中国现行税制是以间接税为主体，间接税最大的缺点是逆向调节作用，收入越低，承担的税收负担相对越重。随着经济的发展，市场竞争的加剧，城乡居民收入不断增长，差距不断扩大，就更需要发挥税收的宏观调控职能，我国目前调节个人收入的税种只有个人所得税，而个人所得税收收入规模小，征管水平低，其占国家税收收人的比重很低，还没有成为我国地方税的主体税种，因而在调节居民收入差距方面作用有限。

5．地方税收体系不完善

由于地方税体系不完善，地方税收的聚财增收功能未能充分发挥，分税制将75％的增值税和全部的消费税划归中央，把以第三产业为主要税源的营业税划归地方，而经济落后地区往往第三产业不发达，营业税税源极为有限，这就造成了地方税收收人不足，财政困难。而且我国现行税收政策存在城乡分割问题，如在城市征收个人所得税、企业所得税，房产税只在市、县、镇、工矿区征收，这种税收政策格局对调节城乡区域经济发展不利。加之我国财政管理体制不健全，没有一个明确、合理的税权划分与税权分配模式，从而造成了中央与地方事权与财权、财权与税权不相匹配的混乱局面。

三、和谐社会背景下税制设计的途径

(一)优化税制，强调公平与效率的兼顾

建立和谐社会必须实现税收可持续发展，既能尽可能地满足以国家为主体的财力分配需要，又不至于损害未来需要，从而使整个税收运行有利于经济、政治、社会的可持续和谐发展。从当前情况来看，强调税制公平与效率的兼顾比任何时候都更具现实意义。一般而言，直接税通常用以调节和解决公平收入分配问题；而间接税更能体现政府的效率目标；双主体的税制结构则致力于实现经济效率与社会公平之间的平衡。公平与效率是构建新的税收制度的指导思想，是判断既定税收制度是否合理的标准，也是进行税制改革的基本纲领。兼顾效率与公平制度体系包括：第一，通过制定有关的法律、法规，保障劳动者的最低工资收入；第二，运用累进税率的个人所得税调节高收人，运用遗产税、赠与税等适度限制非劳动收入，调节社会成员的个人收入分配关系；第三，建立强制性的社会保障制度，通过社会保险互助互济功能，对完全丧失或部分丧失劳动能力及失去工作岗位等在市场经济中处于弱势地位、收入水平大幅度下降的劳动者予以支持帮助，保证这些低收入者的基本生活等。

(二)完善税制，营造和谐的税收环境

所谓税收的和谐主要包括两个方面的内容，一是税收征收与纳税人之间的和谐；二是税收要为和谐社会的构建创造条件。为此，要把建立以纳税人为主导的税制作为中国税制改革的长远的理想目标。因为以纳税人为主导的税制是最符合征纳税人行为规律的税制，也是动力机制和信息机制最健全的税制，运作成本最低的税制。同时，摆正征纳税人的关系，在征纳税人关系之间的权利与义务分配上体现公正的总原则。所有的纳税人服从税收权力的强制，在税法面前做到所有的征纳税人都是平等的。

(三)更新理念，牢固树立和谐意识

税务部门在构建和谐社会、设计税制的进程中，要着重树立以下五个税收理念：一是树立税收经济观。经济决定税收，税收来源于经济。税收工作要始终围绕和服务经济建设大局，通过发挥税收职能促进经济社会全面发展。二是树立税收法治观。要不断加强税收法治建设，依靠税收法律制度规范征纳双方的行为，坚持依法征税，倡导诚信纳税，提高公民的税法遵从度，营造和谐的税收法治氛围。三是树立税收诚信观。要在全社会打造诚信税收，税务机关及其工作人员应当忠于职守、依法征税、文明执法，纳税人应当诚实守信、依法纳税、履行义务，社会各界应当关心税收、理解税收、支持税收，使税收更好地为构建和谐社会提供财力支撑。四是树立税收效率观。要通过追求效率的税制设计，使社会生产力进一步得到解放，使有利于社会进步的创造和劳动得到尊重与发挥。同时，要讲求征税效率、纳税效率和用税效率，降低征收成本，优化办税效率，提高投资效益。五是树立税收生态观。在税制设计和税收政策的制定上，要特别注重人均资源占有量较少和生态环境比较脆弱的国情，发展循环经济，建设节约型社会。

篇6

关键词：增值税分享制度；财政公平；区域税收协调

中图分类号：F812.42文献标识码：A文章编号：1003-4161(2008)04-0151-05

1.引言

增值税制度的改革是1994年全面税制改革的一项重要内容。通过这次改革，克服了以往全值型流转税的缺陷，代之以增值额为征税对象的增值税，较好地贯彻了税收中性原则，客观上促进了专业化分工协作的发展，体现了市场经济导向。但是，与分税制改革着重理顺中央地方财政关系、着眼于提高中央"两个比重"（财政收入占GDP的比重以及中央财政收入占总财政收入的比重）目标相一致，增值税分享体制沿袭了承认地方（尤其是发达地区）既得利益，重点考虑调动地方政府积极性的分享路径①，却忽视了地方政府间②的税收利益分配关系问题，现行分成与返还的分享体制客观上起着扩大区域经济差距的作用，此外，随着经济发展中新特点、新形式的出现和现行区域税收协调机制的空白，不同区域间的增值税税收利益冲突明显化频繁化。

