财税处理范文
时间：2023-03-13 16:39:44
导语：如何才能写好一篇财税处理，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。
篇1
引言
近年来，国家对高科技行业或其他重点发展企业进行补助已是十分常见的现象，但由于政府补助种类较多，且容易与政府提供的其他资金或实物帮助相混淆，再加上其财税处理方法有一定的特殊性，使其财税处理颇显复杂，导致企业或者无法用足优惠补助政策，或者扩大了税务处理中政府补助的范畴，带来税务风险。
一、政府补助的概念
按照《企业会计准则第16号――政府补助》的规定，政府补助是指企业从政府无偿取得的货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。按取得的政府补助是否用于取得长期资产，可将其分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。
政府补助一般有以下几种表现形式：一是财政拨款。指政府无偿下拨给企业的资金，通常明确规定了资金用途。二是财政贴息。指政府为扶持特定产业或地区发展，对企业承担的银行贷款利息给予的补贴。三是税收返还。指除增值税出口退税之外的、以先征后返（退）、即征即退等形式向企业返还的税款。四是无偿划拨非货币性资产。指划拨给企业的土地使用权、天然林资源等。
二、政府补助的财税处理方法
（一）政府补助的会计处理
政府补助的会计处理按所得到的政府补助的用途分为两种。与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，自相关资产达到预定可使用状态时起，在其使用寿命内平均分配，分次计入以后各期的损益。但按名义金额计量的政府补助应直接计入当期损益。相关资产在使用寿命结束前被出售、转让、报废或毁损的，应将递延收益余额一次性转入当期损益。例如：2008年12月，A企业从财政部门得到240万元财政拨款用于购置环保设备。当月购入价值480万元的环保设备，使用寿命10年，采用直线法计提折旧。2013年12月，A企业出售了这台设备，取得价款260万元。账务处理如下：
1.2008年12月收到财政拨款，确认政府补助：
借：银行存款2 400 000
贷：递延收益 2 400 000
2.2008年12月购入设备，自2009年1月起按月计提折旧，并将递延收益计入当期损益：
借：固定资产4 800 000
贷：银行存款 4 800 000
借：制造费用40 000
贷：累计折旧40 000
借：递延收益 20 000
贷：营业外收入 20 000
3.2013年12月出售该设备，同时转销递延收益余额：
借：银行存款2 600 000
累计折旧2 400 000
贷：固定资产 4 800 000
营业外收入 200 000
借：递延收益1 200 000
贷：营业外收入1 200 000
与收益相关的政府补助，取得时确认为递延收益，在确认相关费用或损失期间计入当期损益。例如：B企业于2010年1月收到财政部门拨付的专项资金900万元，用于补偿企业费用支出，扶持其经营发展。B企业在2010年至2012年发生的费用支出分别为200万元、500万元和300万元。账务处理如下：
1.2010年1月收到专项资金，计入递延收益：
借：银行存款9 000 000
贷：递延收益 9 000 000
2.2010年和2011年末，按当年的费用支出，分别将递延收益计入当期损益：
借：递延收益2 000 000
贷：营业外收入2 000 000
借：递延收益5 000 000
贷：营业外收入5 000 000
3.2012年的费用支出大于递延收益余额，将余额全部计入当期损益：
借：递延收益2 000 000
贷：营业外收入2 000 000
（二）政府补助的税务处理
政府补助税务处理的核心就是确认两个问题：第一，收到的补助资金中哪些应当计入当期收入；第二，计入当期收入的补助中，哪些可以在所得税前扣除。财政部、国家税务总局的《关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）和《关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2009]87号）对此作出了严格规定。财税[2008]151号文规定：企业取得的财政性资金，包括财政补助、补贴、贷款贴息，以及直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收（但不包括企业按规定取得的出口退税款），除投资和借款以外，均应计入企业当年收入总额；同时，企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定了专项用途并经国务院批准的财政性资金，在计算应纳税所得额时准予扣除。相应地，这种财政性资金用于支出所形成的费用，或其形成资产后计算的折旧、摊销，均不得从应纳税所得额中扣除。
而财税[2009]87号文件则在财税[2008]151号文件的基础上进行了细化和补充：对企业在2008年初至2010年底内从县级以上各级政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，均可在税前扣除：第一，企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；第二，财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；第三，企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。
相对于财税[2008]151号文件，财税[2009]87号文件的规定对企业来讲更有可操作性和可行性，但有两点需特别注意：第一，该文件虽然规定，对该资金的管理办法或具体管理要求由县级以上人民政府的财政部门或其政府部门来规定，但拨付文件中规定的“专项用途”，仍然必须是由国务院财政、税务主管部门规定并经国务院批准，即由地方政府规定专项用途的财政性资金不能适用该文件；第二，根据该文件的要求，取得的补助资金要想作为不征税收入，就必须进行单独核算，专款专用，而不能与企业的其他资金混用。
三、政府补助的稽点和纳税筹划建议
（一）税务稽点
政府补助的税务稽点是补助资金在税前扣除的合规性。根据财税[2008]151号文件和财税[2009]87号文件的要求，补助资金要在税前扣除，必须满足相应的条件。例如，某企业取得了地方政府规定的专门用于帮助当地企业发展、购置固定资产的财政补助400万元，在税前全部扣除，就是不合税法规定的。因为财税[2008]151号文件和财税[2009]87号文件都规定，财政资金的“专项用途”必须是由国务院财政、税务主管部门规定并经国务院批准，而地方政府规定专项用途的财政性资金不适用该文件，所拨的专用财政资金不能在税前扣除。
再如，某企业取得了由国务院财政、税务主管部门规定的用于购买环保设备并经国务院批准的财政性资金300万元，但在实际使用时，将其中的100万元用来修理厂房。最后将所有300万元都在税前扣除，显然也是不合规定的。因为这违背了财税[2009]87号文件“专款专用，单独核算”的要求。
总之，企业在收到政府补助时，一定要注意补助资金是否有国务院相关部门规定和批准的专门用途，并对有专门用途的资金做好单独核算，在保证遵循相关法律法规的前提下享受税收优惠。
（二）纳税筹划建议
1.积极了解相关法规政策，增加补助申请的主动性
政府补助的种类较多，相关的税收法规、政策变化较快，要想做到财税处理上不出错，就必须对与各种补助相关的最新法规、政策有深入清晰的了解。因此企业财务人员在平时要多搜集各种相关信息，熟练财税处理方法。此外，企业要密切关注国务院、财政、税务、工商等部门提供政府补助的最新动向，结合补助政策的内容和企业的实际，在最有利的时机主动申请补助，以用足优惠政策。
2.灵活选择是否将专项资金税前扣除
对于一些企业来说，将政府补助计入当年收入总额比直接在当年税前全额扣除更为合算。这主要是针对那些可以享受减征、免征所得税政策的企业而言。比如财税[2001]202号文件中规定，对在西部地区新办交通、电力、水利、邮政、广播电视的内资企业，上述项目业务收入占企业总收入70%以上的，自开始生产经营之日起，第一年至第二年免征所得税，第三年至第五年减半征收所得税。这种企业在收到政府专项补助资金时，就要考虑收到政府专项资金的年份是否在税收优惠期限内，如属于税收优惠期限，则要把政府专项资金计入应纳税所得额，充分享受低税率优惠，同时专项资金形成的资产所产生的折旧依然能在以后正常税率年份抵减所得税。例如：某公司是符合上述规定的成立于2008年1月1日的新办企业，即其享受自获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税优惠政策。该公司在2008年12月收到当地财政部门专项资金政府补助1 000万元，并在当月用该笔款项采购价值1 000万元（不含增值税）专用设备一台，于2009年1月开始计提折旧。该公司正常企业所得税率为25％。假定设备无残值，折旧年限为10年。从2009年1月至2018年12月，该公司把专项资金政府补助1 000万元计入当年（2008年）应纳税所得额比不计入当年（2008年）应纳税所得额，可节约企业所得税额=1 000/10×3×12.5%+1 000/10×6×25%=187.5（万元）。由此可见，经过税收筹划后企业所得税节约金额是很大的。在实际工作中，许多企业经政府高新技术部门认定后可以享受高新技术企业15％优惠税率，而这些企业在今后可能不再能享受这种优惠。因此这类企业在收到政府补助资金时也应参照此例中的方法充分享受税收优惠。
【参考文献】
［1］ 财政部，国家税务总局.关于政府性资金行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知［S］.2008．
［2］ 财政部，国家税务总局.关于专项用途政府性资金有关企业所得税处理问题的通知［S］.2009.
［3］ 财政部.企业会计准则第16号――政府补助［S］.2007.
篇2
关键词：提供劳务，财税处理
Abstract: MAS business is China group company hired A company to assist the China B B MAS business operations of the group company for important customer support service, this article is to provide practical services A company business of the fiscal and taxation to deal with A little analysis of the specific measures.
