资产减值范文

导语：如何才能写好一篇资产减值，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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【关键词】上市公司；资产减值；资产减值准备；利润

一、资产减值准备的实施现状

新《企业会计准则》相对于旧准则的确有很大改进，但其中仍然存在许多的不足，资产组划分标准不明晰，资产减值确认和计量难度大，资产减值信息的披露不够全面，外部监管难度大等，导致可操作性不强。又加之上市公司自身的动机，导致上市公司乘机可行，利用资产减值准备中存在的这些漏洞，滥用资产减值准备操纵利润。

二、上市公司利用资产减值准备操纵利润的表现形式

由于与资产减值准备相关的会计准则界定模糊，并具较大灵活性，所以资产减值准备的计提、转回等在某些上市公司的年报中挑起了制造利润的大梁，成为上市公司调节利润的法宝。具体表现如下：

（一）少提资产减值准备，增加企业利润

按规定，上市公司应当定期或者至少于每年年度终了，全面检查各项资产，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。其本意是促使上市公司遵循谨慎性原则，纠正过去或有损失计提不足导致的“利润泡沫”，夯实期末资产的真实价值和盈利能力，降低财务风险。但该项规定对“微利”特别是“避亏”类上市公司，则生死攸关。该类公司濒临亏损的边缘，财务状况持续恶化，期间费用大幅增加，若再据实计提八项资产减值准备，其结果肯定会造成当期的全面亏损。只有该提的减值准备不提或少提，才能避免当期的净亏损而逃过“生死大劫”。

（二）多提资产减值准备，减少企业利润

多提资产减值准备，“大洗澡”，即集中在某一年度巨额计提利润，造成当年巨亏，来年可轻装上阵，不提或少提减值准备，为来年扭亏做准备，这种现象普遍存在。

（三）当期计提减值准备后，以后期间少确认成本费用以增加利润

当期利润稳健了，以后期间利润却并不稳健。比如存货，计提存货跌价准备使得当期利润计算偏低，期末存货成本减少，会导致以后期间销售成本偏低，从而使利润反弹。比如固定资产，计提减值准备后账面价值减少，在折旧率、折旧方法、残值率不变的条件下，以后各期因折旧额减少而使得利润额增加。这种盈余管理无需通过大量冲回减值准备即可实现，具有更强的隐蔽性。

三、利用资产减值准备操纵利润的内外成因

（一）内因：企业自身动机所致

上市公司往往负有为所属集团或其控股公司向市场筹集资金的任务，尤其是现阶段我国的资本市场发展还很不健全，而获得上市资格也并不容易。因此，作为资源稀缺的上市公司在整个集团乃至某个地区就显得珍贵了，而为了避免由于连年亏损造成资源的丧失，公司进行违规操作也就不足为奇了。另外，证监会对上市公司初次发行股票或配股都规定了一系列必备条件，企业为了发行新股或配股也有利用减值准备进行财务包装的动机。此外，在一些地方，由于“官出数字，数字出官”的现象存在，这也是企业内部产生利用资产减值准备操纵利润的动机之一。还有当今企业不诚信现象时有发生，技术再完美，也同样容易被管理层绕过，而使资产减值沦为管理层操纵利润的工具。

（二）外因：相关规定不完善，可操作性不强所致

1.资产组的划分较难确定

新准则对资产组的划分缺乏明确的标准。由于在确认资产组时要考虑企业内部管理中诸如生产经营活动方式等因素。当企业有较多产品，较多生产线时，较难确定资产组；对于多元化经营的企业，确定资产组则更加困难。由于对资产组的划分缺乏明确的标准，容易受到人为因素的影响。而资产组的划分方法不同，直接影响到应否计提资产减值准备以及计提多少等问题。因此，企业很可能利用资产组的划分来操纵资产减值准备和经营业绩。

2.各项资产减值确认标准不一

资产减值准备的确认标准有不同的类型，包括永久性标准、可能性标准和经济性标准。永久性标准是指当资产的账面价值超过公允价值，并且能够判断该状况是永久的时候确认减值损失。运用这种标准主要是认为暂时性资产减值损失有可能很快得以恢复，从而不必预先提取减值准备加以确认；但要求管理层估计资产减值损失是否永久是超出管理人员判断能力的，要求他们以确定性去预测未来事项是过于苛刻。可能性标准是指在资产的账面价值可能不能足额收回时确认减值损失。这一标准在运用时选用的确认和计量基础可能不一致。经济性标准是指资产的账面价值超过公允价值时即确认减值损失，类似于存货的成本与市价孰低，在这种原则下要求对资产进行不断的减值评估。然而这一标准预先假定每一项资产的公允价值都是可获得的。从目前来看使用最多的是永久性标准和可能性标准，采用这两种标准确认资产减值准备不可避免的缺陷是会涉及较多的人为判断因素，因为判断一项资产是否存在永久性或可能性减值没有明确的量化标准，这无疑大大增加了企业管理当局操纵会计信息的可能性，从而一定程度上操纵公司的利润。

3.对于资产减值准备计量的规定也不具体

一是资产减值准备的确认与计量难度大。按照会计准则规定资产减值是指资产（包括单项资产和资产组）的可收回金额低于其账面价值。可收回金额有两种计算方法，一是资产的公允价值减去处置费用后的净额；二是资产预计未来现金流量的现值。但在实际工作中要运用上述两种方法合理确认各项资产的可收回金额还是有较大的难度。表现在一方面我国目前市场经济还不完善，各种资产信息、价格市场机制尚不健全，公允价值取得有难度，而未来现金流量现值计算也由于预计现金净流量、资产使用年限和折现率比较难确定而使用较少；另一方面现阶段的各种中介服务机构不健全，企业在固定资产、无形资产入账后，由于技术更新、市价下跌等原因发生价值贬值时，对其确认和计量远远超出会计人员的专业能力，需要企业外部的专业技术评估机构才能认定。

二是资产减值准备计提标准的复杂性，导致其规定也不具体。新会计准则是按照资产种类进行减值准备计提，相应规定了应当计提资产减值准备的条件，至于如何计提、计提比例是多少，则完全由企业根据实际情况和从业人员职业判断来进行。一个大型企业可能要涉及十多种资产的减值测试，包括基本的如坏账准备、存货跌价准备、固定资产减值准备、各种投资减值准备等和其他特殊的如无期限的无形资产减值测试、商誉减值测试、资产组减值测试、总部资产减值测试等。这对会计人员和相关业务人员的综合判断分析能力提出了更高的要求，目前企业的相关从业人员是否具备这样的能力，是否能及时、合理地得出减值测试结果，这些都给企业管理当局粉饰财务报表和经营成果提供可能。

4.提取资产减值准备的可操作性受到环境的限制

我国目前的资产信息和价格市场尚不透明和完善，从而使准备金的提取缺乏一定的资料基础。即使上市公司计提了资产减值准备，这些准备的提取是否体现了会计信息的公正性、客观性也难以衡量。

5.外部监管难度大

资产减值准备计提的公允性难以衡量。短期投资市价、存货净现值、长期投资可收回金额、应收款可收回金额、固定资产可收回金额等资料是企业确认和计量资产减值准备的基础。其中“可变现净值”、“可收回金额”在一定程度上依赖于会计人员的主观判断。依据相关的估计数据确定“可变现净值”，存在较大的主观性，其结果会因人而异。“可收回金额”中预计未来现金流量现值的确定需预计未来一定期间现金流入量和贴现率，更具有不确定性，资产减值准备计提弹性过大，使计提不仅缺乏衡量标准，而且缺乏制约手段。资产减值准备再确认缺乏权威性。客观地讲，企业外部人员对企业的资产性态、使用价值知之甚少。因此，注册会计师、证券监督管理机关、审计机关等部门对企业确认的减值进行再确认缺乏权威性。

四、利用资产减值准备操纵利润的抑制对策

（一）建立完善的公司效绩考评体系

企业运用各种手段进行会计报表粉饰的内在动因主要来自于外界对其经营业绩的考评要求。为此，有必要建立一套科学合理的企业效绩考评体系，把财务指标和非财务指标的考核结合起来，改变以往只重视结果(如利润)，而不重视考察形成结果的程序和过程的做法。只有这样，才能从根本上缓解目前操纵利润的严重问题，并有助于引导和促进企业的健康发展。

（二）借鉴国际会计准则，加快相关具体准则的制定，增强制度的可操作性

鉴于我国目前上市公司造假成风的实际情况,不妨在短时间内对资产减值进行硬性规定,即将资产减值准备计提的规定具体化。例如：规定一定的计提比例，对可变现净值、可收回金额的确定制定客观标准，定期公布具有代表性资产的市场价格，全面详细地介绍资产减值的确认、计量的标准及对八项资产减值准备的具体会计处理等。虽然从理论上讲，这种做法使会计信息丧失了一部分真实性。但是从实际看来，它将有效制止上市公司利用资产减值准备造假，在短时间内是利大于弊的。另外，国际会计准则对资产减值的规定比较具体和全面，操作性较强。我们应该借鉴国际会计准则并结合我国实际情况，进一步完善资产减值的会计规范。

