消费型增值税范文

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    一、增值税的特性及分类

    从理论上讲,增值税是一个中性的税种。首先,增值税仅对增值部分征税,转移价值部分不再征税。其次,增值税不分产品、行业和纳税人的所有制性质,采取统一的,无差别的税率征税。

    各国增值税税制受各国经济发展状况和财政经济政策的影响有所不同,以税基为标准划分,可分为两种类型:(1)生产型增值税,指对购进固定资产的价款,不作任何扣除,其折旧作为增值额的一部分据以课税,其税基相当于生产总值。(2)消费型增值税,指对当期购进用于生产应税产品的固定资产价款,允许从当期一次全部扣除,税基是消费品的价值。

    二、增值税转型的内容

    新旧增值税相比有五个方面的差异:

    一是允许抵扣固定资产进项税额。修订前的增值税条例规定,购进固定资产的进项税额不得从销项税额中抵扣,即实行生产型增值税,这样企业购进机器设备税负比较重。为减轻企业负担,修订后的增值税条例删除了有关不得抵扣购进固定资产进项税额的规定,允许纳税人抵扣购进生产用设备等固定资产的进项税额,实现增值税由生产型向消费型的转换。

    二是为堵塞转型可能带来的一些税收漏洞。修订后的增值税条例规定,与企业技术更新无关且容易混为个人消费的自用消费品所含的进项税额,不得予以抵扣。

    三是降低小规模纳税人的征收率。修订前的增值税条例规定,小规模纳税人的征收率为6%,1998年将小规模纳税人划分为工业和商业两类,征收率分别为6%和4%。修订后的增值税条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率,将征收率统一降至3%。

    四是将一些现行增值税政策体现到修订后的条例中。 主要是补充了有关农产品和运输费用扣除率、对增值税一般纳税人进行资格认定等规定,取消了已不再执行的对来料加工、来料装配和补偿贸易所需进口设备的免税规定。

    五是根据税收征管实践,为了方便纳税人纳税申报,提高纳税服务水平,缓解征收大厅的申报压力,将纳税申报期限从10日延长至15日,纳税人进口货物的纳税时间,由7日调至14日。明确了对境外纳税人如何确定扣缴义务人、扣缴义务发生时间、扣缴地点和扣缴期限的规定。

    三、增值税转型改革的必然性

    20世纪80年代和90年代初期、中期,中国财政经济政策主要以治理通货膨胀、抑制投资需求为主,所以当时选择了生产型增值税。从近二十年的税收实践来看,生产型增值税对于保证财政收入的稳定增长,方便税收行政、治理投资膨胀等,发挥了积极的作用。但随着中国经济体制改革的深化和社会主义市场经济的不断发展,宏观经济基本层面发生了根本变化,在有效需求不足的宏观层面下,生产型增值税本身所固有的缺陷逐渐暴露出来,增值税转型改革势在必行。

    第一,生产型增值税不利于投资。生产型增值税,只允许从流转额中抵扣劳动对象的消耗部分,其税负可以完全转嫁出去,但投资因不可抵扣,其所含税负最终完全由企业负担,不利于启动投资,不利于企业固定资产的更新改造与扩大再生产。

    第二,生产型增值税不利于产业结构调整。虽然生产型增值税对所有产业都实行17%的名义税率,且对所有产业的投资品都不予抵扣。但因各产业资本有机构成不同,单位产品成本中物耗和折旧的构成比例不同,抵扣不同,因而带来了实际税负的不同。资本有机构成低的产业,其单位成本中消耗比重高而折旧成本低,实际税负低;资本有机构成高的产业,物耗成本低折旧成本高,实际税负重。这显然与当前的大力发展基础性工业和高新技术产业政策是相悖的。

    第三,生产型增值税不利于地区间经济结构的优化。生产型增值税对资本有机构成低的加工业影响程度低,对有机构成高的基础工业和采掘业影响程度高。

    第四,由于中国当前增值税征收范围较窄,不利于传统农业和新经济的发展。当前中国对农副产品征收农业税,而不是增值税,这实际上加重了农民的税收负担,显然对农业和新经济的发展不利。

    第五,生产型增值税的税收优惠政策与世贸组织的原则相悖。如对重点投资项目、进口设备免征增值税,对外商投资企业进口设备及其配件、配套件免征增值税,为鼓励外商购买国产设备实行退还增值税政策等。这些政策实施的结果,造成重点与非重点、内资与外资的税负失平,不利于内资企业和国产机器设备的市场竞争力。同时,作为世贸组织的成员之一,与世贸组织强调的国民待遇原则、反补贴原则相违背。

    四、新增值税条例对企业的影响

    新增值税条例与旧的增值税规定相比,拓宽了增值税征收的范围,降低了大部分企业的增值税税率,对企业影响最为大的就是允许企业抵扣固定资产进项税额。新增值税条例的实施,将从战略发展、财务状况、财务工作以及人力资源等各个方面给企业造成影响。

    第一,新增值税改革将造成增值税的纳税额和企业的投资额正相关,投资多的企业其享受的纳税抵扣额也越多,这就要求企业在发展过程中以及制定战略决策时注重提高资本投资,走可持续发展道路。在这种情况下,不注重提高资本有机构成、固定资产投入少的那些劳动和生产资料密集型企业将难以获得此项税收的优惠。

    第二,新增值税条例实施将明显改善企业业绩,尤其是资本密集型企业的业绩。首先,此次增值税改革将商业和工业企业的增值税率由原来的4%和6%统一下调至3%,使工业和商业企业在税负上有所降低。其次,增值税暂行条例还允许企业抵扣固定资产进项税额,这一规定使企业因购买固定资产所须交纳的增值税额大大减少。以原增值税制度下的设备类固定资产成本为比较基准,假设所购设备执行基本税率17%,那么从会计分录中可推算出,消费型增值税制度下固定资产成本的降低幅度为:17%/(1+17%)=15.54%。也就是说,这部分比例像存货一样,可以作为进项抵扣,而不包括在固定资产的成本当中,所以相应地,这部分比例将不用计提折旧,从而给企业每期的设备折旧也相应地降低15.54%,设备折旧的降低导致公司当期主营业务成本的降低,从而提高当期的主营业务利润。再次,应交增值税额的降低同时,也会降低企业应交的城市维护建设税和教育费附加,这又进一步降低了企业的营业成本。

    第三,新增值税改革对企业财务工作的要求更加严格。新增值税暂行条例第16条规定,纳税人兼营免税、减税项目的,应当分别核算免税、减税项目的销售额;未分别核算销售额的,不得免税、减税。这一要求需要企业针对自身业务情况,在进行财务登记核算工作时必须严格按照所能享受的不同税率对业务进行分类处理,否则将无法享受较低的增值税。