Keywords: providing labor services, tax treatment
中图分类号：D922.223 献标识码：A 文章编号：2095-2104（2012）01-0020-02
MAS业务基本情况
MAS业务是中国B集团公司委托A公司负责协助中国B集团公司进行重要客户的MAS业务运营支撑服务工作，包括提供技术支撑、业务运营支撑和客户服务支撑等几个方面细化运营支撑工作。
MAS业务收入的确认方法
MAS业务收入确认方法
1、MAS业务主要合同条款
该类型业务合同条款中费用支付的主要条款为：
（1）甲方（中国B集团公司）根据乙方（A公司）在运营支撑工作中投入资源情况并考虑乙方的合理利润及对乙方的激励效应，向乙方支付运营支撑费。经过甲乙双方共同核算制定，本年度MAS运营支撑费总计人民币XXX元；
（2）甲方向乙方支付的运营支撑费由基本支撑费以及考核支撑费两部分组成。其中，运营支撑费中80%部分为基本支撑费，金额总计人民币XXX元。采取按月进行结算，每月结算金额人民币XXX/12元，余下20%部分为季度考核支撑费，根据每季度考核得分情况，计算季度考核支撑费，并按季度结算；
（3）当乙方支撑的重要MAS客户数量增减幅度达到或超过15%时（百分比按四舍五入标准执行），经过甲乙双方友好协商，重新核算并调整乙方运营支撑服务工作量，可根据情况签订补充协议；
（4）甲方通过运营支撑服务工单方式向乙方提出的超出运营支撑服务工作范围的支撑需求（如：营销活动现场支撑等），经甲乙双方友好协商后，按照实际发生工作量和费用标准，确认每项工单结算费用，原则上此类工作发生金额不超过运营支撑费总额的2%；
（5）每自然月结束之日起5日内乙方向甲方提供符合要求的发票，甲方在收到乙方提供的发票后10个工作日内以转账方式将上自然月的基本支撑费支付给乙方；在每季度结束之日起30日内，甲方按照考核指标对乙方运营支撑工作完成情况进行考核，并经乙方书面确认考核结果后5日内乙方向甲方提供符合要求的发票，甲方根据考核结果，在收到乙方提供的发票后10个工作日内以转账方式向乙方支付季度考核支撑费。
2、A公司现有确认方法
A公司目前该业务尚未确认收入，A公司亦无相对应的会计政策。
3、业务分析
根据A公司和中国B集团公司签订的“MAS运营支撑业务”合同，A公司向中国移动集团的客户提供技术支撑、业务运营支撑和客户服务支撑等细化运营支撑工作，中国移动集团根据A公司在运营支撑工作中投入资源情况向A公司支付运营支撑费。
根据本报告本业务及合同主要条款的介绍，结合《企业会计准则第14号—收入》中提供劳务确认收入的四条规定，其中：第2条、第3条和第4条在A公司提供服务完成后当月即可确认，但对于第1条中“收入的金额能够可靠地计量，是指提供劳务收入的总额能够合理地估计”，MAS运营支撑服务费结算方式约定为：一个合同期MAS运营支撑服务费的80%可以按照合同期内按月平均支付结算，剩余MAS运营支撑服务费的20%需要由中国B集团公司根据其标准按季度考核后才能确认。
4、更改后的收入确认方法
由于A公司合同约定的特殊性，我们认为，A公司应当在每月末根据MAS运营支撑服务费的80%在合同期内平均后的金额确认收入，待取得中国B集团公司季度考核后根据考核单确认余额收入。
MAS业务对流转税的影响
（一）A公司现有税收缴纳方式
2、MAS运营支撑服务：20XX年6月6日A公司与中国移动通信有限公司签订《集团客户信息化（MAS）运营支撑服务协议》，合同服务期一年，自20XX年1月至20XX年12月31日。但是到20XX年10月31日止，A公司未对此项服务计算缴纳营业税。
（二）相关税收法律法规规定
1、营业税相关规定
（1）《中华人民共和国营业税暂行条例》（中华人民共和国国务院令[2008]第540号）（以下简称《营业税条例》）第五条，纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。
【释义】
营业税的营业额，实际上是营业税的营业额、转让额、销售额的统称，就是营业税税基，过去也称之为计税依据。
本条规定，纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。理解本条规定，要把握好营业税营业额两条基本原则：
营业额基本原则1：全额纳税。即收取的全部价款。这里注意以下两个方面：
①“全部价款”不应仅仅理解为货币，应是取得的全部经济利益。
这里的经济利益可以分为货币形式或非货币形式：
货币形式包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及豁免的债务等；非货币形式，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。
②不得扣除支付的各项费用。
营业额基本原则2：坏账损失不得冲减营业额。
纳税人的坏账损失能否冲减营业额的问题，根据现行财务制度的规定，各行业在确认营业收入实现时，一般遵循权责发生制原则，即提供劳务并取得索取营业收入价款凭据后，财务上即确认营业收入实现。但如果对方破产、失踪、死亡等原因，导致此款项无法收回的，企业应从成本中列支，不能冲减营业收入。营业税法上对坏账损失也跟财务制度的处理是一致的，即坏账损失不得冲减营业额。
（2）《营业税条例》第十二条，营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。如果国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定。
【释义】
本条是关于营业税纳税义务发生时间的规定。
理解本条规定，要注意把握以下几个要点：
①“收讫营业收入款项”和“索取营业收入款项凭据”的当天作为纳税义务发生时间的前提条件是必须提供应税行为。
②“营业收入款项”并不仅指货币，应是取得的全部经济利益。
③收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。
④取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。
（4）《营业税细则》第二十四条，条例第十二条所称收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。
条例第十二条称，取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。
【释义】
本条是关于纳税义务发生时间确认原则的规定。
本条是新营业税实施细则新增加的条款。
本条规定主要包括以下三个方面的内容：
①“收讫营业收入款项”的含义。
本条规定，条例第十二条所称收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。理解本条规定，要注意以下四个方面：
A 收讫营业收入款项不等同于收到款项，也就是说仅仅收到款项不能简单地确认其营业税纳税义务发生。
B 收讫营业收入款项，是指在应税行为开始提供后收到的款项，包括在应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。
C 除本实施细则第二十五条规定外，应税行为提供前收到的款项不能以收到款项的当天确认纳税义务发生时间。
应税行为提供前收到的款项，其营业税纳税义务发生时间以按照财务会计制度的规定，该项预收性质的价款被确认收入的时间为准。
D 对于符合本实施细则第二十五条规定情形的，应税行为提供前收到的款项可以以收到款项的当天确认纳税义务发生时间。
②“取得索取营业收入款项凭据的当天”的含义。
理解本条规定时，需要注意以下三个方面：
A 取得索取营业税收入款项凭据不是凭发票。
根据《中国人民共和国发票管理办法实施细则》第三十三条“填开发票的单位和个人必须在发生经营业务确认营业收入时开具发票。未发生经营业务一律不准开具发票”的规定，开具发票的时间应当与营业收入确认的时间一致。但决不能认为开发票的时间就是营业税纳税义务发生时间，发票是收款方开具给付款方的报销凭证，不是索取营业税收入款项凭据，我们应当依据营业税纳税义务发生时间的规定来确认，而不能以发票开具的时间来确认，更不能对纳税人违反发票管理办法的规定提前开具发票的行为确认其纳税义务发生而征收营业税。
B 适用范围是开始提供应税行为但没有收到营业收入款项的情形，也包括开始提供应税行为在书面合同约定的时间内没有收到营业收入款项的情形。
C 确认标准上要分为两种情况来处理。
即签订书面合同并且有明确付款日期的，为书面合同确认的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。
2、分析：