（三）转变对资产减值准备计提的认识

许多企业对资产减值准备计提的实施存在着抵触情绪，企业少计提或不计提资产减值准备的现象普遍存在。企业还存在有确凿证据表明已无法收回的应收账款长期挂账、已停用若干年的设备价值还在资产负债表中作为盈利能力指标核算的现象。甚至还有人认为，可以用计提折旧来代替计提资产减值准备。因而，转变这些不正确的认识也是当务之急。

（四）完善内部计提减值的会计控制制度

第一，建立不相容岗位分离、互相监督制度。资产管理部门要以生产技术部门报送的资产使用和维护情况作为依据，拟定提取减值准备的方法、比例和数额，并对有关资产的市场价值做出估计、对已提减值准备是否核销做出判断；财务部门对这些资料从会计角度做分析，并对减值准备从价值角度进行测算。测算出的数据只有经过企业内部相关部门的审核，报相关领导审批，并作为提取减值的依据，从而确保计提减值准备金额的客观性和正确性。

第二，建立减值准备内部审计制度。资产减值准备先由审计部进行审计，报董事会批准；对财务报告有重要影响的减值准备由监事会审计，报股东大会批准，保证整个资产减值准备的提取过程得到监事会充分的监督；同时计提的减值准备在财务报告中予以充分的披露。

第三，提高会计人员的职业素质和道德操守。一方面要不断提高会计人员业务素质和职业判断能力，为正确计提资产减值准备打下良好的基础；同时，会计人员应遵循会计职业行为规范，保证会计信息的真实、可靠。

（五）制定独立的审计准则，加强对资产减值准备的审计

注册会计师应当审计和评价被审计单位管理当局对资产减值准备的计提是否合理，披露是否充分。为了规范资产减值审计，应尽快制定相关的独立审计准则，明确各项减值准备的具体审计程序，努力通过注册会计师的独立审计遏制企业利用资产减值准备进行利润的操纵。

（六）提高资产减值信息的透明度，加大市场监督

尽管我国有关法规明确要求，上市公司资产减值准备变更对本年度财务状况及经营成果产生重要影响的应予说明，但几乎所有上市公司对计提(转回)、不提(少提)资产减值准备的原因均未作详细披露。因此，监管部门对披露信息不足的公司，应责令其完善对该信息的披露。如导致资产减值发生的具体原因及其对资产减值服务能力的影响、资产的可收回价值、确认的减值损失依据、资产减值冲回的原因及金额、资产减值变更对本期利润的影响比例等。

【参考文献】

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一、资产减值会计的发展过程

1.国际会计准则机构对资产减值的研究

1996年6月国际会计准则委员会(IASC)就开始筹划资产减值会计准则，直到1998年6月正式了《国际会计准则第36号：资产减值》(IAS36)。从此，资产减值会计以决策有用观为基础，彻底地摆脱了“历史成本原则” ，在计量时也引入了多重计量原则，使资产的实际状况反映得更为真实。资产减值会计，即在会计上对资产的减值损失进行确认、计量、记录和报告。IAS36指出，在每一个资产负债表日，企业应评估是否存在资产可能已经减值的迹象。如果存在这种迹象，企业应估计资产的可收回金额。当一项资产的可收回金额低于其账面价值时，应对资产减值至可收回金额，并将减值损失计入当期损益。

2.我国资产减值会计的发展

我国对资产减值会计的规范从1998年开始，三次做了规定。2006年2月15日出台的《企业会计准则第8号――资产减值》，要求于2007年1月1日起在上市公司首先实施。这有利于提供高质量的会计信息，使资产减值会计有助于财务会计报告使用者的决策，能更好的保护投资者的利益，使我国会计准则与国际会计准则充分接轨。

二、资产减值会计的理论基础

1.资产减值会计的理论起点:决策有用观

计提资产减值准备属于资产计价的问题，而对于资产计价的不同认识主要受到财务会计的受托责任观和决策有用观,在受托责任观下，财务会计的目的是反映受托者的受托责任和履行情况，资产计价会采用具有较强可验证性的历史成本计量模式，以此提供的会计信息更为客观和可靠，但缺乏一定的相关性，不利于管理者的决策；而决策有用观则认为财务会计的目标是提供经营决策有关的会计信息。资产减值会计正是当资产账面金额大于实际价值时，将多余部分确认为减值损失或费用，能真实客观地反映出资产减值了多少，揭示出潜在的风险，进而为会计信息使用者正确决策提供相关信息。计提资产减值顺应了决策有用观的思路，是资产减值会计的理论起点。

2.资产减值会计的本质

资产是会计学中最重要的概念，只有准确把握好资产的涵义，才能在研究资产减值会计时体现出其本质。综观国内外，对资产定义的认识始终处于不断变化和发展之中。大多数人比较认同的资产定义是未来经济利益观的观点。美国财务会计准则委员会(FASB)在《财务会计概念公告》第 6号(SFA NO.6)中提出：“资产是可能的未来经济利益，它是特定个体从已经发生的交易或事项中所取得或加以控制的。”它概括了资产的本质在于它蕴藏着未来的经济利益，同时也强调了资产不是未来收益的递延成本。

2001年1月1日起施行《企业财务会计报告条例》第九条中对资产进行了重新定义：资产，是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。此定义将资产的内涵真正揭示了出来，强调资产的实质是预期能给企业带来经济利益，而原定义却忽视了这一点。作为以盈利为目的的企业，它所拥有或控制的资产必须具备有用性和盈利性，能够在未来为企业带来经济利益。这样定义在实际操作中就体现为把财务会计的重心由损益表转向了资产负债表。虽然此定义未被所有人赞同，但是可以说它概括了资产的本质，比较符合企业持有资产的目的。企业持有资产的目的，是为了在未来获得经济利益。当企业的账面成本高于该资产预期的未来经济利益时，记录资产减值损失是符合逻辑的，符合资产当时的实际价值，这就是资产减值会计的实质。

3. 资产减值会计是谨慎性原则的重要运用

谨慎性原则又称稳健性原则。它是针对经济活动中的不确定性因素，在会计处理上保持谨慎小心的态度，要充分估计到可能发生的风险和损失，要求会计人员对某些会计业务或会计事项存在不同的会计处理方法和程序可供选择时，在不影响合理选择的前提下，以尽可能选用一种不虚利润和夸大所有者权益的会计处理方法。在会计实务中若出现可能发生的事项，企业为提高自身风险的抵御能力，一般会采用谨慎性原则，使财务报表的会计信息更为可靠和真实。运用谨慎性原则的目的是保证会计信息的决策有用性。当资产价值低于其账面价值时，需确认减值损失，通过估足费用和损失，从而提高企业化解风险的能力，为资产减值会计操作提供了理论基础。

三、资产减值会计的确认和计量

1.资产减值的确认

资产减值损失的确认标准主要有三种：即永久性标准、可能性标准和经济性标准。

永久性标准，指只对永久性(在可预计的未来期间内不可能恢复)的资产减值损失才予以确认。赞成此种标准的人认为暂时性资产减值损失有可能很快得以恢复，从而能避免损失实际发生前就对其进行记录。要分清什么是暂时性减值、什么是永久性减值是困难的，在实际操作过程中这种标准的主观性极强，运用较难，可能促使管理当局故意递延减值损失的确认。永久性标准并不实用，对于要求管理层来估计资产减值损失是否永久，已超出他们判断能力的范围。在实际的运用过程中，这将会产生很大的困难，判断是否正确将直接影响到财务信息质量的高低。

可能性标准指对可能的资产减值损失予以确认。与采用永久性标准相比，采用可能性标准确认资产减值的范围较大，但对资产减值可能性的大小及可能性多大时才应确认的判断较难。所以应进一步健全和完善相关市场的制度，以此作为对资产减值可能的判断，结果可能更为合理。而且在采用这一标准时选用的确认和计量基础可能不一致。比如美国在使用可能性标准时确认和计量的基础是不一样的，确认时使用未来现金流量的不贴现值，计量时使用公允价值。如果未来现金流量的不贴现值大于账面价值，那么，即使公允价值小于账面价值，也不确认资产减值损失，从而可能导致资产价值的高估。

经济性标准指只要发生减值就予以确认，确认和计量采用相同的基础。这一标准避开了前面两种标准应用时所遇到的难题，易于理解，便于操作，并且能够反映环境变化对企业资产价值的不利影响，是很多国家会计准则包括国际会计准则都广泛采用的确认标准。

从我国的《企业会计制度》对八项资产减值的确认采用了三种不同的判断标准：对应收账款、长期投资和在建工程采用了可能性标准，即要求对可能发生的资产减值予以确认；对存货、固定资产和无形资产采用了永久性标准，即要求只对永久性的资产减值进行确认；对短期投资和委托贷款采用了经济性标准，即要求对资产负债表日发生的任何资产减值进行确认。由于可能性标准和永久性标准在具体应用中很难确定哪些是暂时性减值，哪些是永久性减值，它们之间并没有明显的界限，这就为企业管理当局粉饰财务报表提供了可能，使企图进行利润操纵的企业有了可乘之机。

