税务硕士论文范文
时间：2023-04-04 19:50:04
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篇1
自1989年研究生毕业后，计教授一起从事财税理论和政策、可持续发展经济学的教学和科研工作。出版了个人学术专著数部，主要有《个人所得税政策和改革》、《生态税收论》。百余篇，主持参与财政部、教育部、亚洲开发银行、世界银行与中国政府合作研究课题多项。曾获教育部优秀青年教师资助计划特别资助，霍英东教育基金会高等学校优秀青年教师奖、北京市第七届哲学社会科学优秀成果二等奖、国家税务总局优秀科研成果一等奖、财政部跨世纪学科带头人、北京市青年学科带头人、北京市优秀青年教师和青年骨干教师等奖励和荣誉称号。
计金标教授在税收理论和政策研究方面最主要的成就在以下几个方面：
对环境税收理论和政策的研究。他从1995年起开始发表关于环境税收方面的论文，并将之作为博士论文的研究题目，后将成果以专著《生态税收论》形式出版。专著中对站在可持续发展的高度，对生态税收的基本要领和研究的理论基础，在我国需要研究的问题等进行了系统的研充提出了一个理论研究框架。他认为二十一世纪是生态世纪建立生态税制是新世纪对我国税制建设提出的一个基本要求之一。计教授的论文及专著出版后成为该领域最前沿的研究成果，被广为引用成为我国在此学术领域的带头人。
对个人所得税理论和政策的研究。1996年他出版的《个人所得税政策和改革》是我国在个人所得税领域的第一本理论专著。该书系统研究了个人所得税的基本原理，探讨我国个人所得税的模式问题，提出我国应向综合与分项相结合的模式转换，研究了我国当时个人所得税存在的问题，提出了一揽子改革方案。其中关于个人所得税目标定位的观点、个人所得税管理权限的观点都得到了税收理论界和政府有关部门的认同。
关于遗产税问题。他是国内建国以后第一个系统研究遗产税的学者。早在研究生时期就以遗产税作为硕士论文，并发表了一系列论文。在1989年时他就认为到20世纪末我国有条件和有必要引进遗产税。尽管由于种种原因该税至今仍未开征，但在1994年的税制改革中遗产税已被列入到14个税种之中。
对税务筹划的研究方面，他是国内较早呼吁从战略角度重视企业税务筹划的专家。在对企业是否有权进行税务筹划还未成定论时，他就提出MBA课程以及高校尤其是财经高校财务、会计、税务等专业必须开设“税务筹划”课的意见。他出版了国内第一批《税收筹划》教材，并列入国家“十五”、“十一五”规划教材。该教材得到了广泛的使用，产生了较大的社会影响。
篇2
[论文摘要]税收遵从成本对经济有较大的扭曲作用。我国现阶段也存在着税收流失的困扰。我们要借鉴国外纳税遵从成本研究的经验，重视降低纳税遵从成本，不断完善税制建设，加强税收征管。
纳税遵从成本是纳税人在遵从税法的活动中不得不承担的费用。20世纪80年代，以英美为首的许多国家政府才真正开始这一领域的研究，并将其纳入税收改革的考虑范围。从各国对纳税遵从成本的调查研究来看，税收遵从成本巨大而且具有累退性，会增加纳税人的不遵从行为，对经济有较大的扭曲作用。我国目前同样也面临税收流失问题的困扰，如何借鉴国外政府对该领域的探索和实践经验，立足我国现状，为税收决策提供一个有迹可循的依据是本文所要研究的主要问题。
一、相关概念
1．纳税遵从
纳税遵从是指纳税人按照税法要求履行其纳税义务的行为，表现为及时填写所有要求填写的申报表，申报表上的应纳税额应按税法规定和法院裁决要求正确计算。
西方纳税遵从理论认为，纳税人会对遵从成本（包括填申报单的花费、向税务人咨询的花费等）和不遵从成本（罚款）进行比较，从而做出决定。这种观点对于解决纳税人不遵从问题是具有建设意义的。沃尔舒茨斯基教授就认为“从长期来看，税务当局树立为纳税人服务的意识比纠正纳税人的不纳税行为更为重要”。
2．纳税遵从成本
我国税收界很多对税收成本和税收征管方面的研究文章都提及纳税遵从成本，目前学界对“遵从成本”或“奉行成本”的概念采用的是英国巴斯大学的锡德里克·桑福德(CedriSandford)教授在其《税收遵从成本?押测量与政策》中对“遵从成本”下的定义，即?押纳税人(第三人，尤其是企业)为遵从税法或税务机关要求而发生的费用支出。这种费用支出是指税法及税收所固有的扭曲成本(如工作与闲暇的扭曲，商品消费或生产选择的扭曲)以外的费用支出。它不包括纳税人履行纳税义务时所支付的税款。
3．纳税不遵从
纳税不遵从是指一切不符合税收法规意图和精神的纳税人行为，包括纳税人故意不申报、少申报和因为信息错误、误解、疏忽或其他原因引起的不申报、少申报。
二、国外纳税遵从成本研究情况
（一）对遵从成本的调查结果
1．遵从成本数额巨大。桑福德（Sandford)曾对1986－1987年大不列颠及爱尔兰联合王国税收体系的遵从成本进行了估算，结果是遵从成本占总税收的3．91％。1995年度美国联邦和州所得税遵从成本约为676亿美元，约占联邦和州税收收入的9％，占GDP的0．93％。2002年，印度国家财政部有关研究表明，2000－2001年度，印度个人所得税的遵从成本（还只是纳税人所承受的“合法”成本）占到该项税收的45％。富兰塞斯·威廉歌德（FrancoisVaillancourt)研究了1989年加拿大个人所得税发现，其遵从成本占该项税收的6．9％。
2．遵从成本具有累退性。遵从成本的累退性表现在随着纳税人（包括企业和个人）收入越高，遵从成本反而相对越小。低收入者与高收入者相比，前者承担的遵从成本明显高于后者；小型企业的遵从成本负担重于大型企业。
3．遵从成本对经济有负影响。遵从成本会给社会增加资源成本，对于遵从成本的怨恨可能导致不遵从行为；遵从成本通过提高边际税率，可能扭曲或者阻碍国内和国外的投资决策。印度财政部最近的研究发现，高额的遵从成本带来的经济影响还包括：扭曲生产决策、减少投资，带来更高的赤字，减少税收的公正性，减缓经济的增长，影响价格运动规律，降低国际竞争力等等。
4．高遵从成本引发不满情绪。由此导致严重的偷税问题。特别是小型企业和个体户，他们感到在税收方面受到了不公正待遇，因此，他们规避高遵从成本，甚至偷税逃税的动机也就相对比较强烈。
（二）关于税制简化的问题
税收体系的繁琐复杂是许多国家不堪其扰的问题。例如1986年，美国个人所得税申报单说明书就长达48页，有28个可能的表格需要填写，给纳税人带来了极大的不方便。正如幽默大师拉赛尔·贝克(RussellBaker，1995)所言，“税法的最可怕之处在于它无人能懂。它以深不可测闻名于世。”20世纪80年代以来，由美国率先开展的税制改革在全球范围得到了回应，税制简化则是其中重要的改革动力之一。税制简化是一项系统化的工程，涉及到简化税法、降低税率、减少税收档次以及扩展税基等许多改革层面。根据鲍普（Pupe,1994）对遵从成本的研究结果表明，税制简化应更加关注在税收最大化、公平与效率的传统目标之间做比较。
（三）一些国家的实践
英国于1986年实行《纳税人》，明确了税务机关的职责：“国内收入局及关税和消费税局应关注不同的纳税人（包括较小企业的特殊情况）的遵从成本。在税收管理过程中，他们应该认识到使你的遵从成本最小化的必要性，应根据职责要求经济、有效地征税。”
美国国税局提出改善纳税人遵从的措施。这些措施包括：（1）增加税法的威慑力，通过立法、设计付税程序等措施，使所得更加透明，使不遵从更容易被查出；（2）降低遵从成本，通过简化申报表、提供各种咨询，解决纳税人的问题；（3）提高遵从税法的纳税人的社会地位，使不遵从税法的人臭名远扬；（4）加强对税务人的管理等等。
这些国家对遵从成本的研究结果的确向我们呈现了一些触目惊心的事实，有理由相信遵从成本确实很大程度上扭曲了政府和学者们设计税收体系的初衷。
三、国外纳税遵从成本研究经验对我国的启示
1．为纳税人遵从提供良好的经济环境
建立这样一种制度——能充分保证“经济人”正当权利的制度，这同时也保证着纳税人的正当权利。在这样的制度下，一切与交换相关的行为都将在“看不见的手”的指引下达到效用的最优。
2．完善税收征管制度
要改变机构行政人员对整个税制的看法与态度，加强对内部人员的人事培训，这一培训工作一部分可以由系统内人员负责，而另一部分则交机构以外的专家学者完成；加强改善纳税表格格式的工作，使纳税人填写的表格更加简单明了；加强咨询服务，以帮助税务机构与纳税群体之间的沟通等等。
3．保持税法稳定，减少税种的遵从成本
税法稳定有利于降低税收遵从的临时成本。构造宽税基、少税种、低税率、少减免的税制结构，是我国税制建设的发展方向。宽税基可以保证税收收入，并且促进各种相互联系的税种采用共同税基。少税种可以防止纳税人在税种之间的转移，减少相应的遵从成本，矫正经济扭曲。减少税率档次，降低临界点税率，可以最大限度地降低临界点税率附近生产者之间的不公平竞争程度。少减免可以减少纳税人的税收选择活动，从而降低其遵从成本。
4．增强公众纳税意识
对我国而言，尤其在税收征管中的纳税咨询服务等方面需要体现出来。如果税务机关能够提供充分便捷的纳税咨询服务，如免费提供通俗易懂的税收手册、配备足额称职的税务咨询人员，那么纳税人的遵从成本就可相应降低。完善纳税咨询服务将是我国税收征管改革的重要任务之一。
[参考文献]
[1]范恩洁．国外税收遵从成本研究：经验与借鉴[D]．四川大学硕士论文，2003．
[2]李亚平．美国规范纳税人行为的若干经验及其启示[J]．理论研究，2006?熏（2）．
篇3
[关键词税收征管资源 均衡配置 征管效率
一、税收征管资源非均衡配置的内涵和表象
（1）税收征管资源非均衡配置的内涵
1.税收征管资源。税收征管资源是指税收征管过程中的各种要素投入，既包括各种“自然资源”如税收征管机构等，也包括一系列“社会经济资源”和“智力资源”如税收征管权等。税收征管资源的形成主要有三种方式，一是各级政府的投入。二是依照有关法律、行政法规建立或授予的，如税收制度。三是税务部门在税收征管过程中获得的，主要包括各类征管信息和数据。
2.均衡与非均衡配置。税收征管资源均衡配置，是指各项征管资源配置达到帕累托最优状态，资源配置与征管活动需求完全匹配并且相对稳定，在资源总量固定的条件下，税收征管的产出和相关效益达到最大，或是税收征管的收益一定的情况下，投入的资源成本最小。
（2）税收征管资源非均衡配置表象的总体检讨
1.空间配置的非均衡性。一是纵向配置非均衡。我国税务机构庞大，截止2009年末税务人员达85.6万人，税务机构从中央到地方实行“复制”，从总局到基层税务分局（所）共5个层次。二是横向配置非均衡。在现行征管模式下，征收、管理、稽查三分离，政务部门与业务部门协调配合，存在机构（部门）增多、协调成本较大等问题。三是“内外”配置非均衡。国、地税两套税务机构的设置大幅度增加了征管资源。
2.时间配置的非均衡性。
3.非均衡配置的后果。用公共部门绩效评估的“4E”取向来评判，一是不够经济。国家为实现税收征管目标，投入的人、财、物一直居高不下。二是效率较低。无论从征管投入产出还是税务人员人均征税额等指标看，我国税收征管效率都远低于先进国家。三是效能不显著。从税收征收率、纳税人遵从度等指标看，征管资源配置并未能显著改变征管现状。四是公平性较差。税务机关内部，不同地区、不同层级间的征管资源分配不公平，甚至差距逐步增大。
二、税收征管资源非均衡配置的形成机理分析
（1）宏观因素
1.税制因素。现行税制对税收征管资源配置的影响体现在：①税制复杂多变。②部分税收政策不尽合理。③税收自由裁量权、执法责任追究制等管理制度尚不完善，一定程度上影响了税收征管效率。
2.政治因素。我国于1994年进行了分税制改革，分设国、地税两套税务机构分税种开展税收征管，虽然对确保中央和地方的税收收入有较好的效果，但某种意义上意味着征管资源增加了一倍。另一方面，地方政府对税务工作的行政干预也会影响征管资源的配置。