    另外,暂行条例还规定,为预防出现税收漏洞,将与企业技术更新无关,且容易混为个人消费的应征消费税的设备排除在上述设备范围之外。这也要求企业在进行财务处理时应区分生产用设备和公司其他非生产设备进行不同的核算处理。

    五、企业应积极应对增值税改革

    增值税改革将从根本上改变中国目前的产业结构,使各行业的格局发生巨大变化。新增值税条例的实施改变了以往内资与外资企业征税不公平的情况,让国内企业能够充分参与到国际竞争的大环境中去。当前,中国企业应通过以下几个方面顺利完成增值税转型:

    第一,企业应根据自身情况,制定中长期发展规划,注重对企业固定资产的更新换代,逐步提高产业资本有机构成。对于资本密集型行业,应通过投资引入高科技设备,缩短和国际先进企业的差距;劳动密集型企业应逐步转变发展观念,逐步实现从主要依靠人力和资源耗费向依靠科技和管理转变,进一步加大产品的科技附加值,提升产品竞争力。

    第二,企业应进一步规范内部财务工作,完善增值税纳税发票的收发、归档和审核制度,加强对增值税相关财务资料、凭证的保存和审核力度,就条例规定享有不同税收优惠的业务应分类、分人员进行统计入账和核算管理。

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关键词:“生产型”增值税 “消费型”增值税 转变

财政部、国家税务总局于2008年12月以财税[2008]170号文件下发了《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》,规定从2009年1月起,在全国实施增值税转型改革,即从“生产型”增值税转变为“消费型”增值税。这一转变,标志着我国的增值税制度更趋于规范和完善,更加符合科学发展观的要求,能进一步促进国民经济又好又快发展。

生产型增值税和消费型增值税的比较

增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人,就其取得的货物或应税劳务的销售额,以及进口货物的金额计算税款,并实行税款抵扣制的一种流转税。从计税环节上讲,增值税是对商品生产和流通各环节的新增价值或商品附加值进行征税,所以称之为“增值税”。但在实际当中,商品新增价值或商品附加值在生产和流通过程中是很难准确计算的。因此,我国采用国际上普遍采用的税款抵扣的办法,即根据销售商品或劳务的销售额,按规定的税率计算出销项税额,然后扣除取得该商品或劳务时支付的进项税额,其差额就是增值部分应交的税额,这种计算方法体现了按增值因素计税的原则。

“生产型”增值税是指计算增值税时,不允许扣除任何外购固定资产的价款,作为课税基数的法定增值额除包括纳税人新创造的价值外,还包括该项固定资产的外购价款,从宏观经济角度看,这一基数大体相当于国民生产总值的统计口径,故称为“生产型”增值税。

“消费型”增值税是指计算增值税时,允许将当期购入的固定资产价款一次全部扣除,作为课税基数的法定增值额相当于纳税人当期的全部销售额扣除外购的全部生产资料价款后的余额,从宏观经济的角度看,这一课税基数仅相当于消费资料价值部分,故称为“消费型”增值税。

从纯粹财务角度上讲,“生产型”增值税不允许抵扣外购固定资产取得的进项税,而“消费型”增值税允许抵扣外购固定资产取得的进项税。

增值税从生产型转向消费型的必然性分析

1994年,我国按市场经济要求实施财税体制改革,鉴于当时的具体情况,选择了“生产型”增值税制。十五年来,“生产型”增值税制为我国市场经济的发展,尤其是促进财政增收、增强中央政府的宏观调控能力做出了积极贡献,但就其整体发展来看,目前已经难以满足改革开放的需要,一些弊端逐渐暴露出来并阻碍了国民经济又好又快地发展,确实需要转向更加科学合理的“消费型”增值税。

(一)“生产型”增值税存在重复征税的现象

在“生产型”增值税制下,企业在购入固定资产时,其获取的进项税不能抵扣,只能计入固定资产成本,因此,在计算购入固定资产当期应交增值税时,由于可抵扣部分少了,就需多交税金。而在固定资产投入使用后的各期内,已计入生产型固定资产成本的进项税额逐期通过折旧的方式进入了企业产品成本,企业产品成本加上适当的利润,构成了企业的产品售价,而销售产品则需要根据售价和相应的税率计算销项税,从这个角度上讲,重复征税现象在“生产型”增值税制里普遍存在。

(二)“生产型”增值税虚增产品成本

如上所述,企业购进的生产型固定资产的进项税通过折旧的方式进入产品成本,但增值税属于“价外税”,通过流转环节可以把税负最终转嫁给消费者,即这笔税负并不是由生产企业负担,在账面上却把这笔税负算入了产品成本,使成本虚增,扭曲了市场经济最重要的信号——价格形成机制。如果这些商品是用于出口,由于价格虚高,则会削弱其在国际市场的竞争力。虽然我国按“交多少、退多少”的原则,对出口商品在流转环节交纳的税款给以全部退回,保证其零税率,但通过折旧方式进入产品成本的固定资产进项税是不能够退回的。

(三)“生产型”增值税制使企业财务核算过于复杂和税收征管难度加大

在“生产型”增值税制下,企业需对购入货物或劳务获取的增值税进项税按经济业务的不同性质分别进行财务处理。如企业在购进一批原材料时,从财务角度上讲,由于其不属于固定资产项目,可以将获取的进项税用于抵扣。但如果在日后的经济活动中,该批原材料部分使用于固定资产,比如企业自建固定资产领用原材料,财务上则需将该部分原材料购入成本对应的增值税进项税额转出,计入自建固定资产的成本。在实际生活中,企业自建固定资产的各项预算都不可能非常准确,如果少领,则需要继续领用,对应的增值税进项税继续转出,如果多领,则需将多领部分退回,而对应的已转出的进项税额则需要转回,可以用于今后继续抵扣。这种情况下,企业财务就必须对增值税进项税在转出与转回之间不断进行处理,以保证财务核算的正确性。如果企业的内部控制不严密,可能出现原材料领用时,财务部门抵扣了进项税,而实际上该部分原材料用于固定资产项目,从而客观上导致增加抵扣,减少应交税金。而少数别有用心的企业和财务人员则会利用这种方式,进行偷漏税活动。

正是基于此,税收征管难度也相应增加。征管人员为了准确核算企业应交税金,需要将会计账簿的记录与经济活动一一对应检查。在实际生活里,会计账簿虽然需要长久保存,但其记录的经济活动可能早就结束,一一对应的难度更大。