当前经济发展中的一个重要特点是企业的集团化管理趋势和总部经济的兴起。随着经济全球化、信息网络技术的发展、市场化程度的加深，企业的组织结构形式发生了质的变化，大量企业从战略角度出发，选择了企业总部和生产制造在空间地理上的分离。总部企业往往掌握公司的管理控制权，是公司的战略决策、资源配置、资本经营、业绩管理和公共关系中心。公司总部在特定区域上的聚集形成了我们通常所说的总部经济。通过集团化管理，企业实现了规模经济、资源获得最优配置、企业整体利润最大化和成本包括税收成本最小化。为了避免政府征税行为干扰企业的生产经营决策，各国税法往往本着税收中性的原则，对跨区经营企业提供税收征收管理上的便利，很多国家实行总机构汇总与合并纳税的税收管理制度，而这必然蕴涵着不同地区财政税收利益关系的协调问题。在汇总（合并）纳税制度下，分支机构应缴纳的企业所得税和流转税有可能被转移到公司总部所在地政府，造成税收收入上缴与公共产品成本分担在地区间的不对称分布。

2.现行税制下企业跨区域经营与总部经济中的增值税区域分配格局

当前由总部经济和汇总纳税所引起的税收区域分配冲突主要表现在企业所得税领域。新的企业所得税法实施以来，不同区域间的所得税税收收入分配冲突更加频繁和普遍化，迫切需要解决③。可以想象，企业所得税区域冲突只是税收区域分配冲突普遍化的一个开始，随着区域经济一体化的推进和企业跨地区经营趋势的加深，增值税等流转税冲突问题也会逐渐引起各区域政府的重视。由于在总部经济的角逐中，东部地区的大中城市往往居于优势地位，按照汇总与合并纳税的管理制度趋势，如果不采取有效的税收协调措施，未来的增值税税收收入分配格局将很不利于中西部欠发达地区。

跨地区经营所引起的增值税税收收入的不恰当转移主要表现在两方面，一方面，从长远趋势看，总分公司汇总纳税、母子公司、集团公司合并纳税正日益成为共同的税收管理规则，如果不能合理解决区域间税收分割问题，就意味着获得了当地公共产品的分支机构本应向当地政府缴纳的税收被转移到总机构所在地政府；另一方面，即使不存在汇总（合并）纳税，总公司也能通过转移定价的方式，使分支机构的销售行为很少发生增值额，使增值额归集到总机构所在地，这事实上也是税收收入的不恰当转移。关于纳税地点，我国增值税税法规定："固定业户应向所在地主管税务机关申报纳税。纳税人总分支机构不在同一县（市）的，应分别向其所在地主管税务机关纳税；经国家税务总局或其授权的税务机关批准，分支机构的应纳税款可以由总机构汇总在总机构所在地主管税务机关申报纳税。"目前我国税法中具体涉及到的增值税税收收入地区间划分的规定主要体现在三方面④:一是跨地区经营的直营连锁企业，二是有关跨省区的发电、供电企业的规定，三是有关油气田企业的规定。对于跨地区经营的直营连锁企业，如果符合一定条件，可以由总店向所在税务机关统一申报缴纳增值税，由财政部门来调整总机构和分支机构所在地的财政利益，即总机构所在地政府单独行使征税权；对跨地区经营的电力产品企业，实行分支机构预缴和总机构统一清算的方法；对跨地区经营的油气田企业，采用总机构集中计算应纳税额按一定比例分配给分支机构并由分支机构向所在地税务机关申报纳税的方法。不同的方法和规则对欠发达地区的税收利益影响也会有所不同，总体而言，在增值税税收区域分配当中欠发达地区处于被动地位，随着企业跨区域经营日益普遍、规模日益巨大以及汇总（合并）纳税的税务管理制度的推广，如何合理维护自身的财政税收利益成为欠发达地区在发展经济过程中所必须面临的一个重要问题。

3.跨省、市总分机构企业所得税分配办法的适用性及其局限

从现有的研究成果来看，一些学者认为跨省市总分机构企业所得税分配办法若能有效解决地方政府间的企业所得税分配纠纷，这将对于增值税等流转税的地区税收分配问题的解决具有重要参照意义。当前，通过税款分配的办法对跨省区的总分机构所得税实施管理，是一项新生事物，可能面临很多新的情况，存在不确定因素。如果现行方案能比较有效地解决跨区经营企业的税收收入地区归属问题，那么这对未来可能普遍出现的由企业跨地区经营汇总纳税所引起的增值税、营业税等流转税的地区税收收入分配问题的解决产生示范作用，事实上现行税法中所涉及到的增值税地区分配条款，在一定程度上参考了新的办法出台之前的企业所得税分配的一些做法。由于增值税和企业所得税都是中央地方共享税，而税收区域冲突产生的原因又在于企业跨地区经营的普遍性、总分机构汇总（合并）纳税的趋势性与当前分税制财政管理体制和税法对地方政府间税收分配缺乏规范化处理，因而，二者确实有相似点，采用类似于企业所得税的处理办法来处理流转税的跨地区分配问题可能具有一定的操作意义⑤。