（2）微观因素
1.内部管理因素。一是信息不对称。税务系统内部之间存在着种种信息不对称矛盾。二是资源配置与职能要求不相适应。部分岗位职能不明晰，调整频繁，人权、事权、财权不同程度地存在越位、错位、缺位的问题。
2.人员因素。一是人员结构不合理。税务人员知识结构参差不齐，高素质人才偏少。二是积极性不高。由于领导职数有限，干部发现晋升无望，过了一定年纪就不太愿意干事。三是人员流动不合理。
三、优化配置税收征管资源的路径选择
（1）制度创新——改革和完善现行税制
1.建立健全税收征管法律体系。税收征管法体系是由不同层次的税收征管规范性文件组成的。应当研究制定税收基本法，完善税收征管法，注意法律的可操作性，提高立法质量。
2.优化税制安排。遵循“简税制、宽税基、低税率、严征管”的思路，积极深化税制改革。包括：扩大营业税改征增值税试点，合理调整消费税范围和税率结构；进一步完善个人所得税制，逐步实现分类与综合所得税制，适度降低边际税率和减少累进税率级次等。
（2）管理创新——努力提升资源管理效能
1.构建科学的税收征管体制。—是精简税务机构。在兼顾区域经济发展和征管实际情况的基础上，科学合理地设置征管机构，有效均衡地分配征管力量。二是实施税源差别管理。引进风险管理理念，把资源优先配置到风险高、税款流失可能性较大的地方，最具效率地运用有限的征管资源以提高纳税遵从度。三是推进省、市局一体化建设。构建省局、市（州）局一体化运行新格局，打破层级，缩短流程，一体化运行。
2.着力优化税务人力资源。一是完善人才进出机制。推行竞聘上岗，畅通出口，对不适应工作需要的坚决予以辞退，形成优胜劣汰的竞争局面。二是健全税务人员激励机制。完善绩效考核机制，健全岗责体系，切实改善部门之间、人员之间工作量苦乐不均的现象。三是积极探索税务系统专业技术类公务员管理办法，推行公务员分类管理，加大干部交流力度。
参考文献：
[1]何胜，论我国税收征管资源的优化配置，华中师范大学，2008年硕士论文。
篇4
1、开题报告的功能
撰写开题报告的目的，是要让指导教师了解：选题的目的、意义、自己做这个题目的优势、方法和成果等。
开题报告是在学生接到教师下达的毕业论文任务书以后，由学生撰写的对于课题准备情况以及进度计划作出概括反映的1种表格式文书。报告书须用中文书写，在导师指导下由学生撰写，经指导教师签署意见及学院审定后生效。
指导教师要帮助学生作出如下判断：课题所确定的问题有没有研究价值，题目的大小是否合适，所选择的研究途径和方法是否可行等。
学生在得到批准后按开题报告的安排来开展论文写作。
2、开题报告的内容和要求
(1)主要研究内容：包括所做课题的提纲和方案论证，含论文的主要目的、论点、论据等。对研究要说明的主要问题给予粗略的但必须是清楚的介绍
(2)方法及其预期目的：在开题报告中，学生要说明自己准备采用什么样的研究方法，如：调查研究中的抽样法、问卷法、论文论证中的实证分析法、比较分析法等。写明研究方法及措施，争取在这些方面得到指导教师的指导和建议。预期目的是要对研究最终达到的结论进行说明。
(3)进度计划：毕业论文的创作过程是分阶段进行的，每个阶段都有明确的时间规定。在时间安排上，要充分考虑各个阶段研究内容的相互关系和难易程度。千万别前松后紧，虎头蛇尾，完不成毕业论文的撰写任务。
(4)参考文献资料：在开题报告中，应列出主要参考文献，这从另1侧面介绍自己的准备情况，表明自己已了解所选课题相关的资料，证明选题是有理论依据的。在所列的参考文献中，须至少填写8项(至少含2篇外文资料)，且每项的内容须齐备，须包含书名、作者、出版年和出版社名称。
毕业论文开题报告范文一：
一、论文题目：中国上市公司效绩评价体系的探讨
二、课题研究的意义(总述)
我国上市公司对我国的经济发展起到越来越重要的作用，截止XX年底，我国上市公司已达到1174家，总股本超过5050亿，其中国家股和国有法人股328亿，市价总值高达5.55万亿元，约占国民生产总值的48%，约有股民6800万人，约占城镇人口的40%，资本市场规模越来越大。
据统计，截止XX年底，我国国有控股上市公司所有者权益10547亿元，实现利润1519亿元，分别占全国国有及国有控股企业的32%和63%，国有上市公司已成为我国各行业中的龙头企业，在国有资产质量上，上市公司已成为优良资产的富区，同时上市公司也成为中国人投资的主要领域。随着我国资本市场的发展和完善，上市公司不仅会得到更大更快的发展，而且会显示出更重要的作用。但也不可否认，在我国上市公司发展过程中，也出现了一些问题：
一是上市公司整体业绩下滑，竞争力下降，据资料反映，XX年我国上市公司加权平均每股收益为0.1369元，比上年同期下降31.04%，加权平均净资产收益率为5.53%，比上年同期下降22.55%，有151家公司亏损，亏损面为12.67%，较上年又进一步扩大；
二是部分上市公司内部违规现象严重，据了解，XX年有100家上市公司因各种违规问题而受到证监委和其他有关部门的查处；一些上市公司会计信息严重失真，虚增业绩，大肆圈钱，极大地打击了投资者对上市公司的信心；
三是二级市场投机行为盛行，一些机构操纵股价，牟取高利，严重地扰乱了市场秩序。为了解决我国上市公司发展中出现的问题，就需要在市场经济条件下，更好地有效发挥政府的监管职能和社会的监督职能，加快建立上市公司的优胜劣汰机制，全面净化证券市场的环境。要实现这一目标，有效的手段之一是建立上市公司的效绩评价体系。
目前，国家有关部门已经对我国国有企业制定了效绩评价制度，并正在逐步推开，但在我国上市公司中还没有建立这项制度，所以本文的研究是有实际意义的。
三.本文研究的内容(提纲)
本文拟从四个方面探讨上市公司效绩评价体系的建立。
第一部分主要从六个方面阐述建立我国上市公司效绩评价体系的意义，这六个方面是：
(一)有利于国家对上市公司的监管
(二)有利于推动上市公司建立科学的约束和激励机制。
(三)有助于对上市公司经营者业绩的全面考核。
(四)有利于引导上市公司的经营行为。
(五)有利于增强上市公司的形象意识。
(六)有助于投资者的理性投资。
第二部分主要从三个方面论证建立我国上市公司效绩评价体系的可行性。这三个方面是；
(一)国有企业效绩评价工作的顺利进行，为上市公司开展效绩评价工作提供了宝贵的经验。
(二)我国上市公司现有的基础比较好，更适合效绩评价工作的开展。
(三)政府有关部门、投资者、和上市公司比较支持上市公司开展效绩评价工作。
通过上述两个部分的分析论证，说明我国建立上市公司效绩评价体系的必要性和可行性。
第三部分是本文要研究的重点。
提出上市公司效绩评价体系的设计方案。设想从五个方面构建上市公司效绩评价体系框架。这五个方面是：
(一)全面阐述和分析效绩评价体系六个基本要素的内容、作用。
(二)重点研究效绩评价指标体系。评价指标体系是效绩评价的核心，初步思路是参照国有企业效绩评价体系指标体系，结合上市公司现状和特征，设计上市公司的评价指标体系和权数配置。
(三)确定评价标准采用行业标准和评议参考标准。
(四)制度评价方法。评价方法考虑采用工效系数法和综合判断法。
(五)提出组织实施的方法。建议在起步由政府有关部门组织实施。
第四部分是实例分析。
运用本文设计的效绩评价体系对某一家上市公司XX年度效绩进行评价。
四、本文研究的结果。
通过本文的研究，一是旨在引起社会和政府有关部门对建立上市公司效绩评价体系的重要性和紧迫性的认识；二是为有关部门研究和制定上市公司效绩评价体系提供参考；三是从理论和实践老感两个方面提高本人的专业知识水平。
毕业论文开题报告范文二：
一、选题的背景及意义
“对赌”作为美国式创业融资契约的重点条款之一，当十年前PE进入中国的同时，这一机制便作为舶来品同时被引入到PE与融资公司的谈判桌上。2006年12月，《美国风险投资示范合同》在国内公开出版，对赌协议的相关条款被全面引入，对国内广大企业家和投资者都具有相当大的启发意义。自从蒙牛与摩根士丹利、鼎晖及英联投资等投资银行签订对赌协议以后，我国兴起了一股前所未有的对赌协议签订热潮，凯雷投资控股徐工集团机械有限公司、德意志银行和美林银行等投资恒大地产、英联投资等投行并购太子奶集团等都签订了对赌协议。
对赌协议作为典型的舶来品，已经在中国大地上生根发芽，其生长的土壤，便是私募股权投资领域。作为多层次资本市场中的重要参与主体，中国的私募股权投资基金在最近两年迅速成长。“2007年中国私募股权投资金额将突破150亿美元，而2006年，私募股权投资金额为117.73亿美元；目前，我国的私募投资基金存量已有1万亿元人民币左右；未来两三年内，私募股权基金将逐步成为影响市场的主力资金之一。”对赌协议是私募股权投资中经常使用的条款，其发挥的作用可谓翻云覆雨。随着私募股权投资在中国的逐渐发展，对赌协议的应用也必将与日俱增。
对赌协议的履行引起现金和财产流动，就可能产生所得税负和一系列所得税问题。然而，我国目前没有专门针对对赌协议下税务处理的相关规则；另外，履行对赌协议所产生的支出行为和所得性质的认定具有复杂性和特殊性，没有其他相关规则可以适用，这给对赌协议双方支出与所得的所得税处理造成不确定性。在我国典型的“对赌协议”案例中，可知且已明确的税务处理是：创元科技-司贵成对赌一案中，司贵成对全部转让股权所得一次性缴纳个人所得税，后期为履行对赌协议，向投资目标公司——高科电瓷“补偿”的673.57万并未获得退税的待遇。对获得“补偿”的目标公司或投资人应当进行何种所得税处理，并没有充足的先例和资料，税务机关也未给出权威的规则。
对赌协议所得税问题得不到及时解决会造成严重的后果。
一方面，根据国内的对赌协议案例，业绩补偿金额少则百万，多则数亿，可能产生的所得税金额亦十分巨大。有学者将国内较为熟知的对赌项目及其运作情况进行归纳分类及不完全统计分析，截止2011年对赌协议成功的比例仅为23%，失败和中止合计占63%，另有14%还处于运行之中。对赌协议的失败率之大，可能导致更多不确定的应纳税所得。随着对赌协议的发展，成功的对赌协议还可能产生投资者向管理者或目标公司的现金和股份流动，所得税问题将会成为对赌协议设计必须考虑的因素。
另一方面，对赌协议所得税问题涉及我国经济发展的关键主体。对赌协议进入国内初期，投资主体主要是外资背景的大型金融投资机构，如摩根士丹利、鼎晖、高盛、英联、新加坡PVP基金等，随着对赌协议被广泛运用，国内私募基金也逐渐成为对赌协议中的投资主体。融资方一般都是国内具有良好成长性的民营企业，如蒙牛、永乐、雨润、太子奶等。这些民营企业的大股东多数兼任经营者，拥有企业股份，也是企业的实际操纵者。根据国内案例，签订对赌协议的融资者除个人股东外，还有为数不少的持股公司。巨大的所得额和25%的税率，使对赌协议的主体不得不考虑所得税对履行对赌协议和公司资金流的影响。不确定的所得税处理规则，不仅会造成税负上的不公，还会影响资本市场和民营企业的长远发展。
基于以上背景，本文以对赌协议关系下的所得税处理为主题，在区分不同对赌协议类型、分别确定业绩补偿性质的基础上，对投资者、目标公司、股东或管理者的所得和支出涉及的所得税处理进行探讨，并提出自己的观点。该选题有以下几点意义：
1.完善对赌协议相关的法律规范
对赌协议在我国法律背景下运行遭遇诸多障碍，需要立法或执法机关作出明确规范。税务处理的不确定性也给对赌协议的运行造成了法律风险。对该主题进行研究，可以为相关法律规则的出台提供参考，减少对赌协议的法律障碍，促进对赌协议在更加规范的轨道上运行。
2.统一纳税机关的征税行为，提高征缴效率