(四)“生产型”增值税制不利于我国经济结构的调整

2008年中央经济工作会议提出了2009年经济工作主要的着力点主要是“保增长、扩内需、调结构”三方面。在结构调整过程中,无论是高新技术产业还是能源、原材料、交通运输、环境保护等基础产业,都需要大量投资进行基础设施建设,但在“生产型”增值税制下,企业外购固定资产进项税不能抵扣,这就造成了外购固定资产越多当期税负越重的不合理现象,这将极大地挫伤投资者的积极性,进而阻碍了企业的设备更新和技术进步,最终会影响到经济结构战略性调整目标的实现。

以上这些问题在实行“消费型”增值税制后,都会自然得到解决,并且因“消费型”增值税可抵扣固定资产进项税,减少现金流出,会有效刺激企业的投资欲望,拉动国内需求,从而为实现“保增长”目标做出更大的贡献。

实行消费型增值税注意的问题

虽然“消费型”增值税比“生产型”增值税更加科学完善,但也并非完美无缺,在实行过程中需要认真处理好可能出现的问题。

近期内可能出现的财政减收问题。我国财政收入的约90%来自税收,而税收的45%左右来自增值税,实行“消费型”增值税后,由于购置固定资产的进项税也可以抵扣,这将极大地缩小增值税的税基,从而导致购置固定资产当期增值税的大幅减收。

可能进一步加大劳动就业压力。受国际金融风暴的影响,我国经济对劳动力的吸纳能力大幅下降。在实行了“消费型”增值税后,企业购置设备的负担减轻,根据市场经济的一般规律,大量企业会从利润率较低的劳动密集型转向利润率更高的资本密集型,这就会进一步排斥劳动力,加大就业压力,给社会稳定带来一定的隐患。

参考文献:

1.中华人民共和国增值税暂行条例

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一、消费型增值税会计科目设置

财政部在财会(2004)11号文件中明确规定了东北地区扩大增值税抵扣范围的有关会计处理办法，以下是实行消费型增值税的企业，按现有规定的会计科目设置：

（一）设置二级明细科目“应交税金――应抵扣固定资产增值税”，并在该明细科目下增设3个明细科目：

1.“固定资产进项税额”专栏，用于记录企业购进固定资产或应税劳务等而支付准予抵扣的增值税进项税额。企业购入固定资产或应税劳务等而支付的进项税额用蓝字登记；退回所购固定资产应冲销的进项税额，用红字登记。

2.“固定资产进项税额转出”专栏，用于记录企业购进的固定资产因某些原因而不能抵扣，按规定转出的进项税额。

3.“已抵扣固定资产进项税额”专栏，记录企业已抵扣的固定资产进项税额。

（二）设置三级明细科目“应交税金――应交增值税(新增增值税额抵扣固定资产进项税额)”，用于记录企业以当年新增的增值税额抵扣的固定资产进项税额。

按照现行规定的科目设置，当固定资产入账时，应根据专用发票上注明的增值税额，借记“应交税金――应抵扣固定资产增值税(固定资产进项税额)”科目；期末以当期新增增值税额抵扣固定资产进项税额时，应借记“应交税金――应交增值税(新增增值税额抵扣固定资产进项税额)”科目，贷记“应交税金――应抵扣固定资产增值”科目。

根据财税(2004)156号文件规定实行消费型增值税的纳税企业，当年准予抵扣的固定资产增值税进项税额(如纳税人有欠交增值税的，应先抵减欠税不得超过当年新增增值税税额，当年没有新增增值税税额或新增增值税税额不足抵扣的，未抵扣的进项税额应留待下年抵扣。由此可见，当纳税人取得固定资产增值税进项抵扣凭证后，进项税额在当期不一定能全部抵扣，所以将其全额计入“应交税金――应抵扣固定资产增值税(固定资产增值税进项)”科目，不符合固定资产增值税进项抵扣的实际情况。

再者，财税(2005)28号文件的规定又进一步明确了固定资产进项税额的抵扣及实施步骤等有关问题，固定资产进项抵扣实际操作时应采用逐期计算新增增值税税额，按季退税的办法，在每年的前三个季度，纳税人应在每季度终了次月申报期内向主管税务机关提出退税申请，并报送有关资料，主管税务机关在每季度终了的次月底前，退还允许抵扣的固定资产进项税额，对第四季度前两个月允许抵扣的固定资产进项税额，企业在12月底前办理退税，12月份发生的允许抵扣的固定资产进项税额，在下一年度办理退税。根据这一规定，纳税人每月先计算并交纳商品销售应交纳的增值税，同时按照企业会计制度及相关准则的规定进行会计处理，在税务机关核定并退还允许抵扣的固定资产进项税时，才能确认该进项的抵扣，按照实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记“应交税金――应抵扣固定资产增值税(已抵扣固定资产进项税额)”科目。这样一来，现规定所设置的“应交税金――应交增值税(新增增值税额抵扣固定资产进项税额)”科目就不被使用到。我们知道，固定资产增值税进项的抵扣必须用新增增值税额抵扣固定资产进项税额来实现，只有使用“应交税金――应交增值税(新增增值税额抵扣固定资产进项税额)”科目才能准确体现固定资产增值税进项抵扣的特点，才能充分满足消费型增值税会计核算的要求。由于固定资产增值税进项抵扣的实施有别于商品销售增值税进项的抵扣，固定资产进项抵扣与商品销售的进项抵扣是分开实现的，考虑到固定资产增值税进项抵扣的特殊性，应合理设置会计科目，使得会计核算与实际抵扣情况一致。

1．设置一级负债类会计科目。待实现固定资产增值税进项抵扣时，借方用于反映企业购入固定资产或应税劳务等而支付的准予抵扣的进项税额，当退回所购固定资产时应冲销的进项税额或因某些原因不能抵扣按规定转出的进项税额，则用红字登记“贷方用于反映企业当年已抵扣的固定资产增值税进项税额，将应抵扣的固定资产进项税额抵减未交增值税的金额也在贷方记录”。

2．设置三级明细科目（应交税金)。应交增值税(新增增值税额抵扣固定资产进项税额)，用于记录企业以当年新增的增值税额抵扣的固定资产进项税额。借方反映期末企业以当期新增增值税抵扣固定资产进项税的金额，贷方反映实际收到国家退还的允许抵扣的固定资产进项税额。

在进项税额方面“应交税金――应交增值税”科目下只需反映商品销售的进项税额和当期实现抵扣的固定资产进项税额，不再设置“应交税金――应抵扣的固定资产增值税”科目，按新设置的会计科目进行账务处理：