从两个“办法”的具体规定来看，跨省区的总分机构所得税税收分配管理具有如下几个特点：

第一，税收分配办法体现了中央财政主导下的地方政府间税收分配处理特征。我国历史上长期属于中央集权制国家，地方政府主要和中央政府打交道，多个地方政府之间的纠纷主要通过中央政府的协调来解决，这形成了我国主要由中央政府来负责协调地方政府间关系的传统。1994年的分税制财政管理体制改革主要关注中央和地方政府之间的财政税收关系，对地方政府间财政税收分配关系缺乏重视。由于政治体制、历史和文化传统等原因，我国目前并不具备像美国这样的管理权限分散的联邦制国家建立州间税收协调组织的方式来处理州际间税收分配问题的条件，因此，地区间税收纠纷问题也应主要通过中央政府主导下建立科学合理的地区间税收分配方案来处理。

第二，税收分配的相关参与方政府的征税和管理权利得以考虑，分配公式具有一定合理性和规范性。"办法"规定，企业总机构统一计算包括企业所属各个不具有法人资格的营业机构、场所在内的全部应纳税所得额、应纳税额，实行就地预缴方式，总机构所在地、分支机构所在地的税务机关均行使征税权。对于分支机构所在地政府的税收分配，按照为三因素（分支机构的经营收入、职工工资和资产总额）分别赋予权重（依次为0.35、0.35和0.30）的方式来分摊各分支机构所在地应预缴的所得税税款，。

第三，中央政府的税收收入利益得以保障，税收分配办法向总机构所在地政府的税收利益倾斜，继续维护了既得利益，相对而言，分支机构地政府在税收收入分配格局中总体上仍然比较被动，处于劣势。根据"办法"，对于总预缴的应纳所得税税款的地方分享部分，总机构所在地政府享有25％的税收收入；总应纳税额地方分享部分的50％按照为三因素分别赋予权重的方式在各分支机构所在地政府之间分摊，总机构所在地设有分支机构的相应参与分配；总应纳税额中地方分享部分的剩余25％，由财政部按照2004年至2006年各省市三年实际分享企业所得税占地方分享总额的比例定期向各省市分配。

参照类似企业所得税的处理方式，对增值税由于企业跨地区经营汇总纳税所可能产生的地区税收利益纠纷，具有一定的参考意义。例如，如果增值税采用总机构汇总纳税方式，可以由总机构统一计算应纳增值税额，再按照关键因素，科学确定权重，分配给各分支机构，由分支机构就地申报缴纳的方法来分配税款。假定生产地课税原则合理，那么按各分支机构对税收的贡献来划分区域间的增值税是可行的合适的。但这种办法不能根本解决增值税的跨地区税收转移问题。从根本上来说，增值税与企业所得税税种本身的特点，决定了二者的税收地区转移问题具有不同的性质。企业往往获得了所在地政府所提供的公共产品和公共服务，通过这种方式分支机构所在地政府为企业的生产经营提供了便利，因此，应该以企业所得税的形式缴纳给当地政府用以弥补公共产品和公共服务的提供成本，具有合理性和必要性。从这个意义上来讲，汇总或者合并纳税并不能消除总机构、分支机构对当地政府所负有的所得税纳税义务。

但增值税是间接税，在市场经济条件下，具有易转嫁的特征。纳税人和负税人是相分离的，纳税地和负税地相脱离，税负最终主要由消费者来承担。如果A地的居民以购买B地产品的方式承担了B地大部分税负，又没有其他机制纠正，则A地的公共产品成本补偿存在缺口，B地的部分公共产品供给却由A地居民负担，其结果必将导致A地公共产品提供不足和A地居民的福利损失问题，两地公共产品提供水平的差异作用于资本、土地、劳动力等经济要素，将导致两地经济差距的拉大、公共产品提供差距的拉大和居民福利差距的拉大。按照我国增值税暂行条例，我国对产品的生产和流通的每个环节的增值额都要征税，但零售环节只是产品生产流通诸多环节中的一个，零售环节税负在总税负中所占比重很小，因此增值税是一种生产地课税的税种。由于最终消费品的消费者大部分集中于人口占绝大多数的中西部地区，而加工制造业和商贸企业主要分布于经济发达的东部地区，因此，中西部地区作为消费者的居民在购买产品时，除了零售环节部分缴纳的税收成为当地政府的税收收入组成部分，承担的其他环节税收负担均流入东部发达省份政府手中。真正的负税人没有享受到相应的公共产品利益，这就形成集中纳税和分散负担的非对称性⑥，增值税制度成为财富流动的逆向调节机制。杨纯华等（2007）发现，2003年，东部地区、中部地区、西部地区的增值税税收收入占全国的比重分别为73.5%、14.6%、11.9%，而最终消费总额占全国的比重分别为53.6%、27.1%、19.3%。我们可以看到，东部地区所占的最终消费额为53.6%，却获取了73.5%的增值税收入。