由于对赌协议的所得税处理存在分歧，税务机关的征缴行为也将面临混乱的状态。对该主题进行研究，能够发掘更加合法、合理、公平的处理规则，统一税务机关的征缴行为，并为其提供理论上的支持。同时，了解对赌协议税务处理的理论和实际操作问题，有助于税务机关加强征缴能力，提高征缴效率。
3.确定企业的融资成本，减少企业的税收风险
不管是对赌协议中的哪个主体缴纳所得税，巨额的税款都可能转嫁到融资企业身上，大大增加其融资成本，加大融资困难。直接的税负对融资企业的资金流动会造成重大的影响，甚至可能决定一个企业的命运。税务处理的确定能够使企业确定融资在税务上的成本，减少税收风险，避免突然到来的巨额税款打乱企业的经营计划，造成不必要的负担。
4.为企业的对赌安排提供税收筹划上的参考
由于对赌协议具有丰富的形式供投融资双方选择，而不同的对赌安排可能产生不同的税务处理，因此，可以选择税负较轻的对赌形式，减少企业负担，
资料共享平台《毕业论文开题报告范文》(http：//unjs.com)。通过对对赌协议所得税处理的研究，可以从税法的角度对不同的对赌安排进行分类，确定其具体的税务处理，供企业选择适合自己且税负较的额对赌安排。
5.丰富税务研究内容，为资本市场的税务研究提供切入点
实务中的对赌协议形式繁杂，并具有复杂的法律关系，能够为税法学者提供丰富的研究课题。对赌协议已成为跨国投资和国内私募中被广泛使用的规则，税法学者可以此做为切入点，对资本市场上的税收问题进行更为深入和广泛的研究。
二、国内外关于该论题的研究现状和发展趋势
(一)国内研究现状
对赌协议首先成为中国企业界和投资界的热门话题。但国内市场上关于对赌协议的专著并不多见。除了在期刊网上可以看到关于对赌协议的论文外，有关对赌协议的论述散见于风险投资书籍的某一章节或某研究机构的研究报告以及新闻报道或从事非诉业务的律师事务所的内部刊物里。这些研究成果集中于对赌协议的基础理论、运行机制、风险防范、利弊比较、在我国运行中产生的问题和具体案例分析等。例如任栋的《玩味对赌君》、深圳证券交易所匡晓明的研究报告《创业投资制度分析》的对赌协议一章、夏翊的《“对赌协议”的运行机制分析——以蒙牛乳业为例》、姚泽力的《“对赌协议”理论基础探析》、徐光远的《创业企业签订“对赌协议”的风险控制》、王燕等的《对赌协议：天使与魔鬼的博弈》、陈淑卿的《“对赌协议”在我国企业中的运用》等。
法学界对对赌协议的法律属性进行了比较广泛研讨，实务领域也对对赌协议在适用中的法律障碍进行了全面的介绍，这其中有杨占武先生的《对赌协议的法律问题》、谢海霞女士的《赌协议的法律性质探析》以及李岩先生的《对赌协议法律属性之讨》，但是全面介绍对赌协议的专著还没有，大多是附在私募股权研究之中，作为一个小节进行介绍。这之中主要有李听肠、杨文海生的《私募股权投资基金理论与操作》、周炜先生的《解读私募股基金》以及李寿双先生的《中国式私募股权投资—基于中国法的土化路径》。数篇硕士论文对对赌协议的法律问题进行了相对全面介绍和分析，例如殷荣阳的《对赌协议法律问题研究》和唐蜜《中国法律环境下的对赌协议研究》等。上述文献资料对对赌协议的法律属性在我国大陆的法律风险进行了较为全面的介绍，并对对赌协议使用程中融资方如何降低自己的风险提了不少好的建议。
对赌协议进入税务界的研究视野起因于2011年末到2012年初肖宏伟、赵国庆、王骏、李利威等几位税收实务专家对几起对赌协议所得税问题的讨论。目前对对赌协议所得税问题的研究还仅限于实务界。笔者查到最早的相关文章是肖宏伟于2011年中期发表的《定向增发收购股权后发生补偿利润的税务处理》，之后的研究成果有赵国庆的《定向增发资产收购—业绩不达标触发补偿的税务探讨》，肖宏伟的《愿赌服输、覆水难收国美诉陈晓案与以股权定向增发业绩补偿税务管理评析》，李利威的《税务律师视角：定向增发业绩补偿款税务处理的实证分析》以及王骏对赵国庆、肖宏伟观点的评析等。另外还有数篇不能得知作者姓名的网络文章，也对对赌协议的税收问题进行了研究。以上文章以创元科技收购高科电磁等一系列定向增发股权发生补偿的案件为切入点，对对赌协议中补偿款在所得税法上的性质认定和税务处理进行了分析，并对具体案件的税务处理提出了建议。
目前主要存在以下五种的观点：
1、捐赠说。该种观点认为业绩补偿款的性质为捐赠。接受方应将该款项作为接受捐赠收入，当期缴纳企业所得税；支付方如为企业，作为非公益性捐赠，不得在所得税前扣除，支付方如为个人，不存在退税。
2、违约金说
该种观点认为业绩补偿款的性质为违约金。支付方可以作为费用在当期扣除，接受方作为当期收入缴纳企业所得税。
3、保证合同说
该种观点认为，业绩补偿实为原股东对投资人提供的一种盈利保证，法律上应视为担保条款。业绩不达标时的补偿款应作为履行保证赔偿责任。该业绩补偿款，接受款项一方将其纳入当期收入，并当期缴税，支付方应根据《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》(国家税务总局公告2011年第25号)第四十四条(企业对外提供与本企业生产经营活动有关的担保，因被担保人不能按期偿还债务而承担连带责任，经追索，被担保人无偿还能力，对无法追回的金额，比照本办法规定的应收款项损失进行处理。与本企业生产经营活动有关的担保是指企业对外提供的与本企业应税收入、投资、融资、材料采购、产品销售等生产经营活动相关的担保。)判断是否能够税前扣除。
4、合同价款调整说
该种观点认为，业绩补偿本质为原合同价款的调整。该种观点认为，接受方冲减长期股权投资成本；支付方冲减以前年度收入，涉及退税，税务机关应予办理。
5、衍生工具说
该种观点认为，业绩补偿约定实为嵌入式衍生工具—看跌期权(该期权的行权价格为合同上承诺的预期净利润，行权需待到期后才可行使，属欧式看跌期权)。该种观点认为，业绩补偿款可简化处理，接受方作为投资收益，支付方作为投资损失，根据财损25号公告清单申报扣除。
以上观点均以补偿行为和股权转让行为是否相互独立为研究起点，其中“捐赠说”的逻辑前提是补偿行为在税法上独立于股权转让行为，后四种观点则将补偿行为和股权转让行为看做一项交易行为，但对对赌协议在整个交易行为中的地位和作用持有不同看法。其中，“衍生工具说”趋于主流。不过，由于衍生工具的理论具有很强的专业性和技术性，给税法学者的研究造成了一定的阻碍，“衍生工具说”的发展也遇到“瓶颈”。
(二)国外研究现状
“对赌协议”虽由外国投资者引进而来，但外国做法和研究中并不存在该说法。估值调整机制(ValueAdjustmentMechanism)[1]一词在外国文献中也并未出现。笔者目前找到的同对赌协议相类似的机制有三个：棘轮条款(RatchetProvision)、价格调整条款(PriceAdjustmentClause)和非股权支付额(Boot)。
1.棘轮条款
(三)发展趋势
随着对赌协议数量的增多，其所得税问题也会愈来愈凸显，而税务机关也必须及时作出税务处理的决定。税收实务界特别是税务官对该问题的研究成果，能够对税务机关的决定提供重要参考。但是由于各观点分歧较大，如果在未来短时间内无法形成主流观点，税务机关可能会颁布相关文件，以对征收行为进行统一。另一方面，由于所得税缴纳对投融资双方甚至第三方将会造成重大影响，对赌协议的税收筹划也将进入研究范围。
税法理论界也将参与到该主题的研究中来。一方面因为实务界的讨论缺乏体系性，从税法理论上进行研究，能够形成全面完整的体系，弥补实务界在讨论中可能出现的漏洞；另一方面，对赌协议所得税问题的研究对丰富税法学研究内容和为对赌协议税务处理提供理论支持具有重要意义。理论界的研究，将会促进主流观点的形成
我国目前流行的对赌协议仅限于现金和股权补偿，而随着对赌协议的发展，其形式也会愈加丰富，所得税问题可能会变得更加复杂。该主题的研究可能还会有更加长的路要走。
三、论文的主攻方向、主要内容、研究方法及技术路线
(一)论文的主攻方向
本文拟运用税法的分析方法，对对赌协议的本质进行剖析，并确定对赌协议关系下各个主体的所得税处理办法。
(二)论文的主要内容
本文主要探讨了对赌协议履行过程中产生的所得税问题，主要集中于对赌协议中“补偿”的所得性质认定和处理。文章拟定六章。
第一章介绍了对赌协议的概念、运作机制以及分类等基本问题，为下文进一步开展所得税问题研究奠定基础。
第二章梳理了对赌协议履行过程中需要解决的所得税问题、国内外的做法以及国内的主要观点。由于对赌协议和所得税处理本身都具有复杂性，对相关的基本问题进行梳理，能够提炼出问题的本质和关键点；对“‘补偿’的所得税性质”这一关键点进一步分析，确定全文主要的论证方向；通过介绍国内外相关问题的做法以及国内的主要观点，分析可供借鉴的做法、观点以及尚需解决的问题。
第三、四章是本文的关键，运用税法中的实质课税原则对对赌协议中的“补偿”进行定性，确定其在所得税法上的处理规则。实质课税原则是税法的重要原则，对确定交易性质、解决税务处理的分歧具有重要意义。通过该原则对“补偿”定性后，运用税收中性、税收公平等税法中的基本原理对结论进行验证，保证结论的正确性和全面性。确定了“补偿”的性质后，以此为原则对对赌协议的所得税处理进行具体的分析，解决应纳税所得额、收入实现的时点、支付方成本费用的扣除以及退税问题、计税基础的调整等问题。
第五章对税务机关处理对赌协议所得税时可能出现的问题进行了分析，并试图提出改善的建议。
第六章基于第三、四章的分析结果，向对赌协议的签订双方提出税收筹划的建议，以帮助其在合法的前提下，避免不必要的税务支出，减少融资成本。
(三)研究方法
1、比较研究的方法
本文对对赌协议在国际资本市场上的成熟做法与对赌协议在我国的运用进行比较分析，指出对赌协议引进我国后，从名称到内容及运作方式都发生了变化。本文对这些变化进行了详细的分析。
2、理论分析与实务操作相结合的方法
经济学家和法律学者都对对赌协议有研究，本文主要从法学的视角，分析对赌协议的内涵及性质，并从实务角度重点论述对赌协议的运作模式，对赌协议在实务操作中要注意防范的法律风险。本文的写作希望有利于指导对赌协议的实践运用。
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关键词：实物福利；课税；课税制度
中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）06-0-01
一、实物福利所得课税的必要性
（一）实物福利所得课税体现税负公平原则
《个人所得税法实施条例》第十条规定：“个人所得的形式，包括现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。所得为实物的，应当按照取得的凭证上所注明的价格计算应纳税所得额。无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低的，参照市场价格核定应纳税所得额。”之所以对月饼等实物征税是为了堵住税制漏洞，防止个税的流失，也是为了让税制更加公平。如果只对货币所得征税，实物所得不课税，同样收入水平下，取得货币所得多的个人税负就会更重。
（二）实物福利所得课税防止公民逃税
开征“月饼税”是我国个税进步的体现，是为了防止公民逃税的有效措施，是针对过去很多单位发放实物福利而逃避个税的办法，是不得已而为之。换个角度思考，假如“月饼税”不用缴纳，意味着单位发放的任何实物福利都不用缴纳个税，那么单位就可以以此对于领导层人员不发全额现金工资，而是积累到一定金额后改发高价值的汽车、住房，达到逃避缴纳个税的目的，显然起不到税收调节作用。再者，当下很多单位发放的月饼，可能已经不是过去简单吃的月饼，而是包装豪华的天价月饼，成为行贿的礼物，对于这样的月饼怎么能不征个税。