营业税纳税义务发生时间，大体上可以分为两种情形：
（1）收到款，什么时候纳税的问题
收到款根据应税行为提供的时间可分为以下三个阶段：
应税行为提供前收到款，即预收款。其营业税纳税义务发生时间以按照财务会计制度的规定，该项预收性质的价款被确认为收入的时间为准。
应税行为开始提供后到完成前收到款。以收到款的当天为其营业税纳税义务发生时间。
应税行为完成以后收到款。以收到款的当天为其营业税纳税义务发生时间。
（2）没有收到款，什么时候纳税的问题。
可以分为以下两种情况：
“签订书面合同并且有明确付款日期的，为书面合同确定的付款日期的当天”，这里参照了《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十八条、第十九条、第二十条等条款“按照合同约定应付的日期确认收入的实现”的规定。
“未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天”，这体现了“权责发生制原则”，同时也考虑到防止纳税人为了规避税收条款，延缓缴纳税款的问题。
综上所诉：MAS运营支撑业务财税处理如下：
月度终了，A公司应当根据MAS运营支撑服务费的80%在合同期内平均后的金额，按照适用税率计算缴纳营业税。
季度终了，A公司应当根据月度确认的MAS运营支撑服务费金额加上中国B集团公司季度考核单确认的金额（如有），按照适用税率计算缴纳营业税。
参考文献：
2013年4月中国注册会计师《会计》教材
2013年6月中国注册税务师二级考试《纳税审核》教材
篇3
关键词：包装物；增值税；消费税
中图分类号：D9
文献标识码：A
文章编号：16723198（2015）22021702
包装物是指为了企业包装产品而使用的包装容器。企业销售货物时涉及包装物的情况一般有两类情形：第一种情形是销售产品时包装物与产品一并出售。在此情况下，可进一步划分出包装物不单独计价和单独计价两种情形；第二种情况是销售产品时销售方将包装物的使用权以出租或出借的方式暂时转移给购买方，在合同约定期限买方将包装物返还给销售方。在此情形下，为了促使购买方妥善保护和及时退回包装物以便销售方周转使用，销售方会额外收取一定金额的包装物押金。
1包装物随同产品一并出售时财税处理分析
1.1包装物随同产品一并出售不单独计价
随同产品销售而不单独计价的包装物，因其价款已包含在产品销售额中，难以区分包装物的销售收入和产品销售收入，因此应根据产品销售收入计算流转税，对包装物不单独计算应交流转税。会计处理时应将销售产品及包装物取得的全部价款计入“主营业务收入”，并按其计算确定的销项税额计入“应交税费―应交增值税（销项税额）”，同时根据配比原则将所售产品成本结转入“主营业务成本”；包装物的成本在产品发出时则作为销售产品发生的费用计入“销售费用”。如果该产品属于应税消费品时，还应将应纳的消费税计入“营业税金及附加”。
例1：佳丽日化公司销售护发品一批，取得不含税收入200万元，该产品成本150万元。随同产品一并出售未单独计价的包装物10000个，已知每个成本10元。假定不考虑城建税与教育费附加。
则会计处理如下（单位：万元）：
（1）确认收入。
借：应收账款234
贷：主营业务收入200
应交税金―应交增值税（销项税额）34
（2）同时结转成本。
借：主营业务成本150
贷：库存产品150
（3）结转包装物的成本。
借：销售费用10
贷：周转材料―包装物10
例2：假定佳丽日化出售化妆品一批，其他资料延用例1。
由于销售产品确认收入、结转成本和销项税额与例1相同，本例及以后不再复述，本处仅就化妆品应纳的消费税进行会计处理，分录如下（单位：万元）：
借：营业税金及附加60（200×30%）
贷：应交税费―应交消费税60
例3：假定佳丽日化出售白酒一批，共计10吨，其他资料延用例1。
由于白酒为从价定率与从量定额复合征收消费税的应税消费品，因此还需要计算缴纳消费税，分录如下（单位：万元）：
借：营业税金及附加51（200×25%+10×1000×2×0.5÷10000）
贷：应交税费―应交消费税51
通过上述三个例子可见，如果所售产品属于从量定额计征的应税消费品时，包装物只计算增值税，不计算消费税；对于属于从价定率计征的应税消费品，包装物不仅需要计算增值税还需要计算消费税；对于需要复合计征的应税消费品，对从价部分，包装物需要计算消费税，对于从量部分，包装物不需要计算消费税。
1.2包装物随同产品一并出售单独计价
当包装物随同产品一并出售单独计价时，其实质是将包装物进行出售，应将出售包装物取得的收入记入“其他业务收入”，并计算销项税额。同时将包装物成本结转“其他业务成本”。如果所包装的产品是应税消费品，则根据该应税消费品消费税的计征方法，计缴消费税。
例4：假设佳丽日化公司销售化妆品取得不含税收入200万元，随同产品一并出售单独计价的包装物不含税收入为20万元。其他资料延用例1。其中单位：万元。
（1）确认包装物收入。
借：应收账款23.4
贷：其他业务收入20
应交税金―应交增值税（销项税额）3.4（20×17%）
（2）同时结转包装物成本。
借：其他业务成本10
贷：库存产品10
由于所包装的产品为从价定率计征的应税消费品，因此包装物在正常计缴增值税外还应计算从价部分的消费税，会计处理如下：
（3）借：营业税金及附加6（20×30%）
贷：应交税费-应交消费税6
2出租包装物收取租金财税处理分析
根据增值税法规定，销售货物时因出租包装物收取的包装物租金应作为价外费用并入销售额一并缴纳增值税、消费税。需要注意的是，价外费用是含税的，在会计处理时，包装物租金需换算为不含税收入计入“其它业务收入”，其成本结转“其他业务成本”。包装物需缴纳的增值税计入销项税额，从价计征及复合计征从价部分需要缴纳的消费税计入“营业税金及附加”。应当注意的是，如果没有涉及产品的销售，而仅仅是出租包装物而收取的包装物租金，按营改增政策，也需要缴纳增值税，而不再缴纳营业税。
例5：佳丽日化公司销售化妆品时收取包装物租金2.34万元。以下分析中单位为万元。
（1）确认收入。
借：应收账款2.34
贷：其他业务收入2
应交税金―应交增值税（销项税额）0.34（2×17%）
（2）计算应纳消费税。
借：营业税金及附加0.6（2×30%）
贷：应交税费――应交消费税0.6
3出租出借包装物收取押金财税处理分析
3.1非酒类产品销售时收取包装物押金财税处理
税法规定，销售非酒类产品收取的包装物押金，单独记账核算的，不并入销售额征税。但对因逾期未收回包装物而不再退还的押金和已收取一年以上的押金，应按所包装货物的适用税率征收增值税。
如果所包装的为应税消费品，则因逾期不退还的和已收取一年以上的押金是否征收消费税将取决于所包装的应税消费品计征方法：如果该应税消费品按从量定额计征，则不退还的押金不征收消费税；如果是从价定率计征的，则征收消费税；如果是复合计征的，则从量部分不计算缴纳消费税；从价部分计算缴纳消费税。
企业在收取押金时，应将其计入“其他应付款”，当逾期不退或收取一年以上时，将不退还的押金先换算为不含税金额计入“其他业务收入”，并计算销项税额，将应纳的消费税计入“营业税金及附加”。
例6：假定佳丽日化销售化妆品收取包装物押金4.68万元，因已逾期而没收。以下分析中单位为万元。
（1）收到押金时。
借：银行存款4.68
贷：其他应付款4.68
（2）押金不逾期不退时。
借：其他应付款4.68
贷：其他业务收入4
应税税费―应交增值税（销项税额）0.68
借：营业税金及附加1.2（4×30%）
贷：应交税费―应交消费税1.2
3.2酒类产品销售时收取包装物押金财税处理
（1）销售黄酒、啤酒收取的包装物押金。
税法对黄酒、啤酒包装物押金征收增值税规定与非酒类产品包装物押金完全相同。不同之处在于由于黄酒、啤酒的消费税实行从量定额的办法计征，因此对黄酒和啤酒的逾期包装物押金或收取一年以上的包装物押金不征收消费税。
（2）销售除黄酒、啤酒以外的酒类产品收取的押金。
税法规定，对销售除黄酒、啤酒以外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征收增值税与消费税。
例7：某一般纳税人，销售白酒收取包装物押金117万元，约定3个月后返还包装物。以下分析中单位为万元。
（1）收到包装物押金时。
借：银行存款1.17
贷：其他应付款1.17
借：销售费用0.42
贷：应交税费―应交增值税（销项税额）0.17
应交税费―应交消费税0.25（1×25%）
（2）如期退还押金时。
借：其他应付款1.17
贷：银行存款1.17
（3）逾期不退还押金时。
借：其他应付款1.17
贷：其他业务收入1.17
参考文献
[1]陈琳.包装物出售出租出借的税务会计辨析[J].现代商业，2011，（05）.