(1)当固定资产入账时，应根据专用发票上注明的增值税额，借记“待实现固定资产增值税进项抵扣”科目。

(2)当以应抵扣的固定资产进项税额抵减未交增值税时，借记“应交税金――应交增值税(未交增值税)”科目，贷记“待实现固定资产增值税进项抵扣”科目。

(3)期末，企业以当期新增增值税抵扣固定资产进项税额时，应借记“应交税金――应交增值税(新增增值税抵扣固定资产进项税额)”科目，贷记“待实现固定资产增值税进项抵扣”科目。

(4)等收到国家退还的上期新增固定资产可抵扣的进项税额时，按实际收到的金额，借记“银行存款”，贷记“应交税金――应交增值税(新增增值税抵扣固定资产进项税额)”科目。在期末，企业通过计算当期新增增值税额来确定本期可抵扣的固定资产进项税额，并完成以上第(3)步骤的会计核算，这样就符合了会计核算的“及时性原则”和“权责发生制”原则。总的来说，科目设置调整后能使固定资产增值税会计处理思路清晰，易于理解和操作，也符合会计明晰性原则，实际上就是简化了消费型增值税的会计处理。

二、增值税转型可以抵扣的进项税额及处理

纳税人发生下列项目的进项税额可以按规定进行抵扣：购进(包括接受捐赠和实物投资，下同)固定资产；用于自制(含改扩建、安装，下同)固定资产的购进货物或应税劳务；通过融资租赁方式取得的固定资产，凡出租方按照《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》 (国税函[2000]514号)的规定缴纳增值税的，为固定资产所支付的运输费用。

三、增值税转型视同销售的固定资产及会计处理

纳税人的下列行为，视同销售货物：将自制或委托加工的固定资产专用于非应税项目；将自制或委托加工的固定资产专用于免税项目；将自制、委托加工或购进的固定资产作为投资，提供给其他单位或个体经营者；将自制、委托加工或购进的固定资产分配给股东或投资者；将自制、委托加工的固定资产专用于集体福利或个人消费；将自制、委托加工或购进的固定资产无偿赠送他人，纳税人有上述视同销售货物行为而未作销售的，以视同销售固定资产的净值为销售额进行相应的会计处理。

四、增值税转型中旧固定资产的转让及会计处理

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［关键词］ 消费型增值税；固定资产；会计处理

我国自1983年1月1日起，开始试行增值税。1994年税制改革时我国选择了很少被其他国家采用的生产型增值税。由于生产型增值税具有重复征税、抑制企业资产更新等弊病，2004年7月1日和2007年7月1日，国家先后在东北三省行业和中部六省行业推行了增值税转型试点，2009年1月1日起，国家决定在全国所有地区和行业推行增值税转型改革。至此，我国增值税统一由生产型转为消费型，相关的会计业务处理也有了相应的变化。本文举例说明消费型增值税下一般纳税人固定资产的涉税业务处理。

一、固定资产增加的业务处理

根据财税［2008］170号文件的规定，自2009年1月1日起，纳税人如果可以提供有效的扣税凭证，购进的固定资产（包括接受捐赠、实物投资）和自制的固定资产（包括改扩建、安装）的进项税额可以自销项税额中抵扣。有效的扣税凭证是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据。

允许抵扣进项税额的固定资产指的是机器设备、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具。房屋、建筑物等不动产不能纳入增值税的抵扣范围。

（一）购进固定资产的业务处理

［例1］ a企业于2009年1月3日，购入一台生产用设备，增值税专用发票价款500万元，增值税额85万元，支付运输费2万元，运费取得了运输费用结算单据。固定资产无需安装，以上货款均以银行存款支付。

借：固定资产5 018 600

应交税费——应交增值税（进项税额） 851 400

贷：银行存款5 870 000

（二）接受捐赠固定资产的业务处理

［例2］ b企业于2009年2月4日接受甲企业捐赠卡车一辆，当天办妥手续。甲企业提供的增值税专用发票价款为20万元，增值税额为3．4万元。不考虑所得税及其他相关税费。

借：固定资产200 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 34 000

贷：营业外收入——捐赠利得 234 000

（三）接受投资转入固定资产的业务处理

［例3］ c企业于2009年3月5日接受乙企业投资转入设备一批，经双方确认价值为800万元，增值税专用发票表明增值税额为136万元。机器已交付使用并达到预定可使用状态。

借：固定资产 8 000 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 1 360 000

贷：实收资本——c企业 9 360 000

（四）非货币性资产交换取得固定资产的业务处理

［例4］ d企业2009年4月6日用一批材料换入新设备一台。该批材料售价6万元，增值税专用发票表明增值税额1．02万元，换入的新设备公允价值7万元，增值税专用发票表明增值税额1．19万元。d企业支付补价1．34万元。假定该项非货币性资产交换具有商业实质，公允价值能够可靠地计量。

借：固定资产70 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 11 900

贷：其他业务收入 60 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 10 200

银行存款 11 700

（五）债务重组取得固定资产的业务处理

［例5］ e企业2009年1月1日赊销一批商品给丙企业，价税合计10万元，当即收到一张面值为10万元的商业承兑汇票。2009年5月7日丙企业发生财务困难，经双方协议拟进行债务重组。丙企业以设备抵债，开出增值税专用发票，该设备公允价值8万元，增值税额1．36万元。

借：固定资产80 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 13 600

营业外支出 6 400

贷：应收票据 100 000

（六）自制固定资产的业务处理

［例6］ 2009年6月8日，f企业购入自制设备用物资一批已验收入库。增值税专用发票价款5万元，增值税额0．85万元，货款已支付。7月9日，f企业开始自制设备，领用上述购入的物资。8月1日，领用本企业生产用原材料一批，价款2万元，增值税额0．34万元，领用本企业生产的产成品一批，产成品按售价计算为10万元，增值税1．7万元。8月16日，f企业将自制完工的设备交付生产使用。

1． 6月8日，购入自制设备用物资

借：工程物资——专用材料 50 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 8 500

贷：银行存款 58 500

2． 7月9日，领用自制设备用物资

借：在建工程——自制设备工程 50 000

贷：工程物资——专用材料 50 000

3． 8月1日，领用原材料和产成品

借：在建工程——自制设备工程 20 000

贷：原材料 20 000

借：在建工程——自制设备工程100 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 17 000

贷：库存商品 100 000

应交税费——应交增值税（销项税额）17 000

4． 8月16日，自制设备交付使用

借：固定资产——生产用固定资产170 000

贷：在建工程——自制设备工程 170 000

二、固定资产减少的业务处理

固定资产减少时涉及增值税的业务主要包括两类：一类涉及进项税额转出，一类涉及销项税额。

（一）涉及进项税额转出的业务处理

财税［2008］170号文件第五条规定：纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生条例第十条（一）至（三）项所列情形的，即发生了（一）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；（二）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务等三种情形时，应在当月按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额＝固定资产净值×适用税率。　这里的固定资产净值，是指纳税人按照财务会计制度计提折旧后计算的固定资产净值。

