作业成本法论文范文

导语：如何才能写好一篇作业成本法论文，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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作业成本计算制度作为会计界新的动向之一,近几年已被广泛关注。作业成本计算制度也称作业成本制,是以“成本驱动因素”理论为基础依据,根据产品产生或企业经营过程中发生和形成的产品与作业、作业链和价值链的关系,对成本发生的动因加以分析,选择“作业”为成本计算对象,归集和分配生产经营费用的一种成本核算方式。引进该制度无论对我国会计学科建设,还是对我国企业财务会计管理和企业管理水平的提高,都将受益匪浅。

一、成本动因定义

成本动因亦称成本驱动因素,是作业成本计算法的核心内容。所以我们有必要先对作业成本计算法加以了解：成本动因是指决定成本发生的那些重要的活动或事项。它可以是一个事项、一项活动或作业。从广义上说,成本动因的确定是作业成本计算实施的一部分;狭义的看,它又可视作企业控制制造费用努力的一部分。一般而言,成本动因支配着成本行动,决定着成本的产生,并可作为分配成本的标准。作业和成本动因的区别在于作业是为达到组织的目的和组织内部各部门的目标所需的种种行为;而成本动因是导致成本升降的因素。

二、成本动因的分类

在作业成本法下，从成本归属的角度，作业成本动因可分为三类：执行动因、（均衡）数量动因和强度动因。

1、执行动因。若某项作业被重复执行时，每次作业消耗的资源费用差别很小，这时作业的执行次数即可作为成本动因。作业成本除以作业执行次数，即是作业成本动因率。在设计作业成本系统时，一定要在分析有关作业历史资料的基础上，结合作业主体的意见，慎重确认执行动因，以避免由此引起成本动因信息失真。常见的具有执行动因的作业有订单处理等。

2、数量动因。当某项作业多次执行中，资源费用的消耗表现出明显的变异，不过若资源费用的消耗跟作业时间或其他数量量度之间存在近似的正比例关系，这时称成本动因为数量动因。数量动因可表现为作业时间，也可表现为耗费资源的体积、重量等量度。作业成本除以数量动因的总计，即可得到成本动因率。同执行动因相比，数量动因的精确度有了质的提高，但应用数量动因的成本费用也增加了很多，为每种产品都可能多次消耗不同的作业，观察和记录每次作业花费的时间或资源耗费的数量是一项繁杂而庞大的工作。有些公司在应用作业成本方法的实践的基础上，总结出了编制“复杂程度指数”的方法。假定成本计算对象的复杂程度与消耗某作业时花费的时间或其他度量成正比例，则可以一定复杂程度的成本计算对象为基准，将其他成本计算对象与之进行复杂程度的对比，得出复杂程度指数。分配成本费用时，复杂程度指数乘以基准成本计算对象的数量动因，即可作为参与指数编制的成本计算对象的数量动因了。

3、强度动因。有些产品、劳务或顾客需要一些具有特殊性的作业，在作业执行过程中资源的耗费并不具备执行动因或数量动因的条件，这时需要对作业作个别追踪记录，直接把作业成本归属于成本计算对象。这种成本动因称之为强度动因，由于直接归属作业成本，所以不需要计算成本动因率。应用强度动因进行成本的数量归属是最精确的，也是最符合逻辑的，但花费成本最多。只有那些作业成本较大、每次执行时资源消耗又无规律可循的作业，才应用强度动因。如同样是由安装调试作业中心执行的某次产品的安装调试作业，由于技术要求高，需聘请外来专家，租用外单位的高级仪器，并且作业时间集中等原因，跟一般作业区别较大，不宜采用执行动因或数量动因，则应直接把成本归属到产品中去。

三、确定成本动因的必要性

传统的成本系统通过假定数量是惟一的成本动因而过分简化了成本的产生过程。在生产单一产品的企业里,生产的数量可通过产生的单位数来计算；而生产多种产品的企业中,直接人工小时或直接人工金额,甚至机器小时数则通常被用作单位数的替代品。随着技术产业的不断发展，使得折旧费、维修、动力等费用由制造成本变成了制造费用。显然,这种情况下“驱动”制造费用将导致不准确的产品成本计算,而将数量动因扩展为一系列更为复杂的成本动因,使得生产成本组成项目“各得其所”的使用不同的动因,则无疑将改善制作费用分配,近而导致更为准确的产品成本计算。使得传统的对“期间费用”作一次性扣除,而不加分配的作法成为历史。确认成本动因的必要性还表现在,它会帮助我们清晰的看出哪些产品利润较高,哪些产品处在微利和保本状态。而这一点在传统成本计算法下却是不易觉察到的,成本动因的确定有助于企业有效降低成本。

四、成本动因概念的引起对成本性态划分的影响

传统的成本系统根据各项成本与数量,将成本划成为固定成本、变动成本和半变动成本三种。这样的处理方式忽视了成本还可以随着数量以外的因素而变动,即成本的可变性观念。事实上,成本形态是由成本动因所支配的,要把各种费用分配到不同的产品上去,首先要了解成本性态,以便识别出恰当的成本动因。按照这种观念,成本可划分为短期变动成本和长期变动成本。短期变动成本即原来的变动成本,它随产品的产生数量成比例变动,对它应该利用“与数量相关的成本动因”；长期变动成本则以作业为基础,它随作业消耗量的变动而变动,对它应该利用“与作业相关的成本动因”。须指出的是,长期变动成本的变动与作业量的变动并不是同步进行的,两者之间往往存在着一个时间差,即本期作业量的增减并不一定会立即引起本期的长期变动成本的相应变化,其影响可能要到下一期或更长一段时间之后才能显示出来。如产品批次计划一旦制定下来,即便企业决定减少本期的生产批次,但已经发生的生产批次计划指定成本并不会马上减少,需要分摊到各个产品批次中去。正是由于长期变动成本的这一特点,传统上常把这部分成本视为固定成本。而该“制度”把长期变动成本与短期变动成本区别的较为清楚。

五、影响成本动因选择的因素

从定量角度而言,成本动因的确认可通过在各种动因和相互成本之间进行相关性分析而展开;就较为主观的手段来说,成本动因的确认又可通过涉及成本的部门和主管讨论决定。因此,影响成本动因选择的主要因素有四个:(1)计算成本动因的成本；(2)选定成本动因与实际作业消耗间的相关性；(3)成本动因的采用所导致的行为；(4)采用成本动因的数量。毫无疑问,计算成本动因的成本是首先要考虑的因素。成本——效益分析对于任何新的成本管理程序而言是适宜的。其次,是成本动因同涉及的成本相关似乎是一个不言而喻的应考虑的因素。他们之间的相关性可通过统计的方法或直观的确定,然而,成本——效益考虑应优先于对较高相关性的关注。再次,应考虑的又一个因素是动因的行为或刺激方面。减少动因将降低报告成本,从而激励企业法人去努力减少交易或所采用的任何动因的数量。最后,尚有一个需要考虑的因素,即采用成本动因的数量。企业通常都要经历一个确认很多的成本动因,来重新汇总成本库并选择有限数量成本动因的过程。最终选定成本动因的数量取决于成本库的数量、成本的多样性、所要求的精确程度和成本——效益密不可分。尽管确认适宜的成本动因能为企业实现降低成本目标创造条件,但确认过程实施起来仍有三个难点:(1)重新汇总成本库和成本动因过程带来的不准确性。这是一个主要难点。(2)成本。成本是采用多种成本动因的又一障碍。(3)总体复杂性。在高科技发展的今天,制造过程日趋复杂,这种情况下确认成本动因是困难的。但是,随着我国市场经济体制的建立和不断完善,企业要实现自主经营,自负盈亏,并能在激烈的市场竞争中求得自身的生存和发展,不仅需要产权制度的改革,实现企业制度的创新,而且必须在企业成本管理方面进行相应的变革,努力降低成本,提高经济效益。(文/赵立业)

参考文献：

[1]韩静：关于成本动因问题的思考，经济师，2003，4

[2]杨雪梅、唐艺：战略成本动因分析在战略成本管理中的应用，财会月刊2003，8

[3]丁启叶、金帆：浅析作业成本动因，财会月刊，2001，12

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【关键词】作业成本法;成本标的;成本动因;应用研究

一、作业成本法的引入

Z制药厂位于H市,曾经连续多年被评为“中国大企业集团500强”。然而,近年来,随着H市医药制造业产业群的迅速崛起,该厂在H市面临诸多实力很强的同行的竞争。于是Z制药厂在成本管理上期望尝试作业成本法,以提高成本管理水平,谋求在市场竞争中的成本领先优势。该厂历史上多次管理方面的改革都在第一发酵车间先试验,成功后再推广到全厂其他车间,所以,作业成本法就准备在该车间尝试。第一发酵车间自动化较强,许多工艺环节不需要固定的操作员工。操作工主要集中在发酵、LF提取、LF精烘包等工艺环节。车间的维修活动由机修车间来完成。该车间主要生产LF、MF、PF、JQ等4种产品,同时,根据客户需要,对上述4种产品进行重处理,此外还担负着为第一合成车间提供发酵服务,生产LP。该车间成本核算的基础工作较好,管理比较规范,为实行作业成本法提供了条件。