此外，市场价格体制不完善使增值税的税收分配格局更不利于欠发达的中西部地区。中西部地区是我国原煤、原油、天然气等矿产、能源资源主要来源地，在计划经济时期，为了推行重工业优先发展的战略，国家对自然资源实行集中的计划配置的价格体系，中西部地区以极其低廉的价格为全国提供矿产、能源和其他原材料，为我国的工业化进程和东部地区的经济发展作出巨大贡献。进入市场经济以来，绝大部分产品的价格由市场来决定，但某些初级资源产品例如原煤、原油、天然气等还未能实现完全的市场定价，它们的定价仍然过低，在加工以后的形成产成品环节和最终销售价格却由市场来决定。东部地区往往是资源的主要使用地和产成品的生产地。从初级产品环节到市场环节，其价格变化可能高出几倍甚至十几倍⑦。在此过程中，应在中西部地区实现的收入、利润以及附带的增值税收入转移到以东部地区为主的资源使用地手中，中西部地区的资源优势未能完全转化为经济优势和税收优势。具体有以下三个方面：第一，税收收入由资源提供地转移到资源使用地，这部分税收资源本应用于当地的公共产品的提供；第二，通过税收返还机制，资源使用地和资源提供地的政府的税收收入分配差距进一步拉大；第三，资源开发给当地带来的环境成本难以用税收资源加以补偿。

显然，增值税的跨区域税收的不恰当转移问题与汇总纳税企业所得税的税收收入地区分配问题有相似的地方，也有很多差异。因此，我国的增值税区域分配制度必须考虑税负转嫁等问题，而不能简单地在承认产地原则合理的情况下，按照贡献大小对相关总分支机构所在地税收进行分配，增值税的处理方法也不能参照维护既得利益和发达地区大中城市利益的基本原则来进行。增值税区域分配问题的合理解决，有利于提高欠发达地区提供公共产品的能力，缓解地区间财政收入水平的不平衡，消除地方政府基于最大化增值税份额目的保护主义行为，促进全国统一大市场的形成。

4.政策构想

4.1 实行消费地课税办法

理想的方法是按消费地课税原则对增值额征税，但现实生活中很难做到完全的消费地课税，"最终消费地"往往演变成"最终消费的购买地"。实际的制度设计中，往往需要结合本国的经济发展水平、国家的规模、国家体制和经济体制、历史传统、现实文化等因素⑧，实现制度的重新安排。

4.2 增值税由共享税变为中央税

理论上讲，增值税作为一种多环节课征、无法确定其归宿的税种，应划归中央税来管理。将增值税划为中央税，并与其他中央税收入一起，进入到整个的中央与地方政府之间的财力分配系统，可以跨过增值税的地区初始收入分配环节，区域间增值税收入分配不合理的前提不复存在，直接进入财政分配。财政分配阶段不再单独考虑增值税的地区间分配，而是将增值税收入纳入整个财力分配机制，由中央财政统一分配来协调区域间的经济发展。假定其他税种分享制度不变，意味着财权向中央的进一步集中，此时财力分配机制的设计非常重要，如果设计得不规范不合理，将助长“跑步（部）前（钱）进”势头，这不仅无助于解决增值税的横向分配问题，反而导致财政分配格局的无序，加剧地方财力的不均衡，产生很大的效率损失。一个次优选择是，将增值税纳入中央税管理，但仍需要就增值税收入的一定比例对各地区进行分配，即建立基于增值税收入本身的地区间分配制度。此分配制度的设计应着眼于解决区域间增值税税负转移等问题，改变目前的税收返还制度所具有的进一步扩大地区财政差距的内在特征。增值税的地区间收入分配制度应将各地最终消费额、自然资源、外部性等因素考虑在内，遵循财政公平原则，使负税人所付出的税收与所获得的公共产品的利益相当。增值税分配中完全不考虑产地政府的税收利益，也会带来一定的消极影响，如增加改革的难度和不利于调动地方政府培植税源的积极性，因此在具体的税收分配制度设计中可能还要保留承认既得利益和增量调整的办法，那么，建立于增值税基础上的税收分配制度成功与否关键在于财政公平原则与既得利益维护之间的平衡，但毫无疑问，由于当前区域经济不平衡已经日益制约着我国经济的整体发展，我们应当将财政公平原则置于非常重要的地位来考虑。