［例7］ 2009年7月10日，g企业将4月5日购进的生产设备一台转为基建处作房屋和办公楼基本建设使用，购入时取得的增值税专用发票价款6万元，增值税额1．02万元，残值率为4％，预计使用6年。采用直线法计提折旧。

固定资产净值＝固定资产原值－已提折旧

＝6－6×96％×3÷（6×12）＝ 5．76（万元）

不得抵扣的进项税额＝固定资产净值×适用税率＝5．76×17％＝0．979 2（万元）

借：固定资产清理 57 600

累计折旧2 400

贷：固定资产60 000

借：在建工程67 392

贷：固定资产清理57 600

应交税费——应交增值税（进项税额转出）9 792

如果企业将所购货物用于集体福利或者个人消费，或发生非正常损失，或用于免征增值税项目等，应跟据固定资产净值计算“进项税额转出”，借记“应付职工薪酬”、“待处理财产损溢” 及其他有关科目，贷记“固定资产清理”、“应交税费——应交增值税（进项税额转出） ”等科目。

（二）涉及销项税额的业务处理

涉及销项税额的固定资产业务可以分为两种情况：一是企业销售自己使用过的固定资产；二是增值税条例所规定的视同销售行为。

1． 销售自己使用过的固定资产的业务处理

财税［2008］170号文件规定：自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产（以下简称已使用过的固定资产），应区分不同情形征收增值税：（1）销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；（2）2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4％征收率减半征收增值税；（3）2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4％征收率减半征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。

［例8］ a企业于2009年8月11日转让1月3日购入的生产用设备一台（见例1），原值5 018 600元，进项税额851 400元，已提折旧50 000元，该固定资产售价6 000 000元，增值税额1 020 000元。已经收到全部款项。

固定资产转入清理：

借：固定资产清理4 968 600

累计折旧50 000

贷：固定资产 5 018 600

出售固定资产：

借：银行存款7 020 000

贷：固定资产清理6 000 000

应交税费——应交增值税（销项税额）1 020 000

结转固定资产清理：

借：固定资产清理 1 031 400

贷：营业外收入1 031 400

2． 视同销售固定资产的业务处理

增值税实施细则第四条明确规定了单位或者个体工商户的八种行为视同销售货物。并且财税［2008］170号文件规定，纳税人发生细则第四条规定固定资产视同销售行为，对已使用过的固定资产无法确定销售额的，以固定资产净值为销售额。

［例9］ h企业于2009年9月12日购入电脑一批，增值税专用发票价款300万元，增值税额51万元，款项以银行存款支付。2009年12月25日，企业将该批电脑通过当地红十字会捐赠给希望小学，批该电脑已提折旧2万元，捐出时支付清理费2 000元。

固定资产转入清理：

借：固定资产清理 2 980 000

累计折旧 20 000

贷：固定资产 3 000 000

支付清理费用：

借：固定资产清理 2 000

贷：银行存款 2 000

计算增值税：

借：固定资产清理 506 600

贷：应交税费——应交增值税（销项税额）506 600

结转固定资产清理：

借：营业外支出3 488 600

贷：固定资产清理 3 488 600

企业将自产、委托加工或购进的固定资产作为投资提供给其他单位或个体工商户，或者分配给股东或投资者，应借记“长期股权投资”、“利润分配”等科目，贷记“固定资产清理”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目。

企业将自产或委托加工的固定资产用于集体福利和个人消费，用于非增值税应税项目，应借记“应付职工薪酬”及其他有关科目，根据增值税专用发票管理规定不应开具增值税专用发票，应以固定资产净值为销售额，计算增值税销项税额；贷记“应交税费—— 应交增值税（销项税额）”科目，并结转固定资产账面价值。

主要参考文献

［1］王红，李继志． 一般纳税人固定资产增值税的处理［j］． 中国农业会计，2009（8）：55－56．

［2］张译文． 固定资产增值税抵扣问题探讨［j］．新会计，2009（8）．

［3］余蓉蓉，孟澌． 固定资产增值税转型会计处理及财务影响浅析［j］． 财会通讯：综合版，2009（6）：111－112.

［4］郭瑞娜．增值税转型后固定资产增值税的会计处理［j］． 黑龙江对外经贸，2009（12）：137－138.

篇5

一、可以抵扣进项税额会计处理

增值税一般纳税人自2009年1月1日起，购进(包括接受捐赠、实物投资)或者自制(包括改扩建、安装)固定资产设备发生的进项税额，可凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从当期销项税额中抵扣。未抵扣完的进项税额结转下期继续抵扣。允许抵扣的固定资产，指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。纳税人自用应征消费税的摩托车、汽车、游艇，不动产及其在建工程不得抵扣进项税额。其会计处理分为以下两种情况：

企业新增固定资产，取得增值税专用发票且符合税法规定的抵扣范围，可根据增值税专用发票上注明金额进行账务处理。借记“固定资产”或“在建工程”、“应交税费――应交增值税(进项税额)”，贷记“银行存款”等。贷方应根据实际业务进行登记，若为外购、自建，则根据款项的支付情况贷记“银行存款”、“应付账款”等科目；若为接受投资，则贷记“实收资本”；若为接受捐赠，则贷记“营业外收入”。

[例1]2009年1月5日，企业购入一台生产用设备，增值税专用发票价款50000元，增值税额8500元，支付运输费2000元。固定资产无需安装，取得了增值税合法抵扣凭证，货款以银行存款支付。则购进时：

借：固定资产(50000+2000×93％)　51860

应交税费――应交增值税(进项税额)

(8500+2000×7％)8640

贷：银行存款　60500

若企业在新增固定资产过程中领用本企业外购的原材料及本企业自己生产的产成品或委托加工产品，则借记“在建工程”，贷记“原材料，库存商品”等。

[例2]2009年2月10日，公司自建一条生产线，购入为工程准备的各种物资30000元，支付增值税5100元，实际领用工程物资(不含增值税)20000元。领用材料一批，实际成本3000元，所含的增值税为510元，以上均取得了增值税合法抵扣凭证，货款以银行存款支付。