二、划分作业中心并确定成本标的与成本动因

为了顺利应用作业成本法计算成本,第一发酵车间必须先完成以下准备工作。

(一)确定最终成本标的

根据第一发酵车间的生产任务,将第一发酵车间的最终成本标的确定为:LF、MF、PF、JQ、LP、LF重处理、MF重处理、PF重处理等8个最终成本标的。

(二)划分作业中心并确定各作业中心成本标的与成本动因

1.划分作业中心并确定各中心成本标的

从有利于成本核算和成本控制的指导思想出发,结合第一发酵车间的生产组织特点和工艺特点,将第一发酵车间作业活动划分为6个作业中心,并确定各个中心的成本标的。(1)发酵中心:对菌种进行一、二、三级发酵,为提取、喷雾干燥等工艺环节提供原料。成本标的为LF、MF、PF、JQ、LP等的发酵液。(2)LF与MF提取中心:对发酵中心转移过来的LF、MF原浆进行干燥、萃取、过滤、浓缩、脱色,提取有效成分,形成粗品。成本标的为LF、MF等的提取粗品。(3)PF提取中心:对发酵中心转移来的PF原浆进行干燥、萃取、过滤、浓缩、脱色,提取有效成分,形成粗品。成本标的为PF提取粗品。(4)JQ作业中心:对发酵中心转移来的JQ原浆进行干燥、萃取、过滤、浓缩、脱色,提取有效成分,形成产成品。成本标的为JQ成品。(5)LF与MF精烘包中心:对LF、MF粗品进行精制作、烘干、包装,以及有关的重处理。成本标的为LF、MF成品,以及LF重处理、MF重处理。(6)PF精烘包中心:对PF粗品进行精制作、烘干、包装,以及有关的重处理。成本标的为PF成品、PF重处理。

2.确定各个作业中心成本分配动因

利用SPSS统计分析软件,对过去36个月第一发酵车间的成本资料进行分析,并结合企业技术人员的建议,从而确定各个作业中心的作业成本动因,见表1。

三、应用作业成本法计算第一发酵车间成本

完成了计算作业成本前的准备工作后,即可应用作业成本法对第一发酵车间作业成本进行试算(资料为2007年全年成本资料)。为了使计算过程简洁,省略了对公式的罗列,即直接进行运算。

(一)归集各中心作业成本

根据财务部提供的资料,利用有关数学模型,完成计算资源分配率、分配资源成本、归集作业成本等工作。

(二)分配作业成本(即将各个作业中心作业成本分配到各个中心的成本标的)

1.发酵中心作业成本分配

(三)归集各产品的产品作业成本并计算完工产品成本

1.分配直接材料成本

2.计算完工产品总成本和单位成本

将各种产品从各个作业中心分配到的“作业成本”与消耗的“直接材料成本”汇总,即为各种完工产品的“产品作业成本”。结合各种产品的产量,即可得到其单位成本。超级秘书网

四、第一发酵车间作业成本法应用效果分析

(一)准确性分析

应用作业成本法试算后,发现第一发酵车间2007年各产品成本存在较大扭曲。与传统成本法计算的成本(由于篇幅所限,这里不再列表说明,感兴趣的读者可以根据我们的上述数据自行推算)相比,所有产品的单位成本都与真实成本有出入。这些差异将随着产量的增加而增加。尤其是LF,是这几种产品中产量最大的产品,其成本的较大虚增,将极易使企业决策失误。就目前掌握的资料分析,至少有以下原因导致第一发酵车间成本扭曲:一是MF重处理,没有经过发酵等中心,但按传统计算方法,也将未经过的作业中心的间接费用分摊给该产品。二是LF也只经过了发酵、LF提取、精烘包等工艺,但却分摊了所有工艺过程的间接费用。三是LF重处理、PF重处理,竟然只计算了材料费,没有考虑其他任何间接费用,从而导致重处理成本严重虚减。四是JQ本来属于专有设备,但却让其他产品分担了其折旧等间接费用,导致其成本严重虚减。五是PF差异最小,但仍然承担了不应承担的间接费用。

(二)成本控制力分析

在作业成本法下,由于把第一发酵车间的生产过程分为各个中心,这样可以更清楚地掌握作业活动的资源消耗,分析成本增减的根本原因,从而采取有效的整改措施,比如,所有产品都经过发酵环节,则发酵环节无疑成为成本控制的关键点。LF与MF提取中心消耗资源较多,也应较多关注。而考核越清晰,奖惩的依据就越可靠,奖惩的激励作用也就越显著。

【参考文献】

[1]道格拉斯·希克斯.陈工孟,王霞等,高宁译.作业成本会计——在中小企业的实施方案(Activity-BasedeCostingMakeItWorkForSmallAndMid-SizedCompaniesSecondEdition)[M].第二版.上海:上海人民出版社,2002.

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物流企业有个很明显的特征是在企业整个会计核算中没有存货，其物流服务是企业主要的产品，而这种产品通常体现为无形性和多样性的特点，物流服务这种产品根据每个客户对运输目的地、时间、运输货物种类的不同，通常也体现为物流服务的非重复性特点，企业在与客户签订合同时，几乎不会出现完全一样的服务。对于这样的差别化无形产品如何进行定价，是物流企业非常关心的问题，如果仍然采用传统会计成本核算方法，很难满足产品的无形性和多样化要求，而作业成本法采用作业动因分析法，将成本核算深入到作业层面，物流成本按物流作业进行分类，把企业物流活动消耗的资源按资源动因计入各项物流作业中，有效解决客户之间的成本差异特点，能更为合理地制定出服务的价格，解决无形物流服务定价难的问题。

作业成本法在物流企业中的具体运用

某生猪原料供应物流企业设有仓储部、运输部、装卸部、货代部、配送部、行政部，该企业2011年8月份签订了甲乙两份不同的物流服务合同，合同均规定将30000件的生猪原料从A地运往B地。其中，甲合同规定：30000件生猪原料一次性从A地运到物流公司，然后每三天分送3000件送至B地；乙合同规定，30000件货物分三次送到物流公司，然后每天送1000件到B地。

第一步：确认和归集企业发生的各种资源耗费该物流企业资源耗费包括工资、燃料、轮胎、保养修理费、养路费等。该物流企业8月份间接费用合计数经过统计一共发生100000元，其明细科目分别为运输部15000元、货代部1800元、仓储部30000元、装卸部12000元、配送部38000元、行政部3200元。

第二步：选择资源消耗的动因资源消耗动因是分配作业所耗资源的依据，作业的资源动因往往不仅仅只有一个，应该选择与实耗资源相关程度较高并且易于量化的资源动因作为分配作业成本、计算成本的依据，比如：人工小时、机器小时、机器准备次数、产品批数、收料次数、物料搬运量、订单份数、检验次数、流程改变次数等，养路费和燃料消耗的动因可以选择所运输货物的重量或者里程，装卸人员工资与装卸件数有关，可以作为动因，包装作业可以选择包装物品的件数等等。根据资源消耗的动因计算出动因系数以及单位成本动因费用分配率，如表1所示。

第三步：将间接费用按单位成本动因分配率和作业进行归集分配根据统计出来的动因总数和各个作业单位成本动因费用分配率，计算出各个作业应该承担的间接费用，然后加总计算出每份合同应该消耗的总的成本。其计算公式为：分摊成本=某作业成本（库）分配率×被某产品耗用作业动因数量，计算如表2所示。从表2可以看出，同样数量的某一货物，在同一时间内、始发地与到达地不变的情况下，服务合同乙的成本高于服务合同甲。这种成本信息较真实地反映了两份物流合同的成本水平，因为合同乙需要的物流服务更加复杂，所以消耗的服务作业更多。

作业成本法在物流企业实施的对策

（一）正确识别物流作业、合理选择物流成本动因。物流企业作业成本划分是作业成本实施的关键步骤，在作业成本划分时应该遵循成本效益的原则，作业划分不可过细或者过粗。作业划分过细将会加大成本核算的工作量，增加成本核算的难度，使作业成本法难于应用；如果划分过粗很难体现作业成本管理的先进理念，所以作业划分取决于企业的成本大小、核算人员素质、企业成本核算的目的等多方面因素，在综合考虑各因素后适度划分作业。对于成本动因的选取，物流企业同样要考虑成本效益原则，同时还要考虑获取成本动因数据的难易程度、成本动因计算结果与实际情况的偏差、成本动因对行为的影响等多方面因素，建立合理的物流成本动因。

（二）建立有效的物流信息系统和计算机管理系统。由于物流企业的物流链包括运输、仓储、装卸、包装、配送等一系列的环节，每个环节都会涉及不同的作业，这么庞大的作业信息的采集和归集必须建立配套的计算机跟踪和控制系统，有相应的软件工具对物流作业进行管理，建立作业数据库系统，否则如此多样化的作业信息，如果缺少计算机系统的辅助支持，计算起来工作量将非常大，难以发挥作业成本法核算的优势。所以，在物流企业中能否有计算机支持系统，能否设计出符合作业成本法成本动因归集和跟踪的计算机软件，是作业成本有效实施的关键。

（三）建立与作业成本法相配套的供应链管理系统。作业成本特别是对高个性化服务的物流企业来说，在物流链发生的每个环节，都会产生不同的作业，决定了物流企业的作业成本链将是一个庞大的系统，对其管理除了计算机辅助管理外，还需要配合供应链管理的思想，对物流管理进行系统的研究和分析。供应链是以核心企业为中心，用户需求为导向，通过控制前馈的物料流和反馈的信息流及资金流，将供应商、制造商、分销商直到最终用户连成一个整体的功能网链结构模式（马士华等，2000）。我国2001年实施的《物流术语》国家标准（GB/T18354—2001）中对供应链管理定义为：利用计算机网络技术全面规划供应链中的商流、物流、信息流、资金流等，并进行计划、组织、协调与控制。在作业成本法管理中应该应用供应链管理的思想，建立起运输、仓储、装卸、包装、配送到客户连成一体的网链结构，同时配合物流企业生产的特点重构供应链管理体系，建立贯穿于供应链全过程的计算机管理系统，实现供应链与计算机系统的有效配合。