4.3 增值税继续作为中央地方共享税来管理，但须改变分享机制

将增值税作为中央税来管理，在增值税地方政府间税收分配制度中考虑不同因素、并对不同因素赋予不同权重的标准化的分配体系是一种可行的方法，这是一种自上而下的财力分配机制，这种机制将对各地方政府的横向税收分配置于财政分配流程当中。另外一种可供选择的模式是仍然保留增值税作为中央地方共享税的管理方式，取消现行的税收返还制度，并且对地方分享部分分成两部分两阶段式进行分配。第一阶段不考虑纳税人和负税人的异地分布可能性，仍按产地原则分配增值税，这个阶段的分配并不影响地方政府（主要是发达地区政府）的培植税源的积极性，对跨省区经营的需要汇总纳税的企业增值税可以借鉴企业所得税利用关键因素确定分配比例的做法在区域间合理分配；但在第二阶段应采用横向的税收调节方法，这个阶段充分考虑税负转嫁问题，主要依据各地最终消费额或者居民人口以及资源外部性等因素来对这部分税收在各地方政府之间进行分配，并且地方分享部分的较大比重应用于第二阶段的分配。这种分配模式思路源于德国所采取的以增值税为基础的财政平衡制度。德国将增值税列为联邦与州共享税，它不是简单地按比例在各州之间平均分配，而是作为德国税收收入分配体系中唯一能调整联邦与州之间以及州与地方之间收入关系的税种。如1995~1997年三个财政年度，联邦与州的增值税分享比例为联邦得50.5%，其余49.5%又分为两个部分在各州之间进行分配，其中的75％按州的居民人口进行再分配，即用这部分增值税除以各州居民总人数，得出全国统一的人均增值税收入的份额，然后用某州的居民人数乘以人均增值税分配份额，即得出某州按居民人数分配得到的增值税份额。其基本依据是与消费支出有关的税收最终是由消费者支付的，人口多，总消费就多，实际缴纳的增值税就多，按照最终消费地原则，这部分增值税应该按人口分配。另外的25％进行一种平衡性非对称分配，作为富裕州对贫困州的横向转移支付，只有贫困州才有资格参加分配，分配目标是使这些贫困州的财政能力达到全国平均水平的92％⑨。因此，德国的增值税分配制度担负了双重功能，既突出了消费地原则的分配理念，同时又为增值税赋予了"劫富济贫"的功能，不仅可以达到使区域间税收贡献与税收实际所得基本对称的目的，而且财政利益在后期分配中进一步对贫困地区倾斜，致力于地区间财政能力差异的缩小。完全以消费地原则为基础的增值税横向分享办法也可以较好地缓解由于纳税人和负税人分离所造成的财富逆向转移问题，但我们作为发展中国家的社会经济背景等方面与德国仍存在很多差异。在增值税的初始收入分配环节，我们尚不能实现各地税收收入与当地税收负担的基本对称，更遑论利用增值税“劫富济贫”缩小地区间财政差距的目标，当前的税收分配格局的现实矛盾决定了我们应首先致力于解决地方政府间增值税税收分配的公平性问题。此外，正如前文所述，既得利益的存在会对实行分享制度的变革构成障碍，而且，我国客观上存在着调动地方政府包括欠发达地区政府的税源培植积极性的需要。从减少改革阻力的角度来考虑，我们在贯彻财政公平原则的同时，又不得不考虑既得利益问题和调动地方政府积极性问题。因此，采用对地方分享部分实行两部分两阶段式处理是次优选择。需要强调的一点是，无论是将增值税分配蕴于财政分配流程的中央税做法，还是对地方分享部分的两步骤分配法，在这个分配过程中所体现的公平原则，是在矫正了税负的不公正转移基础上的公平，仍以各地对税收的贡献大小为依据。我们上面所谈到的两种分配模式并不旨在彻底解决政府之间提供公共服务的差距，而是为了较好地解决区域之间所获得的税收收入与所承担的税负不相符问题，以解决区域间公共服务差距为目的的财政分配功能应在中央税部分中予以体现。

将增值税作为中央税来管理，并对其中一定比例的收入进行地区间的分配；以及仍以增值税作为共享税来管理，并对地方分享部分实行两部分两阶段式分配方法各有利弊。在第一种模式下，企业跨地区经营汇总纳税所可能导致的欠发达增值税税收分配弱势地位问题无需考虑，但需要解决如何合理设计地区间增值税税收分配制度以充分纠正税收与税负的地区不均衡分布问题，为了顺利推进改革，既得利益恐怕还要适当保留。在第二种模式下，需要解决两个问题，第一，企业跨地区经营汇总纳税引起的增值税地区分配矛盾；第二，横向税收调节的制度设计。这种模式实质上是当前税收分享制度的边际调整。两种模式都必须考虑如何在使改革顺利推进的前提下，最大程度地贯彻财政公平原则。

注 释：

①现行增值税收入的分享机制实质为分成与返还相结合的机制，中央与地方共享增值税收入，中央获得75％的增值税收入，各省获得25％的增值税收入；为调动地方政府增加财政收入的积极性，对增量税收收入实行返还制度，以1993 年地方上解收入为基数, 以后每年按地方增值税和消费税总额每增加1%, 税收返还就增加0.3%。

② 地方政府是一个容易引人困惑的字眼，就本文中，除非特别指出，均指省级人民政府，而区域除非特别指明，均指省级人民政府管辖区域。

③新的企业所得税法第七章第五十一条明确规定，居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。事实上，在国务院决定于2002年对企业所得税实行中央与地方共享后，在《财政部、国家税务总局、中国人民银行关于所得税收入分享改革后有关预算管理问题的通知》（财预明电〔2001〕3号）中已涉及到跨省市经营企业所得税的管理规定，后财政部制定了跨地区经营集中缴库企业所得地税地区间分配暂行办法(财预［2002］5号)，2003年经修改后出台《财政部 中国人民银行 国家税务总局关于印发〈跨地区经营集中缴库企业所得税地区间分配办法〉的通知》（财预［2003］452号），表明国家在跨地区经营企业汇总（合并）纳税带来的地方政府间税收问题上的不断尝试。