(I)购人为工程准备的物资

借：工程物资　30000

应交税费――应交增值税(进项税额)　5100

贷：银行存款　35100

(2)工程领用物资

借：在建工程　20000

贷：工程物资　20000

(3)工程领用原材料

借：在建工程　3000

贷：原材料　3000

值得注意的是，若新增固定资产属于不得抵扣范围，如不动产或非生产经营用固定资产，则原材料要作进项税额转出，生产的产成品或委托加工产品应视同销售将价税合计全部计人固定资产成本；若企业属于小规模纳税人，即使取得增值税专用发票。也不允许抵扣，而应计入固定资产成本。

二、不可抵扣进项税额会计处理

纳税人将固定资产用于下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费；发生非正常损失；纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇。已抵扣或已记入进项税额的固定资产发生上述情形的，已抵扣的进项税额也应当转出。为避免重复征税，纳税人应在当月按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率。其会计处理如下：

当固定资产改变原用途，用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费时，已抵扣的进项税额应转出。借记“在建工程，应付职工薪酬”等，贷记“固定资产”、“应交税费――应交增值税(进项税额转出)”。当固定资产出现报废、毁损时，已抵扣的进项税额应转出。借记“固定资产清理”、“累计折旧”，贷记“固定资产”、“应交税费――应交增值税(进项税额转出)”。当固定资产盘亏时，已抵扣的进项税额应转出。借记“待处理财产损溢――待处理固定资产损溢”，贷记“固定资产”、“应交税费――应交增值税(进项税额转出)”。

[例3]2009月3月8日，企业购进小轿车一辆，取得增值税专用发票，价款100000元，增值税17000元；将一台设备转为福利部门使用，购入价40000元，增值税6800元，预计使用10年，已使用6年，按直线法计提折旧。

(1)购入小轿车

借：固定资产　117000

贷：银行存款　117000

(2)设备转为福利部门使用，不得抵扣的进项税额=(40000-40000×6／10)×17％=2720(元)

借：固定资产清理　18720

累计折旧　24000

贷：固定资产――生产用　40000

应交税费――应交增值税(进项税额转出)　2720

三、销售本企业已使用过固定资产会计处理

财政部、国家税务总局《关于实施增值税转型改革若干问题的通知》(财税[2008]170号)规定：自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产，应区分不同情形征收增值税：(1)销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；(2)2008年12J月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4％征收率减半征收增值税；(3)2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4％征收率减半征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。

[例4]某企业销售一台生产用已使用过的设备(假定2009年后购进)，含税价为23.4万元，已提折旧10万元，出售时收到价款10.53万元(含增值税)。出售时：

借：固定资产清理　100000

累计折旧　100000

贷：固定资产　200000

借：银行存款　105300

贷：固定资产清理　90000

应交税费――应交增值税(销项税额)　15300

借：营业外支出――处置非流动资产损失　10000

贷：固定资产清理　10000

若该设备于2005年购进，则销售时：

借：固定资产清理　134000

累计折旧　100000

贷：固定资产　234000

借：银行存款　105300

贷：固定资产清理　101250

应交税费――应交增值税(销项税额)

[105300／(1+4％)×4％]　4050

借：营业外支出――处置非流动资产损失　32750

贷：固定资产清理　32750

四、视同销售固定资产会计处理

纳税人的下列行为，视同销售货物：将自产或委托加工的固定资产专用于非增值税应税项目；将自产、委托加工的固定资产用于集体福利或者个人消费；将自产、委托加工或购进的固定资产作为投资，提供给其他单位或个体工商户；将自产、委托加工或购进的固定资产分配给股东或投资者；将自产、委托加工或购进的固定资产无偿赠送其他单位或个人。

[例5](1)2009年3月29日，企业将自建的一台设备交给职工食堂使用，工程成本30000元，公允价值40000元(不含增值税)。

借：应付职工薪酬　36800

贷：在建工程　30000

应交税费――应交增值税(销项税额)　6800

(2)2009年3月29日，企业将自建的固定资产作为股利分配给股东A公司，工程成本200000元，公允价值250000元(不含增值税)。

借：利润分配――应付股利　242500

贷：在建工程　200000

应交税费――应交增值税(销项税额)　42500

(3)2009年3月31日企业于向受灾企业捐出一台账面原值为70000元、累计折旧为15000元的生产用固定资产，公允价值为50000元(不含增值税)。

借：固定资产清理　55000

累计折旧　15000

贷：固定资产　70000

借：固定资产清理　8500

贷：应交税费――应交增值税(销项税额)8500

篇6

媒体披露，总理11月9日主持召开国务院常务会议，决定自2009年1月1日起，在全国所有地区、所有行业推行增值税转型改革，即由生产型增值税转为消费型增值税。多年期盼、多年等待的增值税转型，在经过多次“转型试点”后，终于一步到位了。但遗憾的是，作为一个主要税种，目前依然是“暂行条例”；“暂行条例”已经实施15年，但愿不会超过20年，否则，应该重新界定“暂行”的含义。

一、承认企业是增值税税负的承担者

作为我国第一大税种的增值税，政府看重它，是因为它在国家税收收入中占比最大（世界公认其对政府的贡献率在25%左右，我国增值税占同期税收收入最高曾达48%，最低也没有低于30%），举足轻重，每一点（步）改革都须谨慎。对纳税人来说，增值税是企业不可小觑的现金流。有人却认为“增值税本身并不构成各中间环节纳税人成本的组成部分，在其财务报表中也不表现为支出项目。……纳税人已付的税款在每次销售时都将从消费者那里得到补偿，消费者才是增值税的最终负担者，或者说实际负担者。”如果真是这样，作为增值税纳税人的企业就不会如此关注“增值税转型”了；政府通过增值税转型鼓励投资、拉动经济增长的目的也就不会实现。因此，应该正确认识增值税、理解增值税。作为增值税纳税人的企业，不可能无条件地转嫁其增值税税负，在财务报表中增值税不表现为支出（费用）项目也并非毋庸置疑。只有在承认企业既是增值税纳税人，又在一定程度上也是其负税人的前提下（即承认企业是增值税税负的实际承担者），增值税转型“给企业减负”的说法才能成立，增值税转型才具实际意义。但现行增值税的会计处理方法，却表现为“增值税与企业净利润的计算无关”，在利润表中不显，在资产负债表中无声，实在值得我们去思考。

二、认识消费型增值税的基本原理和特点

消费型增值税是以商品销售收入或劳务收入减去投入生产的中间性产品价值和同期购建的全部固定资产价值后的余额为计税依据而征收的增值税。其特点是准许扣除当期购建固定资产的已纳税款（进项税额），消费型增值税对所有外购项目，即非本企业新创造的价值都实行完全的购进扣税；因此，它最能体现增值税的计税原理，是最理想的增值税类型。消费型增值税的特点是：