（四）培养适合作业成本法应用的高素质人才。作业成本在作业确认和成本动因选择上通常具有一定主观性，也就是说，作业划分是否妥当是作业成本计算结果准确与否的关键，不同的人、不同的作业划分会产生不同的计算结果。所以，对于物流企业的成本核算人员来说，除了应该具备财务人员应该具备的专业素质外，还应该具有较高的物流成本分析和管理能力。同时作业成本核算法在物流企业中对计算水平要求较高，相关的人员还应该具备较高的计算机操作能力和软件开发应用能力。可以说高素质人员的培养和引进对作业成本法的发展至关重要。

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【关键词】 作业成本法； 技术模式； 经济后果

一、引言

2012年2月财政部《关于征求〈企业产品成本核算制度（征求意见稿）〉意见的函》，该文件指出企业要适当引入作业成本法，这是企业应用作业成本法的政策条件。十报告强调指出，当代中国经济发展方式转变的主攻方向是推进经济结构战略性调整。我国企业产品生产制造环境正在发生重大变化，直接生产成本比重与传统制造环境相比将有所下降，同时制造费用剧增并呈多样化，这为企业推行作业成本法创造了社会经济条件。那么我国截至目前对作业成本法研究的积累如何呢？本文将以研究内容为经，以研究方法为纬，对我国作业成本法应用研究进行综述，并对未来研究予以展望。

二、应用作业成本法的技术模式研究

20世纪80年代以来，国内学者积极开展了介绍作业成本法应用理论为主的研究，而且不少业界人士结合我国实际情况，对作业成本法的应用技术模式开展了较为全面的探索。公认的管理会计研究方法有基于社会理论方法、基于组织理论方法、基于实地调查和案例研究方法、基于行为理论方法（Bob Ryan，2002）。这里以这些方法为标准，对国内关于作业成本法的技术模式研究进行大致分类。

（一）基于社会理论的研究

社会理论的引入已经成为管理会计研究的主要发展方向，并且极大地拓展了我们对管理会计更宽的组织和社会背景的理解（Bob Ryan，2002）。粗略地看，我国在这方面研究数量相对比较多。从研究视角方面，大致把这些研究分为两类。第一类可能促进我们对社会背景理解的研究。余绪缨（1992，1995）指出新的企业观下作业成本法是企业管理的革命性变革；胡玉明（1994，2004）提出高新技术条件下的作业成本计算，并指出作业成本计算法的魅力在于其战略思维，着眼点与着重点放在成本发生的前因和后果上，作业成本计算法并不天然与精确性或高新技术相联系；王平心（1998）开始在我国先进制造企业中试点运用作业成本管理；胡奕明（2001）对我国企业运用作业成本计算方法和作业管理的情况进行了统计分析和案例研究，探讨了作业成本管理运用与企业生产经营环境之间的关系；潘飞等（2004）阐述了作业基础预算与企业战略、价值链优化之间的关系，并着重探讨了作业基础预算的编制及其差异分析；应益华（2012）研究了作业成本法在政府成本管理中的应用。第二类可能有利于我们对组织背景的理解。郑筠等（2000）从作业成本法出发，运用动态随机生产函数，建立了作业成本制下的动态随机成本函数；潘飞等（2004）应用作业成本法将研发支出成本化，作为产品成本的一部分，以期达到为企业内部管理决策提供相关信息的目的；郭春明等（2006）研究了基于作业成本法的参数成本估算模型与方法；朱璇（2011）研究了作业成本法在空间上扩大成本边界的方法，即标杆驱动作业成本法、客户驱动作业成本法、环境驱动作业成本法以及组织间成本管理和开放式会计等。

（二）基于组织理论的研究

从组织理论视角研究作业成本法，许多研究是“纸上谈兵地建立理论”，即基于一些概念建立理论，这些概念来自组织理论文献的阅读，而不是更直接建立在经验数据的基础上（Otley，1984）。我国在这方面研究数量不少，大致可以分为两类研究。其一是具体部门应用研究，吴中春（1995）认为应该采用部门作业成本法（DABC），即先按照部门分配归集间接费用；再按照成本动因分配给成本和劳务的一种成本分配方法。中国船舶工业总公司课题组（1995）对作业成本计算法进行应用性研究探讨；马建立（1999）研究了作业成本法在保险业的应用；潘飞等（2003）研究了作业成本法在非生产部门的应用；郑毅（2003）对作业成本方法如何在虚拟企业中运用进行了初步研究；张蕊等（2006）提出了作业成本法运用于卷烟制造业的程序、成本计算模型；杨世忠等（2012）应用作业成本法对某高校的教育成本进行了核算与论证等等。总体来看，研究涉及到每一个部门，尽管有些研究不够深入。其二是综合性系统开发研究，栾庆伟、何劭炜（1998）进行了作业成本会计系统的开发；张人千、魏法杰（2001）提出了实用化的作业成本数学模型，并简要提出了使用本模型要注意的一些问题；张双才（2002）研究了基于作业成本法的预算管理体系；李从东等（2005）研究了基于广义工作中心的作业成本法应用；李补喜、王平心（2007）研究了作业成本计算中多成本动因合并问题等等。总体来看，研究尚有很大空间，例如这些开发系统的实证检验问题。

（三）基于实地调查和案例研究

1980年12月在英国举行的一个管理会计研究会议上明确提出管理会计理论和实务之间存在差距（Cooper，D.，Scapens，R.& Amold，J.1983）。源于实务的研究大多采用实地调查和案例研究，它们的重要性尤其是被卡普兰（1984；1986）所认可。总体来看，案例和实地研究大致可以分为探索性案例法、例证性案例法、实验性案例法、描述性案例法及解释性案例法等（Bob Ryan，2002），不过有时这些分界线并不十分清晰。王耕等（2000）采用探索性案例法研究改制中的国有大中型企业应用作业成本法，以增强企业的竞争力。林斌等（2001）通过例证性案例法对我国铁路运输业应用作业成本法进行调查研究后发现，作业成本法适用于运输等非制造业；不仅适用于非国有企业，也适用于国有企业。王平心等（2000）通过实验性案例法，对农业机械厂、变压器厂、高压开关厂等制造企业开展作业成本法实地研究。屈成鹰、沈艺峰（2001）采用描述性案例对作业成本法进行了实地研究。潘飞等（2004）采用解释性案例分析了作业成本法与经济增加值的整合系统。崔南方、钟秀丽（2006）采用例证性案例法研究基于SCOR的物流作业成本核算模型。

（四）基于行为理论的研究

行为会计开始于对管理会计行为假设的质疑和对会计系统对个体影响的检验，它有规范的目标，既设计出改良控制系统，也采纳了大量的经验方法论（Bob Ryan，2002）。我国在这方面开展的研究相对较少。张迎建（2008）尝试把合作博弈理论引入作业成本法，利用合作博弈理论为解决无成本动因的间接费用的分配提供一种方法，从而改进作业成本法。鲍新中（2009）基于合作博弈理论对原有的成本分配方法进行了改进，企图克服传统成本核算方法的缺陷，并提出了成本分配的模型。

三、采用作业成本法的条件研究

张熙华（1996）初步分析了作业成本法在中国应用的条件和前景；张鸣、刘华（1997）分析了应用作业成本法的条件；施卫策、魏法杰（1998）从作业成本制下的成本函数表达式，谈了作业成本法的应用条件；王刊良、苏秦（2001）分析了作业成本法在评价和选择供应商方面的适用条件。

林斌等（2001）通过案例分析认为作业成本法的实施需要领导重视，全员参与，尤其是技术工艺人员的配合；作业成本法的实施依赖于会计、计量、统计等基础工作；作业成本法的实施应与其他管理信息系统相结合；完善的公司治理和健全的市场体制将为作业成本法的有效运用创造条件和动力。潘飞等（2004）通过调查研究发现，作业成本法在理论上的先进性并没有被实务界自觉主动地响应；特别是在企业员工自身业绩受到作业成本法不利影响时，会降低对它的认同感；作业成本法核算软件的优劣会影响它在企业的推行。熊焰韧、苏文兵（2008）调查发现，作业成本管理的理念已被较多企业所接受、采纳，但是我国采用作业成本法核算产品成本的企业并不多，最近三年正在不断推广。成本结构影响国内企业采纳作业成本法显著；制造费用比例的高低影响作业成本法的推行不显著。不同行业采用作业成本法的状况差别显著，高科技行业近三年明显提高制造费用、期间费用分配比重而且推进作业成本法的应用，传统行业多数停留在三年前的水平。

苏文兵等（2007，2010，2011）通过实证研究发现，近三分之一的中国企业不同程度地采纳了作业成本法，其采纳动因既有需求的拉动，也有供给的推动，但被动选择的预期没有得到支持，作业成本法的采纳程度与成本信息的使用程度显著正相关。企业是否采用作业成本法及其应用程度，受到企业规模、管理体制、竞争程度和成本结构四个因素的显著影响，而与所属行业和公司战略关系不大，竞争战略中的创新战略实施程度与作业成本法的使用程度显著正相关。宁亚平（2012）通过实证研究发现采用作业成本法的充分必要条件由三个因素构成：产品差异性、间接成本重要性和市场竞争性。