篇4
关键词：增值税；差异；新会计准则；财税分流
中图分类号：F81文献标识码：A文章编号：1672-3198（2008）09-0322-02
1 现行增值税财税处理的差异
1.1 增值税应税销售额与会计销售额之间的差异
增值税销售额和会计收入差异的表现形式为：增值税销售额和会计的差异是税务法规和会计准则的差异的具体体现，在实际操作中千变万化。根据会计属性和持续经营假设，这些差异可归纳为“可回转性差异”和“不可回转性差异”两大类。
可回转性差异即时间性差异，是指会计准则与税法规定在确认收入的内容和金额上一致，但税法规定的纳税义务发生时间与会计规定确认收入的时间不一致而产生的差异。如企业销售商品开出了增值税专用发票或收讫货款，但不能同时满足会计准则规定的确认收入的五个条件。税法规定要在发生期作销售，会计上却应在五个条件同时满足后才作收入处理。
不可回转性差异即永久性差异，是指会计准则与税法规定在确认收入的内容和项目上不一致而产生的差异。一是会计准则规定不作收入，税法规定应作销售处理。如税法对企业销售货物时向购买方收取的各种价外费用和视同销售业务的计税规定等；二是会计规定应冲减收入，税法要求满足一定条件方可减少销售，否则不予冲减。如增值税一般纳税人发生销售折让或销售退回，税法规定必须在同一张发票上反映，或取得购货方税务机关开具的《企业进货退出及索取折让证明单》方可单独开具红字发票冲减销售。会计准则没有这一规定。
又如包装物押金税法规定在逾期一年以后应作销售额计算缴纳增值税，假设会计根据谨慎原则确定为逾期两年转作其他业务收入，逾期两年后仍未退还，此时表现的是可回转性差异。如逾期一年以后退回，因仍要按税法规定计算缴纳增值税，而企业不可能转作收入，则表现为不可回转性差异。又如商业企业购进货物未支付货款的进项税金，属于可回转性差异，未支付货款时不得抵扣，支付货款后方可作进项抵扣。假设购进货物以后，因特殊原因无法支付货款，则变成为不可回转性差异。
1.2 税收征管与会计核算管理不同步
新税制的实施，难以适应新会计准则体系规定的核算内容。尤其是目前价内税与价外税的并存，增值税小规模纳税人与一般纳税人角色的互换，使企业日常会计核算复杂化。新税制实施之初，增值税作为价外税的会计处理首次施行。相当一部分企业会计人员对期初存货处理、含税收入还原、视同销售行为的计税等会计处理方法不熟悉，企业税收会计核算一度出现比较混乱的局面。在税收征管工作中，由于增值税一般纳税人“负增值”及低申报问题的大量出现，税收政策又作了相应的改变，国税机关对增值税一般纳税人的认定更加慎重，适当缩小了一般纳税人的认定范围，迫使企业不断改变税收会计核算方式。一部分企业税收会计核算呈现无序状态。另外新《企业会计准则》和《企业会计制度》实施后，原来税法规定的内容难以满足新的经济情况。
2 差异成因分析
2.1 收入的确认条件不同
(1)增值税收入的确认有五个条件：①企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；②企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；③收入的金额能够可靠地计量；④相关的经济利益很可能流入企业；⑤相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
(2)根据增值税暂行条例的有关规定：销售货物或者应税劳务，其增值税纳税义务发生时间为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按销售结算方式的不同，具体确定为：①采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天。②采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。③采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天。④采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天。
⑤委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天；在收到代销清单前已收到全部或部分货款的，其纳税义务发生时间为收到全部或部分货款的当天；对于发出代销商品超过180天仍未收到代销清单及货款的，视同销售实现，一律征收增值税，其纳税义务发生时间为发出代销商品满180天的当天。
2.2 处理依据的原则不同
新的增值税税制付诸实施后，会计对增值税进行的账务处理，与我国现有的会计准则有些相悖。根据增值税会计处理的规定，企业应在“应交税费”科目下，设置“应交增值税”明细科目。在“应交增值税”明细账中，应设置“进项税额”，“已交税额”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”等专栏。从明细科目的设置中可以看出，增值税会计处理，是按照收付实现制的原则进行的。即增值税的交纳，是在产品销售的基础上，计算出应交增值税的销项税额，并扣除已购入原材料所支付的进项税额后，再来核算本期应交纳的实际税额。由于当期购入的原材料并不一定全部被消耗在当期已销的产品成本中去，因此，企业每期所交纳的增值税，并不是企业真正的增值部分。尽管从长期来看，通过递延，企业所交纳的增值税的总额，与其增值总额是一致的，但是，从具体的每个会计期间来看，两者并不一致，这正是收付实现制与权责发生制的差别。例如，由于企业每期交纳的增值税，并不是企业当期的真正增值部分。因此，人们就不能象过去那样，从损益表中的销售收入或毛利的会计信息的逻辑关系上，判断出企业是否合理计算了应纳流转税。特别应警惕一些外商独资企业，在掌握了会计信息很难逻辑反映增值税与企业实际增值的情况后，利用会计账务处理的这一缺陷，偷逃增值税。由于出口产品没有“增值额”，销项税额扣除进项税额后，不仅不交税，还可退税。税务部门仅仅从增值税的会计信息上，是很难区分出是由于人为压低售价造成的，还是由于当期购入原材料过多，而投入产出较少造成的。因为，这两种情况都会造成当期增值税的少交。这完全是我们所谓的增值税实际上并不按照企业增值部分计算所致。会计信息的模糊性，使得会计失去了应有的反映功能，也使会计信息失去了有用性。
总的来说，现行增值税会计核算体系存在的上述问题不但影响了增值税会计本身作用的发挥，也影响了整个会计信息的质量。究其原因，一是现行的增值税税制在征收范围、征收依据及税额确定等方面都还不是非常完善，很多规定与增值税理论并不相符，而且在很多具体项目的征收范围及税率上不稳定，并体现到增值税会计核算上，增加了增值税会计核算的复杂性；二是现行的增值税会计核算模式从实质上分析属于财税合一会计模式，表现为以税法规定的纳税义务和扣税权利作为会计确认与计量的依据，会计核算过分遵循税法的规定，而放弃其自身的原则。
3 增值税会计改革思路
3.1 应建立统一的税收会计核算规范和设立税务组织
现行增值税会计不能直接反映企业的增值情况，如果我国现行税法能够按照权责发生制原则，将按销售收入计算的增值税销项税额，扣除当月已销产品所含的原材料的增值税进项税额来计算当期应交纳的增值税，不仅合理，而且也可使增值税的信息能够为税务部门的监督提供很大的帮助。因为，这样税务部门很容易从损益表的销售收入或毛利中，根据一定比例，很快推算出当期所交纳的增值税是否合理。根据这一方法来计算每期应交纳的增值税，也符合会计的权责发生制原则与配比原则。
建议在税收法律法规的制定过程中，应尽量保持税收会计核算方法的相对稳定。在此基础上，将各税种所涉及的税收会计核算方法，统一汇编成权威和规范的文本，作为会计教学与培训的必备教材或操作指导用书，并及时补充和完善。健全的组织形式是保证企业税务会计工作规范化、科学化的必要条件。就我国现状来看，要设立企业税务会计，还必须建立注册税务会计师协会，定期组织税务会计资格考试，保证企业税务会计具有一定水准的执业素质；并对税务会计运行过程中出现的问题进行分析和研究，为完善税收规定和企业决策提供参考。另外，还应制定约束企业税务会计行为的条例或规定，以减少企业税务会计不合法行为的发生。
3.2 建立财税分流、价税合一的新模式
(1)在财税分流的思路下，我们可以借鉴所得税会计核算体系，将增值税作为一项影响企业财务状况和经营成果的费用，在资产负债表和损益表中加以披露和反映。在会计上只设“增值税”、“应交税费――应交增值税”和“递延进项税额”三个科目。“增值税”科目核算本期发生的增值税费用，其借方登记本期销项税额，贷方登记本期销售成本中所含的进项税额。借方余额即为本期的增值税费用，期末转入“本年利润”科目。“递延进项税额”科目借方登记本期销售成本中所含的进项税额与进项税额转出，贷方登记按税法确认的本期进项税额，贷方余额表示待抵扣的进项税额。
(2)具体会计核算步骤。
①企业在购进货物时，不论是否取得增值税专用发票，均应按价税合计数借记“材料采购”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。企业在销售货物时，也一律按价税合计数借记“银行存款”、“应收账款”等科目，贷记“产品销售收入”科目。
②期末时对增值税费用进行核算。根据本期购进货物的进项税额，借记“应交税金――应交增值税（进项税额）”科目，贷记“递延进项税额”科目；根据本期销售收入中的销项税额，借记“增值税”科目，贷记“应交税费――应交增值税（销项税额）”科目；根据本期销售成本中的进项税额，借记“递延进项税额”科目，贷记“增值税”科目。
③在确认进项、销项税额差异的基础上进行差异调整，计算出本期应交增值税。调整进项税额差异时，借记“递延进项税额”科目，贷记“应交税金――应交增值税（进项税额转出）”科目；调整销项税额差异时（主要是视同销售、价外费用等），借记“增值税”科目，贷记“应交税金――应交增值税（销项税额）”科目。“增值税”科目期末余额为本期增值税费用，反映了增值税的会计内涵；“递延进项税额”科目期末余额为待抵扣的进项税额；“应交税金――应交增值税”科目期末余额即为本期的应交增值税，体现了税收法规的要求。
在资产负债表中应分别反映应交未交增值税和待抵扣进项税额的信息；在有关会计报表附注中还应披露按税法规定不得抵扣而计入固定资产或其他项目成本的进项税额、当期由于会计确认与税法确认的时间不同而暂时未抵扣的进项税额、当期由于会计收入与税法收入的口径不同而确认的销项税额等重要信息。
此外还应注意以下两点：一是上述的“价税合一”模式的主要内容是针对增值税一般纳税人而言的，对于小规模纳税人来说，首先不需要设置“未交增值税”科目；其次，因为其无进项税抵扣权，上述处理中关于进项税额确认的账务处理都不会涉及；最后，其“应交税费――应交增值税”科目期末借方余额表示小规模纳税人多交的增值税税额，贷方余额为其欠缴的增值税税额。二是增值税税收法规日趋完善，也正面临税制改革之时，重塑增值税的会计模式，对于充分发挥增值税会计的作用，规范和提高会计信息质量是非常必要的。可以借鉴英国的做法，制定增值税会计准则（目前，英国是唯一建立增值税会计准则的国家）。
财税分流的增值税会计模式可以更好地反映会计核算的一般原则，又能通过差异调整按税法的要求计算缴纳税款，还可以还原会计要素在会计报表中的原来面目，应该成为中国增值税会计模式改革的方向。
3.3 加快与国际会计准则接轨的步伐
目前，增值税会计在国外的记账原则多采用收付实现制，这从根本上解决了款项收付与税款缴纳脱节的矛盾。我国要解决这一矛盾，只有加快与国际会计准则接轨的步伐。为正确处理财务会计按权责发生制确认的进项税额和销项税额与收付实现制确认的差异，应在“应交税费――应交增值税”科目下增设“待转进项税额”和“待转销项税额”两个专栏，分别用于核算应付未付的进项税额和应收未收的销项税额。建议取消税收法规中关于“货到扣税法”的规定。所有企业的进项税额都要在实际付款后才能抵扣，销项税额也要在收到货款以后才须交税。这样，既可以防止纳税人利用没有实际交易的虚假发票申报抵扣，又可为现金流量表的编制提供相关指标。
参考文献
［1］梁俊娇.纳税会计［M］.北京：中国人民大学出版社，2006.