1.税基较窄，要保证财政收入必须选择较高的税率或调整其他税种。

2.所有消费品都负担税收，投资品（生产资料）不负税，可以抑制消费、刺激投资，促进资本形成和经济增长。当把增值税设计成对资本货物给予完全抵税时，则在资本与劳动力、投资与消费间的选择是中性的。用这样的增值税来取代销售税，选择资本比选择劳动有利、选择投资比选择消费有利。

3.消费型增值税对经济的自动稳定作用较小。由于投资品允许抵扣税金，在经济繁荣时，投资迅速增加，抵扣税额随之增加，税收不能快速增长，而企业和居民的可支配收入增长较快，起不到抑制增长过快的作用；但在经济衰退时，投资会迅速减少，抵扣税额随之减少，政府的税收收入减少幅度小，而企业和居民的可支配收入不能较快地增加，从而无法刺激经济回升。

三、关注消费型增值税实施的预期效应

消费型增值税的税基不仅允许从当期销售收入中扣除耗用的外购商品和劳务的价值，而且允许一次性扣除当期外购生产用固定资产的全部价值。即生产资料的价值全部允许扣除而不负担增值税，增值税由消费资料负担，其课税基数只包括全部消费资料的价值。从企业看，消费型增值税计税时以不含税销售额、采购价格和不含税的固定资产价款乘以税率计算应缴增值税；固定资产所含增值税于购买时一次性抵扣，不计入固定资产成本。因此，其利润形成是：不含税收入－不含税变动成本－不含税固定资产折旧额。从微观利润角度来看，消费型增值税比生产型增值税更有效用，税负更趋公平。

消费型增值税的净现金流包含按当期所购固定资产全额计算的增值税可抵扣进项税额所形成的现金流。从微观净现金流的角度分析，消费型增值税对现金流量表预计会产生积极的影响。

由生产型增值税转为消费型增值税，既符合市场资源配置有效性的要求，又为企业积累了投资资金，促进企业的发展，可以最终实现刺激国家宏观经济增长的目标。在当前国际金融危机对我国实体经济影响逐步显现的背景下，全面推进我国增值税转型改革，有利于鼓励企业设备更新和技术升级，推动企业成为市场的长期投资主体。

篇7

（一）会计核算的差别 由于三种增值税的计算差别只在于固定资产的处理，以下会计核算只针对固定资产进行阐述。假定固定资产售价为A，一般纳税人增值税税率17%，无杂费，无残值，平均年限法计提折旧，预计使用10年。

（1）收入型增值税。取得固定资产时：借记“固定资产1.17A”，贷记“银行存款1.17A”。当期及以后每年计提折旧时：借记“管理费用 （0.117A—0.017A=0.1A）和“应交税费——应交增值税（进项税）（A×17%/10=0.017A）” 贷记“累计折旧 （1.17A/10=0.117A）”。折旧仍为入账价值1.17A平分10年摊销，进项税由售价A乘以税率17%再平摊10年，分期摊销抵扣购入固定资产的进项税。倒挤出差额为当期管理费用。

另外，在计提当期营业税金及附加时，由于计提基础在于当期缴纳的增值税，当期增值税=销项税—进项税。进项税每期为0.017A，增值税每期则减少0.017A。城建税按5%（7%，5%，1%三者取中间值），教育费附加按3%。当期及以后每年计提营业税金及附加时：借记“营业税金及附加”， 贷记“应交税费——城市维护建设税 、教育费附加”等。

另外，在计提所得税时，由于营业税金及附加减少0.00136A，管理费用增加0.1A，利润总额减少 0.09864A。当期及以后每年计提所得税时， 借记“所得税费用”（减0.09864A×0.25=0.02466A），贷记“应交税费——所得税”（减0.09864A×0.25=0.02466A）

（2）生产型增值税。取得固定资产时：借记“固定资产1.17A”贷记“银行存款1.17A”。当期及以后每年计提折旧时： 借记“管理费用0.117A”，贷记“累计折旧0.117A”。

另外，在计提当期营业税金及附加时，由于计提基础在于当期缴纳的增值税，当期增值税=销项税—进项税。在以上业务中不涉及增值税，因此计提营业税金及附加也不受以上业务影响（当期及以后每年计提营业税金及附加）借记“营业税金及附加”（不受影响）， 贷记“应交税费——城市维护建设税 、教育费附加等”（不受影响）。在计提所得税时，营业税金及附加不受影响，管理费用增加0.117A，利润总额减少0.117A。当期及以后每年计提所得税时： 借记“所得税费用”（减0.117A ×0.25=0.02925A），贷记“应交税费——所得税”（减0.117A ×0.25=0.02925A）”。

（3）消费型增值税 。取得固定资产时：借记“固定资产A” 和“ 应交税费——应交增值税（进项税）（A×17%=0.17A，贷记“银行存款”［A×（1+17%）=1.17A］。当期及以后每年计提折旧时： 借记“管理费用”（A/10 =0.1A），贷记“累计折旧”（A/10=0.1A）。

另外，在取得当期计提当期营业税金及附加时，由于计提基础在于当期缴纳的增值税，当期增值税=销项税—进项税。进项税增加0.17A，增值税减少0.17A。城建税按5%（7%，5%，1%三者取中间值），教育费附加按3%。取得当期计提营业税金及附加时：借记“营业税金及附加”贷记“应交税费——城市维护建设税、教育费附加”等。

由于进项税只在购买时一次性全额抵扣，以后各期不再抵扣。所以以后各期增值税不受此业务影响，也无影响。因而营业税金及附加无影响。以后每年计提营业税金及附加时：借记“营业税金及附加”（不受影响）， 贷记“应交税费——城市维护建设税、教育费附加等”（不受影响）。取得当期在计提所得税时，营业税金及附加减少0.0136A，管理费用增加0.1A，利润总额增加+0.0136A-0.1A=

-0.0864A。取得当期计提所得税时：借记“所得税费用”（减0.0864A×0.25=0.0216A），贷记“应交税费——所得税”（减0.0864A ×0.25=0.0216A）。以后每年计提所得税时，营业税金及附加不受影响，管理费用增加0.1A，利润总额减少0.1A。以后每年计提所得税时，借记“所得税费用”（减0.1A×0.25=0.025A）”， 贷记“应交税费——所得税”（减0.1A×0.25=0.025A）”

（二）对会计报表的影响 （1）对资产负债表的影响。承接以上的会计处理，比较不同类型增值税政策下最终企业资产负债表的影响表现（见表1）。

通过以上的分析和赋值A=100可以看出，收入型、生产型增值税环境下，资产规模影响程度一样，消费型增值税下，资产规模在取得当年大大减少，减少幅度较前者增加几乎1.5倍，但是取得后年份相比前者则减少幅度略小。这是因为消费型增值税下固定资产由于抵扣了进项税后入账，其价值相对收入型和生产型增值税环境下抵扣了17%的售价，而以后年份由于入账价值较低，同样方法下计提折旧的当期金额也不多，引起以后年份资产规模略微提升了。