四、实施作业成本法的经济后果研究

林斌、刘运国（2001）等通过实地研究铁路系统实施一年作业成本法就扭亏为盈，提出作业成本法也适用于运输企业，并认为运用作业成本法能够提高企业的综合效益。潘飞（2004）通过调查问卷得出作业成本法核算软件的优劣会影响其经济后果。童卫华（2005）通过实地研究指出作业成本核算系统的实施促使许继电气公司成本费用降低、管理水平提高。丘■（2004）从理论上探索作业成本法在剩余生产能力管理中的应用，并指出资源的有效利用已成为衡量企业业绩的一项重要内容，而剩余生产能力的控制与管理则是确保资源得以有效利用的手段。

苏文兵（2011）通过实证研究发现，创新战略推动了企业成本核算方法的不断改进和完善，提升了成本信息在企业经营管理中的决策地位。宁亚平（2012）利用实证研究得出，具备产品差异性、间接成本重要性和市场竞争性三个条件的企业采用作业成本法最具有成本效益。冯丽霞、杨军波（2012）采用配对比较法对作业成本法与企业绩效之间的关系进行了实证研究，结果表明作业成本法的实施与企业盈利能力有显著的正相关关系，与营运能力、偿债能力、发展能力之间的关系并不明显。

五、作业成本法应用研究展望

从研究方法上看，20世纪七八十年代以来，管理会计研究越来越对实证理论感兴趣。规范研究与规则描述（Prescription）有关，而实证研究则与解释和预测有关。现有作业成本法文献总体表明：我们的研究在研究选题、理论基础、数据来源以及研究方法等几大方面与国外有很大差异。实证理论可能对预测一般趋势起作用，实证分析能客观地描述并解释所观察到的现象，并探索事物之间的联系，让我们的研究趋于科学。当然，实证方法一般不会对解释个体行为起作用，也不可能对指导个别管理者或企业的经济起作用，但是，这不影响实证研究在未来作业成本法应用研究方法中的主角作用。

从研究内容上看，未来研究的主要方向可能有如下几个方面。第一，我国上市公司的公司治理特征容易造成控制性大股东，控制性大股东与公司引入作业成本法的关系如何；大股东和决策者心理特征与作业成本法运用关系如何；建立完善有效的公司治理机制和上市公司正确运用作业成本法的关系如何。第二，公司运用作业成本法的机制如何设计。如何科学设计适用于不同类企业的作业成本法运用模式。第三，从宏观政策层面、市场层面和公司微观层面开展研究。作业成本法如何改善我国企业成本管理机制，提供更加有效的战略控制机制；基于作业成本法的会计信息是否具有更强的相关性和可靠性，是否能提高财务报告质量；公司运用作业成本法的经济后果如何进行数据检验；如何为宏观经济政策制定者和证券市场监管机构的政策制定者提供实证参考和决策支持，提高市场的资源利用效率。

【主要参考文献】

[1] Bob Ryan，Rober W.Scapens，Michael Theobald. Research Method and Methodology In Finance and Accounting 2th Edition.Thomson Learning，2002.

[2] 胡玉明.作业管理的基本特点及其在管理上的重大开拓性[J].当代财经，1994（8）.

[3] 余绪缨.简论当代管理会计的新发展[J].会计研究，1995（7）.

[4] 王平心，靳庆鲁，柯大纲.作业成本法在我国企业的应用探讨[J].中国会计与财务研究，2000（8）.

[5] 林斌，等.作业成本法在我国铁路运输企业应用案例研究[J].会计研究，2001（2）.

[6] 胡奕明. ABC、ABM在我国企业的自发形成与发展[J].会计研究，2001（3）.

[7] 南京大学会计学系课题组.中国企业成本管理方法及其效果的调查分析[J].会计研究，2001（7）.

[8] 潘飞，等.我国企业对作业成本法的理解——基于一项问卷的调查[J].上海财经大学学报，2004（1）.

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[论文摘要] 本文以作业成本管理为切入点，通过对传统ERP下的成本控制方法与作业成本法的比较，提出了作业成本法优于传统ERP下的成本控制方法，旨在推动和促进企业ERP的实施与健康发展。

20世纪90年代会计系统嵌入到企业资源系统（Enterprise Resource Planning, ERP），会计实现了和企业业务信息、其他管理信息的集成，给会计领域带来的是从量变到质变的一次飞跃，它对会计流程、会计职能、财权安排、财务组织工作产生了重大影响。传统的ERP成本控制是对生产过程进行监控，这种控制方式在现在生产经营环境下已经不能适应变化了的新情况而陷入困境，由此可见，企业要想有效的实施成本控制，就要运用先进的成本计算方法和管理理念，建立起与之相结合的科学合理的成本核算与成本控制系统，让企业的管理者清楚地掌握公司的成本构架、盈利情况和决策的正确方向，成为企业内部决策的关键支持，从根本上改善企业成本状况，从而真正实现有效的成本控制。

一、作业成本法的基本概念

作业成本法（Activity-Based Costing, ABC）是以作业为核心，确认和计量耗用企业资源的所有作业，将耗用的资源成本准确地计入作业，然后选择成本动因，将所有作业成本分配给成本计算对象（产品或服务）的一种成本计算方法。作业成本法是建立在“作业”这一基本概念上的，作业是成本计算的核心和基本对象，产品成本或服务成本是全部作业的成本总和，是实际耗用企业资源成本的终结。

二、ERP下传统的成本计算方法

中国现行工厂支持成本是用两种方法列销的：对于车间水、电、生产控制、设施运转、工装模具、作业之间的调整准备、质量控制、搬运等环节发生的制造费用，由于它们一般难以追溯到具体产品上，因此采用按产品耗用工时或机时进行分配产品成本；对于销售、产品设计、出厂试验等费用，习惯上是作为期间费用直接从当期损益列销。大多数公司采用两步程序分配制造费用。首先将归集起来的辅助生产部门（如动力车间、维修车间等）)费用分配到各生产部门，然后将归集的生产部门的费用分配到各产品上去。许多公司在第一步分配上做得很好，但是在把生产部门的费用追踪到单个产品上去做得很简单，多数公司是用直接人工作为分配基础一次分配到位。用直接人工分配制造费用的方法在几十年前是合理的，因为当时的大多数公司只生产少数几种产品，构成产品最重要的因素是直接人工成本和直接材料成本，且这两种成本占产品成本的很大部分，而制造费用的比重很小。因此，少量的制造费用构成产品成本主体的直接人工去分配，所导致的扭曲是非常微小的，产品成本信息是比较准确的。现今，随着科技的快速发展，全球性竞争的加剧，我国企业制造和管理环境发生了变化，企业目前正逐步摆脱工业时代的企业色彩，大步迈进国际一体化和网络信息化为主要特征的知识经济时代，企业的生产环境，制造工艺以及管理方式应进行快速根本转变，比如计算机的应用广泛，企业生产程序设计，严密科学，自动化设备等等，这些变化使传统成本分摊方法遇到了两大挑战，一是固定制造费用比重增大，直接人工比重下降，从而制造费用分配率很大，很容易造成产品成本失真。二是随着与工时无关费用的快速增加，用不具因果关系的直接人工去分配这些费用，必定产生虚假的成本信息。

三、ABC法下成本计算方法

作业成本法是利用单项成本改进基础上的作业成本核算信息，将“作业”作为核算对象，通过成本动因来确认和计量作业量，然后将间接费用按作业量进行分配的一种成本计算方法。其计算过程有两个基本步骤：

1.择间接费用归集对象，确认作业成本库。归集在同一作业成本库中的成本费用应该是有相同成本动因引起的。实际工作中可能出现的作业类型可以有购货订单，材料采购，设备维修，存货移动等。当然，在实际工作中企业也应本着重要性原则，选择主要的有影响作用的作业活动为作业成本库，这样不但提高了作业成本计算的可操作性，而且减少了工作量，降低了信息成本。

2.以成本动因为基础，将作业成本分配到产品中。由于成本动因决定了作业的发生，也是各项作业被最终产品消耗的方式和原因，所以成本动因是作业成本分配的最佳标准。当然，引起作业发生的成本动因中，必定存在主要因素和次要因素，应选择那些主要的、直接的、容易获得的成本动因，作为分配标准。明确了成本动因，就可以将归集在各个作业成本库中的间接费用，按成本动因分配到各种产品中，从而计算出最终产品的成本。

3.ABC法的优点。通过比较作业成本法与现行成本计算方法可以发现，作业成本法有以下优点：

(1)作业成本法分配成本不是单纯根据生产产品数量，而是根据生产产品的作业来分配产品的成本。作业、作业中心、制造中心都可以是成本的计算对象，把成本向作业、作业中心归集可以使企业了解更全面的成本信息，更为突出的是，作业成本法下，成本归集对象还可以是顾客或市场。

(2)在应用作业成本法时，遵循“资源——作业——产品”主线，即“作业耗用资源，产品耗用作业，作业成为沟通企业资源与最终产品之间的桥梁。正好同理论上“成本”概念相吻合。

（3）作业成本法与传统计算方法主要差别在制造费用的分摊，成本动因作为分配成本的标准。

从以上分析，我们可以看到作业成本法在理论上有明显优越于传统成本的特点，作业成本法所提供的信息较精确，较现行方法有较高的相关决策性，另一方面作业成本法不但能提供一系列有意义的非财务信息，而且拓展了成本服务的范围，可以适用于各种相关领域。

参考文献:

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关键词：作业成本法；成本效益；战略管理

一推行作业成本法的障碍

作业成本法是一种以细分企业生产经营过程中与成本相关的作业为基础，进行成本归集和分配的成本核算方法。它作为一种先进的成本计算和成本管理方法，被许多大公司在企业内部使用，但是在中小企业中应用很少，而且在我国的实施情况不容乐观。下面就以太和圆融（北京）有限公司（以下简称太和圆融）为例，企业在推行时的具体障碍主要有一下几点：

（一）难得获取资料

太和圆融推行作业成本法，其目的是为了提供相比传统成本制度下更加精确和详尽的成本资料，所以各项作业成本及成本动因信息获取的难易，对推行作业成本法的成败起到了很大的影响作用如果将太和圆融整体的经营活动仔细地划分为不同的作业，往往要花费巨大的费用，但是将作业分类合并，又常常会因为成本动因的不同而造成分类计算上的麻烦。而有一些作业活动的成本动因不容易确认，必须要依赖人为的主观判断。

（二）投入的成本较大，也非常耗时

太和圆融要实施作业成本法必须进行全方面的分析，投入更多的人力、物力和财力等。在进行操作作业成本计算时，要求必须对大量的作业进行分析、计量、确认和记录，由此便增加了确认成本动因、选择作业成本库和分配作业成本等额外的工作内容，这就增加了实施成本，同时也要求我们充分考虑成本效益这个问题）

（三） 作业成本计算具有一定的主观性

太和圆融实施作业成本要求会计人员必须确认作业，选择动因和同质成本库，然而不同的会计人员会有不同的判断，而这种主观随意性就会带来和实际较大的偏离。

（四）相关工作人员对每项作业活动的熟悉程度不同

太和圆融实施作业成本法需要涉及到企业的各个部门，各个层次。在实施作业成本法之前，必须让公司的内部相关的会计人员，管理人员和生产线上的记录人员了解各项作业的流程及操作，以降低在划分作业活动建立成本库，确认成本动因及进行成本分摊等工作上的难度。在期初某种程度上可能会加大员工的作业量。

二 成功操作作业成本法的措施

作业成本法是为了符合现代高新技术生产环境所产生的新的完全成本制度，太在操作作业成本法过程中，太和圆融应注意以下事项，以确保作业成本法能够成功实施

（一） 做成本―效益测试

太和圆融一味的采用作业成本法,必然会使实施成本出现大幅度的增加，因此企业在选择实施作业成本法时，应首先考虑该企业的实际情况，最终通过成本―效益测试来判定是不是应该实行及在多好大程度上实施作业成本法。在实施之前进行分析预算，考虑投入的资金有多少，其中生产设备，生产工艺和技术服务会占多大的比例，还要考虑投入后收回的期限是多长；需要进行充分的市场调查，分析产品的生产成本，零售价格和生产能力，还要分析生产厂房，物料处理的要求及进行生产的管理等方面。

（二） 用由点到面的方式进行逐步的推广

太和圆融为了合理控制实施的范围，首先应该选择比较好执行的部门进行操作实验，然后在向外进行推广。在实施的过程中，要视情况的不同进行不同的调整，不应该在遇到困难就消极怠屑，同时还应该设定合理的目标，及时总结实施过程中的收获，对闪光点进行挖掘，不断鼓励企业职员将作业成本法持续不断的推动下去。努力降低成本的主观动因，完善责任会计。具体要求提高这就要求员工的成本管理意识、工作态度和责任感有一个不断的提高，企业职员之间与职员和上司之间的关系更加的和谐融洽。

（三） 将执行作业成本法与评价业绩和计划报酬相对接

业绩考核指标与太和圆融作业成本项目实施的高度和深度有很大的关系作业成本法的作业层次的划分，将传统成本法下的一次分配变为多次分配，可能会在某种程度上加大员工的工作量。当作业成本法和企业的鼓励制度不能达到相互协调时，就会让实施作业成本产生的许多额外工作不能得到相应的报酬和补偿，从而使各阶级的工作人员在实施作业成本法过程中不够积极，严重的还会产生抵制和反抗心理，这样就使作业成本系统不能在企业中顺利实施。所以必须让业绩考核指标和作业成本核算相互结合，同时依据作业成本法和企业业绩考核标准，制定一个完善的配套激励考核政策，例如发给各部门一定的补贴，额外的奖金，财务专向基金等，以此来鼓励和激发职员对作业成本法执行的支持和配合。

（四） 让企业领导和职员一起参与设计作业成本系统

太和圆融要顺利实施作业成本法，必须获得集体的支持，只有员工自我责任意识的提高，外加管理层的支持，为了作业成本系统的成功实施，太和圆融必须获得集体的支持，因为只有员工自我责任意识提高了，外加企业管理层的支持，才能取得足够的信息资源。在实施过程中，要求作业成本管理人员辨别作业与成本的起因，将计量系统和成本管理的信息不断完善，同直接参与运营作者成本的职员进行面对面的交流，仔细研究以分析其多层作业来确定成本库。如通过与员工和经理进行交谈，自下而上地确定他们所做的工作，并逐一认定各项作业。弄清生产过程和辨别成本动因需要弄清生产过程和辨别成本动因需要领导同职工不断的努力，这样也会有利于增加员工对实施作业成本系统的熟悉程度，提高员工对作业成本系统的兴趣.

三 结论

由以上观点可以得出，作业成本法的实施改变了成本动因，将单一标准的分配基础转变为根据成本动因的多标准分配，由此便提高了成本计算的精确性；强调了成本的战备管理，延伸了成本的概念，消除了在生产流程中的不增值作业，在对产品必要功能不影响的情况下，降低增值作业的操作成本；这样作业成本法除了准确的计算成本外，还提供了成本决策相关的信息。（江西财经大学 ；江西；南昌；331300）

参考文献：

［1］ 平震宇.《作业成本法在制造企业中的应用研究》.中南大学，中国优秀硕士学位论文全文数据库，2007

［2］ 张波.《作业成本法在中小企业实施的障碍及对策》.会计之友，2008年第12期，第46―47页

［3］ 马静．《依托新会计准则理念推行作业成本法的探讨》．现代经济信息，2008年1期

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关键词：X项目 地热开采 成本控制

0 引言

地热集中供暖开发项目前期投资巨大，主要包括地热井的开采、换热站的建设、管网的敷设三个方面。其中地热井的开采是一项复杂且隐蔽的钻井工程，认真分析各个作业及其作业动因，在实际管理过程中，对这部分成本费用进行合理有效的管理，对整个地热资源勘探开发具有深远的意义。本文在X廉租房地热井钻井项目（以下简称X项目）中采用作业成本法，并与传统成本法进行比较，得出结论，从而为地热行业掌握和熟练运用该方法提供参考。

1 X项目简介

X项目规划总用地181.66亩，建筑面积217421.8平方米，预计供暖面积为15万平米。X项目采用间接式供暖，末端用户均采用地板辐射采暖系统。拟建2口地热井，金2井和金3井，金2井为一期项目的15万平方米提供热源，金3井为二期项目的11.7万平方米提供热源。

X项目的成本分为：决策成本和招标成本以及项目前期勘察设计成本和项目施工成本，前三项成本占总成本比重不大，所以本文的成本控制重点就是施工项目成本。

2 X项目作业成本法分析

作业成本法以作业为出发点，将作业消耗的资源归集到作业成本中去，然后依据作业成本动因将作业成本分配到施工项目成本中，由此计算出项目的成本，主要包括认定作业，建立成本库资；源分配到作业；选择成本动因，计算成本动因消耗量；计算成本分配率成本（动因分配率=成本库费用/成本库作业动因总量）；计算作业成本和施工成本（作业成本=成本动因分配率*成本动因量；施工成本=直接材料成本+直接人工成本+制造费用）等步骤。X廉租房地热井钻井项目作业成本法适用如下：

2.1 作业的认定 根据钻井工艺流程图，X项目作业认定：钻井平台拆卸：动因――人工工时、作业层次――项目级；钻井设备运输：动因――运输距离、作业层次――项目级；地质勘查：动因――勘查次数、作业层次――批量级；地热井井位设计：动因――人工工时、作业层次――项目级；测井位：动因――测量次数、作业层次――批量级；平整井场：动因――场地面积、作业层次――批量级；井架安装、调试、试运：动因――人工工时、作业层级――项目级；一开：动因――钻进深度、作业层级――单位级；固井：动因――下套管个数、作业层级――单位级；录井：动因――泥浆用量、作业层级――项目级；候凝：动因――水泥用量、作业层级――项目级；二开：动因――钻进深度、作业层级――单位级；测井：动因――次数、批量级；下套管固井：动因――套管个数、作业层级――单位级；洗井及试水：动因――井深、作业层级――单位级；照明：动因――照明时间、作业层级――项目级；排水：动因――排水量、作业层级――项目级；燃料：动因――机械工时、作业层级――项目级；项目管理：人工工时项目级。

2．2 建立作业成本库 X项目作业复杂繁多，在此情况下，根据作业成本法的要求，以主要作业为中心建立作业成本库为指导原则，以便对同质作业归类整合，将该项作业工序前后的相关作业也包括进来。

相关程度判断标准：检查用的指标及其计算公式①可决系数R2=■其中：V=■；②相关系数r=■。判断原则：接近1好，一方面要看该项作业成本在产品成本中所占的比重，另一方面要看该项作业是否为管理者所重点关注。依据该原则，建立X项目同质作业成本库：