④见：税收与税源问题研究课题组编．区域税收转移调查［M］．中国税务出版社，2007：68－69。

⑤据《财政部国家税务总局中国人民银行关于印发的通知》（财预［2008］10号）和《国家税务总局关于印发的通知》(国税发〔2008〕28号）（以下简称两个“办法”），对跨省(自治区、直辖市和计划单列市)设立不具法人资格营业机构的企业实行所得税“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的办法，形成了调整区域间企业所得税分配的初步框架，但对母子公司组织形式是否允许实行汇总纳税目前仍未有规定。

⑥杨斌．返还间接税:形成城乡统一的公共财政体制的必要步骤［J］．税务研究，2005，（6）：7－10。

⑦靳万军．关于区域税收与税源背离问题的初步思考［J］．税务研究，2007（1）：30。

⑧杨斌．中国税改论辩［M］．北京：中国财政经济出版社，2007：175.

⑨财政部国际合作司．国外考察与借鉴（1996年集）［M］．北京：中国财政经济出版社，1997：59-61.

参考文献：

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［4］靳万军．关于区域税收与税源背离问题的初步思考［J］．税务研究，2007（1）：26-32.

［5］税收与税源问题研究课题组编．区域税收转移调查［M］．中国税务出版社，2007.

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［8］杨斌．财政学［M］．大连：东北财经大学出版社，2007：388－402.

［9］杨斌．中国税改论辩［M］．北京：中国财政经济出版社，2007：173－187.

［10］杨之刚，张斌．增值税转型改革中的若干思考［J］．税务研究，2005（8）：14-16.

［11］杨纯华、邢锋、王红梅．我国国内税收协调问题研究［J］．福建论坛（人文社会科学版），2007,（1）：16-20.

［12］张军．城乡统一税制设计［D］．2005年厦门大学博士论文：120－133.

篇7

关键词：中国行政管理；SWOT分析模型；行政管理全球化

中图分类号：D63 文献标识码：A

收录日期：2017年4月12日

引言

据统计了解，目前大多数学者的论文方向是以经济全球化为切入点，研究全球化给中国乃至世界经济、文化、科技方面的影响，一些学者认为中国的行政管理不可能实现全球化。但是，本文认为以行政管理广义上的理解来界定，在经济、文化、科技等方面的高度全球化下，必然会引起行政管理（各种社会公共事务管理）全球化。所以，本文通过SWOT分析法以及探讨各方面之间的联系来证明该观点。

一、全球化――一个势不可挡的世界发展过程

全球化的概念广泛，目前有诸多定义，比如施密特把全球化笼统地界定为世界五大洲之间、各国之间联系与接触在数量与质量方面的巨大飞跃，界定为世界经济的新发展。通常意义上的全球化是指全球联系不断增强，人类生活在全球规模的基础上发展及全球意识的崛起。国与国之间在政治、经济贸易上互相依存。有学者指出，“全球化”这个词最早是由T・莱维（T.levi）于1985年发明的。莱维用“全球化”这个词来形容此前20年间国际经济发生的巨大变化，即商品、服务、资本和技术在世界性生产、消费和投资领域中的扩散。至此，由于受到全球化裨益的世界各国，使全球化成为了一个势不可挡的世界发展过程。

自从我国在20世纪70年代末实行改革开放后，我国慢慢融入到整个世界潮流中。自2001年我国加入WTO后，才算真正意义上进入全球化发展过程中。中国作为最大的发展中国家，自1978年改革开放以来正经历着极其深刻的转变：一是以计划经济体制向市场经济体制转变的经济转型；二是以集权政治体制向社会主义民主政治转型的政治转型；三是以农村人口为主体的传统农业社会向以城市人口为主的现代工业社会转变。特别是全球化背景下，我国加入WTO后面临深刻的国内、国际环境变化。

卡尔・亨利希・马克思曾提出人类社会发展的三种经济社会形态分别是：人的依赖关系阶段（自然经济占主导地位），以物的依赖性为基础的人的独立性阶段（商品经济占主导地位），自由个性阶段（产品经济占主导地位）。而全球化正是商品经济社会发展的重要特征和表现形式。在全球化背景下，政府是竞争主体之一，或者说，政府竞争力的强弱是一个国家综合国力的表现。所以，中国作为一个行政集权型国家，政府在全球化发展过程中必定要有所行政作为。