笔者认为，“月饼税”等实物福利就该纳个税，而且不只是合法，更合情合理，就是要以此杜绝以实物福利而逃避纳税的现象。
二、实物福利课税制度存在的问题
（一）实物福利所得课税手段落后
目前，对实物福利所得的税务征缴管理手段不能适应信息社会发展的需要，税务机关税收征缴执法水平偏低，税务征缴和管理信息不畅，税款征收缴纳效率不高，税款的征收、征缴漏洞多，财税流失严重。国税、地税权限有别和征管体制的限制，实物福利收入税收征管信息传递速度慢、准确性不高，而且没能体现出时效性的税收征管要求。实际操作难度太大，使纳税人自行申报流于形式，代扣代缴义务人往往为了获得更多经济利益而采取种种避税、逃税措施。从而无从对该项税源组织征管，不可避免出现了大量的漏洞，影响了税收征缴的质量与效率。课税手段的落后影响了税收核定稽查和征管的质量与效率，难以有效遏制企业偷逃税行为的发生。
（二）实物福利所得逃税严重
早在1995年，国家税务总局为加强个人所得税的征收管理，完善代扣代缴制度，强化代扣代缴手段就制定颁布了《个人所得税代扣代缴暂行办法》对个税扣缴义务人的法律权利和义务作出了明确具体的规定。然而实际生活中，实物福利所得纳入工薪计税手续繁琐，部分扣缴义务人通过减少走账、做假账、内外两本账等方式或迫于纳税法治意识不高的领导决定缴纳税额的压力该扣不扣，该缴不缴。一些扣缴义务人因对实物福利税缺乏足够的重视或者是代扣代缴税款责任心不强、业务水平低、法制观念淡薄等原因。部分代扣代缴义务人将该扣缴实物福利所得税的实物福利收入不计或少计入应纳税所得额或者任意改变其税率的情况时有发生。致使实物福利所得逃税现象异常严重，造成税源的流失。
三、实物福利课税问题的成因
（一）实物福利所得纳税意识薄弱
目前，相当一部分人还保留着“实物福利不必缴税”的观点，纳税意识薄弱。实物福利产生于计划经济时代，由于当时社会物资的稀缺，并不是所有的商品都能拿钱买到的，因此有点“门路”的单位就会想方设法为本单位的干部职工搞些“福利”以凝聚人心，这种做法说白了其实就是利用部门权力去瓜分有限的公共资源。然而现实的情况是我国已经实现了计划经济体制向市场经济体制的顺利转型，社会物资不再贫乏，市场往往是产品积压，明显的供过于求，因此所有的“实物”都已不再稀缺，仅凭工资完全可以买到自己想买的任何东西，实物福利已完全具备改为货币形式发放的条件。
（二）偷逃实物福利所得税成本低
偷逃实物福利所得税违法成本不高，且可以得到一定的经济利益成为很多企事业单位等经济实体偷逃实物福利所得税的一大诱因。因此，受侥幸心理的驱使，纳税人往往不是选择诚实的依法纳税而是会选择进行偷、逃税行为。目前虽然法律法规规定了逃税、偷税行为的法律责任，对逃税、偷税行为制定了处罚措施，但是法律的目的重点在于敦促纳税人积极纳税，而不是惩罚。我国《税收征管法》第63条规定，对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；扣缴义务人采取偷税手段不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；上述行为构成犯罪的，依法追究刑事责任。根据《刑法修正案（七）》第201条规定，有偷税行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任。税收征管工作的不到位，税务稽查的力度弱，无形中助长了偷逃实物福利所得税的投机心理。
四、完善实物福利课税问题的建议
（一）加快货币所得与实物福利所得税收征管一体化的建设
我国应加快对货币所得与实物福利所得税收征管一体化的建设，加强个人所得的税务登记统筹，将实物福利所得严格计入所得纳税。实物福利收入同时具有所得、消费和财富三项特征，纳入个人所得计税有利于拓宽所得税的征税基础，扩大课税范围，增加纳税人数。税收基础越宽，其产生的负效应越小，有助于缓减超额负担税负的情况。货币所得与实物福利所得税收一体化征管，一方面有利于使更多的潜在纳税人变为现实的纳税人，强化公民的纳税意识，增强公民的纳税自觉性。另一方面利于促进社会经济的发展，增加公共产品的供给，资源配置的优化，财政收入的增加，进而促进公平与效率目标的实现。此外也可促使政府部门强化支出管理，调整支出结构，保障重点支出，减少实物福利分配，杜绝铺张浪费，减少财政开支，推动廉政建设。统一实物福利所得和货币所得的纳税，有利于公民提高对实物福利所得在公平税负方面的重要性的认识。
（二）优化征管手段，节约税收征管成本
税务征管工作在新的时代背景下及纳税人主体意识的觉醒，自身素质的提高，法制意识和维权意识增强等一些列新的变化下面临着前所未有的挑战。以人力为主的落后的征管手段已经不再适应时代的需要，必须大力发展税收信息技术，提升征管手段的技术和推进税收征管的信息化，节约税收成本。对实物福利所得的课税手段也要相应的革新，不断创新征管手段。需建立和完善对个人收入的分类和归总信息系统，统一将纳税人的日常纳税信息信用档案输入计算机网络，方便税务的征收和管理。应对包括工薪收入在内的个人所有收人和财产信息纳入信息网络，通过全国联网的个人所得信息系统全面管理。税务部门可以借鉴西方国家先进作法，为每个纳税人设定一个纳税识别税号，这样就能更好地落实和执行实物福利所得所得税的征收。充分发挥计算机在税收预测、办理税务登记、纳税申报、报税审核、税款征收、税务审计、稽查等方面的快速便捷、信息存储量大的优势，提高税收征管效率，节约税收征管成本。
（三）加强税务稽查，提高办税人员素质
实物福利所得的避税、不申报纳税的行为之所以会长期存在并得到普遍认可，很重要的原因就是税务稽查的工作力度弱，临时化，稽查工作没有形成常态机制。完善税务稽查工作，加大税收检查和偷税、骗税等违法行为的查处力度。建立科学、严密、高效的新型税务稽查体系是现阶段税收征管改革的重要一环也是税务工作迫切需要解决的问题。要在建立“以纳税申报和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查”的税收征管模式基础上，将税务机关的主要力量集中在日常的、重点的税务稽查上，严格履行税务稽查职责我国税务稽查工作不到位，应急的情况居多，在税收征管中具有被动性。此外，必须提高税务稽查人员的素质。只有执法者法治意识强，业务上精通，才能顺利推进税务稽查工作而不是使税务稽查可有可无或者流于形式。因此，必须加强税务稽查队伍的建设，要以人为本，加强稽查业务知识的培训，完善考核标准，实施严格的后续教育，及时更新税务稽查、业务知识，保证稽查力量的与时俱进。
参考文献：
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一、征收遗产税的理论依据
开征遗产税的国家一般都认为遗产税可以缩小贫富差距，促进社会公平。由于社会、经济、政治文化的差异，人们对公平的判断也有所差异，因此对遗产税开征的公平性产生了不同的征税理论。遗产税在许多西方国家有长期开征的历史，西方不同时期的许多学者都曾从为什么要对遗产课税和凭什么对遗产课税两个层面对遗产税开征的合法合理性进行过研究，并形成了许多有价值的研究理论。关于为什么要对遗产课税的理论，最具代表性的主要有如下几种：
1.美国著名经济学家马斯格雷夫认为遗产税在收入上的重要性不大，但却是重要的社会政策工具，是限制财富集中的合适工具，而且还是表达社会对遗产权利转移态度的有效工具?譹?訛。
2.改良主义者约翰斯图亚特穆勒认为，虽然人人都有权将自己的财产转送给他人，法律不应该限制这种权利，但是，为了避免财富的分配不平等，应该对接受赠与和继承财产的任何人规定一个接受或是继承的最高数量标准。在这个限额内，继承人有权自由地加以分配，超出这个限额，即是不合法、不合理的，应当用遗产累进税加以限制?譺?訛。
3.德国历史学派的代表人物瓦格纳认为，相对于劳动力这个要素来说，土地、资本等要素的负担税收能力更强，因此，应对继承的财产的课税要比对劳动所得征税更重?譻?訛。
4.萨缪尔认为，对于继承亡故亲属和朋友遗产的个人征收的遗产税是无须解释的，遗产税可以避免形成一个永远有钱的阶级，不劳而获?譼?訛。
5.新剑桥学派的代表人物琼罗宾逊主张实行没收性的遗产税。对于不劳而获的收入，政府应以遗产税加以限制，消除私人财产的大量集中，改变财富和收入分配不均倾向?譽?訛。
以上学者都对为什么要对遗产课税的理论依据进行了规范分析，说明了对遗产课税是公平合理的。但对遗产课税，显然是对个人自然权利的一种侵犯，国家又凭什么应该对遗产课税呢？关于这个问题，以下几种有代表性的学说就从理论上对此给出了合理的解释。
一是以德国法理学家布兰奇利为代表的国家共同继承说，此学说认为：私人之所以能够积累起财产，不仅仅是个人独自努力的结果，还有赖于政府的帮助和保护。因此政府有权利从私人处取得一部分财产，对遗产征收遗产税就是政府取得继承权的一种手段。
二是以英国功利主义者边沁为代表的没收无遗嘱的财产说，此学税认为：遗产由其亲属继承是财产被继承人的意愿，对于无遗嘱的遗产应当由国家没收。英国的穆勒进一步发展了边沁的理论，认为遗产继承不一定与私有财产相联系，即使准许继承的遗产，也应该限于继承人独立生活所需费用部分，其他部分则应当通过征税形式归国家所有?譾?訛。
三是以美国的韦斯科特和法国的雪夫莱为代表的溯往征税说，他们认为：在对纳税人征收财产税时，纳税人往往会通过各种办法逃税。所以，在其去世以后，可以通过遗产税对其生前一切逃避税收进行追缴?譿?訛。
四是以美国的赛力格曼为代表的征税能力说，此学说认为：继承人获得了遗产，增加了其财产和所得，也就增加了其税收负担能力，因此应向国家缴纳一定的税收，而且还要随着继承遗产的数量课征累进税，多继承者多纳税，以符合公平合理原则。如果对个人取得的一般所得征税，而对继承遗产所得不征税，在税收上是不公平的?讀?訛。
五是以美国的马斯格雷夫为代表的平均社会财富说，此学税认为：高收入阶层将遗产留给其后代，会导致社会财富的分配不均，加大贫富差距和社会矛盾。通过征收遗产税，可以对社会财富进行一次再分配，有利于缩小贫富差距，维持社会稳定?讁?訛。
以上五种学说各自从不同角度论述了遗产税征收的依据，突出了遗产税存在的价值。遗产税和其他税收一样，需要政府凭借政治权力施行，是对遗产继承这种不公平分配现象进行矫正，以防止由于遗产的继承使社会财富更加集中，贫富差距进一步扩大，给后代之间造成更严重的不公平。同时通过课征遗产税促进慈善事业的发展，完成继市场初次分配和政府再次分配后的第三次分配。
当然，也有人对征收遗产税的社会公平性提出质疑，认为父母有不被限制的权利把财富留给自己的孩子，对继承遗产征税是没有根据，也是不公平的。他们列举出其他形式的财产转移，如人力资本上的投资、给予子女提供社会关系、把孩子带入家族企业、每年给孩子免税扣除限额以下的赠与等等，这些都是免税的，为什么单对死亡时的财产转移要征税？
二、遗产税与公平原则
公平原则是税收政策的一项基本原则，它以负税能力为标准判断纳税人的税负是否公平。税收的公平性原则包括纵向公平和横向公平两个方面，纵向公平指的是具有不同纳税能力的人缴纳的的税款应不相同；横向公平是指纳税能力相同的人应缴纳相同的税款。如前所述，理论界普遍认为征收遗产税有利于实现社会公平，但是如何使担负社会公平作用的遗产税在征收程序上也能遵循公平原则呢？这是理论界讨论的又一焦点。
1.累进税率与纵向公平。大多数学者认为对遗产税采取高额的累进税率能充分体现出税收的纵向公平，同时，最高边际税率不宜过高，以不超过50%为宜，以便适用最高税率的纳税人的实际税负不会超过50%，这样可减轻纳税人对纳税的反感进而降低纳税人逃税的动机。
对此，有人质疑实施累进税率的遗产税是否确实能够降低财富的集中程度？认为除遗产税外，还有很多因素影响到财富的集中。况且遗产税每年的收入总额只占GDP的0.3%和家庭净财富的0.1%，即便采用高额的累进税率，其对财富集中状况的调节仍是有限的。