［2］财政部.企业会计准则［M］.北京：经济科学出版社，2007.
［3］中国注册会计师协会.税法［M］.北京：中国财政经济出版社，2007.
篇5
一、一般纳税人销售旧固定资产的财税处理
（一）自用固定资产 一是进项税额不得抵扣的自用固定资产。《增值税暂行条例》第十条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（1）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；（2）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；（4）国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品；（5）本条第（1）项至第（4）项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。一般纳税人销售自己使用过的属于不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，根据《财政部、国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》，下列按简易办法征收增值税的优惠政策继续执行，不得抵扣进项税额：纳税人销售自己使用过的物品，按下列政策执行：一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。
二是销售其他自用固定资产视是否已抵扣区别征税。根据《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》规定：四、自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产（以下简称已使用过的固定资产），应区分不同情形征收增值税：（1）销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；（2）2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；（3）2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。
（二）非自用固定资产 企业固定资产管理追求“双效”，即效率最高和效益最大化。而企业在发展过程中，不可避免地会产生闲置固定资产，造成浪费和损失。企业应采取有效措施对闲置固定资产处置或盘活，以减少损失，增加效益。其中将闲置固定资产对外租赁就是一种很常见的盘活方式，它可以最大限度地发挥闲置固定资产的潜能，给企业带来可观的经济效益。此类租赁一般经营性租赁较多。企业收回的对外租赁固定资产如果对外销售，就属于销售非自用旧固定资产。财政部《国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》规定：纳税人销售旧货，按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。所称旧货，是指进入二次流通的具有部分使用价值的货物（含旧汽车、旧摩托车和旧游艇），但不包括自己使用过的物品。
（三）案例分析 一般纳税人销售旧固定资产按照适用税率征收增值税的，应交增值税的会计处理与销售其他货物的处理一样，一般纳税人应通过“应交税费-应交增值税（销项税额）”科目核算。一般纳税人销售旧固定资产按简易办法征收时，根据《财政部、国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》，适用按简易办法征收增值税的已使用固定资产等，不得抵扣进项税额。所以，对于企业销售旧固定资产按简易办法计算出的应交增值税，在会计处理上应将其直接计入“应交税金――未交增值税”科目，而不能计入“应交税金――应交增值税（销项税额）”科目。因为如果将按简易办法计算出的应纳增值税计入“应交税金――应交增值税（销项税额）”科目，则在计算本期应纳税额或期末留抵税额的时候，这部分应交增值税就会参与抵扣进项税额。
［例1］华泰公司系一般纳税人，适用17%的增值税税率。2011年3月1日出售于2009年1月份购买的生产用设备，该设备购买时已将增值税计入进项税额予以抵扣。设备原值32万元，已计提折旧8万元，售价23.4万元（含税），款项已经存入银行。
分析：华泰公司销售的旧固定资产属于自用的，并且是2009年1月1日后购入的，已抵扣增值税，因此应按适用税率17%征缴增值税，应纳增值税额=234000÷（1+17%）×17%=34000（元）。会计处理和销售其他货物的处理相同。
出售设备转入清理：
借：固定资产清理 240000
累计折旧 80000
贷：固定资产 320000
收到出售设备价款：
借：银行存款 234000
贷：固定资产清理 200000
应交税费一应交增值税（销项税额） 34000
结转固定资产清理 ：
借：营业外支出 40000
贷：固定资产清理 40000
［例2］承例1，假定该设备购买后用于对外经营性租赁，而非自用。其他条件同例1。
分析：华泰公司销售的旧固定资产属于非自用的，应按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。因此应交纳的增值税额=234000÷（1+4%）×4%×50%=4500元，此部分税金应通过“应交税金――未交增值税”科目进行核算。
出售设备转入清理：同例1。
收到出售设备价款：
借：银行存款 234000
贷：固定资产清理 229500
应交税费――未交增值税 4500
结转固定资产清理 ：
借：营业外支出 10500
贷：固定资产清理 10500
二、小规模纳税人
（一）自用固定资产 根据《财政部、国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》第二条的规定，小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税。《国家税务总局关于增值税简易征收政策有关管理问题的通知》（国税函［2009］90号）规定，小规模纳税人销售自己使用过的固定资产和旧货，按下列公式确定销售额和应纳税额：销售额=含税销售额÷（1+3%）；应纳税额=销售额×2%。根据财政部《国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》规定：纳税人销售旧货，按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。 该通知并未将不同纳税人进行区别对待，由此小规模纳税人和一般纳税人一样，销售非自用固定资产应按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。
（二）案例分析 由于小规模纳税人不涉及增值税的抵扣问题，小规模纳税人销售旧固定资产，应交增值税的会计处理与销售其他货物的处理一样，即小规模纳税人应通过“应交税费-应交增值税”科目核算。只不过自用的和非自用的所适用的税率不同。
［例3］丰泰公司为小规模纳税人， 2011年3月1日出售设备一台，该设备2007年4月购买用于生产产品，买价100000元，出售时已经提取50000元折旧，售价为45000元（含税），款已经收到存入银行。
分析：丰泰公司销售的旧固定资产属于自用的，应按《国家税务总局关于增值税简易征收政策有关管理问题的通知》的规定计算应纳增值税额。根据以上分析，丰泰公司销售旧固定资产，应纳增值税＝45000÷（1＋3%）×2%≈873.79（元）
出售设备转入清理：
借：固定资产清理 50000
累计折旧 50000
贷：固定资产 100000
收到出售设备价款：
借：银行存款 45000
贷：固定资产清理 44126.21
应交税费一应交增值税 873.79
结转固定资产清理 ：
借：营业外支出 5873.79
贷：固定资产清理 5873.79
［例4］承例3，假定丰泰公司的设备用于对外经营性租赁，其他条件不变。
分析：丰泰公司销售的旧固定资产属于非自用的，应按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。因此应交纳的增值税额=45000÷（1+4%）×4%×50%≈865.38（元）。
出售设备转入清理：同例3
收到出售设备价款：
借：银行存款 45000
贷：固定资产清理 44134.62
应交税费一应交增值税 865.38
结转固定资产清理 ：
借：营业外支出 5865.38
贷：固定资产清理 5865.38
三、其他个人
其他个人是指除个体工商户外的自然人。《增值税暂行条例》第十五条 下列项目免征增值税：销售的自己使用过的物品。《增值税暂行条例实施细则》第三十五条第三项规定：条例第十五条第一款第（七）项所称自己使用过的物品，是指其他个人自己使用过的物品。因此，其他个人销售自己使用过的固定资产，免征增值税。
篇6
一、 财务通则对财政性资金的
主要规定按企业财务通则的解释，企业取得的五大类财政资金从性质来看基本上分为三种情况：（一）第 1、2 两项属于国家投资性质，即政府的资本性投入，应增加企业权益。 两类资金的区别在于是否由国家独享该权益。 对国家直接注入企业的如基本建设投资、 国债项目资金，属于国家对重点项目的资助，主要由国家进行投资掌控， 故国家常以投资者身份直接对企业进行资本性投入，因此，应当增加国家资本，对于超过注册资本的金额则增加国有资本公积（国家独享）；对属于投资补助的财政资金， 如公益性和公共基础设施投资项目补助、 推进科技进步和高新技术产业化的投资项目补助等， 是对企业原股东投入资本的补助， 大部分时候国家不以投资者身份出现， 而是为了贯彻宏观经济政策或实现调控目标，给予企业具有导向性的资金，企业收到这类资金最终应增加资本公积或者实收资本，由全体投资者共同享有；
如果拨款时对形成的资本做出了明确的权属规定，则按其规定执行。
以上两项投资补助实际是有偿