二、基于SWOT分析模型――中国行政管理全球化分析

（一）关于SWOT分析模型简介。SWOT分析方法是哈佛商学院的安德鲁斯于1971年在其《公司战略概念》一书中首次提出的，是竞争情报活动中常用的一种方法。所谓SWOT分析，就是将企业内外部环境各方面条件进行综合和概括，分析企业内部优势因素（Strengths）、劣势因素（Weaknesses）、外部机会因素 （Opportunities）和威胁因素（Threats），在此基础上，将企业内部的资源因素与外部因素造成的机会与风险进行合理的、有效的匹配，从而制定良好的战略，以掌握外部机会规避威胁。

（二）将其运用在行政管理领域分析我国的行政管理

1、自上任后，中国行政管理进行了较大的改革，体现出中国内部行政管理诸多优势因素（S）。首先，最重要的是，政府管理理念的转变，从管制向管理到服务的转变。在1978年改革开放之前，我国政府的触角几乎触及到我国社会的各个领域，包办社会的一切事项，引发了一系列不良的政治及行政反应。21世纪的到来，在全球化的影响下，政府的观念向开放转变，受到西方公共行政管理理论发展的影响，以弗雷德里克森为代表的“新公共行政”理论以及登哈特的新公共服务理论，出现了由“更好地管理社会”到“更好地为人民服务”观念的转变；其次，在观念转变的促使下，政府部门开始精简机构，改革一系列制度，不得不提及行政审批制度的改革，简化程序，提高了行政效率。比如，在开封，出现了“开封市民之家”，在我们河南大学金明校区出现了独立办公的“河南大学行政服务大厅”，地方政府派出政府内部各个部门的代表入驻大厅里面，实现一站式为民众提供服务，让民众一次性就能办理好自己所需办理的事务，确确实实、真真切切地做到了更好地为人民服务，极大地提高了行政办事效率；再次，更重要的是，中央政府下放部分政治以及行政权力，使地方各级政府拥有了一部分权力，比如：制定适合本地域的地方性法规和地方规章，相关行政审批自，一部分项目管理权。极大地激励了地方政府的自主性，提高了地方政府行政的效率，能够更加高效地管理地方事务人；最后，全球瞩目的政府部门的腐败问题得到缓解。上任后，老虎苍蝇一起拍，反腐倡廉活动如火如荼，取得了很大的成就，活动深入人心，一大批分子和腐朽思想严重的官员下台，换了一批新的廉洁高效的领导班子，社会风气好转，切实为人民服务，深得群众赞扬。这些都是在全球化背景下，我国行政管理的内部优势因素。

2、中国政府的新一轮改革不可能做到面面俱到，改革的过程是痛苦的，改革的进程也是缓慢的，它也会带来一些缺陷（W）。首先，地方财政问题是一个不容小觑的问题。众所周知，我国的税制改革得从1994年我国分税制改革说起，实现了增值税由中央与地方共享。在当时，确实起到了一些效果，比如理顺了中央与地方的财政分配关系，调动了中央、地方的积极性，保证中央财政收入，有利于增强宏观调控能力，但是经过实践的检验，一些问题也暴露出来。比如，中央享有绝对的地方税的管理权限，改革虽然赋予地方一定的管理权限，但总的来看，中央集中了地方税收法规制定权、解释权、调整权等权力，削弱了地方收入的积极性和主动性。2002年，我国又一次进行了分税制改革，个人、企业所得税需要上交中央。中央政府又一次将资金收入囊中，限制了个人、企业的生产积极性，中央财政收入增加，分配权力相应增大。2016年推进税收制度改革，全面实施资源税从价计征。全面推开“营改增”，将建筑业、房地产业、金融业和生活服务业纳入“营改增”范围。继续推进消费税改革。中央政府虽然规范了税类，使“营改增”范围扩大，这意味着中央政府又一次将资金收入手中，我国中央政府财力雄厚。而地方政府的财政只有小部分归自己享有，大部分靠中央政府下拨分配，地方政府建设积极性降低，手中无足够财力来建设本地区，无法大力推动本地区经济建设；其次，就是文化建设问题，不得不说我国的文化软实力不强。虽然，近几年来，提出社会主义核心价值观，二十四字方针。“富强、民主、文明、和谐，自由、平等、公正、法治，爱国、敬业、诚信、友善。”涉及了国家、社会、公民三个层面，但是据了解和采访，由于各种原因，大多数普通公民并没有全部记住24字，而且相当一部分普通公民并不知道内容是什么。所以，这些思想可以说，在一定程度上，普通公民并没有将其内化于心，更何况让他们去遵守并发扬光大了；最后，社会公共事务也是一个严峻的问题。我国大陆地区社会公共事务方面政府的管理多而全，可以说并没有放手交于社会和市场来管理，没有处理好政府与社会的关系，社会非盈利组织形同虚设，各类社会组织在解决社会问题时并不活跃。特别是2011年“郭美美事件”轰动一时。而早在十几年前我国香港和台湾地区的社会性公益组织风声水起，比如香港的赛马会、台湾的慈济功德会、“喜憨儿”福利基金会、流浪动物花园等。这些不得不引发我们的深思。