2.扣除标准与横向公平。横向公平强调的是对于拥有同样多收入或财富的人，应该负担相同多的税。多数国家的遗产税制中，对生存配偶的遗赠可以从应税总额中扣除，并且还可以享受对资本类资产（包括商用财产和农业财产）的特别优惠政策。而对于拥有同样财富的单身或丧偶者的遗赠就无法享受这种待遇，显然前者得到了一笔额外收益。美国学者，布鲁金斯学会的William G. Gale认为，这种婚姻状况的税收差别待遇从未被衡量过，但却可能给不同家庭潜在地造成财富差异?輥?輮?訛。
另外，对于拥有同样多财富的被继承者，如果有的被继承者为了逃避遗产税，在去世前就把所有的财富消费完，那么就无需交遗产税；而有的被继承者将财富留给后代，则要负担相应的遗产税。有学者认为，从遗产被继承人而言，这种区别也有违税收的横向公平原则。
对上述反对观点，遗产税的支持者则认为：一般家庭财产属于夫妻双方共同所有，丧偶者对死去的配偶留下的财产有所有权或优先的继承权，这种权利当然应给予减免照顾。另外，从代际角度看，继承者比未继承者显然得到了好处，对不公平的继承所带来的收益是不公平、不合理的，对此征税显然也是公平合理的。
3.避税因素与税收公平。有人认为，由于税制设计存在诸多漏洞可能使遗产税违背税收的横向公平与纵向公平，导致在结果上影响了公平的实现。纳税人可以通过事先的税收筹划消除或减少他们的纳税义务，特别是巨富的遗产，由于税前扣除项目多，加上他们可利用避税的方式更多，使得其实际的税负低于一些小额遗产，导致遗产税难以真正达到调节社会财富分配的公平目标。根据美国国内收入局的统计，1998年的遗产税缴纳数据显示，遗产超过2000万美元者的平均税率比中等遗产（250万到500万美元）的遗产税平均税率都要低，两者最多相差了4.7个百分点，这显然是很不公平合理的。
三、遗产税与效率原则
公平与效率是税法的两个主要原则，它们是并存的，但又是矛盾的。公平侧重的是税收制度的合法性与合理性，而效率追求的是税收收益的最大化与最优化。税收效率原则包括两方面：一是税收行政效率原则，即税收成本应最小，包括征税成本和纳税成本；二是税收经济效率原则，即税收应避免或减少对经济的干预，确保税收对企业和个人市场活动的负面影响最小化。
1.遗产税的行政效率。相对于其他税种，遗产税是世界公认的较为复杂的税种，对税收征管能力有较高的要求。大多数学者认为，由于遗产税的税制设计复杂，漏洞比较多，征收成本高，税收收入低，是属于行政效率较低的税种。这个问题在开征遗产税的美国、英国、日本、德国等发达国家一直存在。美国曾任总统布什2001年上台后提出了经济增长与缓解税收法一揽子法案，实行一系列减税政策，其中就包括逐步取消遗产税，布什及其拥护派提出取消遗产税的一个重要理由就是认为遗产税税制复杂，征收难，成本太高，是一个没有行政效率、经济效率和社会经济效益的税种。
遗产税的纳税成本主要是纳税人的遵从成本和税务机关的征管成本。以美国为例，美国的一份遗产税申报表（不包括赠与税）即长达41页，相应的说明书也有22页。美国国税局（IRS）估计正确完全地填写遗产税申报表要花费将近一个工作周的时间约36小时，非专业律师难以完成该申报表的填写工作。有专家曾对家族企业所有者进行过一项调查，发现其花费在遗产税填报的实际时间还要高4倍平均167小时。如果聘请专业律师，则平均需花费23000美元的成本。
美国经济委员会Dan Miller等在《遗产税经济学》中说，克林顿政府经济顾问委员会成员Munnell估计执行遗产税法的成本几乎与取得的收入等量。1998遗产税收入是230亿美元。每取得一美元的遗产税收入，经济当中就浪费1美元用于纳税或避税。
从以上分析，似乎可以得出以下结论：由于遗产税税制本身的特征，它的直接征管和遵从成本占税收收入的比重，相对于其他税种，可能会高一些。但这些并不影响遗产税的开征意义，因为现代遗产税的功能已不再是增加财政收入，而是有效抑制府财富分配的不公，遗产税的效率价值应该让位于遗产税的公平价值，开征遗产税，要公平优先，兼顾效率。
2.遗产税的社会和经济效率。许多学者认为，遗产税的征收会对社会和经济效率产生一系列的影响。主要体现在：
（1）遗产税会导致储蓄减少。一直以来，许多学者都认为遗产税会影响到储蓄。美国经济委员会主席吉米萨克斯顿就认为，遗产税对储蓄行为和储蓄水平有负面影响，并进一步影响经济增长?輥?輯?訛。因为遗产税给已经负担了税收的储蓄和投资行为又增加了额外的负担，这将会打击人们的储蓄和投资行为，减少人们储蓄和投资的积极性，最终产生鼓励消费、抑制储蓄的效果。
对此，波士顿大学的Kotlikoff（考利考夫）和Summers提出了一个分析遗产税对现有股票资本的影响的计量经济模型，根据这个模型估计，代际转移每减少1美元，经济中最后的资本总量减少近39美元?輥?輰?訛。
布鲁金斯学会的Gale和联邦储备委员会的Perozek对上述结论有不同的观点。他们从不同的财产转移动机出发，通过数学模型分析了遗产税对储蓄的影响，最后得出结论是遗产税对储蓄的影响，在很大程度上取决于转移者的动机，取决于遗赠双方行为反应的综合效果?輥?輱?訛。假设遗赠并不是预先计划好的，征收遗产税将不会影响到赠与者的储蓄行为，但会减少受赠人税后的净所得，那么受赠人就会增加储蓄。假设遗赠是父母对子女提供服务的一种补偿，税收的影响将取决于父母对服务的需求弹性。如果需弹性小，增加税收会提高父母为获得照顾所付出成本，他们会因此增加储蓄。如果遗赠是利他主义动机，影响是模糊的。但模拟模型表示在多数情况下，征收遗产税会使储蓄增加?輥?輲?訛，或至少不会减少。
（2）遗产税会影响劳动供给。可以将遗产税视为是对劳动所得或财产的特殊使用方式的征税。一般情况下，接受遗产的人会减少劳动供给，对遗产征税减少了受赠人的实际所得，它可能增加也可能减少劳动供给；对遗产提供者的道理也一样。如同对所得征税，遗产税对劳动供给也有收入和替代效应。美国雪城大学政策研究中心的Holtz-Eakin分析了两个州的调查数据，发现50岁以上的人面对较高的遗产税率会降低劳动供给。有更多的人致力于研究由于开征遗产税导致继承遗产总额的变化，对继承者的劳动供给的影响有多大，美国经济研究局的经济学教授Holtz-Eakin和普林斯顿大学经济学系的Rosen等人的研究表明，对于接受35万美元遗产的继承者来说，如果是单身者，将会减少12%的劳动供给；如果是已婚夫妇，将会减少14%的劳动供给。他们的研究还发现，对于仍然是劳动者的继承人来说，遗产税造成的劳动供给减少的程度比较小?輥?輳?訛。
（3）遗产税会影响家族企业。遗产税对家族企业的影响也是理论界争论的焦点之一。在Dan Miller撰写的《遗产税经济学》中，认为遗产税对美国的家族企业（包括农场、少数人持股的公司以及有限合伙、非公司企业等）有消极影响。Holtz- Eakin(1999)调查了纽约州400个企业所有者，对其数据进行回归分析，得出的结论是，那些预期应该缴纳遗产税的企业老板，在其死亡之前的5年内会明显减小其雇用人员的规模。因为企业主需要保留一定数量的流动资产用于将来缴纳遗产税，因此会影响了他们的扩大再生产的投资。
当然，上述数据也许会存在片面性，不能由此得出家族企业的生存与发展会受遗产税的影响和阻碍的结论。但作为反证，有45%的受调查者承认，他们并未意识到要缴纳遗产税。Gale和Slemrod也提出，遗产税对家族企业的负面影响被夸大了，几乎没有符合逻辑的方法和证据说明遗产税对家族企业和农场有重大相关?輥?輴?訛。因为，在征收遗产税时，大部分家庭企业的财产规模都在扣除和减免的范围之内。
（4）遗产税会影响慈善捐赠。遗产税与慈善捐赠的关系产生于税制设计中关于慈善捐赠的扣除规定。开征遗产税的国家基本上都允许对慈善捐赠在税前扣除，以鼓励人们向社会福利事业捐赠，从而促进社会公平，缓解贫富悬殊的矛盾。如果把遗产税的税收负担看成是财产转移行为必须承担的成本的话，在其它因素不变的前提下，纳税人通过慈善捐赠可以降低其遗产和赠与税的税负。纳税人为了减轻税收负担而进行慈善捐赠，也就是遗产税对慈善捐赠的刺激作用。但是，影响慈善捐赠行为的因素很复杂，遗产税仅仅是其影响因素之一，其它因素如文化信仰、价值体系以及纳税人积累财富以及转移财富的动机、整体税制的综合作用等，都会影响慈善捐赠行为的发生。
Joulfaian根据美国1992年度遗产税纳税申报的数据对遗产税与慈善捐赠的关系进行了分析，认为遗产税的优惠确实对慈善遗赠有刺激作用，不过整体的效果是适中的。遗产税减少了富人的最终财富量，同时也减轻了税收的刺激作用。他发现，在没有遗产税时，慈善遗赠会减少12%?輥?輵?訛。其他学者的研究也同样发现：遗产税对慈善捐赠行为产生了比较强的正面影响。
四、遗产税与财政原则
财政原则是税收政策的另一项基本原则，指政府征收遗产税可以取得一定的财政收入。这是遗产税最初开征的动机，但在现代财政体系下，遗产税的财政功能已经大大缩小，占国家税收收入的比重不断下降，财政意义已不大。从20世纪80年代以来，开征遗产税的国家和地区遗产税占税收总收入的比重基本不超过5%。如英国2000年遗产税占税收收入的0.5%；德国1997年、1998年、1999年的遗产税收入约占该国税收收入的比重0.5%左右；其他如法国2000年的比重为2%；匈牙利1999年为1.1%；波兰1999年为0.7%；中国台湾2000年至2004年，遗产税占税收收入的比重是2.6%、2.3%、2.4%和2.6%?輥?輶?訛。美国2000年、2005年、2006年、2007年，遗产税占税收收入的比重分别是1.43%、1.15%、1.16%、1.01%?輥?輷?訛。韩国2004至2007年，遗产税（含赠与税）占税收收入的比重分别是1.79%、1.79%、2.10%、2.14%?輦?輮?訛日本2003至2006年，遗产税（含赠与税）占税收收入的比重分别是3.33%、3.17%、3.19%、3.09%?輦?輯?訛。
以上数据说明，遗产税虽然可以为国家带来一定的财政收入，但却非常有限。并且随着时间的推移，各国的遗产税制度将有提高免征额、增加扣除项目、提高扣除标准、降低税率、简化税制的趋势，其对财政收入的影响将进一步下降。许多专家认为，现代遗产税开征的理由不是增加财政收入，而是对社会财富分配的价值，通过遗产税，对由于拥有资源差异与经济财富差异所造成的社会分配不均越突出的问题予以矫正，但它的财政收入价值也不能因此被否定。
五、结论
国外，尤其是开征遗产税的国家对遗产税的理论研究历史悠久，文献比较丰富，研究方法比较科学，大量采用了数理和计量经济学工具，并通过模型对遗产税进行理论分析和实证研究。但由于研究者分析方法和视角不同，很多问题仍在争议中，没有形成统一的结论。无疑，现代遗产税的财政功能早已让位于调节再分配功能。当前开征遗产税的国家，都是基于这样的认识：课征遗产税有利于降低财富过度集中，缩小贫富差距，促进社会公平。这些理论研究内容和认识将为我国研究开征遗产税提供一个参考的框架和方法论的支持。
注释：
?譹?訛马斯格雷夫.财政理论与实践第五版.邓子基，邓力平译校.中国财政经济出版社，2003：463
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?輥?輯?訛（Jim Saxton，Mac Thornberry，Dan Miller(1998):The Economics of the Estate Tax，A Joint Economic Committee Study。
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?輥?輶?訛禹奎.中国遗产税研究：效应分析和政策选择.经济科学出版社，2009：65