的，政府或以投资者的身份，或隐身于全体投资者中，投入的资金是要求回报的。 企业在取得该类资金时要注意，在增加权益资本时要按照企业章程规定履行相关的法律手续，如上市公司要按照证券监督管理部门的监管要求和公司法等法规要求进行，对于企业集团，如下属单位通过总部取得财政资金，应增加国家对总部的权益，总部在拨付给下属单位使用时再根据程序作为对外投资，增加下属单位的权益，对于由此引起的股权比例变动要妥善处理。 实践中，资金的使用常与最终形成的长期资产相对应，例如 2008 年国家为应对金融危机的不利影响，采取积极扩大内需的应对措施，增加基础建设等投入，某企业因技术改造项目符合国家政策规定，取得了 5 000 万元扩大内需资金，项目建设终了根据形成资产的情况，该资金转为实收资本，作为国家对企业的追加投资。
（ 二 ） 第 3、5 两项属于补贴性质，企业取得后应作为收益处理，根据资金使用情况可分为递延收益或当期收益。 专项经费补助中第 3 项包括技改项目贷款贴息、 进口贴息、产业技术研究与开发资金、技术创新基金等；第 5 项包括对国有企业亏损补贴、补偿政策性造成的损失等。 该类资金通常是国家对企业特定经济活动发生的成本、费用、支出、损失的政策性补偿， 政府不要求投资回报，企业在收到这两类资金时应作为收益处理，实践中，如果最终可形成非流动性资产，应当作为递延收益，在资产使用寿命期内分期确认为当期收益；如果不对应形成资产或形成流动资产，则应当作为本期收益处理。 对于通过总部取得该类资金的单位，直接增加最终使用单位的收益，对于总部只通过往来款过账，不形成收益。
（三） 第 4 项属于负债性质，即政府的信贷资金支持，需要归还。 政府转贷、 偿还性资助的财政资金，如世界银行贷款项目等，一般与某些市场化较高、投资较大、收益较好、具有偿还能力的项目对应，根据政府安排使用资金后要求归还本金，应当作为企业的负债管理，通常都是无息或者低于市场化利率的借款。
二、企业会计准则对财政资金的
有关规定根据财务通则的指导意见，五大类财政性资金在财务处理时可以简单划分为权益性与收益性两种，在具体会计处理问题上，对收益性的财政资金在 《企业会计准则第 16 号———政府补助》 中有相应的会计处理规定，对“政府补助”外的财政资金只有零星的规定，如企业会计准则解释第3 号有拆迁款性质财政资金的规定 ，但没有统一的会计制度规范。 在会计处理上，区分权益性与收益性两种资金时主要看资金的性质，资金的给予是否是双向的、互惠的交易，即政府是否要求得到回报，不要求回报的属于政府补助准则规范的收益性资金范畴。
政府补助准则规范的补贴性质
的财政性资金， 一定要符合两个原则，即无偿性和直接取得，无偿性是政府不因为对企业进行补助而享有所有权， 企业也不需要偿还资金，与所有者投入资本、政府采购、借贷等互惠的经济活动不同。 直接取得资产是直接从政府取得货币性或非货币性资产，从而形成企业的收益，如税收返还、先征后返的税收等都是直接取得，而直接减免税款、抵免、出口退税因为没有涉及直接转移的经济支持，就不属于直接取得资产，实践中要把握好同为税收补助但形式不同因而规范的会计处理不同。
政府补助实质上是国家对企业
在特定生产经营过程中，因非市场因素等可能发生的费用或造成的损失给予的财政性资金补偿。 政府补助的财政性资金会计核算要求采用收益法中的总额法，要区分与收益有关和与资产有关的补助区别，实际都是与企业的损益有关，只是收益的确认时点不同而已。 直接与收益有关的补助在收到当期或项目期间计入损益，与资产有关的补助按公允价值先计入递延收益，从资产可供使用开始平均分摊计入当期损益，不能取得公允价值的，按名义金额 1 元入账。
对于不属于政府补助的财政性
资金， 主要是应计入权益类的资金，虽然没有专门的会计制度规定如何进行核算， 但企业在收到的重要、大额、非经常性的财政性资金时一般都会在批复文件中规定如何进行处理，通常先通过专项应付款核算，对资本金投入按企业章程规定履行法定程序后增加实收资本，或对形成长期资产的部分计入资本公积，未形成部分予以核销，节余资金按国家规定退回或留作企业发展资金使用。
三、税收法律制度对财政性资金
的规定新《企业所得税法》第七条第一项和第三项规定，收入总额中的不征税收入包括财政拨款以及国务院规定的其他不征税收入，财政拨款在实施条例第二十六条的解释为该财政拨款是各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金 （不是补贴）， 与企业无关。 对其他不征税收入是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。 由此可以看出，对于财政性资金，税务上通常不是无偿的，即收到后应缴纳相应的所得税，对于不征税的收入要经国务院批准方可执行。
在新《企业所得税法》实施后，对财政性资金出台了一些具体政策，目前比较有代表性的是财政部、国家税务总局《关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151 号）以及《关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税 [2009]87 号），对企业在 2008 年 1 月 1 日至 2010 年 12月 31 日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。
对于不征税收入，本着税负公平
的原则，根据实施条例第二十八条的规定，对于所得税法规定的不征税收入对应支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销也不得在计算应纳税所得额时扣除。 以上规定要特别注意，就是不征税收入与支出是对应的，如果收到时一次性征税，发生的支出以后就可以税前扣除，否则收到时免税，以后发生支出也不准抵扣。 某公司在 2009 年取得财政部拨付的重大高新技术创新产业化项目专项补助资金，在批复文件中规定属于无偿补助资金，符合上文的条件规定就可以作为免税收入，但使用该资金对应发生的支出就要单独核算，在计算应纳税所得额时不允许税前扣除，要进行纳税调整。
由于税法规定除符合条件可以
篇7
例1：2007年1月1日，兴业公司以一处房产和一件旧设备共200万元向利仁公司投资（二者属于同一控制下的两个公司），占乙公司60%的股权，投资时利仁公司所有者权益的账面价值为14000万元。投资时兴业公司资本公积为500万元，盈余公积为200万元。
该房产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。旧设备的原值220万元，已提折旧20万元，公允价值200万元。
兴业公司的会计处理：借：固定资产清理7500万元累计折旧520万元固定资产减值准备200万元贷：固定资产8220万元借：长期股权投资8400万元（14000×60%）贷：固定资产清理7500万元资本公积900万元。
税务处理：1．可能涉及的流转税营业税：《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税〔2002〕191号）规定：以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。上例属于以不动产投资入股，共同承担投资风险，不征营业税。
增值税：以设备等动产对外投资，应视同销售，按照“销售使用过的固定资产”进行税务处理。根据《财政部国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》（财税〔2002〕29号）规定，纳税人销售自己使用过的应税固定资产，无论其是增值税一般纳税人还是小规模纳税人，一律按4％的征收率减半征收增值税。另外，如果具备《国家税务总局关于印发骉增值税问题解答(之一)骍的通知》（国税函〔1995〕288号）明确的三个条件，即属于企业固定资产目录所列货物、企业按固定资产进行管理并确已使用过的货物、销售价格不超过其原值的货物，可免予征收增值税。所以，该旧设备售价小于原值，不征增值税。
2．涉及的所得税《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）规定，企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和对外投资两项经济业务进行所得税处理。
3．纳税调整以上会计处理未涉及任何损益类科目，对于转出的固定资产减值准备，税法应作纳税调减，应纳税所得额=（7600-7300-200）+（200-200）=100（万元），纳税申报时该笔业务应调增应纳税所得额100万元。
非同一控制下的企业合并的初始计量
非同一控制下的企业合并的初始成本为付出的资产的公允价值。账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益，反映在营业外收支中。
例2：兴业公司2007年4月1日与利仁公司原投资者A公司签订协议，兴业公司和利仁公司不属于同一控制下的公司。兴业公司以自产产品（非应税消费品）和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的利仁公司股权，兴业公司投出存货的公允价值为500万元，增值税为85万元，账面成本为400万元，存货跌价准备为50万元。承担归还贷款义务为200万元。
兴业公司的会计处理：新准则对于库存商品的视同销售，都要按《企业会计准则第14号——收入》的要求，结转收入和成本。
借：长期股权投资785万元(500+85+200)
贷：短期借款200万元
主营业务收入500万元
应交税费——应交增值税（销项税额）85万元
借：主营业务成本350万元
存货跌价准备50万元
贷：库存商品400万元。
税务处理：1．涉及的流转税。《增值税暂行条例实施细则》第四条规定，以外购的原材料或者自产产品对外投资，应视同销售计算增值税。
2．涉及的所得税。按国税发〔2000〕118号文件规定，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和对外投资两项经济业务进行所得税处理。
纳税调整：非同一控制下的企业合并，如果是以存货投资，财税差异为存货跌价准备50万元。如果存货未计提跌价准备，新准则与税法基本一致，没有任何财税差异。
例3：接例2，如果兴业公司和利仁公司属于同一控制下的公司，投资时利仁公司的所有者权益的账面价值为1000万元。投资时兴业公司资本公积为100万元，盈余公积为50万元。
兴业公司的会计处理：
借：长期股权投资700万元（1000×70%）
资本公积85万元
贷：短期借款200万元
主营业务收入500万元