钻前准备：①准备作业库：动因――工时、次数；作业――钻井平台拆卸、地热井设计、设备安装调试、地质勘查、侧井位；②运输作业库：动因――运输距离、作业――钻井设备运输；③钻井保障作业库：动因――机械工时、作业――照明、排水、燃料。

钻井：①钻进作业库：动因――井深、作业――一开、二开、洗井；②固井作业库：动因――下套管数量、作业――固井、候凝。

完井监测作业库：动因――泥浆用量、次数；作业――录井、测井。

现场管理作业库：动因――作业成本；作业――工程管理。

2.3 作业的认定作业成本动因的确定 作业成本动因，就是将作业成本库分配到项目成本的标准，作业成本动因要可以量化，并且这些作业动因容易操作收集。

2.4 确定各作业成本库的分配率 在选择成本动因，而后确定成本动因消耗量的基础上，以成本库总费用除以成本库作业动因总量就可以得出作业成本分配率。计算公式：实际作业成本分配率=当期实际发生的作业成本/当期实际作业产出。

2.5 咸阳廉租房项目资源消耗及成本 X项目资源消耗情况：材料170万元；人工成本80万元；动力费用40万元；折旧费用54万元；其他费用28万元，合计372万元。X项目间接费用分配：准备作业库、运输作业库、钻井保障作业库、钻进作业库、固井作业库、监测作业库、管理作业库的“人工成本、动力费用、折旧费用、其他费用”四个项目的费用（万元）分别为：8、2、2、7；2、5、4、2；10、2、3、4；32、24、25、5；17、5、10、3；5、1、5、5；6、1、5、2。合计人工成本80万元，动力费用40万元，折旧费用54万元，其他费用28万元。

3 作业成本法下成本与实际成本对比分析

X廉租房地热井钻井项目在作业成本法下核算的成本为524.88万元，传统成本法下核算的成本为550万元，两种成本核算方法核算出的成本相差25.12万元。究其原因是采用作业成本法核算的间接成本要低于传统成本法下间接成本的金额。

在传统成本法下，间接成本按各项工程占总工程项目的比例来分配，这样会造成一些本不该归为该项目的间接费用按一定的比例分配到该工程中，最终会引起该工程成本比实际高。如果按作业成本法来核算，以作业为基础，把各项资源按照作业动因分配到作业成本中，作业消耗资源就必然承担成本的思路更合理、科学。简而言之，属于某项工程的作业消耗的直接成本直接计入该工程成本中去，如果某项间接费用同时为几项工程消耗，那么依据成本动因将该项间接成本按照一定的比例分配到这几项工程中去，通过直接成本和间接成本的汇总，最终计算出工程的成本。

4 对地热井开采成本控制的几点建议

4.1 重视钻前成本控制 在地热井布置井位之前，相关部门一定要做好地热井的设计工作。只有合理科学的进行地热井设计工作，才能保证钻井工程科学合理有序的进行。在设计阶段，重点确定井身结构、测井、取心、钻机配套、钻具、试水等工序。

4.2 加大钻井作业中技术创新 通过科学的论证新工艺、新技术在钻井工艺过程中的可行性，以便保证安全可靠的施工，提高钻进速度，虽短工期，提高企业经济效率。保证地热井开采工作有序、有时、有节的开展。

4.3 提高项目成本控制意识 公司应加大宣传力度，通过开展成本控制活动，定期为员工提供成本控制方面的培训，尤其是针对作业成本法进行培训，使成本控制观念深入人心。

参考文献：

[1]王真奉.我国地热资源综合开发利用研究[J]，北京交通大学，2008.12.

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    论文摘要:本文通过对时间观念在管理会计中应用的阐释,尤其是现阶段时间成本,时间收益等概念应用的详细分析,提出其应用价值。并同时指出时间观念在我国管理会计实务中应用的不足,为其今后的实际应用提出改进建议。

    管理会计的主要职能是为各种内部控制制度提供管理需要的各种数据、资料,尤其是为做出最佳经营决策和提高经营效率提供各种有用的方案和资料。一般来说,会计研究总是滞后于企业管理理论、方法的改进,只有企业管理理论在实务中应用后,会计界才会寻找一定途径将其在会计实务操作中加以列示、展现,进而为管理的改进提供依据,促使其不断创新。目前,随着“时间”观念在现代企业管理理论、实务中受到重视并实际推广应用,管理会计界也展开了一系列以时间观念为对象的研究,为时间观念在管理会计决策、评价、推广中的有效性提供途径。

    一、时间观念在管理会计中应用的历程

    其实,管理会计从一开始就引入了时间观念,只是没有将时间作为财务指标核算,没能引起足够的重视。管理会计的发展始终是和成本的核算相连,所以大多时候我们又称它为成本管理会计。从管理会计的发展阶段,对成本的不同处理方法,或不同的成本概念中,我们都可以找到时间观念的踪迹。

    19世纪初期到20世纪40年代的标准成本系统中,制定各种人工、费用标准时,已考虑到必要的间歇、停工时间以及不可避免的废品需耗用的工时。直接人工工时标准的制定通常以“时间与动作研究”为基础,并同时考虑学习曲线理论,把工人工作时间长短与工作熟练程度加以联系。把人工工时,机器工时,或者工时费用分配率结合进行差异分析,使我们看到时间观念应用的影子。

    在决策性管理会计阶段,出现了许多成本概念,比如其中的机会成本、沉没成本等,也都考虑了时间因素。机会成本是指选择一种行为而放弃另一种行为时所牺牲的潜在收益。考虑上大学问题,上大学的四年时间应当是有价值的,它的机会成本应当是为上大学而放弃参加工作所可能带来的收入。机会成本的特殊之处在于它是隐性的,不体现在企业的任何账簿中。而沉没成本是指过去已经发生的,不可能通过现在或未来的决策加以改变的成本。也就是说,沉没成本相对未来的决策是无关的。可见沉没成本概念也体现了过去、现在、未来等时间观念。

    而当代管理会计的新发展中,更是对时间因素倍加重视。时间的竞争是在满足质量、成本的前提下的即时顾客响应,时间的节省有助于成本的节约和质量的提高。传统的作业成本法(ABC)考虑到了各个成本动因花费的时间。控制未来成本的方法,如产品生产周期成本、供货周期成本等都从各环节要求尽量缩短时间,减少不必要的时间。而适时制(JIT)更是把时间视为至宝,不允许一丁点儿浪费,管理会计研究出“适时制下的非积累性成本法”或“反冲成本法(Backflush Costing)”等纯粹为JIT服务的成本计算方法,将时间的节约(同时也是成本的节约)应用的淋漓尽致。

    此外,时间成本、利益速度、时间评价、时间收益等,都是近几年提出的与时间有关的管理会计新概念。将在下面作部分介绍。

    二、现阶段管理会计时间观念的主要应用

    现阶段时间观念的应用主要是时间成本概念在时间驱动作业成本法中的应用,以及时间收益等在企业相关决策中的应用。

    (一)时间成本概念在时间驱动作业成本法中的应用

    通过学习,一般人都会认为传统作业成本法(ABC)是管理公司有限资源的一种行之有效的方法。然而,当实际推行时,面对不断攀升的成本和员工的不满,大多企业都只能半途而废,这是造成管理会计理论与现实脱节的原因之一。

    2005年1月,哈佛商学院教授罗伯特·卡普兰和Acorn系统公司创始人及董事长史蒂文·安德森在《时间驱动作业成本法》一文中提出了时间动因概念及其运用的效果。它将传统作业成本法中的资源成本动因和作业成本动因进行了统一,用时间动因作为统一的度量工具,对成本进行分摊,这使得作业成本法在实际操作中的难度大大降低。

    时间成本是与企业时间压缩活动相关的必要、合理支出,是为满足客户或市场时间要求而增加的费用,以及未能满足其时间要求所发生的损失。时间驱动作业成本法是以时间作为分配资源成本的依据,基于公司管理层对实际产能和单位作业时间消耗的可靠估计,来计算单位作业应分担的作业成本的成本计算方法。其核心是在ABC的应用中嵌入一个“时间等式”,以最基本的业务流程耗时量为基数,列出各种复杂情况下所需追加的工时,并据此按照具体情况改变每一项具体作业所耗时间的估计数,从而降低划分作业的难度与工作量,使之更具实际操作价值。对于每一类资源,公司只需估计出两个参数:一是单位时间所投入的资源能力的成本,或者称为单位时间产能成本;二是产品、服务和客户在消耗资源时所占用的单位时间数,或者称为作业单位时间数。两个数字相乘,就可以得到完成某项作业的成本,即成本发生因素的单位费用。

    相对于老的作业成本法,时间驱动作业成本法简化了公司的作业成本财务核算系统,避免了传统作业成本法把时间浪费在讨论本来主观性就很强的时间分配比例问题上。按照这套方法,管理人员可直接估计每项事务、每个产品或客户所花费的资源,而不是先将资源成本分摊到各项活动(成本动因)上,然后再分摊到各个产品或客户上。管理人员能够很清楚地看到自己的产能利用率与理想的利用率到底有多大的差距,这方面的信息对提高流程的效率具有重要意义。此外,时间驱动的作业成本法通过采用“时间等式”能够更精确地计算出某项活动的具体时间,从而更为灵活地反映错综复杂的实际,能够精确反映出订单和作业活动的不同特点是如何导致处理时间出现差异的,不仅提高了核算的准确性,而且可以更好地满足错综复杂的现实运营要求,实施起来更为容易。