?輥?輷?訛杨盛军.税收正义——兼论中国遗产税征收的道德理由.湖南人民出版社，2014:103
?輦?輮?訛资料来源：韩国国税厅，国税统计年报
?輦?輯?訛资料来源：日本国税厅官方网站（?nta.go.jp/）
参考文献：
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[2] 李霞(导师：李寿廷).我国遗产税立法若干问题研究.华中师范大学硕士论文，2006.5
[3] 张巍著.中国需要现代化的遗产税——观德国遗产税.浙江工商大演出版社，2014
[4] 李金洪(导师：刘植才).关于我国开征遗产税的研究.天津财经大学硕士论文，2008.5
[5] 毛程连.西方财政思想史.经济科学出版社，2003
[6] 马家欣(导师：徐中起).我国开征遗产税的立法问题研究,中央民族大学硕士论文,2010.3
[7] 禹奎著.中国遗产税研究：效应分析和政策选择.经济科学出版社，2009
篇7
关键词：宋代；海南；贸易
宋代是海南发展的重要时期，海南靠着自己独特的优越的自然条件，不仅仅和大陆之间经济贸易十分密切，更主要是在东西海上贸易中据有愈来愈重要的地位，成为海内外的交通枢纽。
第一，海南与国内贸易的发展。《正德琼台志》载：宋神宗元丰五年（1082），广西漕臣奏章中指出：“雷化州与琼岛对境而发船。请引于广州舶司，约五千里，乞今广西濒海郡县土著商一人，载米谷牛酒黄鱼及非舶司赋取之物，兑至广州，请引诏孙迥洋度行之。”《宋史·张鉴传》亦载，当时张鉴在广州时，“有亲故谪琼州，每以奉米附商舶寄赡之”。这表明海南与大陆贸易往来频繁。海南与内地的贸易往来主要是海南有他们需要的消费品，宋代赵汝适在《诸蕃志》卷下《志物》“海南条”中记载者海南有沉香、蓬莱香、鹧鸪斑香、笺香、生香、丁香、槟榔、叶子、吉贝、芋麻、褚皮、赤白藤、花蔓、黎模、青桂木、花梨木、海梅脂、琼枝菜、海漆、革麦、高良姜、鱼镖、黄蜡、石蟹等。这些货物多出自黎恫，先是周边地区的省民用盐、铁、鱼、米等与黎人贸易，继而转卖给其他商贾。由于大量香药流入大陆，故宋时琼州知州朱初平在奏章中强调，广州，是外国香客及海南旅客所聚之地，因此，他建议政府应在广州设市，以便“和买”流入广州之各类香药[1]。
同时，槟榔和吉贝也是海南输往内地的大宗商品，时仅“海南贩之（槟榔），琼管收其征，岁计居十之五。广州税务收槟榔税，岁数万缗。推是，则诸处所收，与人之所取，不可胜计矣”[2]海南每年要交槟榔税为“居十之五”，同样，宋代王象之在《舆地纪胜》卷124《广南西路·琼州》载：“岁过闽广者不知其几千百万也”，以致“非槟榔之利，不能为此一州也”。宋赵汝适在《诸蕃志》卷下《志物》“海南条”中也载，海南“惟槟榔、吉贝独盛，泉商兴贩，大率仰此”。可见，当时香料、槟榔及吉贝在海南对外输出上占据十分重要的地位。
第二，海南海外贸易的发展。到了宋代，海南海外贸易获得巨大的发展。宋代，海南岛与南海诸国地理相近，贸易便利：“若夫浮海而南，近则占城诸蕃，远则接于六合之外矣。”[3]也就说，海南在宋代有着优越的地理位置，与东南亚国家有着很好贸易基础，宋代著名学者楼钥在《攻媿集》卷3《送万耕道帅琼管》中写道：“势须致此少休息，乘风径集番禺东。”，可见，海南在宋代已经成为南海贸易的中转站。庄方往任知琼州时，皇上告诫他：“琼管以四州之壤岭立海中，实与番禺相为引重，大船蝙献深，赖以为归，摩符不轻畀也……（你）必能习知南海之俗，往其辑宁蛮蜒，劳抚贾胡，以称联选侯之意。”[4]
宋代海南的海外贸易，首先表现为中国大陆和南海诸国的转口贸易，“在岛东南部和南部，如陵水军田坡、番人坡、移辈，三亚市藤桥、天涯海角、崖城、梅山等地，不断发现唐宋文物。其中有波斯人珊瑚墓葬上百座，一粤、闽、浙、赣等地出产的陶瓷、北宋铜钱等。”[5]可见，当时有很多闽粤等地的陶瓷和铜钱被转运到海南，尤其是铜钱，在大陆严禁的情况下，经由海南转口就更加隐秘和便利，此后明清时期有很多的走私贸易也大多走这条路。除了转口贸易之外，海南本地很多物产也向海外出口。海外一些国家也因闻海南马种适宜作战打斗而专程到海南大批购买马匹。宋乾道中占城国王曾派人到海南买马，得到数十匹，次年再来买，“人徒甚盛”[6]淳熙二年（1175）秋，占城国王“遣六百人，海舟三十艘，至海南买马”。[7]足见占城对海南马需求之急切。除采购商品外，也有来补充淡水的。如在昌化县的白马井，宋代赵汝适在《诸蕃志》卷下《志物》“海南条”中“泉味甘美，商舶回日，汲载以供日用”。
为适应海外贸易发展的需要，在宋代海南出现了市舶机构，掌管市舶事务。据徐松辑《宋会要辑稿》第86册《职官44之29--30》载：南宋孝宗乾道九年（1173）七月，提举黄良心曾上言欲“创置广南路提举市舶司，主管官一员，专一觉察市舶之弊，并催赶回舶抽解，于琼州置司”，但被朝廷否决，“更不施行”。另据《诸蕃志》卷下《志物》“海南条”载，宋时海南的“琼山、澄迈、临高、文昌、乐会，皆有市舶”。《宋史·食货志》记载：海南对于往来于海南的商船的收税情况，琼管曾奏“海南收税，较船之丈尺，谓之‘格纳’。其法分三等，有所较无几，而输钱多寡十倍。”
总之，海南在宋代的贸易得到重要发展，不但促进海南的经济文化的发展，而且也加强了海南与国内外联系，同时也凸显海南在南海贸易的重要地位。
参考文献：
[1]芦苇，历史上海南在国内外贸易中的地位和作用，广东社会科学，1989（4）.
[2]黄纯艳，宋代海外贸易史 [M]，北京：社会科学文献出版社，2003.
[3]邓敏锐，明清海南岛对外贸易研究[M]，暨南大学2006年硕士论文.
篇8
一、相关概念 库存管理（Inventory Management）是在企业内涉及库存决策的一切职能，即根据外界对库存的要求、企业订购的特点，预测、计划和执行一种补充库存的行为，并对这种行为进行控制。库存管理的主要功能是记录入库、出库、盘点等库存详细信息。帮助用户清楚地统一管理库存的每一次出库入库及盘点情况，提高库存管理效率。 库存管理是一个连接采购管理，生产管理和销售管理的桥梁，根据供给和需求，确定材料和合理数量的存储管理的经济生产和流通过程中的法律。库存管理应起缓冲作用，使一个平衡的物流畅通，既保证正常的生产和供应，但也是一个合理的压缩库存资金，以获得较好的经济效果。
二、存货管理的主要形式 库存管理有多种形式：
1、委托保管的方式 受托人代表的所有权属于用户的货物，接受用户的委托，代管存款。这货物存储在用户的所有权的仓库，储存，和后者以发送按照一定的标准的货物，用户向受托人支付服务费，用户的专业化程度比较高，这在一定程度实现零库存和无库存式生产。
2、协作分包方式 主要用于制造企业，公司供应时间，通过这种灵活的生产形式，使库存供应的主要业务是零，而主要的业务重点和出售股票，以分售后服务营销企业的库存为零。
3、轮动方式 又称同步模式下，系统的前提下，精心设计的所有方面的全面协调率零库存，零储备形式。这种方法是基于对传送带式生产，更扩展形式的大规模生产和进行同步传输系统供应形式，以实现零库存的物资供应。
4、准时化生产和看板方式 准时化生产是没有类似的轮式输送系统，但“必要时，根据生产所需的产品所需的金额”，以实现零库存。这是丰田的生产方法，先进的管理模式的基础上开发的，一切都是设计，以消除低效率，实现企业资源的优化配置，全面提高经济管理效率。 生产时间在一个简单而有效的的方式 - 看板的方法，也称作为“一卡通”系统，是在企业之间或企业，或制造商和供应商之间的各种生产工艺中，使用一个固定格式的卡证书的一部分，根据自己的节奏，对生产过程中，指定的供应，协调关系的一部分的方向，使时间同步。
5、订单生产 企业的一切生产活动是根据订单进行的，仓库不再是传统意义上的仓库库存，而使一个过程物质流“枢纽”，是一个站点的物流业务。材料是基于对信息的需求和订单流，所以从根本上消除停滞不前的材料，这将消除“库存”。最早是由日本索尼公司。
6、无库存储备 国家战略性物资储备，材料是非常重要的，因为在关键时刻能发挥很大的作用，因此几乎所有国家都以各种名义的战略储备。作为战略储备的重要性，一般储备存放在良好的条件，以防止其损失，延长和挽救生命，在这个仓库。无库存储备，这仍然是维持储备，但不采取股票的形式，以实现零库存。
7、配送方式 企业通过建立一个完善的物流体系，在按照订单生产，货物交付到用户手中，在通过过境运输和销售过程中的货物的过程中及时，减少库存。
三、库存管理问题 在这个阶段，企业在库存管理过程中，也存在不少问题，主要有以下几点：
1、管理不善。一套库存管理的内部规则和法规的缺乏，以及缺乏有效的监督机制，以确保库存管理的顺利实施。
2、标识不清。由于在多个仓库，使用不同的代码标准相同的项目相同的项目，长期存放可能导致大部分原料，物料及甚至有些变质，失效，或重复购买一些物品，商品的采购和存储管理有一个非常重大的困难。
3、核算不实，成本费用增加。根据新的制度缺乏链接的认识和理解是无须取得购买增值税专用发票，以增加他们的税务负担，实现一些企业的会计监督的作用与实际账目严重不符;一些企业存货核算。
4、销售不畅，效益低。由于企业亏损，造成大量的产品滞销。
四、加强库存管理策略 市场需求日益多样化和个性化的产品更新换代的周期越来越短，这就要求存货管理，生产企业必须改变现状。库存管理存在的许多问题，本文提出了以下措施：
1、企业的库存进行系统的分析。确定适当的库存控制量，调整库存和客户订单和批准以外的关系来分析库存管理结构的各种控制元素的影响，以促进存量结构的改善。
2、企业应建立适合自身发展的需要库存管理系统，以便实时动态了解，对企业的库存，提高存货运营效率的计算机。根据统一的会计制度的规定，对会计，存货核算，应及时，准确，完整。
3、企业应建立一套科学，高效的库存管理系统和不断完善，随着企业的发展。在一般情况下，和企业的股票品种和不同的功能。在能力或经济角度来看而言，企业不可能也没有必要来管理所有库存，不管大和小。分类管理基础上的考虑提出的，其目的是，使企业的优先次序和重点，以提高管理的股票型基金的整体效果。
4、企业进行存货规划，控制库存水平，减少资金占用，使成本效益和最优库存量。应建立良好的库存规划，计划经济秩序，首先要确定好经济订货量和订货点，补货，以避免短缺。其次，我们必须确定职业的资本存量的数额。
5、企业完善内部控制，以确保其有效。好工作，劳动分工控制，收购，检验和存储控制，储存和保持控制;监督和检查。
6、业务整合应该是合理的的范围内的物流资源，如存储资源，人力资源，信息资源，管理资源，交通资源，并充分利用第三方物流。
7、企业要努力实现零库存管理。零库存是材料采购，生产，销售，配送等，一个或多个业务分部，在仓库存储的形式，和处于工作状态。它不是指存储在实数零的某些物品的仓库或存储的形式，但通过实施的具体策略的库存控制，以实现最低库存水平。
8、提高库存管理人员的质量，库存管理是搞好的关键。库存管理，以加强政治学习，服务学习。企业应加强管理，库存管理，规则和制度，让我们去。
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关键词：所得税会计准则 不确定税务事项 资产负债表债务法
一、引言
美国的会计学家亨德里克森在《会计理论》中指出：“对于会计而言，如果没有税收问题，会计的复杂程度将会惊人的降低”，从中可以看出所得税会计的重要性。笔者认为这句话是对我国的所得税会计情况最好的总结。从2007年开始至今，我国所得税会计准则（以下简称CAS 18）已经实施了七年，由于所得税会计准则采用资产负债表债务法，这一方法的采用符合准则的总体指导思想，即站在未来现金流是否会流入或是否需要偿付的角度来思考所得税问题。正由于是全新的概念和处理方法，导致会计实务界对所得税会计准则的理解存在很多困惑，自准则执行以来，在会计实务界和理论界引起了广泛的讨论。