应交税费———应交增值税（销项税额）85万元
借：主营业务成本350万元
存货跌价准备50万元
篇8
关键词：营改增；财税政策；会计处理
中图分类号：F812 文献标识码：A 文章编号：1674-7712 （2013） 20-0000-02
营业税改征增值税试点改革，是国家为进一步完善我国税制，将以前缴纳营业税的应税项目改成缴纳增值税，是国家实施结构性减税的一项重大举措，也是一项重大的税制改革。此前，对货物和除修理修配以外的劳务分别征收增值税和营业税，在这种税制结构下营业税纳税人外购货物所负担的增值税、增值税纳税人外购劳务所负担的营业税，均不能抵扣，重复征税问题仍然存在。“营改增”对于促进经济结构调整，从制度上解决了现代服务业企业的重复征税问题，为现代服务业加快发展创造了公平竞争的税制环境。笔者就“营改增”财税政策及会计处理进行如下分析。
一、“营改增”相关财税政策
（一）“营改增”的试点范围
货物劳务税收制度的改革首先从上海市拉开序幕，后分批扩大至北京市、天津市、江苏省、浙江省（含宁波市）、安徽省、福建省（含厦门市）、湖北省、广东省（含深圳市）共9个省、直辖市。试点范围还将逐步扩大。
（二）“营改增”涉及的行业
1.交通运输业：包括陆路、水路、航空、管道运输服务，不包括铁路运输。
2.部分现代服务业：包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务（设计服务、广告服务、会议展览服务等）、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务。
“营改增”涉及的部分现代服务业主要是生产业，暂时不涉及的行业有：建筑业、邮电通信业、金融保险业和生活业。
（三）“营改增”的纳税人
在中华人民共和国境内提供交通运输业和部分现代服务业的单位和个人，为增值税的纳税人。纳税人提供上述应税服务，按规定缴纳增值税，不再缴纳营业税。
“营改增”的纳税人，按提供应税服务的年应征增值税销售额500万为标准，超过500万元标准的划分为一般纳税人，未达标的划分为小规模纳税人。
（四）“营改增”的税率和征收率
为保证“营改增”税制改革的平稳过渡，为此对税制转换期内按照新税制规定缴纳的增值税比按照旧税制规定计算的营业税确实有所增加的试点企业给予财政资金扶持，帮助试点企业实现平稳过渡，确保试点行业和企业税负基本不增加，进一步调动试点企业参与试点改革的积极性。
二、“营改增”适用差额征税的会计处理方法
（一）“营改增”后，应税服务适用增值税差额征税的，其计税销售额的计算方法：
1.一般纳税人
计税销售额=（一般纳税人取得的全部含税价款及价外费用—支付给其他单位或个人的含税价款）∕（1+应税服务适用的增值税税率）
增值税一般纳税人提供应税服务若采用简易办法计税，则计税销售额的计算公式如下：
计税销售额=（一般纳税人取得的全部含税价款及价外费用—支付给其他单位或个人的含税价款）∕（1+征收率）
2.小规模纳税人
计税销售额=（小规模纳税人取得的全部含税价款及价外费用—支付给其他单位或个人的含税价款）∕（1+征收率）
3.应税服务适用增值税差额征税的，本期应纳增值税税额=计税销售额*适用税率—本期进项税额
（二）试点地区一般纳税人提供应税服务，适用差额征税的会计处理方法
1.接受非试点地区纳税人联运业务差额征税会计处理方法
一般纳税人应增设“应交税费—应交增值税（营改增抵减的销项税额）”专栏，记录纳税人因按规定扣减销售额而减少的销项税额，同时在“主营业务收入”、“主营业务成本”等相关会计科目中按经营业务种类进行明细核算。
一般纳税人接受非试点纳税人应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费—应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，按实付或应付的金额与上述增值税的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”或“应付账款”等科目。
对于期末一次性进行账务处理的企业，期末时，借记“应交税费—应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，贷记“主营业务成本”等科目。下面举例说明：
案例：上海物流企业甲公司2013年1月为制造企业A公司提供运输服务，A公司需支付甲公司1110万元（含税价）。甲公司支付非试点地区联运企业乙公司运输费用500万元，取得乙公司开出的运输发票。
（三）试点地区小规模纳税人提供应税服务，适用差额征税的会计处理方法
小规模纳税人接受非试点纳税人应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费—应交增值税”科目，按实付或应付的金额与上述增值税的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”或“应付账款”等科目。
对于期末一次性进行账务处理的企业，期末时，借记“应交税费—应交增值税”科目，贷记“主营业务成本”等科目。
参考文献：
[1]高晓玲.浅谈企业增值税发票的管理[J].全国商情（理论研究），2011，09.
[2]赵健.我国现行增值税会计核算存在的问题及改革探讨[J].企业研究，2011，16.
篇9
房地产企业的 售后回租，是指房地产公司将某一房地产项目出售后，又将该项目从买主( 即出租人) 手中租回的一种销售方式。具体 售后回租又有两种情况，一种是回租期结束之后，购房者可以根据市场情况选择退房还是买房，租赁期内不办理房屋产权转移手续，回租期结束后，如果购房者退房，房地产开发公司退还购房者开始支付的房屋价款，如果买房，则办理房屋产权转移手续; 另一种情况是付款时买卖合同既生效，同时办理房屋产权转移手续，回租期结束后购房者不可以退款。对这两种情况下应如何进行财税处理，下面分析如下:
( 一) 售后回租的会计处理
1. 回租期结束后可以选择购房或退房
回租期结束之后，购房者如果选择购房，回租行为实际上就是房地产公司预收货款的行为，而这种预收货款是有代价的，就是每年要支付购房者租金; 如果回租期结束后，购房者没有选择退房，则相当于房地产公司向购房者借入了款项，每期支付的租金既利息费用。针对这两种情况，在收到购房者购房款时，都要确认为负债，对支付给购房者的租金则作为资金使用费，对外出租收取的租金属于房地产公司的业务收入，下面举例说明。
案例一: 甲房地产公司采用 售后回租的形式销售门市房，售后回租期为 5 年，门市房的售价为 480 万元，成本为 300 万元，门市房回租期内每年租金 28 万元，租金每年支付一次，同时房地产公司将该回租的房屋对外租给一家超市，每年收取租金 32 万元，经计算该门市房每年摊销额为 10 万元。该房地产公司会计处理如下: ( 以万元为单位)
( 1) 收到购房者 480 万元房款时借: 银行存款 480贷: 预收账款 480同时，借: 出租开发产品 300贷: 库存商品 300( 2) 支付每年的租金费用时借: 财务费用 28贷: 银行存款 28( 3) 对超市收取租金及摊销成本借: 银行存款 32贷: 其他业务收入 32借: 其他业务成本 10贷: 出租开发商品 10( 4) 计提各种税费借: 其他业务成本 5. 44贷: 应交税费应交营业税 1. 6应交税费应交房产税 3. 84借: 营业税金及附加 0. 16贷: 应交税费应交城市维护建设税及教育费附加 0. 16( 5) 回租期结束后，购房者选择购房时借: 预收账款 480贷: 主营业务收入 480借: 主营业务成本 ( 按摊余价值结转)250贷: 出租开发商品 250( 6) 回租期结束后，购房者选择退房时借: 预收账款 480贷: 银行存款 480
2. 出售时即办理产权转移手续的情况
出售时即办理产权转移手续，在这种情况下，购房者交付房款的同时就取得了房屋的产权，房地产公司通过 售后回租的方式取得了房屋的收益权，通过对外出租获取收益，并以支付给购房者的租金作为成本，这实际上是房地产公司的一种经营行为。应按业务的类别确认收入并结转成本。沿用前例，会计处理如下: ( 以万元为单位)
( 1) 收到购房者 480 万房款时借: 银行存款 480贷: 主营业务收入 480借: 主营业务成本 300贷: 库存商品 300( 2) 收到超市支付的租金时借: 银行存款 32贷: 其他业务收入 32( 3) 计提各种相关税费借: 其他业务成本 1. 6营业税金及附加 0. 16贷: 应交税费应交营业税、城市维护建设税及教育费附加 1. 76( 4) 支付给购房者租金时借: 其他业务成本 28贷: 银行存款 28
( 二) 售后回租的税务处理
1. 营业税的处理
房地产开发企业采用 售后回租等形式进行销售，根据 《营业税暂行条例》及其实施细则的规定，对房地产开发企业应按 销售不动产税目征收营业税。具体处理时应将房地产开发公司售后回租业务分成销售和租赁两项业务分别进行处理。销售房地产业务，根据 销售不动产税目，以销售房屋取得的全部价款和价外费用为计税依据，按 5%的税率计算缴纳营业税。如果销售同时，代当地政府有关部门收取了一部分些资金或费用，不管其会计上如何核算，均应全部计入营业额计征营业税。另外，对于销售业务，要把购房款和折扣额同时开在一张发票上，这样才可以按扣除折扣后的价款作为营业额; 如果将价款和折扣分别开具发票，无论如何，都不能在营业额中扣减。房地产企业从纳税筹划的角度上看，应采用将价款和折扣额在同一张发票上开具，以避免纳税风险;售后回租后，房地产公司通常先向商户收取租金，然后再按合同约定将租金支付给购房者。对房地产开发公司收取的租金，应按 服务业税目征收营业税，以租金的全部收入为计税依据，按5% 的税率计算并缴纳营业税。特别需要注意的是，房地产公司按合同约定支付给购房者的租金不能抵减销售房屋的计税依据[1]。
2. 企业所得税的处理
在企业所得税方面，2007 年国税总局了《关于从事房地产开发的外商投资企业售后回租业务企业所得税处理批复》，该批复规定: 房地产企业销售房屋后，又通过回租的方式从购买者手中租回该房屋，不论企业采取哪种租赁方式，均应将售后回租业务分解成销售和租赁两项业务分别进行税务处理。房屋销售收入与该被转让的房屋相关的成本、费用的差额，应计入当期应纳税所得额。从这份批复可以看出，房地产开发公司的售后回租业务的企业所得税处理和营业税税务处理是一致的，即都是要分为出售和回租两个交易步骤处理，在出售环节应该确认为企业所得税的应税收入，并入当期应纳税所得额进行计算[2]。