    (二)时间收益概念在企业相关决策中的应用

    决策会计要充分考虑单位时间收益的问题。利益速度概念是指单位时间内产生的收益。当企业的某项生产能力受到限制时,为管理者选择最具收益力的法案提供决策依据。比如,某企业可以生产甲、乙两种产品。但是该企业只有一台机器用来生产这两种产品,且机器工时数不能同时满足两种产品的生产,这样机器工时就是生产能力的限制因素,我们一般称其为“瓶颈”。假定产品甲的单位售价为18元,单位变动成本为12元,单位边际贡献为6元。产品乙的单位售价为15元,单位变动成本为8元,单位边际贡献为7元。若不考虑机器工时限制,一般会得出单位边际利润大的乙产品应当优先生产的结论。若考虑到生产单位甲和单位乙产品的机器工作时间分别为1/4小时和1/2小时。此时,每一单位机器工作时间的边际利润分别为:甲是6元/0.25=24元,乙是7元/0.5=14元。显然甲产品的单位时间收益高,必须优先生产甲产品,其结果正好与前面判断相反。

    进行时间管理是以提高企业收益为目的,通过管理会计的时间观念的创新及应用,且在决策中引入时间要素,以时间单位为基准进行决策,提高管理会计决策的科学性。

    三、管理会计时间观念在我国实际应用不足

    随着市场经济的发展,管理会计作用将更加重要。我国对管理会计的应用和研究是在上世纪80年代初随着西方管理会计理论的传入开始的,经过多年实践,取得了一定成效。但存在的问题是管理会计的理论与实践严重脱节,尤其是在新理论、新方法的应用上,时间观念在我国的实际应用同样存在以上问题。造成应用不足的原因主要是以下几方面。

    会计人员素质不能满足管理会计要求。一是我国会计人员整体素质不高,即使是会计专业本专科毕业生,在校期间也只是学习了传统的管理会计理论方法,对新的管理会计理论可能只做少量了解,对其具体运用更是一无所知。二是我国会计后续教育只注重财务会计法律法规的更新,不注重管理会计的创新发展。三是我国会计人员参与管理的观念意识淡薄。所以,今后应从以上方面加强对会计人员管理会计新理论、新方法的后续教育。

    企业经营决策当局对管理会计的重视程度直接影响到管理会计在企业中能否普遍应用。由于受到传统做法和习惯势力的影响,企业经营决策者管理意识不高。目前迫切需要企业管理人员更新观念,加强对管理会计的重视。

    理论界只注重理论研究,且主要集中于介绍引进国外最新研究成果上,不注重实地研究。管理会计是一门应用科学,必须强调它的实用价值,要加强实地研究,走理论与实务紧密结合之路。还要特别注意理论同我国经过多年探索和实践而总结出来的成功经验相结合的问题。

    时间观念对于企业赢得竞争优势的重要性开始被越来越多企业人士和学者所认可,深刻认识和理解管理会计中时间观念的发展及应用,对于我国管理会计理论与实践发展具有重要意义。

    参考文献:

    [1]冯巧根,管理会计的时间评价与应用,[J],会计研究,2007年11月。

    [2]姚旻霏,时间驱动作业成本法与传统作业成本法之比较,[J],财会月刊(综合),2006年4月。

篇9

关键词：环境成本核算；制造成本法；作业成本法；生命周期成本法

一、绪论

随着全社会对环境保护重视程度的提高，现行会计制度在对企业的监督反映以及成本计量上的不足日益显现，从而建立和实施环境会计成本制度，以减少企业环境污染、降低能源消耗的呼声越来越高。出于改善企业环保工作的效率，提高企业资源的投入产出率的目的，在传统会计的基础之上发展出一种新会计制度——环境成本会计。

环境成本会计的思想渊源可以追溯到福利经济学的创始人庇古（A.C.Pigou），他在其1920年出版的《福利经济学》一书中提出，应当根据污染所造成的危害对排污者征税，即庇古税。环境成本会计的研究始于20世纪70年代早期，以1971年比蒙斯（F.A.Beams）撰写的《控制污染的社会成本转换研究》和1973年马林（J.T.Marlin）的文章《污染的会计问题》为代表，揭开了环境成本会计研究的序幕。

从20世纪90年代开始，有大量的文献和报告探讨环境会计问题。如1992年联合国提出的《环境与经济综合核算体系》，1993年的《国民经济核算体系》增加了环境核算的附属框架。H.T.Odum于1996年编著了《环境会计》，成为首部环境会计方面的里程碑著作。1998年2月召开的联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组（International Standard for Accounting and Report，ISAR）第15次会议讨论通过了《环境会计和报告的立场公告》，这是第一份环境会计和报告的国际指南。美国会计行业协会在环境会计的研究方面也取得了丰富的成果：FASB从或有负债的角度考虑，了第5号准则公告《或有事项会计》，针对环境披露方面提出了规范性意见；SEC就环境报告问题了第92号专门会计公告。

联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组第15次会议的《环境会计和报告的立场公告》将环境成本定义为“本着对环境负责的原则，为管理企业活动对环境造成的影响而采取或被要求采取的措施的成本，以及因企业执行环境目标和要求所付出的其他成本”。例如保持空气质量，清除泄漏油料，开展环境审计和检查方面的成本。而按照企业所发生的环境成本，可将其划分为以下三类：

（1）弥补已发生的环境损失的环境成本。

（2）维护环境现状的环境成本。

（3）预防将来可能出现的不利环境影响的环境成本。

环境成本会计的核心在于对环境成本的正确收集、核算与报告。环境成本核算的目的是把环境成本纳入企业会计核算体系中，使产品成本包含企业所应承担的环境成本，进而在市场竞争机制的作用下促使企业增强环境保护意识。本文拟分析现代企业主要使用的环境成本核算方法，并探讨何种方法更适用于环境成本核算。

二、环境成本的核算方法

（一）制造成本法

制造成本法诞生于二十世纪初期，这一期间的企业以劳动密集型为主，制造费用占比较低。在制造成本法的核算方法下，大多数企业假定内部环境成本是微不足道的，并将其直接计入制造费用，然后由所有产品共同分摊。以我国为例，企业与环境有关的支出，如环保费用、绿化费等在实际发生时直接计入制造费用，或在金额较大时作为待摊费用处理，并于期末分配给所有产品。因此，无论产品是否与归集的环境成本有关，它都将承担一部分环境成本，也就是说，无污染产品需要承担一部分本应由其他污染产品所承担的环境费用，导致不同产品之间的“成本转移”。

（二）作业成本法（Activity Based Costing，ABC法）

作业成本法是以作业（Activity）为核算对象，通过成本动因（Cost Drivers）来确认和计量作业量，进而以作业量为基础分配间接费用的成本计算方法。作业成本法的核心是将企业视为一个上下沟通、前后连贯的作业集合体，即作业链（Activity Chain），成本动因又使得作业的成本可以按多个标准进行科学的分配。

环境成本计算的难点在于其有时产生于生产过程之中，有些情况下又表现为或有的、无形的社会成本或形象关系等，其难以计量、难以货币化和难以与相应的环境收入相配比等特性使得传统的会计方法对其加以计算和报告十分困难。

（三）生命周期成本法（Life Cycle Costing，LCC法）

生命周期成本法（LCC）是一种成本计算方法。它源于20世纪60年代美国国防部对军工产品的成本计算。随着科学技术、市场需求和经济环境的变化，传统的成本概念已经不再适用，生命周期成本法立足于产品生命周期全过程，对产品的设计、材料价格、仓储、销售、使用、废弃等各阶段所有内部和外部环境费用进行全过程累计。它可以满足企业定价决策、战略成本管理、业绩评价、面向成本的设计（Design For Cost，简称DFC）等的需要。

三、环境成本核算方法的比较

相关性与可靠性是会计信息质量特征的评价标准，对于上述三种环境成本核算方法，只有在考虑它们所提供会计信息质量特征的基础上，才能对其科学地进行比较分析。

首先，从环境成本信息的可靠性角度分析

制造成本法认为环境成本是制造费用的一部分，在以产品为基础进行分配之前，环境成本是从历史记录获取的，因此可靠性较强。作业成本法下环境成本信息同样来源于历史记录，不同之处在于它在作业层次上对环境成本进行分析，并根据多样化的作业成本动因分配环境成本，从而提高了环境成本对象化的准确性。但是环境成本作业动因的选择并没有一致的标准，在对其进行确定时会加入一定的主观因素，因此会降低其可靠性。生命周期成本法则从产品生命周期的角度出发，把所有环境成本都包括在内，在采用作业成本法对环境成本作业动因进行分析的基础上，还考虑了产品设计、售后服务等阶段因污染防护、产品回收等可能发生的环境成本。但是这一部分环境成本难以进行准确的统计，需要一定的主观估计，对环境成本信息的可靠性有一定的损害。

其次，从环境成本信息的相关性角度分析

提供会计信息的目的在于帮助信息使用者进行相关决策的制定。制造成本法下环境成本的对象化过程缺乏客观性，导致环境成本在分配过程和结果上存在偏差，所提供的环境成本信息与管理层进行企业成本管理、外部人员了解企业环境情况缺乏相关性。最常见的结果是产品在定价方面出现偏差，原本盈利的产品会错误地表现为亏损，而实际亏损的产品则会表现为盈利，不利于企业实施正确的产品战略。此外，在制造成本法下，环境成本信息汇总得出于生产的最后阶段，及时性的缺乏使得环境成本信息存在一定的滞后性，不利于在生产过程中正确认识并相应调整企业存在的环境问题。