2.资产减值的计量

会计离不开计量。资产减值的计量实质上是如何确定资产价值。从资产定义出发，资产的价值应体现其“未来经济利益”。故从纯理论的角度讲，“未来现金流量现值”是最理想的计量标准。但有时，计算未来现金流量现值可能是困难的，因此，需要其他计量标准。目前，有关减值会计计量的主要标准有：未来现金流量的不贴现值、在用价值、现行市价、公允价值、销售净价、可实现净值、可收回金额等。资产减值会计理论的起点是决策有用性，若一味地为了计算简单，而采用未来现金流量不贴现值是不科学的，因为它不能反映资产的市场价值，与实际情况有一定的偏差，不利于管理高层的决策。

与“未来现金流量的不贴现值”不同，在用价值、现行市价、公允价值、销售净价和可实现净值都属于“贴现值”的范畴。在用价值反映了企业对未来现金流量现值的估计，而现行市价反映了市场对该资产未来现金流量现值的预期。公允价值主要指现行市价，如果没有市场价值，则用未来现金流量现值确定的价值代替。销售净价和可实现净值在大多数情况是相似的，指现行市价扣除处置费用后的余额。

至于可收回金额，我国现行需要计提减值准备的八项资产中，除了短期投资和存货分别采用市价和可变现净值外，其余六项资产均采用可收回金额这一计量标准，由此可见可收回金额的确定意义重大，它不仅是计算某项资产是否存在减值的标尺，也关系到计提减准备的具体数额，从而影响企业最终的财产状况和经营业绩。《企业会计制度》第五十二条对可收回金额定义如下：“可收回金额是指资产的销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的预计未来现金流量的现值两者之中的较高者。”由此可见，确定可收回金额的关键在于确定销售净价和未来现金流量的现值。其中，销售净价是指资产的销售价格减去处置资产所发生的相关税费后的余额。销售价格的最佳依据应是正常交易中销售协议所规定的价格，如果没有，一般可采用活跃市场的市场价格，如果不存在活跃市场，则可以用最近的交易价格替代。而预计未来现金流量现值的确定较为复杂，它涉及到对未来现金流量的估计和折现率的选择问题。笔者认为可借鉴于2007年1月1日起执行的《企业会计准则第8号――资产减值》第十条的规定，预计的资产未来现金流量应当包括下列各项：

（1）资产持续使用过程中预计产生的现金流入。

（2）为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）。该现金流出应当是可直接归属于或者可通过合理和一致的基础分配到资产中的现金流出。

（3）资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。该现金流量应当是在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行交易时，企业预期可从资产的处置中获取或者支付的、减去预计处置费用后的金额。

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按照税法规定，企业所得税前允许扣除的项目，原则上必须遵循真实发生的据实扣除原则，除国家税收规定外，企业根据《财务会计制度》等规定提取的固定资产减值准备不得在企业所得税前扣除。

企业一定时期按照会计制度计提或转回的资产减值金额与税法认定损失时间不同而产生的差异属于时间性差异，该时间性差异在计提减值准备的当期从利润总额中扣除，但不得从当期的应纳税所得额中扣除；待以后因原计提减值准备的各项因素消除而转回原计提的资产减值准备时，增加转回当期的利润总额，但不会增加转回当期的应纳税所得额。当资产实际发生损失经税法认定方可从发生损失的当期的应纳税所得额中扣除。

由此可见：第一，无论采用哪种所得税会计处理方法，均不影响应交的所得税金额。通常，当期应交所得税应当等于当期应纳税所得额与现行所得税税率的乘积；第二，采用不同的所得税会计处理方法对当期所得税费用会产生影响，即在采用应付税款法核算时，当期因计提固定资产减值准备而影响的所得税金额在当期确认为所得税费用，由此影响当期的所得税费用与当期实现的利润总额的配比（利润表反映的实际所得税税率大于税法规定的税率）；在采用纳税影响会计法时，当期因计提固定资产减值准备而产生的可抵减时间性差异影响的所得税金额确认为递延税款借项，通过这种方法达到当期确认的所得税费用与当期实现的利润总额配比的目的（利润表反映的实际所得税税率等于税法规定的税率）。

二、纳税影响会计法下对所得税的影响

现详细分析如下：（假设采用纳税影响会计法，且税率不变）

（一）计提固定资产减值准备及其对当期所得税费用的影响

借：所得税3=1－2

递延税款（当期提取减值准备产生的可抵减时间性差异的所得税影响金额）2

贷：应缴税金——应交增值税（应纳税所得额×现行税率）1

（二）计提固定资产减值准备后对以后各期折旧的影响及其对当期所得税费用的影响。固定资产计提减值准备后，按照会计方法重新确定当期计提的折旧额（如前所述）与按原固定资产原价计提的折旧额如有差异，按照税法规定仍然按照固定资产原价计提的折旧额从当期的应纳税所得额前扣除。由此，将会产生因计提固定资产减值准备后对其后各期计提的折旧额与可从应纳税所得额前扣除的折旧额的差异。

借：所得税3=1＋2

贷：递延税款（折旧额变动的时间性差异×税率）2

应缴税金——应缴所得税1

（三）已计提减值准备的转回及其对当期所得税费用的影响。此时主要涉及以下两方面的会计处理及所得税纳税调整：（1）因恢复固定资产价值而转回计入损益的固定资产减值准备，以及涉及的纳税调整；（2）因恢复固定资产价值而重新确定的折旧额，以及涉及的纳税调整。

在计算缴纳所得税及确认当期所得税费用时，应当考虑：（1）当期因转回的固定资产减值准备而增加的利润总额，在计算应纳税所得额时应当在利润总额的基础上予以调减；（2）前期计提减值准备时确认的递延税款借方金额予以部分或全部转回；（3）对因计提减值准备使得按会计标准计提的折旧额与按税法允许在应纳税所得额中扣除的折旧额的差额而产生的递延税款予以转回。

借：所得税3=1＋2

贷：应缴税金——应缴所得税

（本期利润总额－本期折旧差异－转回计入损益的减值准备）×税率1

递延税款（减值准备转回计入损益以及本期折旧差异的所得税影响金额）2

（四）固定资产减值准备转回后对累计折旧以及当期所得税费用的影响。固定资产价值得以恢复时可能出现两种情况，即：1可收回金额等于或高于不考虑减值因素情况下的账面净值。此时已计提的减值准备全部转回，使之减值转回后的该项固定资产的账面价值等于不考虑减值因素情况下的账面净值；2可收回金额低于不考虑减值因素情况下的账面净值。此时已计提的减值准备只能部分转回，使之减值转回后的该项固定资产的账面价值等于可收回金额。部分转回时，重新确定的折旧额可能与按税法规定允许从应纳税所得额中扣除的折旧额存在差异，其相关会计处理、纳税调整及对所得税费用的影响比照上述（二）的情况处理。

（五）固定资产发生永久性减值以及对当期所得税费用的影响。在固定资产发生永久性损失时，会计上确认损失与税法允许在税前扣除的损失的认定相同。按照会计制度规定，当固定资产发生永久性或实质性损失时，应当将该项固定资产账面价值全部计提减值准备，计提的减值准备计入当期损益，但该项固定资产的损失在未经税务部门批准前不能从应纳税所得额中扣除，由此仍存在暂时的差异。

借：所得税3=1－2

递延税款（本期全额计提的减值准以及本期折旧差异的所得税影响金额）2

贷：应缴税金——应缴所得税

（本期利润总额＋本期全额计提的减值准备－本期折旧差异）×税率1

（六）固定资产处置。计入当期损益的金额=固定资产原价－（累计折旧＋已计提的减值准备）－相关的责任赔偿－变价收入＋清理费用1

可在应纳税所得额中扣除的损失金额=固定资产原价－不考虑减值因素情况下计提的累计折旧－相关的责任赔偿－变价收入＋清理费用2

1和2之间由于减值准备的计提可能存在差额，在计算应纳税所得额时应按其差额进行调整。此外，还应调整本期折旧差异的所得税影响金额。

借：所得税

贷：应缴税金——应缴所得税

递延税款（包括两部分，即本期折旧差异的所得税影响金额和转回的时间性差异的所得税影响金额）

注意：

1、建议先按应纳税所得额计算应纳所得税，再计算递延税款本期发生或转回金额，最后倒挤所得税费用。

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我国《企业会计制度》对资产的定义是：资产是过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。按照资产这一特征，不具备给企业带来经济利益的资源，则不能确认为企业的资产。从理论的角度讲，如果将资产定义为预期的未来经济利益，那么，当企业某项资产的账面价值高于该资产实际价值时，其差额也就不会给企业带来未来经济利益，就需要把这笔差额从资产账面中扣减出去，从而真实地反映资产的实际经济价值，会计记录一笔资产减值损火是合理和恰当的，这就是资产减值的经济实质。

一、资产减值的理论基础

(一)谨慎性会计原则是资产减值会计产生的依据

谨慎性作为会计的一项基本原则，总是与风险和不确定相伴而行，当企业面对经济环境动荡，竞争压力较大时，对谨慎性的要求就高。按谨慎性原则。对某些经济业务在有几种会计处理方法可选择时，在不影响合理选择的前提下，应选择对所有者权益产生影响最小的那种方法和程序进行会计处理。

(二)资产保全观念是资产减值会计产生的基础

资产保全理论根据其强调的经济含义的不同可以分为财务资产保全和实物资产保全两种。实物资产保全是现行会计模式的理论基础，它强调只有在实物资本或生产能力得到维护的情况下，才能确认收益。在实物资本保全观念下，企业收益的确认是以补偿所有导致实物资产或原有生产能力减损的全部因素为前提的。