二、房地产企业 非货币性资产交换业务
( 一) 非货币性资产交换业务的会计处理
根据 《非货币性资产交换》准则的规定: 对于具有商业实质的交换，在换入资产或换出资产公允价值能够可靠地计量的情况下，应当以公允价值和相关税费之和作为换入资产的入账价值，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。对于房地产企业来讲，换出资产的公允价值要比换入资产的公允价值更容易取得，因此通常以换出资产的公允价值为基础，其和应支付的相关税费作为换入资产的成本，其与换出资产账面价值的差额计入当期损益[3]。
案例二: 甲房地产公司将本公司办公楼与乙房地产公司的一块土地使用权进行交换，甲公司办公楼的原价为 900 万元，累计折旧为 400 万元，交换时公允价值为 1 200 万元，乙公司土地使用权的账面价值为 800 万元，交换时的公允价值为 1 150 万元，由此乙公司另支付给甲公司 50 万元补价。( 假定在此项交换中，甲公司应交的营业税为 60万，应交的城市维护建设税为 4. 2 万元，教育费附加为 1. 8 万元，应交的土地增值税为 55 万元，乙公司应交营业税 57. 5 万元，应交城市维护建设税4. 025 万元，应交教育费附加 1. 725 万元，应交土地增值税 45 万元)
对于房地产企业来说，房屋有可能是企业的固定资产，也可能是企业的商品，对于不同用途的房屋应采用不同的方法进行会计处理，本案例中的房屋属于甲公司的固定资产，处置时应通过 固定资产清理账户进行核算，甲公司对换入的土地使用权，一般应按 无形资产核算。
通过此例可以看出，甲公司收到的补价 50 万元 换出资产的公允价值 1 200 万元 =4. 17%，由于该项交易所涉及的补价占交换的资产价值的比例低于 25%，且根据具体情况判断，该项交易具有商业实质并且公允价值能够可靠计量。其会计处理如下: ( 以万元为单位)
甲房地产公司以房换地会计处理如下:1. 固定资产转入清理借: 固定资产清理 500累计折旧 400贷: 固定资产 9002. 发生固定资产清理费用借: 固定资产清理 121贷: 应交税费应交土地增值税 55应交营业税、城建税及教育费附加 663. 换取土地使用权，作为无形资产入账借: 无形资产 1 200银行存款 50贷: 固定资产清理 621营业外收入 629乙房地产公司以地换房会计处理如下借: 固定资产 1 150贷: 无形资产 800应交税费应交土地增值税 45应交营业税、城建税及教育费附加63. 25银行存款 50营业外收入 191. 75
( 二) 非货币性资产交换的税务处理
1. 营业税的处理
非货币性资产交换，交换的双方没有实质的货币结算，按照营业税规定应由税务局核定营业额，具体的核定顺序为: 首先按照纳税人当月同类资产的平均价格确定，其次按纳税人最近销售同类资产的平均价格确定，如果没有上述两种价格，可按如下公式计算: 计税营业额 = 营业成本 ( 1 +成本利润率) ( 1 - 营业税率) 。在实际工作中，对于一般普通资产价格比较好确定，但对于土地使用权等换出资产的价格比较难以确定。在这种情况下，一般都是以换入资产的价值作为换出资产的价值确认营业税的计税基础。
2. 所得税的处理
根据 《国税总局关于房地产开发业务征收企业所得税的通知》 国税发 [2006] 31 号规定:资产换出方以土地使用权换取开发产品时，应按转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务分别进行所得税处理，并按开发产品的公允价值和土地使用权的账面价值之差确认土地使用权转让所得或损失。对于资产换入方，在换出开发产品时，按开发产品销售和购入土地使用权分别进行所得税处理，并将土地使用权的公允价值计入该项目的成本。
三、分期收款销售方式
《企业会计准则》规定了销售收入确认的具体条件，必须同时满足销售确认的五个条件，才可以进行收入的确认。对于房地产企业的 分期收款销售，企业可以根据房产是否交付，风险报酬是否转移等一次或分次确认收入。而对于分期收款销售，税法上计税收入的确认原则和会计上有所不同，企业应依据税法规定按照合同约定付款日期与实际付款日期孰先的原则进行纳税义务的确认和税款的申报与解缴。
案例三: 甲房地产公司于 2014 年 1 月 1 日销售写字楼 1 幢，价款为 1 000 万元，价款分两期收取，2014 年 1 月 10 日收取 600 万元，2015 年 1 月10 日收取 400 万元。该写字楼的成本为 600 万元。2014 年 7 月 1 日办理了产权手续。( 该业务的土地增值税预征率 2%，所得税率 25%，且按季预缴)下面分三种情况分析该业务的财税处理: ( 以万元为单位)
( 一) 按合同约定收款时间确认收入实现
1. 2014 年 1 月 10 日，按合同约定收取销售款600 万元
由于未办理产权转移手续，风险报酬尚未转移，会计上暂时不能确认收入，收到款项做预收账款处理，借记银行存款 600 万元，贷计预收账款600 万元。
2. 2014 年 2 月申报缴纳营业税与土地增值税
虽然会计上未确认收入，但根据合同约定收款日，纳税义务已经发生，需要计算预缴税金。借: 应交税费应交营业税 30应交税费应交土地增值税 12贷: 银行存款 42
3. 2014 年 4 月，申报预缴企业所得税应纳税所得额 = [1 000 ( 1 - 5% - 2%)- 600] 1 000 600 = 198 ( 万元)借: 应交税费应交所得税 49. 5贷: 银行存款 49. 5
4. 2014 年 7 月 1 日，确认收入借: 预收账款 600贷: 主营业务收入 600借: 主营业务成本 360贷: 开发产品 360
5. 2014 年 7 月份计提税金，因已预缴，次月无须再申报缴纳
( 1) 计提营业税和土地增值税借: 营业税金及附加 42贷: 应交税费应交营业税 30应交税费土地增值税 12
( 2) 计提企业所得税若计提数与预缴数有差异，则在年度汇算清缴时再予以调整。借: 所得税费用 49. 5贷: 应交税费应交所得税 49. 5
6. 2015 年 1 月 10 日，收取 400 万元销售款借: 银行存款 400贷: 主营业务收入 400借: 主营业务成本 240贷: 开发产品 240
7. 2015 年 1 月，计提税金
( 1) 计提营业税和土地增值税借: 营业税金及附加 28贷: 应交税费应交营业税 20应交税费应交土地增值税 8
( 2) 计提企业所得税应纳税所得额 = [1 000 ( 1 -5% -2%) -600] 1 000 400 = 132 ( 万元)借: 所得税费用 33贷: 应交税费应交所得税 33( 二) 会计上按房产交付之日全额确认销售收入实现1. 2014 年 1 月，财税处理同上2. 2014 年 7 月，确认收入与结转成本借: 应收账款 400预收账款 600贷: 主营业务收入 1 000借: 主营业务成本 600贷: 开发产品 600
3. 计提税金借: 营业税金及附加 70所得税费用 82. 5贷: 应交税费应交营业税 50应交土地增值税 20应交所得税 49. 5递延所得税负债 33其中，应交所得税 49. 5 = [600 ( 1 -5% -2% ) - 600 600 1 000] 25%4. 2015 年 1 月，计提税金借: 递延所得税负债 33贷: 应交税费应交所得税 33
( 三) 会计上按房屋交付并收回全部应收账款日确认销售收入实现
1. 2014 年 1 月，财税处理同上借: 递延所得税资产 49. 5贷: 应交税费应交所得税 49. 5
篇10
一、融资性售后回租业务的会计准则及税法相关规定
融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。融资性售后回租业务中承租方出售资产时，资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移。为了便于清晰掌握具体的会计处理，现将承租方及出租方在各阶段的业务处理列表如下：
二、会计法规及税法比较及注意事项
（一）会计法规及税法处理中的相似点
（1）承租人（即出售方）在出售资产时会计准则与税法都没有作为应税收入，不计算缴纳增值税和企业所得税；支付的属于融资利息部分，作为财务费用可以在税前扣除。
（2）出租方按应收融资租赁款总额减去融资租赁资产价款本金后的差额即未实现融资收益金额为“营改增”的售后租回销售额，据此计算缴纳增值税。
（二）会计法规及税法处理中的差异点
（1）会计法规定，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，并作为计提折旧的基础。
（2）税法规定对融资性租赁的资产在回租后计提折旧时，承租人仍按出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。
（三）执行会计法规及税法时的注意事项
（1）确认售后回租业务是否属于融资性售后回租，必须符合以下规定，缺一不可：①承租方是否以融资为目的；②出租方是否是经批准从事融资租赁业务的企业。
（2）承租方在出售资产时是否可开据发票需要与当地税务局进行沟通。由于税法规定融资性售后回租服务中向承租方收取的有形动产价款本金，以承租方开具的发票为合法有效凭证。而在以票控税的情况下，开具发票但不纳税需与国税局沟通后才可办理。
（3）出租方提供融资性售后回租服务，以收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的有形动产价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。向承租方收取有形动产价款本金时，不得开具增值税专用发票，只能开具普通发票。承租方只有未确认的融资费用这部分金额才可以取得增值税专用发票，才可以抵扣进项税额。
（4）出租方在满足经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人这个条件时，提供的有形动产融资租赁服务，在2015年12月31日前，对其增值税实际税负超过3%的部分可以享受增值税即征即退的优惠政策。