从各国所得税会计的发展进程来看，虽然不尽相同，但其共同的特点就是“跟随美国”，这是因为美国的所得税会计准则产生较早，比较完善而细致。因此本文将对国际会计准则IAS No.12（International Accounting Standards No.12-Income Taxes）与美国财务会计准则委员会（FASB）颁布的109号公告（Statement of Financial Accounting Standards No.109-Accounting for Income Taxes）进行比较，为我国的所得税会计准则进一步细化和修订提供一些有价值的资料。
美国FAS 109公告（现在已经收录在ASC 740中，即Accounting Standards Codification Topic740-Income Taxes，ASC 740还包括除FAS 109以外的其他有关所得税主题的准则说明）与 IAS 12不存在原则上的差别，但是对相关事项确认和计量的详略程度和完整度上存在差别，本文仅就所得税会计发展轨迹、不确定税务情况的处理及递延所得税资产和负债的确认三方面的差异进行分析，以期对我国所得税准则的完善和会计实务的进一步发展提供有益的建议。
二、美国所得税会计与国际所得税会计的发展过程比较
所得税会计的发展过程也就是所得税会计准则的发展过程。
（一）美国所得税会计准则发展历程
美国是世界上对所得税会计的研究时间最早、成果也最为突出的国家，也经过了长期的实践。对美国所得税会计准则发展的梳理，可以为我国所得税会计准则的未来发展趋势提供很好的借鉴。
1944年12月，美国会计师协会的会计程序委员会（Committee on Accounting Procedures，简称CAP）了第23号会计研究公报――所得税的会计处理（Accounting Research Bulletins No.23，即ARBNo.23），首次提出了“永久性差异”和“时间性差异”概念，其中永久性差异不能跨期分摊，重复发生的时间性差异可以跨期分摊，通过“递延费用”来反映，被视为会计界第一份系统地规范所得税会计处理原则。1967 年，美国会计原则委员会（Accounting Principles Board ，即APB，1956年取代了CAP，是FASB前身）了第 11 号意见书（APB Opinions No.11），取消了所得税会计处理中的应付税款法，并规定采用“全面所得税分摊法”。APB No.11要求采用递延所得税法来核算所得税引起了众多争议。
1973年，美国成立独立的民间会计准则制定机构，即现在的美国财务会计准则委员会――FASB，取代了APB，对11号意见书进行了修订。1980 年FASBFAS No.37 ――资产负债表上递延所得税的分类，修订了 APB Opinions No.11，规定递延所得税的流动性或非流动性按时间性差异回转的预期时间来划分。
经过几年的调研与意见反馈，FASB在1987年12月正式了美国会计准则公告第96号（FAS No.96）――所得税会计，该公告引入了一个全新的概念“暂时性差异”，要求采用资产负债表债务法对暂时性差异进行处理，取代之前的时间性差异；同时采用“负债法”对暂时性差异进行跨期分摊；递延所得税资产和负债的确认更符合资产和负债的定义。递延所得税的确认按每一笔差异产生和回转的预计年度计算，编制详细的时间表并限制递延所得税资产的确认，适用税率变化时要调整递延所得税资产和负债。至此，所得税会计基本脱离税法导向而发展成为公司理财的重要方面，所得税会计理论与方法已日臻成熟。
FAS No.96后，由于对所得税会计的处理原则及方法仍然存在不同的意见，认为其实施成本较高，必须“按照每一笔暂时性差异产生与预计转回期间，逐笔制定详细的时间表”的做法，比较繁琐，不符合成本效益原则。第96号公告的局限性以及大家的批评意见迫使FASB分别在1988年、1989年和1991年相继三个与第96号公告同名的会计准则公告――所得税会计处理（分别为FAS No.100，FAS No.103，FAS No.108），而且FAS No.96一再推迟也引致会计职业界对于其前途的担忧。为平息一些主要争议，并经过反复的征求意见，1992年2月，FASB了比较成熟的第109号会计准则公告（FAS 109）――所得税的会计处理，FAS 109 取代 FAS 96 的原因之一是为了回应理论和实务界对 APB Opinions 11 和 FAS96 过于严格的递延所得税资产确认条件的批评。几经波折与妥协，资产负债表债务法为美国所得税会计迄今为止的最后的选择。
在2006年6月 FASB又颁布第48号解释公告――不确定所得税的会计处理（简称FIN 48）。FIN 48是对FAS 109的解释。FASB这一解释公告的目的并不是要影响企业税收策略和行为，而是为了使所得税财务报告更加清晰和明朗。2012年2月，美国又将FIN48收录到“会计标准编码ASC 740――所得税”（Accounting Standards Codification Topic 740，Income Taxes）中，对其原有所得税会计准则进行改编，使其形成一套统一而有序的体系。
本文用大量篇幅梳理美国所得税会计准则的发展过程，目的就是对我国的所得税会计准则未来发展给出已有的借鉴。我们在2007年开始执行所得税会计准则（CAS 18），到现在已经出现一些类似美国第96号公告、第109号公告颁布后出现的问题，而且我们还有另一个突出的问题表现为，由于现行所得税会计准则是全新的理论，对于我国会计人员来说，短时间内很难理解准则的内涵，尤其对许多新概念理解是模糊的，这需要一个过程，缩短这个过程的一个好的思路就是在其他国家制定和实施准则过程中借鉴这样的准则。
（二）国际会计准则委员会关于所得税会计准则的发展历程
1979年7月，国际会计准则委员会（IASC，国际财务报告准则理事会IFRB的前身）了第12号国际准则（IAS No.12）――所得税会计，所得税会计处理方法被指定为纳税影响会计法，包括递延法和债务法两种方法，企业可以从中做出选择。递延所得税费用的分摊方法可以适用全面分摊法或者部分分摊法；遇到资产重估的情形，递延税款可以适用调整与不予调整的灵活处理方式。从中可以看出国际会计准则为了兼顾多国的做法而给出了多种选择。
为了改变IAS 12缺乏原则立场，IASC在1981年成立了专门课题组，负责研究如何修改该准则，但最终也未能达成一致意见。1989年1月，IASC了第33号征求意见稿（E33）――所得税会计，建议采用损益表债务法进行所得税会计处理。1994 年，受到美国所得税会计准则修订成果的影响，IASC开始第49号征求意见稿（E49），就所得税会计改革征求意见，该征求意见稿基本借鉴美国第109号会计准则公告。
随着IAS 12的实施，实务中出现了许多问题，所以在1996、2000年和2010年对IASNo.12分别进行修订，颁布了3个IAS 12的修订版，并对暂时性差异进行了较为详细的列示。可见，所得税会计准则的发展是在不断实践、不断修订中前行。随着不断的修订，可以看出修订的基本方向就是取消有关递延所得税确认的若干例外情况、对IAS 12的相关概念进行澄清、减少与美国公认会计原则之间在该所得税领域的某些（但非全部）差异。
可以看出，世界上两大会计准则体系在所得税的处理上，虽然产生的时间不同，适用的范围也不同，但是都是经历反复实践、考虑企业界的应用成本等因素而趋于一致。这对我们国家的所得税会计准则发展是很好的经验。
三、对所得税不确定情况的处理差异比较
（一）FASB颁布的FIN 48对不确定所得税的规定
所得税不确定情况是指由于企业与税务机关对税收法规的理解存在差异，或者由于现行法规对企业实施的某些复杂或创新的交易尚未做出详细规定，导致企业可能被税务机关要求补缴所得税、滞纳金甚至罚款的情况。
2006年6月美国会计准则委员会正式推出第48号解释公告――不确定所得税下的会计处理（以下简称FIN 48，现在收录在ASC 740-10）中，不确定税务情况的会计处理准则，作为对FAS 109的不确定税务情况的补充。解释公告要求企业将所有不确定的税项进行评估。如果某税项有50%以上的可能性企业得不到税利的话，那么，此税项就必须量化并在财务报告中作为税务准备处理。除此之外，企业还必须在财务报告中以表格的形式明确列出并与前期作比较。
从2007年开始美国各大上市公司陆续开始执行FIN 48。FIN 48的实施对美国上市公司有着很大的影响，其后的几年FIN 48一直是各大金融会计媒体、会计审计公司、监管机构以及公司财务主管关注的热点。各大公司的税务部门也因此加大各方资源的投入，以确保其在财务报表方面对FIN 48的遵守。
FIN 48的要求是以税收利益为导向的处理方法。它关注的问题是企业可以确定取得纳税申报中所显示的税收利益，企业要关注这一税收利益能否确定取得。对不确定税务事项采用的会计处理方法是为了使公司能够更为精确地对所得税或有事项预提准备进行评估和计量而量身定做的，因此，该公告采取循序渐进的方法进行了详细说明，要求公司对所得税税务情况分两步骤进行分析。
第一步，判断识别某项不确定的所得税事项的处理方法是否可以得到税务机关的认可而不被调整。企业应依照税务机关的规定或是案例法规，评估该不确定所得税事项发生的可能性。如果这个纳税情况不满足很可能（发生的可能性小于50% ）产生税收优惠的确认条件，那么必须在纳税表中作为税务准备金来处理，并对此税务准备金所衍生的年度罚款和滞纳金做一定的评估，直到该纳税情况满足确认条件为止。这样在一定程度上节制了企业集团通过实施税务导向的转移定价、关联交易与资本运作等来达到节税目的的行为。
如果这个纳税情况很有可能（大于50%）产生税收优惠，则企业应该首先确认该不确定的纳税情况对财务报表的影响，则进入第二步的分析。
第二步，企业确定累积发生可能性超过50%的税收利益最大金额，可接受程度在50%以上的税收利益累计金额，是指在财务报告中被允许列报的税收利益金额，该金额小于纳税申报表中所反映的金额，企业需要将两者之间的差额记为不确定性税务事项负债。此外，FIN 48还要求一并评估不确定税负情况如果被调整时所产生的相关利息或罚款。例如某企业与其关联方之间交易采用了内部转让定价，在本期的纳税申报表中计算应纳税额20万美元。根据税务机关的规定，关联方之间的交易需要按照独立交易原则进行税务处理，企业该项纳税产生税收利益存在很大的不确定性，达到了按FIN 48中对不确定纳税情况的识别程度。表1列示了该企业考虑各种情况包括税务咨询师的建议，评估该项业务应纳税额及其发生的概率情况。
由此可以看出，该企业可实现大于50%可能性的最大税收优惠是40万美元，是不确定税务事项，按FIN 48需要预提40万美元的不确定性税务事项负债。
（二）IASB在2010年修订的IAS 12对不确定所得税的规定
继美国会计准则委员会颁布了FIN 48后，为了与美国的会计公认原则趋同（US GAAP），IASB在IAS 12的2010年的修订版中也相应对所得税不确定事项进行了规定。与FIN 48相同的是都是对不确定的纳税情况进行判断和评估，但是不同的是没有像FIN 48那样，没有提出所得税不确定情况的“确认临界值”概念，而是按照所有可能的结果的期望值进行计量，没有采用FIN 48中的两步处理方法。
承上例，如果是按IAS 12的规定进行处理，结果见表2。