二、计提资产减值准备对企业会计信息的影响

资产减值准备的计提直接计人当期损益，增加当期费用，减少资产，减少当期利润。如果少计或不计资产减值准备就会减少当期费用，增加资产，从而虚增当期利润，在企业法人治理结构和内部控制不健全的状况下，计提资产减值准备有较大的利润空间。资产减值实际上是掺杂了企业管理当局主观估计的十种市场模拟价格，资产减值的不确定性给企业管理当局利润操作提供了极大的空间。尽管企业已经根据《企业会计准则》要求开始计提各项资产减值准备，但是由于准则对具体情况界定不明确，在计提具体内容上没有明确的计算程序，因此留给企业很大的选择空间。

(一)坏账准备

会计准则规定，企业应当在期末分析各项应收款项的可问收性。并预计可能产生的坏账损失。对预计可能发生的坏账损失，计提坏账准备。企业计提坏账准备的方法由企业自行确定。坏账准备计提方法一经确定，不得随意变更。如果变更，应当在会计报表附注中予以说明。在确定坏账准备的计提比例时，企业应当根据以往的经验、债务单位的实际情况和现金流量等相关信息予以合理估计。会计准则允许企业根据企业的实际情况自行确定坏账准备的计提比例，对于那些资产较好、会计核算比较规范的企业可以起到一定的积极作用，使财务报告更能真实地反应企业的财务状况和经营成果：反之，只能成为部分企业调节财务状况的砝码，调增计提比例，就会增加当期费用，减少利润，还可以减少当期纳税。

(二)存货跌价准备

存货准则规定，存货跌价准备应按单个存货项目的成本与可变现净值计量，如果某些存货具有类似用途并与在同一地区生产和销售的产品系列相关，且实际上难以将其与该产品系列的其他项目区别开来进行计量，可以合并计量成本与可变现净值；对于数量繁多、单价较低的存货，可以按存货类别计量成本与可变现净值。由于准则允许企业对存货的跌价准备进行单个或分类计提，以及对发生存货计提情况的判断由企业白行决定的灵活性。也不免给一些企业留有空隙可钻。有的上市公司对很可能发生跌价损失的存货不按一定比例计提跌价准备，也会使存货这一资产虚增，同时费用虚减，利润虚增。

三、资产减值准备确认存在的问题

(一)资产减值准备的确认与计量难度大

计提资产减值准备的关键是确认资产预期的未来经济利益。只要资产发生减值。即当资产可回收金额低于账面价值时，就予以确认，然而，要合理确认各项资产的可回收金额有较大难度。

(二)可收回金额计算的复杂性

可收回金额在一定程度上依赖于会计人员的主观判断，其结果因人而异。可收回金额中预计未来现金流量现值的确认需要预计未来一定期间现金流入量和贴现率，而贴现率是一个十分不稳定的因素，导致资产减值准备计提弹性过大，使计提不仅缺乏衡量标准，而且缺乏制约手段。

四、规范资产减值会计制度的建议

(一)进一步加强会计人员素质教育，不断提高其业务素质和职业判断能力

无论是现金流量的测算，还是资产组的划分，都需要会计人员较高的职业判断能力。它是会计人员应有的一种重要技能，是会计人员素质的综合反映，只有具备了一定的职业判断能力，才能充分认识和估计经济环境的不确定性，为止确计提资产减值准备打下良好的基础。因此，要强化对会计人员的继续教育，使其具备良好的职业道德和熟练的专业技能，不断精通会计、审计、经济法、计算机等相关知识，同时具备良好的职业判断能力，成为复合型人才。

(二)转变和提高对减值准备的认识

要真正发挥减值准备在提高企业会计信息质量中的作用，对于企业来说，最重要的就是转变对资产减值准备的认识。目前许多企业对计提资产减值准备的认识不够，造成应提减值准备的企业少提或不提的现象。如有些企业出现了有确凿证据表明已无法回收的应收账款、已停用若干年的设备，却仍在资产负债表中作为正常资产进行核算。因此，要在企业实际中运用好资产减值准备准则，就需要转变认识。

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1999年，普华水道会计师事务所在为石家庄宝石玻璃股份有限公司出具无法表示意见的审计报告中称：由于贵公司制造黑白电视机显像管和黑白电视机玻壳的固定资产停止生产，我们无法确定这些固定资产的可实现价值和其以成本入帐的帐面净值是否存在重大差异。带着这样的问题，本文准备讨论以下几个问题：为什么要实行资产减值会计？如何进行确认和计量？资产减值会计在我国滞后的原因是什么？

一、为什么要实行资产减值会计

1、资产减值会计产生的理论起点。在受托责任况下，财务会计的目标是反映受托者的受托责任及其履行情况，因此，它要求资产计量从信息提供者的角度出发，尽可能客观、可靠。这种观念下，资产计量倾向于采用历史成本计量属性。

决策有用观的支持者从信息使用者的角度，强调财务会计的目标在于向信息使用者提供有助于决策的相关信息，这种信息必须能够使决策者的后验概率与先验概率有所不同。不同的使用者，或者同一使用者针对不同的决策，有不同的信息要求，这就对会计学提出了一种要求：是否应该使用有别于历史成本的计量模式？就相关性而言，历史成本（原始成本）的相关性最低。为了提高财务报表的相关性，我们应该考虑引入其他计量属性。其他计量属性的引入，产生了如何确认与计量资产减值的问题。正是在这个意义上，我们认为，决策有用观是资产减值会计的理论起点。

2、资产减值会计的实质。“会计理论的变革实质上是试图改变传统会计理论强调成本的状况，代之以价值为中心的符合逻辑的结构”（G.Edward Philips，1963）。佩顿（W.A.Paton）和利特尔顿（A.C.Littleton）在《公司会计准则导论》中将资产定义为成本，他们认为，“存货和工厂设备不是‘价值’，而是处于尚待转化为费用的累计成本”。这种观点把损益表作为重心，置资产负债表于次要地位，强调会计本质上不是一个计价过程，而是收入和成本费用的配比过程。在这种观点下，资产负债表实际上沦为成本摊销余额表（redidual statement）。

斯普瑞格（C.B.Sprague）、坎宁（J.B.Canning）、斯普路斯（R.Sprouse）、莫尼茨（M.Moonitz）、FASB等则将资产定义为预期的未来经济利益。这一定义把财务会计的重心由损益表转向了资产负债表。虽然这一定义是否完全适用于“会计学”，仍存在争议，但它概括了资产的本质，应该说比较符合持有资产的目的。因为，从一个持续经营的企业来说，持有资产的目的就是为了获得未来的经济利益。

从理论的角度讲，如果将资产定义为预期的未来经济利益，那么，当企业的帐面成本高于该资产预期的未来经济利益时，记录一笔资产减值损失是符合逻辑的，这就是资产减值会计的实质。

3、资产减值会计实务。从历史的角度看，资产减值会计实务源于稳健主义的。当二十世纪早期的会计人员按成本与市价就低减计存货时，其根据与其说是为了正确的资产计量，不如说是稳健原则的使用。要不是稳健主义，就无法说明，为什么我们支持资产减值会计而反对资产增值会计。但仅用稳健主义来规范与指导资产减值会计实务是不足够、不充分的。在非专业人员的眼中，稳健主义是“任意低估”的代名词；对专业人员而言，从稳健主义的角度来考虑资产减值，也带有较大的随意性和不性。在我国，如何看待和处理资产减值的问题，仍没有统一的规范。美国证券交易管理委员会（SEC）主席亚瑟。利维特在题为“高质量会计准则的重要性”的讲话中指出：好的会计准则应该使财务报告既不多提未来过苦日子的准备（“rainyday”reserves），也不将损失递延确认，真实的利润波动不要人为予以平滑（Arthur Levitt，1997）。笔者认为，对于发生减值资产的计量，会计职业界的注意力应该从按稳健主义进行计价的历史观点转向按未来经济利益进行计价的观点。为了规范资产减值会计实务，为了建立高质量的会计准则体系，有必要专门制定资产减值会计准则。首先需要探讨的是资产减值的确认与计量标准问题。

二、资产减值的确认与计量标准

1、资产减值的确认标准。资产减值损失的确认标准，目前主要有三种：即永久性标准（permanent criterion）、可能性标准（probability criterion）和经济性标准（economic criterion）。

所谓永久性标准，指只有永久性（在可预计的未来期间内不可能恢复）资产减值损失才予以确认。支持这种标准的主要理由是可以避免确认暂时性减值损失。反对者认为要分清什么是暂时性减值、什么是永久性减值是困难的，采纳这种标准，可能促使管理当局故意递延减值损失的确认；而且，永久性标准不符合“资产是能产生未来经济利益的经济资源”这一观念。

可能性标准指对可能的资产减值损失予以确认。美国等一些国家在使用可能性标准时，确认和计量的基础是不一样的，确认时使用未来现金流量的不贴现值，计量时使用公允价值。因此，如果未来现金流量的不贴现值大于帐面价值，那么，即使公允价值小于帐面价值，也不确认资产减值损失。其目的主要在于与历史成本框架保持一致和避免对不必要减值损失的确认。