3、在全球化背景下，我国行政管理也面临着一些外部机会（O）。全球化带来的优势太多，在这里就简单地叙述一下。首先，最重要的就是经济方面。我国对外贸易和进口产品增加，增加了相应的商品利润和产品税，中央政府财政实力增强；其次，科技影响力巨大。自从世界变成了地球村，我国政府积极研发各类科学技术，特别是互联网领域和通讯领域，学习发达国家的优秀科技造福中国子民，这是我们人民所清楚看见的；再次，随着科技的进步，教育和卫生事业也迎来了春天。受到全球的影响，双语教育和义务教育的实行以及留学热，疾病的预防与治疗也有很大进展，传染性疾病的传播与治疗在国际间加强了合作；最后，就是我国的国防军事事业实力突飞猛进。在了解和学习国外前沿的技术下，我们也开始研发一些能保卫国家的“黑武器”，在阅兵大会上，向全世界展现了我们国家的一部分国防军事实力，让世界瞧得起我们不敢再欺负我们中华民族！

4、当然，全球化是一把双刃剑，有利也有弊，对我国的发展也带来了一些威胁（T）。主要表现在以下几个方面：首先，最大的问题就是文化侵蚀。许多研究中国文化的学者指出：中国当代青年“西化”思想严重，崇尚西方不良的文化，批评中国优秀的传统文化。随处可见的西方产品，中国传统文化的节日失去韵味，“韩流”文化产业持续冲击中国影视产业，普通公民的传统优秀文化精神失去依托，逐渐崇洋；其次，中国国内民族产业也受到了一些冲击，淘汰了一些传统产业，冲击了国内旅游业；最后，不得不提的还有人才严重流失问题。大量的留学生出国后就待在国外生活，大批“人才”移民国外，定居外国，这无疑给我国各方面发展带来不利影响。

三、基于SWOT分析模型所得结果

综合以上分析，我们运用SWOT分析得出：（1）根据优势和机会（SO）可以得出我国更加廉洁高效的政府在全球化的背景下，能够大力发展经济和科学技术，推动教育和卫生事业发展，国防经济实力大增；（2）根据优势和威胁（ST）可以推出：我国更加廉洁高效的政府应在全球化背景下，加强中国传统文化建设，让普通公众有中国文化的精神依托。大力支持国内民族产业，特别是资金和技术支持，推动民族产业发展。更重要的是制定相关政策留住国内人才以及吸收外国优秀人才致力于中国的现代化建设；（3）根据劣势和机会（WO），我国政府应该在本国的具体国情以及实践基础上，学习外国先进的行政管理经验，继续下放一部分财政权力，让地方政府有更多一点的财政使用和分配权力，激发地方政府建设积极性。改造西方文化，大力发展中国传统优秀文化，发展文化产业和文化事业。还有，特别是要处理好政府与社会和公民之间的关系，从全能型行政转变为有限性行政，由管制型行政转变为服务型行政，服务型政府已经成为当今世界各国政府公共管理的基本模式，同时也是经济全球化对我国政府职能转变的要求，是我国政府改革转型的目标。给予社会自主性，大力鼓励和提倡非盈利组织的建设和发展，解决一部分老弱病残孕和贫穷所带来的问题，加强国际间和民间社会组织的公共事务管理的交流与合作。中国政府应积极参与到全球的社会公共事务治理中，主动制定一些行政规则，欢迎外国社会团体来中国发展，相互合作，相互帮助。这是一个逐渐放开的领域和过程，政府的行政管理工作有着不容小觑的作用；（4）根据劣势和威胁（WT），可以看出，中国政府应该规避劣势和威胁。中国政府的改革应该加强权力下放，处理好中央与地方政府的关系，制定相关政策发展各类文化事业，以及推动民间非盈利组织以及各类团体的发展，加强国内民族产业发展，留住和吸引优秀人才，实现行政管理的全球化，加强国际间的合作与交流，让普通公民积极参与进来，才是真正的国强民强。

四、结语

从行政管理学科出发，在全球化背景下，行政管理全球化的实现将对我国的社事业有极大地促进作用，国际间和民间交流与合作，人民参与社会公共事务管理的积极性提高，社会各类团体得到发展，实现真正的国强民强。而据文献研究得出现在一些学者认为中国的行政管理全球化不可能实现，而且都在研究中国政府在全球化背景下对内部的深化改革，少有研究将中国的行政管理推向国外以及世界，也就是中国内地地区社会公共事务管理方面，特别是各类社会团体。本文运用SWOT分析法和文献研究法，详细分析了中国行政管理内部的优势和劣势因素，外部的机会和威胁因素，得出中国政府的行政管理继续改进，能够实现中国的行政管理全球化。根据以上分析提出建议，需要中国政府发展好国内特别是大陆地区的各类社会非盈利组织和社会团体，更加积极地参与到国际公共事务管理中，扮演好一个大国和强国的角色。

主要参考文献：

[1]张世鹏.什么是全球化[J].理论研讨，2000.1.

[2]胡象明.行政管理全球化――中国的视角与机遇[J].华中师范大学学报（人文社会科学版），2007.5.

[3]沈春萍，范赢.行政生态学视域下当代中国行政管理分析[J].科技视界，2014.24.

[4]李金.里格斯行政生态学与当代中国行政管理分析[J].台声・新视角，2005.10.