可以看出，IASB的规定在评估所得税不确定情况的金额时采用加权平均金额，即确认56万美元为所得税负债，最后再根据所得税负债的金额和税务机关规定的相关条款确认相关的利息和罚款。假如该企业由于这项与关联方交易产生的纳税事项被税务机关调整的可能性小于50%的话，按IAS 12的规定也要按各种情况的评估的可能性计算加权平均值来作为所得税负债，而按FIN 48规定该不确定税务事项可能产生的税利是不需要计量的，因为没有达到计量的程度。
由上面的比较可以看出，对不确定税务事项的处理FIN 48更符合或有事项确认原则，并且FIN 48要求该不确定负债在资产负债表上面需要单独列示，并要求公司对不确定税务情况进行详尽的披露，包括因此可能发生的利息及罚金。而IAS 12允许对不确定税务情况计提的负债与递延税务资产互相抵冲，同时对不确定税务情况的披露要求也不是很高。
四、递延所得税资产和负债在确认和列报上的差异分析
我国的所得税会计准则在确认上与IAS 12基本一致，只是比IAS 12更为简单，缺少明确的案例供参考和理解，所以这也是该准则颁布以来的最大问题――不易理解，缺少案例解释。因此未来我国所得税会计准则改革还有很大空间。下面分别对FAS 109和IAS 12就递延所得税资产和递延所得税负债在确认上的差异进行分析。
（一）递延所得税资产的确认差异
FAS 109规定确认所有的递延所得税资产，但需要计提估价备抵，除非递延所得税资产的实现比不实现更有可能。解释递延所得税资产的实现概率小于等于50%时，就需要计算估价准备冲减递延所得税资产，使其净额反映可收回的金额。具体操作就是先记录所有的递延所得税资产，将不太可能实现的递延所得税资产通过估价备抵账户抵消。FAS 109没有规定因资产和负债的初始确认产生的递延所得税资产不予确认的情形，但是规定了其他特殊的不确认的情形，如杠杆租赁、子公司的大部分未分配利润、油气行业的无形资产开发成本等。
IAS 12规定，首先判断递延所得税资产的可实现性，从而决定是否进行确认。也就是可抵扣暂时性差异、未利用亏损移后和税款抵减的未来纳税影响，在不满足国际会计准则的“很可能”标准时，则不予确认。企业在每一个资产负债表日，要对未确认的递延所得税资产进行重新估价。在不予确认的情形中，IAS 12规定负商誉是作为递延收益处理的，其产生的可抵扣暂时性差异不予确认递延所得税资产，因为负商誉是一项剩余值，而递延所得税资产的确认将增加负商誉的账面金额。
（二）递延所得税负债的确认差异
FAS 109和IAS 12均规定各种应纳税暂时性差异应确认为递延所得税负债，对存在的例外情况也都作了明确规定。
FAS 109规定了以下四项暂时性差异不能确认递延所得税负债，除非这些差异在可预见的未来能够明显地转回：（1）国外子公司或国外合资公司中投资的财务报告金额超过计税基础的部分；（2）持续经营的国内子公司或联营公司，在准则生效前的会计年度发生的未分配收益；（3）美国储蓄和贷款协会在1987年12月31日前发生的呆账准备；（4）人寿保险股份有限公司在准则生效前产生的投保人盈余。
IAS 12中递延所得税负债不予确认的情形包括：（1）商誉；（2）交易中资产或负债的初始确认既不是企业合并也不影响会计利润和应税利润；（3）对子公司、分支机构和联营企业的投资以及在合营企业中的权益相关的应纳税暂时性差异，母公司、投资者和合营者能够控制该暂时性差异转换时间，或者该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。
我国的所得税会计准则CAS 18和lAS 12的规定一致，但没有具体的说明，因此有待完善。lAS 12和FAS 109均列明了应纳税暂时性差异，并说明了其中哪些应予以确认或不确认为递延所得税负债。
五、对我国所得税会计准则未来发展的启示
从对 FAS 109 与 IAS 12发展过程的比较研究可以看出，理论和实践相结合才能促进事物的合理发展，所得税会计准则的应用研究，反过来促进了准则的不断完善。我国所得税会计研究的比较晚，更应借鉴国外的研究成果，去解决现实应用中的问题，完善所得税会计准则的具体规定。
我国仅有十几年的所得税会计研究史，我国所得税会计的理论研究相对薄弱，专门研究的学者也不够多，而所得税问题又涉及到所有的企业，无论是会计准则制定者还是具体企业的财务人员，都应该清楚任何一种处理方法都不能兼顾所有方面。如果考虑到准则的完整性可能实施成本较高，企业界难以接受；而实际操作简单的准则可能会有不完善的地方而导致后期一系列不良后果。我国的所得税会计准则与国际会计准则基本一致，也就是说我们的准则将会遇到同样的问题，也将会不断地修订，对于未来的修订工作而言，借鉴是修订最好的开端。
从对FAS 109 与 IAS 12对所得税会计处理上的不同可以看出，我国的所得税会计准则的未来修订的重点是充实内容，而非框架构建上。我国的所得税会计准则还有一些内容没有包括或者提到了但是不是很明确，实际应用时会产生误差，甚至不知道如何应用。如果结合这7年准则的实施情况，以案例的方式对相关事项给予解释，对所得税会计准则的正确理解和应用是有正向意义的。
参考文献：
1.International Accounting Standard Committee IAS N0.12 Income Taxes（revised），2010.
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3.FASB.FASB interpretation No.48 Accounting for uncertainty in income taxes.2006，（6）.
4.曾钧.对所得税会计若干问题的研究[D].厦门大学硕士论文，2005.
5.高金平.新企业所得税法与新会计准则差异分析[M].北京：中国财政经济出版社，2008.
6.赵国庆.从浪潮软件参股公司避税看所得税会计准则的发展趋势[J].财务与会计，2013，（10）.
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【关键词】高职教育;会计专业;职业能力
一、会计职业能力
会计职业能力是会计职业的“内核”。关于会计职业能念，会计职业能力是人在会计职业活动中表现出来的多种能力的综合，通常有会计实践能力、工作能力、管理能力和实务能力等多个概念。结合职业能力的概述正确地驾驭会计职业活动，成功地完成会计职业活动。
二、高职会计专业技能型人才培养的指导思想
1.以就业需求为导向，形成产教结合的新的人才培养机制
在专业建设和办学过程中，要根据社会经济环境的发展，结合社会对会计人才市场的需求，努力寻求校企合作，为企业培养输送合格的会计专业人才，形成产教结合的人才培养机制。
2.以学生为主体，体现以职业能力为本位的教学模式
在教学组织过程中，要充分考虑学生的认知水平和技能兴趣，并结合会计领域对人才需求的特点和变化，实行以能力为本位的教学模式，并根据会计人才市场的需求适时调整方案。在组织教学过程中，既要有务实的思想，又要有战略的眼光，建立以“能力培养为导向”的专业教学体系。
3.以突出职业技能培养为特色，实行“多证制”教育
会计人才的培养要把提高学生的职业能力放在核心位置，加强实践性教学环节，要以会计核算、财务管理及管理软件操作能力为本位构建培养方案，对岗位进行能力分解，根据会计专业的技能特色，要明确有较扎实的专业知识和技能，并以具有较强的核算能力和操作技能为核心，形成会计专业领域的实训教学体系，并体现获取会计专业的职业资格证书，实行“多证制”制度，提升学生的就业能力。
三、企业对会计专业学生的要求
1.企业对学生专业能力要求
通过调查发现企业注重高职会计毕业生的职业能力，要求毕业生具有较强的专业能力。所谓专业能力主要包括会计核算能力、计算机和财务软件应用能力、经济业务判断能力、财务分析能力。
2.企业对学生综合素质的要求
企业要求学生有一定的学习和解决问题的能力。主要包括自主学习的能力、信息处理能力和解决问题的能力。除此之外，企业要求毕业生有一定的社会适应能力，主要指具备沟通合作能力与组织协调能力。会计工作处理的是企业与企业、人与人或企业与人之间的经济关系，会计工作若要顺利、有效地开展，要求会计人员能够积极主动与其他部门或人员进行协调或配合，尤其是对企业外单位如银行、工商、税务、海关、劳保等职能部门，既要维护本企业的利益，又要遵守行业自律原则及接受政府的监管。
四.高职在会计教学中对学生能力教育存在的问题
（一）教学管理中存在的问题
1. 会计教育目标
在教育目标上存在两大现象：一是把高职会计教育培养目标与中职会计教育培养目标不加以区分，认为高职会计教育的培养目标与中职会计培养目标大同小异，认为高职会计专业的毕业生只要学会基本的会计核算就行了，因此高职会计专业课程设置、教学方法只在中职会计教育的基础上稍加修改;二是把高职会计教育培养目标和普通高校会计教育培养目标等同起来，在课程设置、教学方法上注重会计理论的深度和广度，追求会计理论的系统性和完整性。这两种培养目标一个偏重专业技术能力训练;一个过于注重理论知识的传授。
2.专业设置缺乏针对性，课程设计脱离实际
由于高职会计教育目标的定位不清，因而在课程设置方面问题也很突出，主要体现在：（1）课程设置滞后，课程内容滞后，实施的课程不是中职课程模式的照搬，就是普通大学课程的翻版，没有充分体现高职教育的创新性。（2）专业课与基础课的比例失调，专业课越来越多，而培养学生综合素质的通用性基础课却越来越少;（3）重视会计核算和会计制度诠释方面的课程，而忽视培养学生会计分析这种理论功底的课程;（4）相关专业课的设置存在明显的遗漏，企业税务会计、财务报告分析等相关专业课往往被忽略。
3.应用型师资力量薄弱，教学设备的现状堪忧
高职院校的会计教师绝大多数都是从学校到学校，他们几乎没有参加过会计实践工作，缺少会计从业经验。这些教师具有丰富的会计理论知识，但会计实践经验匮乏，往往只注重理论教学。
我国有很多高职院校是近几年才成立的，其教学设备也明显不足。没有完备的账本、账册、票据、报表等会计教学基本样板，也没有像样的会计模拟实验室和电算化机房。有的学校虽然有教学基本样板和模拟实验室，但大多数都非常陈旧落后，已经跟不上经济的发展和时代的需求。
（二）教师在教学中存在的问题
1.教学方法和手段单一
优点是有利于教师主导作用的发挥，便于教师组织、监控整个教学活动进程，便于师生之间的情感交流，因而有利于系统的科学知识的传授，并能充分考虑情感因素在学习过程中的重要作用。其严重弊病则是：完全由教师主宰课堂，忽视学生的认知主体作用，不利于具有创新思维和创新能力的创造型人才的成长。
2. 偏重理论性教学，实践技能的培养训练不足
许多院校没有相对稳定的实践教学场所，教学计划中又没有完整而又相对独立的实践教学计划，实践教学的学时严重不足，这使得学生没有足够的实际锻炼机会，学生只会机械地记忆会计的基本概念、原理、公式，动手能力不强，灵活性差。
五.结论
随着社会经济不断发展变化，竞争也在不断加剧，竞争的本质或关键就是人才的竞争。高职教育能否发挥其应有的作用，获得社会的认同，关键也是要看其培养出来的学生能否适应社会的需求，能否为经济做出贡献。高职教育要以能力为本，培养高职业能力的人才。
高职会计教学要从社会中寻求发展方向和目标，培养社会所需要的复合型人才。倡导加强“校企合作”，构建“以能力为本位”的教学模式，运用“以学生活动为中心”的教学方法。高等职业院校要更主动适应经济和社会发展需要，坚持培养面向生产、建设、管理、服务第一线需要的“下得去、留得住、用得上”，实践能力强、具有良好职业道德的高技能人才。
参考文献：
[1]雷佑新. 德国”双元制”教学模式的启示. 经济师，2004