经济性标准指只要发生减值（比如，当可收回金额小于帐面价值时）就予以确认，确认和计量采用相同的基础。由于经济性标准在估算在用价值（value in use）、确定可收回金额时已考虑各种“可能性”因素，不再要求对可收回金额小于帐面价值的可能性进行评估。国际会计准则第36号等广泛采用这一标准。

我国的投资准则使用了可能性与经济性相结合的标准，一方面将确认基础与计量基础统一，都使用可收回金额。另一方面不要求对可收回金额进行贴现。

2、资产减值的计量标准。离不开计量。为了计量资产减值，我们首先需要找到一个尺度来予以衡量。从纯的角度讲，“未来现金流量现值”是最理想的计量标准。但有时，未来现金流量现值可能是困难的，或者是不符合成本效益原则的，因此，需要其他计量标准。，有关减值会计计量的主要标准有：未来现金流量的不贴现值、在用价值（value in use）、现行市价、公允价值、销售净价（net selling price）、可实现净值（net realizable value）、可收回金额（recoverable amount）等。

未来现金流量不贴现值的支持者认为：（1）在成本框架下，不需要考虑货币时间价值；（2）贴现率的确定可能是困难的和主观的；（3）不同的资产采用不同的计量基础（有的采用历史、有的采用贴现值）会使信息使用着迷惑不解。反对者认为：（1）当决定是继续使用该资产还是将其予以处置时，作为一个理性的决策，需要考虑货币时间价值；（2）如果不考虑时间价值，那么，现金流量相等但分布时间不一致的两项资产，将在资产负债表中以相同的金额反映，而实际上它们的市场价值是不同的；（3）对信息使用者而言，贴现值更具有相关性。

与“未来现金流量的不贴现值”不同，在用价值、现行市价、公允价值、销售净价和可实现净值都属于“贴现值”的范畴。在用价值反映了企业对未来现金流量现值的估计，而现行市价反映了市场对该资产未来现金流量现值的预期。公允价值主要指现行市价，如果没有市场价值，则用未来现金流量现值或期权定价模型等确定的价值代替。销售净价和可实现净值在大多数情况是相似的，指现行市价扣除处置费用后的余额。

至于可收回金额，不同的会计准则给予了不同的解释。在美国，可收回金额指公允价值；英国把它定义为可实现净值与在用价值孰高；国际会计准则第36号将它解释为销售净价与在用价值就高；我国在投资准则中，可收回金额的实际含义为未来现金流量的不贴现值。对短期内将收回的流动资产，可以采用帐面价值与未来现金流量的不贴现值孰低、帐面价值与可实现净值孰低、帐面价值与销售净价软低等方法记帐；原材料等以使用为目的的流动资产，可按帐面价值与现行市价孰低等反映；产成品等以出售为目的流动资产，可考虑以帐面价值与现行市价孰低、帐面价值与可实现净值孰低或帐面价值与销售净价孰低等记录。准备近期处置的长期资产，可按帐面价值与可实现净值孰低、帐面价值与销售净价孰低、帐面价值与净公允价值孰低（指公允价值扣除有关的处置费用）反映。准备长期使用的长期资产，可采用帐面价值与可收回金额孰低记帐。可收回金额存在不同的定义，每一定义都有它存在的价值，也都有缺点，如何取舍，需要进一步。

三、我国资产减值会计滞后的原因

1、资产减值是否就意味着国有资产流失？为了确保国有资产安全、完整和不断增值，提高国有资产营运效益，增加资本积累，国务院颁布了《国有企业财产监督管理条例》，国家国有资产管理局、财政部、劳动部颁发了《国有资产保值增值考核试行办法》，许多地方也制定了自己的管理办法。这些办法在防止“国有企业资产私有化和国有企业责任化”方面取得了巨大的成就。但是不是冲销资产就意味着国有资产流失？当资产市价严重下跌，下跌的幅度大大高于因正常的时间推移或正常使用而发生的下跌时，我们是否需要启动减值会计程序确认和计量可能的减值损失？笔者认为，这是一个是否遵循实事求是的原则。

2、在“浮夸”的理念下，不关心资产的真实价值。什么是资产的真实价值？如何计量资产？这些问题似乎被许多人所遗忘。而热中于资产评估，热中于关联方的资产置换，利润上去了，财政税收收入上去了，股市也一片“繁荣”，各方兴高采烈。却少有人冷静的思考：帐面利润真地实现了吗？如何才能剔除资产负债表中的资产“泡沫”？在“浮夸”的理念下，许多人不关心资产的真实价值，他们抵制、害怕减值会计。

3、可靠性与相关性之争。财务会计的一个基本问题是如何维持信息可靠性与相关性之间的平衡，而能提高相关性的计量属性，往往降低了可靠性。我国比较看重可靠性，因此，许多人对减值会计存在疑虑。笔者认为目前在我国，减值会计不一定会降低会计信息的可靠性，因为，与其让“不实资产”充斥报表，搞虚假繁荣，还不如剔除水分来得真实。对信息使用者而言，特别是广大的股票投资者，期望财务报告向他们更提供决策有用的会计信息，资产减值会计未尝不是一种提高信息质量的有效方法。

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一、确认基本原则比较

国际会计准则IAS36规定，如果资产的账面金额超过通过使用或销售可收回的金额，该资产应视为已经减值，则企业应确认资产减值损失，该资产不应按超过其可收回金额的金额加以计量。

英国FRS11“固定资产和商誉的减值”对资产减值确认的原则与IAS36基本一致。

美国SFAS144“长期资产减值与处置会计”与IAS36、FRS11对资产减值的基本确认原则有较大的差异。SFAS144规定，资产减值损失应在减值核查表明预期从资产的使用和最终处置所产生的现金流量之和低于资产账面金额时方可确认资产减值。然后，应确认的减值损失按资产的账面价值超过其公允价值的差额来计算，即减值资产按公允价值计量。可见，SFAS144用“不折现的现金流量”来判断是否减值，这与IAS36和FRS11用“可收回金额”来判断减值有较大区别，因为“不折现的现金流量”要高于按“使用价值”确定的“可收回金额”，所以SFAS144对资产减值认定设置了更高的门槛。但在减值损失的计量上，SFAS144按账面价值超过其公允价值的差额，有可能比IAS36和FRS11确认更大金额的减值损失，因为在多数情况下，公允价值要低于IAS36和FRS11中所确定的“使用价值”。

我国确认资产减值的基本原则与IAS36基本一致。

二、减值判断的时间及迹象比较

（一）确认时间比较。国际会计准则要求在每个资产负债表日对每项资产进行减值测试。对于存货，IAS2要求存货按成本与可变现净值孰低计价，即在每个资产负债表日都检查；对于金融工具，IAS39也要求在每个资产负债表日进行减值评价；对于其他长期资产，IAS36规定，在每个资产负债表日，企业应评估是否存在资产可能已经减值的迹象，如果存在减值迹象，企业应估计资产的可收回金额。

美国会计准则认为，在每个资产负债表日对每项资产进行减值测试是没有必要的，而且成本过高，所以SFAS144对长期资产和可辨认、摊销性无形资产的减值作了如下规定：企业应在当环境变化或事项表明资产的账面价值无法收回时核查资产是否减值。SFAS142对不摊销的商誉和无形资产的减值核查作了特别规定：报告单位应每年通过对报告单位的公允价值是否低于其账面价值的测试来核查商誉的减值；每年的测试可以在任一时间进行，但每年要保持一致，不同的企业可以在不同的时间进行。

我国《企业会计制度》就一般资产的减值核查作了与IAS36类似的规定，要求“企业应当定期或者至少于每年年度终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求，合理的预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。”不过对于一些特殊资产，没有相应的特殊规定。2005年7月《企业会计准则第xx号――资产减值》（征求意见稿）第4条指出，企业应当在会计期末对各项资产进行核查，判断资产是否有迹象表明可能发生了减值。某项资产如存在减值迹象，应当估计其可收回金额，以确定减值损失；如不存在减值迹象，不应估计资产的可收回金额。

可见，我国会计准则的制定在向国际会计准则靠拢。由之前的总体模糊的规定，向明确的可操作性强的准则靠拢，增加了不同企业间的可比性。美国会计准则对于资产减值确认时间的规定，与国际会计准则有较大差别，相对来说更加灵活，降低成本，但具体操作的控制难度较大，必须有完善的会计准则体系予以保障。

（二）确认迹象比较

1、国际会计准则相关规定。国际会计准则IAS36规定，企业应在每一个资产负债表日，评估是否存在资产可能已经减值的迹象。如果存在这样的迹象，企业应估计资产的可收回金额。IAS36列举了如下企业内部和外部两方面的减值迹象：

外部信息来源：市价的大幅下跌；技术、市场、经济或法律等企业经营环境变化的负面影响；市场利率提高对企业计算资产使用价值的影响；报告企业净资产账面金额大于其资产的市场资本化金额。

内部信息来源：资产已经陈旧过时或实体损坏；资产所属的经营已计划或即将终止、重组或处置；资产经济绩效已经或将要比预期的差。

同时，IAS36强调：上述举例并没有穷尽所有的迹象，企业可以认定资产减值的其他迹象；在认定是否需要估计资产的可收回金额时，需要运用重要性原则；如果有迹象表明资产可能已经减值，应根据适用于该资产的国际会计准则，重新核查和调整资产的剩余使用期限、折旧方法或残值，即使这项资产没有确认减值的损失。