作业成本法和生命周期成本法则基本克服了制造成本法的这些缺点。对于作业成本法而言，它在作业层次上对环境成本进行了动因分析，把成本准确地追溯到了每个产品，保证了分配的准确性和产品定价的合理性。对于生命周期成本法而言，它对产品生命周期环境影响进行研究，了解其环境影响总量及其在各个生命周期阶段的分布，有利于改进产品的制作、使用等过程，以降低环境成本，进行产品的生态设计。

最后，从成效益原则角度分析

成本与效益的平衡是会计信息提供过程中必须考虑的因素，尽管成本和效益在很多时候都是较为难以计量与抽象的。我们应该把这一原则纳入考虑范围之内，即会计信息供给所花费的代价不能超过由此而获得的效益。

从成本方面考虑，环境会计成本信息对于企业信息系统来说属于额外信息，它的供给必然要求企业增加在人力、财力和物力方面的投入，从而导致企业花费代价的增加。因为制造成本法可以在原有会计系统基础上得到相应的环境成本信息，所以该方法所需的资源投入是相对较少的。而另外两种方法都要求有相应的以作业成本为基础的会计信息系统，因此这两种核算方法会产生相对较大的成本支出。

从收益方面考虑，利益相关者对环境成本信息的需求越来越强烈，投资者需要相关信息判断投资风险的大小；债权人需要相关信息判断借款风险，进而估计企业的偿债能力；政府部门需要相关信息判断企业履行环境保护责任的投入与效益；企业管理层需要相关信息进行环境成本管理和生产运营决策。综合成本与效益两个方面，尽管制造成本法所需企业花费的代价较小，但作业成本法和生命周期成本法对环境成本的核算更加准确和科学，更能帮助企业做出合理的环境相关的决策，并能带来更多的潜在效益。总而言之，环境成本信息的供给对企业整体来说是利大于弊的，并且采用作业成本法和生命周期成本法能够获得更大的效益。

四、结论

综上所述，目前我国企业在环境成本核算方面主要存在三种方法，制造成本法：企业假定内部环境成本是微不足道的，将环境成本费用直接计入制造费用，然后分摊给所有产品；作业成本法：作业成本法以作业为核算对象，通过成本动因来确认和计量作业量，进而以作业量为基础分配环境成本费用的成本计算方法；生命周期成本法：生命周期成本法立足于产品生命周期全过程，

参考文献：

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[5] 白燕华王阿妮.浅议环境成本会计.[J].陕西农业科学.2010（5）.

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[7] 陈毓奎.环境会计和报告的第一份国际指南——联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组第15次会议.[J].会计研究.1998（5）.

篇10

一、作业成本法概述

1.作业成本法的概念

作业成本法起源于美国，是一种以作业为基础的成本计算方法。即以成本动因理论为依据，以作业为核算对象，根据生产过程中产品发生和形成价值链的关系来确认和计量作业量，进而以作业量为基础将资源成本准确地分配到作业当中的一种成本核算方法。通过对作业成本法的概念界定，我们可以看出作业成本法是一个以作业为基础的成本核算体系，其核心要素有四个，分别是资源、成本对象与动因以及作业。

2.作业成本法的结构特点

作业成本法是一种以成本管理为基础的企业管理新思维，作业成本法的基本指导思想是“产品消耗作业，作业消耗资源”，成本核算的范围主要可以分为四个部分，分别是产品单位成本、生产批次成本、产品维持成本以及生产工厂成本。作业成本法将作业作为沟通企业资源与最终产品之间的桥梁，力求从总体上把握影响产品成本的因素，将成本计算深入到作业水平，把企业产品研发生产服务等过程中所有的成本都纳入到成本范畴中来。作业成本对间接费用的分配是采用多标准来进行的，与传统成本法相比更具合理性，企业每完成一项作业，就会产生多种成本动因，就会消耗一定的资源，同时消耗资源的价值转移到下一环节，最终形成产品，计算过程可以概括为“资源—作业—产品”，从而将企业成本管理与经营管理有机结合起来。通过此方法来计算企业成本大大提高了成本的真实性，可以帮助企业管理者从企业生产的源头入手，在产品生产的各个环节中准确分析成本，从而达到合理利用资源、有效降低企业成本的目的。

二、作业成本法的应用

作业成本法作为一种全新的管理理念，一经产生就迅速得到推广和使用。在理论界和实务界都得到了认可。目前，作业成本法不仅用于成本核算，还被广泛用于企业管理中的其他领域，例如产品定价、库存估价、新产品开发、业绩评价、产品组合决策以及盈利性分析等。下面本文对其中应用比较广泛的几个方面进行了探讨。

1.成本管理方面，带来成本管理理念的转变

（1）实现了从成本核算向成本控制的转变

传统成本管理主要关注成本核算，且将成本核算重点放在产品制造过程所发生的弹性资源消耗上。而作业成本法核算不仅关注弹性资源消耗、而且关注产能相关的资源消耗，在当今与产能相关成本占产品成本比重越来越大的情况下，有效避免成本信息的扭曲，大大提升了成本信息的相关性、可靠性。成本管理必须要由成本核算向成本控制转变，以提高企业竞争优势为终极目标。

（2）实现从成本的经营性控制向成本的规划性控制转变

传统成本管理重点在产品的制造环节，但是，仅对制造环节的弹性资源消耗进行控制，而对与产能相关的资源消耗，在其使用前就已经形成固化成本，大多属于无法控制成本，它们以折旧方式进入产品成本。所谓固化成本是指因事先做出诸如产品设计、生产线规划等决策从而在未来一定要发生的成本。事实表明通过经营性成本控制，只能降低少部分的非固化成本，成本降低幅度、余地并不大。只关注制造环节的成本控制，难以真正实现有效的成本管控。因此，在产品制造过程之前，应事先“嵌入”成本理念，挖掘产品研发、产品设计、生产线规划或布局等方面的成本降低空间并进行优化，即对成本实施事前的规划性控制，才能真正从源头控制产品成本。

（3）实现从产品制造成本管理向产品全成本管理转变

传统成本管理的对象主要是针对“产品制造成本”，判断产品是否盈利的财务逻辑，是看“产品营业收入”是否大于“产品制造成本”，是一种短期的产品决策观。而作业成本法拓宽成本核算和管理的范围，如果从“产品全成本”角度来判断新产品是否盈利、新的生产线是否决策上马，不仅要看产品制造成本，而且更应关注设计、设备升级、生产准备、营销、售后服务等一系列作业环节所发生的资源消耗，从而在“总体”上判断产品的盈利性、价值创造性。例如，某公司投资了一条多晶硅生产线，投资前做项目测算未能考虑到市场环境、设备升级等一系列作业环节所发生的资源消耗，市场出现大的波动时，收入与成本严重倒挂，导致项目投资失败。

2.作业成本法下的产品盈利性分析

对产品盈利性进行分析有助于企业找到具有市场竞争力的产品，加大对该产品的资源投入，从而增强企业的市场竞争力，增加企业经济利润。产品盈利性分析有效与否直接关乎到企业的产品组合，甚至对企业生存与发展都具有重要意义。不同的成本方法下产品盈利性差别很大，传统的成本计算方法对企业间接费用的确定有很大的随机性，主要关注生产的最终结果，对生产过程不重视，从而在一定程度上掩盖了产品的真实盈利性，对企业产品组合以及经营战略的制定带来了误导。事实证明，这种将企业生产过程与最终产品分离的做法已经滞后于现代生产的需要。而采用作业成本法后，按引起间接费用发生的多种“成本动因”进行成本分配，可以明确的界定产品在生产经营过程中消耗的作业量，不仅充分考虑到最终产品，也涉及到整个生产过程，使成本的可归属性大大提高。采用作业成本法为企业管理者提供了更为准确的信息，从而使企业决策更具相关性和科学性

3.指导产品定价

企业经营的最终目的在于获利，产品价格的制定与企业利润信息相关。成本是企业进行产品定价进而制定产品定价策略的基础和关键，成本核算的好坏直接影响着定价的优劣。如果企业成本核算质量差，企业会根据核算结果来制定错误的价格策略，产品价格高于正常市场价格，就会削弱产品的竞争力，不仅会丧失原有的市场份额，还会造成企业经营困顿。如果产品价格低于正常市场价格，不仅会降低企业应有利润，引起企业亏损，还会引起竞争对手的价格报复。可见，产品价格制定准确性对企业发展至关重要。而合理定价的关键在于确定一种成本核算方法，作业成本法能为企业产品价格决策提供准确的成本信息和科学的定价基础。

三、结束语

成本管理是现代企业重要的生产控制环节，对成本的控制和管理一直是企业管理的永恒目标。成本管理是企业实现经营目标的主要手段，成本计算的准确与否直接关乎到企业成本预算、分析、考核以及控制等各方面工作，也是企业管理者进行企业决策和战略规划的重要依据。作业成本法作为战略成本管理方法体系重要方法之一，提高了成本核算的准确性和可靠性，具有较强的推广和应用价值。但同时我们也看到，目前在我国企业作业成本法运用还不是很广泛，作业成本法引入我国仅仅几十年的时间，企业接受起来还要有一个较长的过程。另外，作业成本法作为一种现代管理方法，对信息化水平要求很高，企业要通过建立完善的信息系统来保证作业成本的顺利实施，部分企业在这方面还有一定的差距。因此，需要我们大力宣传作业成本法的重要性，让企业认识到现有成本管理方法的不足之处，转变观念，逐步接受和实施成本管理法，最终通过作业成本法实施，来提高企业竞争能力，提高企业整体成本效益水平，实现企业价值最大化。

参考文献：

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