IAS38“无形资产”，要求企业至少应在每个财务年度末，对还不能利用的无形资产，及在从可利用之日算起超过二十年的期间内摊销的无形资产的可收回金额进行估计，即使没有迹象表明该无形资产已经减值也是如此。

2、美国会计准则相关规定。美国SFAS144，针对长期资产和可辨认、摊销性无形资产，所列举的减值核查时应考虑的环境变化和事项，在实质内容上与IAS36所列举的相一致。

SFAS142对商誉的减值核查迹象作了特别规定：在商誉减值核查时，须考虑的环境或事项有：法律或经济形势的重大不利变化、无法预期的竞争、关键员工的丧失、一个报告单位或报告单位的重大组成部分很有可能被出售或处置等。

3、英国会计准则相关规定。英国FRS11也列举了若干进行减值核查的环境变化或事项，与IAS36比，增加了“关键雇员的重大损失”，其他事项基本一致。

FRS10规定，从购买日算起不超过20年的期间摊销的商誉和无形资产，在被购买后的第一个完整的财务年度末进行减值核查；该“首年核查”仅限于通过对过去业绩与购买前预期相比，初步确定可能的减值损失。仅当“首年核查”表明购买前预期失败或其他以前无法预见的事项表明账面价值无法收回时，才用FRS11规定的全面核查方法。如果从购买日算起经济寿命超过20年的商誉和无形资产，要求每年进行减值核查。

FRS15规定，对于因折旧不重要而无折旧费用或剩余使用寿命超过50年的固定资产，应每年进行减值核查。

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[关键词]资产减值准备资产评估影响

一、资产减值概述

《企业会计准则第8号——资产减值》(以下简称“新《资产减值》准则”)中规定,资产减值是指资产的可收回金额低于其账面价值。本准则中的资产,除了特别规定外,包括单项资产和资产组。这里导入了资产组的概念。同时还规定,企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。资产存在减值迹象的,应当估计其可收回金额,资产的可收回金额低于其账面价值的,应当将资产的账面价值减记至可收回金额,减记的金额确认为资产减值损失,计入当期损益,同时计提相应的资产减值准备。资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。这些对资产评估都带来了新的启发和思考。

二、资产组的运用带来的影响

新《资产减值》中规定,有迹象表明一项资产可能发生减值的,企业应当以单项资产为基础估计其可收回金额。如果企业难以对单项资产的可收回金额进行估计,应当按照该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。资产组的认定,应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。资产组与企业管理层管理生产经营活动的方式有关,比如生产线或者管理区域等。资产组的认定,充实了资产减值判断的多元思维,使资产减值会计更科学、更完整。资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的,应当确认相应的减值损失。

新《资产减值》准则中资产组的运用,对资产评估带来了一些启发,有利于充实资产评估的思维方式。在采用成本加和法对企业资产负债表中各项资产和负债进行评估时,如果某项单项资产的市场价格难以单独调查,且该单项资产对企业现金流入的贡献难以单独预测时,就无法准确地对该项单项资产进行具体的评定估算。在这种情况下,我们可以借鉴新会计准则中关于资产组的认定方法,将能够共同带来现金流入的多项单项资产,组合成为一个资产组,这个资产组相当于局部获利体,也可看成是从持续使用中产生现金流入的最小的可辨认资产组合,对这个资产组进行合并评估,通过对这个资产组的未来现金流入进行分析和预测,采用收益现值法计算得出资产组的公允价值。

资产组的在资产评估中的引入和运用,可以在一定程度上规避成本加和法的缺点。在成本加和法对企业价值进行评估过程中,人为地将共同发生作用共同带来现金流的资产组合分拆为按实物形态体现的单项资产,然后对这些单项资产进行分别评估,在这些单项资产的市场价值不易单独获取时,这些单项资产的评估值准确性就要面临考验。而资产组在资产评估中的引入和运用,可以有效地解决资产组合的分拆评估准确性问题,是成本加和法评估向企业价值评估的一种过度。新晨

三、减值准备转回限制带来的影响

新《资产减值》准则列举了七种迹象作为判断是否存在减值的标准。这七种迹象是指:资产的市价当期大幅度下跌,企业经营所处的经济、法律等环境发生重大变化,有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏,资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置等。新准则规定企业在资产负债表如果存在上述的迹象,就需要认定相应的减值。资产减值是资产的可收回金额低于其账面价值。可收回金额根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。资产账面价值大于该资产可收回金额部分确认为资产减值损失。

为了规避某些可能发生的通过资产减值计提和转回来恶意操纵利润的现象,新《资产减值》准则明确规定,固定资产、无形资产及其他资产(不包括存货、投资、建造合同资产、生物资产及金融资产)减值损失,一经确认,不得转回,只允许在资产处置时再进行会计处理。而国际会计准则认为,资产减值损失的冲回反映一项资产在使用或出售方面的潜在服务能力,比确认资产减值损失时有所提高,从提供资产真实价值量度的角度考虑,资产减值是应该允许恢复的(对于商誉减值损失则不允许转回),企业应认定那些引起资产潜在服务能力提高的估计改变。

无论是允许根据实际情况计提资产减值还是将资产减值转回,都是为了真实地反映资产的内在价值。但新《资产减值》准则可能是基于我国经济环境、会计水平、监管模式和运用风险等因素的考虑,而禁止对根据历史上的状况计提的减值进行转回,可以说这种禁止是针对可能存在的恶意操纵利润的屏障,但实际上如果历史上计提减值的资产状况在现时已发生重大变化时,禁止转回将使得资产的真实价值不能得到完全的反映。因此,在资产评估过程中,应特别注意已计提的减值禁止转回对评估过程的影响,不能受历史上已经计提的减值准备的限制,应对历史上计提减值准备的原因和计提过程进行重新分析和调查,如果历史上形成减值的因素和原因已发生变化,资产的公允价值和可收回价值已得到提升,则应该根据现有的实际情况进行评定估算。也就是说,在资产评估过程中,虽然某项资产账面计提了减值,但可能现时减值因素已不复存在,那么评估时就应根据现时的状况确定公允价值,以体现资产的真正价值。

总之,新准则《资产减值》不仅是对会计行业提出了新的要求和规范,对资产评估行业也给与了新的机遇和挑战,需要广大评估机构和评估人员在实践中不断探索和总结。

参考文献:

[1]钱保国:资产评估方法与精选案例[M]

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[关键词]资产减值准则会计信息系统资产减值会计

2006年2月15日,我国正式公布了新会计准则,并已于2007年1月1日起在上市公司正式实施。在这场会计准则的历史性变革中,资产减值准备变革成为了理论界备受关注的焦点。资产减值准则明确了所有资产减值处理的一般适用原则,并对其具体规范的范围作了进一步界定。

一、新资产减值会计准则对企业会计信息系统的影响

1.对会计信息质量的影响。我国当前的情况是，资产减值早已成为一些企业操纵损益的主要手段，严重损害了企业的会计信息质量。新资产减值会计准则实施以后，将会使企业丧失通过减值准备的转回而立即改善财务状况的机会，使得企业在对外报告会计信息时采用更加谨慎的态度。新准则规定除特殊规定以外的资产减值不得在以后的会计期间转回，虽然有助于阻止企业利用资产减值操纵利润的行为，但也有可能会损害会计信息的有效性。

2.对企业当期利润的影响。新准则规定：“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回”，这对上市公司经营业绩有重大影响。随着2007年新准则将首先开始在上市公司中推行，那些已经利用大幅减值准备“隐藏利润”的公司，特别是一些已经被特殊处理的企业，钢铁、房地产和煤炭等行业的上市公司，2006年是它们利用“秘密储备”争取扭亏为盈的最后机会。因此，新准则将使企业有强烈的动机赶在2007年1月1日之前将减值准备冲回，从而对于2006年的净利润会产生很大的影响。而且事实也证明在2006年12月31日，很多上市公司都采取了资产减值准备的冲回手段。

3.对首次执行期的利润的影响。这主要是由于对合并形成的商誉减值处理造成的，新会计准则规定对商誉每年至少减值测试一次。因此对那些因企业重组而有大量企业合并所形成的商誉的企业，首次实行新准则时将对损益造成一定的影响，但今后继续使用中产生的影响会比较少。如果企业资产优良，商誉的减值损失小于以前按直线法摊销的金额，当期的利润将增加；对于企业存在不良资产的，商誉的减值损失大于以前按直线法摊销的金额，将会减少当期的利润。

二、完善资产减值会计的建议

1.提高资产减值信息披露的透明度。尽管有关法规中已明确要求，上市公司变更会计政策对本年度财务状况及经营成果有重要影响的应予说明，但几乎所有上市公司对大额计提或大额转回资产减值准备的原因均未作详细披露。因此笔者建议监管部门对于信息披露不足的公司，责令其在年报中详细披露计提各项资产减值准备对利润所造成的影响，包括当年计提或冲回减值准备之前的利润数，及计提或冲回减值准备之后的利润数。同时应要求企业结合自身情况详细披露计提资产减值准备的依据、方法和程序，增强会计政策选择正确与否的可验证性。此外，还应要求企业披露近几个年度计提或冲回资产减值准备的比较资料，使投资者能够更加清晰地分析出资产减值对企业利润的影响及作用。从而判断该企业是否有在各年度之间调控业绩之嫌。对于违规的企业，应加大处罚力度，并应尽快与国际惯例接轨，引入民事赔偿机制和相应的民事诉讼机制。这样，既可以使蒙受损失的投资者得到补偿，又能让造假者承担实在的经济压力，从而抑制造假行为。2.建立健全信息市场与价格市场。由于计提各项资产减值准备均以公允价值为基础，所以进一步完善资产信息和价格体系十分必要。国家应逐步建立各行业市场价格信息系统，建立有实际指导意义的市场报价系统，通过互联网定期公布有关资产的信息资料，真正使评估值接近公允价值，以减少资产减值会计中的主观因素，缩小上市公司利润操纵的空间。同时应出台相应的指导性法规，使信息市场规范化，使企业的资产减值准备的计提有章可循，提高资产减值会计的可操作性，增强资产减值信息的公允性和客观性，从而提高上市公司会计信息的质量。

3.完善相关的政策法规，设置合理的考核评价指标。我国《公司法》规定，企业“连续两年亏损将ST处理，三年连续亏损将暂停上市及退市”。一些亏损公司便充分甚至过度利用这一政策，在亏损一年后的第二年，往往会不提或少提资产减值准备，以争取盈利避免ST处理；另一些三年连续亏损的公司则在最后一年大幅度计提资产减值准备，希望借助这种做法，博取公司最终盈利的可能和恢复上市的机会。这一政策的最大缺陷在于“连续”二字，因此有必要对此类条款加以修改完善。此外，应设置合理的考核评价指标，以营业利润作为考核公司盈利能力和经营成果的主要指标，切断资产减值准备与公司考核评价指标之间的联系，这样不仅可以防止上市公司利用计提资产减值准备调控利润，还可以防止上市公司利用资产重组等方式操纵盈余。

4.提高会计人员的综合素质。资产减值准则不仅包含的内容较多，而且比较抽象。无论是现金流量的预算，还是资产组的划分和商誉的减值测试，都需要会计人员有丰富的专业知识和较强的职业判断能力。只有具备了一定的职业判断能力，才能充分认识和估计经济环境的不确定性，为正确计提资产减值准备打下良好的基础。

新资产减值会计准则的变化充分体现了我国会计准则与国际趋同的特点。它在保留原有核算方法的基础上，根据我国现阶段的国情，改变和规范了某些具体的会计实务操作。这些变革有利于进一步夯实企业资产质量，充分揭示财务风险，正确衡量经营业绩，为实现向投资者、债权人和社会公众提供决策有用的会计信息奠定了基础，在关键环节实现了与国际准则接轨。

参考文献：

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【关键词】资产减值；会计准则；计提

一、引言

随着我国经济制度改革，我国的会计制度也在发生不断的改革，其中，资产减值准则是我国会计制度变革中不可分割的部分。20世纪90年代初，我国对资产减值准则方面进行了完善、规范，之后陆续出台的《企业会计准则》、《股份有限公司会计制度》、《企业会计制度》、《企业会计准则第8号――资产减值》等政策法规，基本上形成了我国资产减值准则的建立。但是，随着社会经济的进一步发展，关于资产减值的会计理论在学界还存在诸多分歧和争论，还有不少问题需要解决，因此，我国的资产减值准则还有很多问题。

二、我国资产减值准则概述

1．我国资产减值准则发展。1992年我国财政部颁布了《股份制试点企业会计制度》，对存货、应收账款等流动资产的坏账准备进行了规范。同年7月，在《外商投资企业会计制度》要求外商投资企业和合资企业对应收账款坏账采用备抵法进行相关的核算，允许在会计期末对短缺损失提取存货变现损失准备。1998年，财政部颁发了《股份有限公司会计制度》中强制要求上市公司和非上市公司（股份有限公司）采用备抵法计提坏账准备。2000年，财政部在《企业会计制度》中重新对资产进行了界定，并首次增加了资产减值的概念，是我国会计准则规范的重大事件。之后又陆续对有形固定资产、无形资产、存货等资产的减值相关问题进行了修订和规范。2006年财政部的《企业会计准则第8号――资产减值》对我国上市公司和非上市公司的资产减值事宜进行了系统和全面的规范，是我国资产减值会计发展的一个重要标志。

2．我国资产减值准则对减值确认、计量和披露的规范。我国在资产减值确认方面遵循的是国际惯例，只要在会计当期可回收的资产金额小于其账面价值时就要对减值予以确认，并不再对其可能性进行评估。公司在资产负债表日对各项资产进行核查，并判断资产是否有发生减值的可能性。我国规定企业在对资产减值进行计量时采用可收回金额的计量标准。可收回金额应当是资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量现值二者之间较高者。我国在资产减值准则中要求企业必须披露的信息包括：（1）当期确认的各项资产减值损失金额；（2）计提的各项资产减值准备累计金额；（3）提供分部报告信息的，应当披露每个报告分部当期确认的减值损失金额。对于重大资产减值，应当在会计报表的附注中披露采取的资产减值确认方法和资产减值的原因、金额。

3．我国资产减值准则中存在的问题。资产减值的确认和计量涉及内容多、细节广，本身就很复杂，不同的确认方法又有多种核算方法可供选择，而且没有哪种方法是完美的，再加之我国会计从业人员职业判断力和职业道德水平的缺乏，致使我国资产减值准则中存在一些问题。减值准则存在一些不够全面和精确的规则，比如《企业会计制度》中规定，计提的资产减值准备一律作为费用或损失计入当期损益，而如果企业管理层认为资产的账面价值需要从新估计并付诸了行动时候，就不能按照规定中的方法进行处理，但《企业会计制度》中却没有对其的处理方法进行规定。还有企业滥用谨慎性原则，在计提资产减值准备是过多提取或者过少提取都未在准则中详细规定。

三、关于改进我国资产减值准则的对策建议

我国在资产减值的计量方面有待改进，在制定准则方面往往是采用国际惯例的一部分，而剩余部分则自行制定，这就使得准则很可能在先天上就存在漏洞。我国在制定准则方面应该尽量遵循国际惯例。

我国虽然在《企业会计准则第8号――资产减值》中提出了资产组的概念，但是在资产减值的过程中始终是以资产为基础进行确认、计量和披露的。但在实际中，企业在购买资产时往往打包购买，比如说购买了整个厂房，包括了土地、建筑物、机器设备，并对土地进行了改良、对建筑物和设备进行了必要的维修等等一些列资产。对于这样一个相对独立的资产组根据配比原则必然会产生与之相对的收入，因此，至少在资产使用的状况下对应该对整个资产组为基础进行减值而不是仅仅针对某项资产。当然，目前在我国应用资产组来进行减值存在一些客观困难，如落后的内部控制制度不足以提供一套高水平的现金管理方案，财务成本往往超过其收益等。

参考文献

[1]罗伯特F.麦格斯等．沈磊等译．会计学：企业决策的基础[M]．北京：机械工业出版社，2004

[2]许仁龙．从资产减值准备的确认标准谈资产减值准备制度的改进[J]．西部财会．2003（9）

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随着近几年经济的快速发展，经济环境和社会环境发生了巨大变化传统的会计资产计量方式已经不能满足当前经济形势发展的需要。资产减值是指因外部因素、内部使用方式或者使用范围而引起的资产价值降低，致使企业未来的经济利益低于现有的账面价值。资产减值会计就是剔除企业资产中失去效用的那一部分资产，以便真实的反应企业资产获取经济效应的能力。本文从资产减值的含义入手，对资产减值会计进行了深入的理论分析，探讨资产减值会计的理论基础，并以此提出完善我国资产减值会计的对策建议，以期对资产减值会计的实践有所帮助。

关键词：

资产减值；资产减值会计；会计准则；对策建议

一、引言

随着近几年经济的快速发展，经济环境和社会环境发生了巨大变化。科学技术高速发展、产品和生产设备更新换代速度加快，其使用周期大大缩短。另外加上金融市场日新月异，金融工具不断创新变换加快资金融通，这都加大了企业的经营风险，有可能引起资产减值。面对此种情况，传统的会计资产计量方式已经不能满足当前经济形势发展的需要。如何实际资产不断变动的情况下真实完善的反应出资产的实际价值及盈利能力情况，并在资产计量中给予体现。为此我国引入西方先进的会计计量方法——资产减值法，用以应对日益复杂的经济环境。资产减值会计就是剔除企业资产中失去效用的那一部分资产，以便真实的反应企业资产获取经济效应的能力。应用资产减值法可以更好的体现企业的经济实力，规范公司行为，提高会计信息统计质量，有利于我国资本市场健康持续的发展。

二、基于资产定义的资产减值的含义

（一）资产的含义资产的概念定义在不断变化和完善，这不仅反应了人们理念的变化及对会计理论认识的深入，也反应了经济环境的变化。资产是会计的基本要素之一，也是理解资产减值的前提。美国财务会计准则委员会在1980年的公告中将资产定义为：“可能的未来经济利益，它是特定个体从已经发生的交易或事项中所取得的或者加以控制的”。这个定义准确的阐述了资产的本质就是未来的经济利益，这说明的资产具有不确定性，需要动态核算，要从企业经营过程中研究。我国在《会计准则第8号》文件中资产“是指过去的交易、事项形成并有企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益”。此定义进一步完整的阐述了资产的定义，强调了资产的本质即为未来能给企业带来经济利益。

（二）资产减值的含义资产减值是指因外部因素、内部使用方式或者使用范围而引起的资产价值降低，致使企业未来的经济利益低于现有的账面价值。如果企业核算的未来经济价值低于其账面价值，就意味着资产减值，应该确认资产减值损失。

三、资产减值的理论基础

（一）资产减值会计是决策有用观的体现会计目标是所有会计理论和实务发展的基础，是会计核算的使命。会计的目标是一切理论的基础，是理论结构的最高层次。会计目标随着经济形势和社会发展而不断变化，1973年特鲁布罗德委员会《财务报表的目标》中指出其基本目标是向有关使用者提供“据以进行经济决策的信息”。这从根本上说明了会计目标就是要为经济决策提供有用的信息，而决策有用观正是会计目标的体现。资产减值会计不仅可以真实的反应出企业财务状况，还能准确的反应出其经营成果。通过资产减值会计披露的财务信息能够更好的反应出企业的经营情况和利润情况，全面公允的体现出企业的现有资产价值，有利于企业做出正确的经济决策。

（二）资产减值会计是未来经济利益观的要求资产的本质就是能够获取未来的经济利益，如果由于经济形势或者资产本身发生变化导致资产失去使用价值、交换价值或者经济价值，进而失去难以为企业带来经济利益，因此不能看作是企业资产。资产减值的作用就是清除企业资产中的这部分“伪资产”，从而真实的反应企业的资产价值和经营状况。

（三）资产减值会计是可靠性和相关性的权衡可靠性和相关性是会计信息主要的质量特征。会计信息质量特征是符合会计目标的会计信息必须符合其使用者做出经济决策所要求的会计信息品质要求。可靠性和相关性是相辅相成有相互矛盾的，两者是此消彼涨的关系。资产减值会计会削弱会计信息的可靠性，增强会计信息的相关性。可靠性是指会计信息能够如实的体现经济活动的过程和结果，不要受到错误或外在因素的影响。缺乏可靠性的会计信息是没有意义的，不仅不能为使用者提供有用的信息，还会误导其做出错误的经济决策。会计信息主要表现为三个要素，分别为：如实反映、可验证性、不偏不倚。由此可见可靠性要求会计人员保持中立和避免相关利益集团干扰的情况下，以实际发生的经济事项为依据，如实的反应企业的经营过程和成果。实际上由于经济形势的不断变化和外界各种不确定因素的影响，会对会计信息的准确性造成干扰。由于资产减值会计是对企业资产的未来获取经济利益的评估，存在很多个人评估偏差，加上会计人员的认知偏差和个人喜好的不同，最终导致资产减值会计存在很大的不确定性。会计相关性是指与决策相关的，影响决策的会计信息。会计相关性要求会计人员为使用者提供尽量明确的信息，减少信息使用者对经济事件的不确定性，提高经济决策的准确性。相关性主要有三个因素构成，分别是及时性、预测价值和反馈价值。资产减值可以根据经济形势和技术条件的变化，调整会计信息，以便为会计信息使用者提供较为准确预测未来的会计信息，增加了会计信息的相关性。会计信息的可靠性和相关性是相互毛短的，当相关性提高必然会导致可靠性降低，反正亦然。因此无论在何种情况下，资产减值会计都很难满足会计信息可靠性和相关性并重的要求，只能根据实际情况平衡两者的关系。

（四）资产减值会计是稳健性原则的重要体现稳健性原则即谨慎性原则，阐述的是一种对会计信息政策的态度。会计的不确定性早就了会计人员的谨慎心里，他们在报告中避免乐观，让信息使用者可以知道各种风险和财务的不确定性。资产减值会计就是这种稳健性原则的体现。会计人员针对这种风险的不确定性通常秉持着“宁可低估，不可高估”的谨慎心理，来规避风险。资产减值会计并不是为了谨慎而谨慎，而是根据实际情况客观的体现资产价值，反应企业资产价值的实际情况。

（五）资产减值会计是会计不确定性的具体表现不确定性是会计信息必然存在的特点，主要分为外生不确定性和内生不确定性。外生不确定性是指会计环境的不确定性，比如经济业务的不确定性、会计假设的不确定性和会计政策的不确定性。内生不确定性是指会计信息系统内的不确定性，比如计量标准的不确定性、披露标准的不确定性等。资产减值会计正是体现了会计的不确定性。当前经济形势瞬息万变，充满着非常多的不确定性，加上金融市场的发展，衍生金融工具增加了会计计量的难度和风险。资产减值会计正是适应这种发展状况而产生的。内生不确定性主要是基于会计的四大假设导致的。会计的四大假设分为会计主体假设、持续经营假设、会计分期假设和货币分期假设。会计主体假设是指会计核算的空间范围划分具有不确定性。它会根据行业性质和地区划分而有所区别，从而导致财务报表体现的不同。持续经营假设是指假设企业是按照当前的经营状态持续的经营下去的，而忽视了社会经济环境中随时面临倒闭风险的情况。会计分期假设就是将业务分为若干个周期将成本费用等进行分摊计量，也会给财务会计带来不确定性。货币计量假设是将货币价值固定下来，不考虑物价或汇率的变动，这是不符合当前国际发展情势的。这些都是造成会计不确定性的主要因素。另外资产减值会的计量处理和会计人员的职业判断息息相关。会计人员的受教育水平、技能知识的掌握程度、自身经验以及职业道德都会影响会计人员的计量标准，从而引发资产减值会计的不确定性。

（六）资产减值会计是现代资产计量理论的具体运用的会计师通过财务报告的方式为信息使用者提供所需的信息并引导其决策的一个信息系统。而会计人员对会计信息的量化标准直接影响企业经营状况的表现及使用者的经济决策。现代资产计量理论认为看待资产价值需要具有空间性和多面性。空间性是指要从完整的经营周期来考产企业的资产价值。而多面性只是选用计量属性是多重的。从这方面来说资产减值会计师现代资产计量理论的具体应用。

四、完善我国资产减值的对策

（一）完善会计制度中的相关规定我国在新颁布的会计准则中进一步完善了关于资产减值会计的规定。在资产减值的实际操作中要充分考虑其实践性，缩小弹性范围，降低认为操纵利润的可能性。另外企业会计准则也对资产减值准备需要计提的对象、范围、实施的原则和标准等都进行了明确的说明。

（二）强化资产减值信息披露的明晰性在企业会计准则中没有明确规定“重大损失”的具体实施标准，这会导致会计人员利用此漏洞通过模糊披露或者不披露相关信息以达到操纵利润的行为。为避免上诉情况的出现应该完善会计准则的相关内容，强化会计信息披露的规范性和明晰性，做到“有法可依”。我们可以借鉴国际会计准则，结合当前我国国情，尽力缩小我国会计准则和国际会计准则之间的差距，家具我国会计准则的国际化进程，以便达到国际财务报告和我国财务报告的统一性。

（三）完善《公司法》、《证券法》等相关法律法规《公司法》、《证券法》等相关法律法规对企业尤其是上市公司的财务行为有重要的作用，是确实企业行为的主要法律之一。然而其法律法规还有很多不完善的地方，需要进一步根据我国经济发展情况进行补充。比如对于困损上市公司仅用盈余指标作为衡量指标，已经不适应当前快速发展的经济形势了，需要重新建立一套完整的指标体系，包括资产情况、支持经营能力指标等。

（四）强化注册会计师独立审计制度注册会计师的审计是防止企业会计造假的最后一步，具有非常重要的作用。然而由于资产减值很大程度上以来主观经验判断，很难确定是否合法公允，这就为注册会计师的审计工作增加了风险。对此注册会计师应该以更加严谨的态度对待审计工作，获取充分的审计依据，客观的评价被审计公司对资产减值准备的计提的会计行为。对于发现企业对资产减值计提不合理、披露不充分的行为应该及时提出，而对于不确定的情况应视是否对企业未来利益有重大影响而决定是否在财务报表中予以披露。

（五）提高会计人员素质资产减值的实际应用中需要会计人员的专业判断和实际经验，这对会计人员的职业判断能力提出了很高的要求。职业判断能力是会计人员综合素质的体现，它不仅要求会计人员对会计理论及准则要准确的掌握，还要对企业的经营状况及发展目标有全面的掌握。但是目前我国的会计人员整体素质较低，这需要有关部门采取多种形式大力宣传会计准则理论、加强对会计人员的培训，完善会计人员的职业教育体系。

（六）建立资产减值准备提取的外部预警机制证券监督机构应该发挥其职能，监督上市公司的会计行为，对存在操纵资产减值准备的企业进行重点审查。一旦发现问题要采取严厉的惩罚措施，提高上市公司的违规成本。证券监督机构需要联合财政部门和审计署等多方政府监督部门，对出现违法行为的企业及相关责任人给予严惩，对情节严重的犯罪者要移交司法部门追究其刑事责任。

参考文献：

[1]葛家澍.未来财务会计和财务报告的模式一兼论会计信息的可靠性与相关性[J].财务与会计,1999,2:6-9.