而负债数据则显示，生产型增值税环境下，负债的规模最大（减少最少），根据取得当年的数据显示消费型增值税环境下负债规模最小。这是因为与增值税有关的负债分析主要集中在应交税费栏目，包括应交增值税和城市维护建设税、教育费附加和所得税。取得当年因为生产型增值税不抵扣，增值税缴纳自然较多，城市维护建设税和教育费附加相应也多，所得税根据折旧计提的费用和城建税教育费计提的营业税金及附加呈反方向影响，利润少，计提所得税较少，但是反向影响幅度不及增值税、城建税和教育费的增幅，应交的税费负债还是最多的。而相反的是消费型增值税环境，取得当期税费的负债大大减少，但是后期和生产型的相当。

（2）对利润表的影响。承接以上的会计处理，比较不同类型增值税政策下最终企业利润表的影响表现（见表2）。

通过以上的分析和赋值A=100可以看出，消费型增值税利润最大（减少幅度最小），取得之后年份也比生产型的利润要大，相对收入型稍微较少。而生产型增值税利润最少。从会计核算过程能看到原因在按照较少的原值计算的折旧也相应减少，另一个影响因素在于按照增值税计提的城建税和教育费附加也减少较多，因此利润总额较少。按利润总额75%来粗略计算的净利润当然也最少了。此分析仅仅是观察增值税变化给利润带来的影响，增值税变化后，促进投资，更新生产效率，利润提高的可能性也是非常大的。

（3）对现金流量表的影响。承接以上的会计处理，比较不同类型增值税政策下最终企业现金流量表的影响表现（见表3）。

通过以上的分析和赋值A=100可以看出，在取得当年，三种增值税环境下，消费型增值税的企业现金流最为宽裕。流出为98.48，而生产型则流出114.075，位于中间的是收入型。取得后年份，消费型增值税流入2.5，相对于三者来说资金稍紧，但相差距离不大。这是因为消费型增值税下取得当年由于购进固定资产进项税可以抵扣实际需要现金则大为减少，这个因素影响已经比生产型减少了17%的售价，而之后由于较少的增值税计提的城建税和教育费也随之减少，只是所得税呈反向影响，但影响比例小。因此消费型增值税下的现金流较为宽裕。

二、三种类型增值税对微观主体税负的影响

承接以上的会计处理，比较不同类型增值税政策下最终企业税负的影响表现。

注：以下表格未考虑到销售产品后代收的销项税的影响，一共有10期，未考虑货币时间价值。

在之前的微观主体的会计核算和报表影响分析里，数据已经比较清楚的显示了，生产型增值税税负重，而消费型增值税税负较轻。通过以上所涉及税负影响的表格分析，若将所有期数的税法简单相加，则得出收入型为减少4.302×10=43.02，生产型为减少2.925×10=29.25，消费型为减少20.52+2.16×9=39.96。（只是简单相加，未考虑货币时间价值）依此数据说来，收入型增值税税负最少，消费型次之，生产型税负最重。而收入型较消费型税负较轻的因素在于每期的折旧费用和营业税金及附加所影响的所得税。由于未考虑货币时间价值，加上收入型和消费型增值税税负相差不大，两者之间的差距可以忽略。那么得出的结论是生产型增值税比消费型增值税税负重。若从扶持经济刺激投资角度出发，应采纳消费型增值税。

三、三种类型增值税对宏观经济的影响

（一）对财政收入的影响从以上微观数字分析可以看出，三种税制减税效果最大的无疑是消费型和收入型增值税，而生产型的税负最重。从相反面讲， 由于增值税比任何其他税种在财政收入中占比均大，增值税创收的前提下，国家财政收入绝对增加。生产型增值税制下，国家财政收入最大最有保障。同样情况下选择消费型增值税， 单纯从增值税纳税税额的比较来说，会缩减财政收入。

（二）对固定资产投资比例的影响依据三种类型增值税的政策来分析，消费型收入型都能抵扣进项税，较大程度地刺激了固定资产投资。投资改善生产的同时也能减低税负，增加现金流，对利润来说同等情况下也能调增。多重因素刺激了资本投入。生产型则抑制了投资。生产型下的增值税制不仅不能抵扣购入的进项税，而且每期固定资产折旧摊到产品的成本又再计算了增值税，产品换得的收入又推高了所得税，产品价格高也不利于竞争。这种情况下不但不能引导企业的健康发展，而且重复征税，涉及公平的问题。另消费型和收入型比较下，消费型对固定资产投资的刺激作用更大一些，在于这种情况下进项税是全额一次抵扣，为企业节约了现金流，而能挪出大量现金对企业有更大的吸引力。

（三）产业转型倾向和就业影响固定资产投资比例改变，或是加大固定资产投资势必最终会引起产业转型。不愿意投资或投资较少，劳动力资本占比自然较高。这样会需要大量的员工来参与企业的生产。这时就业岗位也充足，社会就业压力不大。转型后，机器资本增加了，机器改进的结果是效率高，需要投入的人力少，就业岗位减少。采用生产型或消费型增值税制下，一定时间推移，许多被定位的劳动密集型产业将逐渐转向资本技术型产业。

四、我国增值税改革展望

（一）一旦确定采用增值税，就必须坚定不移地深化执行下去 增值税必须在一个社会环境里执行深度广度都足够的情况下，它的优点才能发挥出来。要把社会经济所有方面都放置于增值税链条当中，才能创造出完整的征税环境，才能体现公平。如果只是改革了一半或是只在某一方面实行，那么增值税不但体现不了它的优点，还有很多的负面问题浮现。当然改革是需要时间过渡的，目前国家也是只是走在改革的路上而不是终点。2009年新的增值税规定，标志增值税转向了消费型。但也仅仅是部分转型。随后不断深化消费型增值税配套措施应该陆续开展，这样整套增值税方案才能深入有力地建立起来，发挥其神奇的作用。

（二）从理论层面来讲，采用收入型增值税最为合理，但开展困难大 在所有的有关增值税转型的分析当中，主要集中在论述消费型的优点和生产型的缺点，少有文章研究收入型增值税。但是三种类型增值税，最为合理的是收入型增值税，理论上最贴近增值额的概念，也最贴近开设增值税的初衷。还有一个重要原因。会计理论和工作中都极其强调权责发生制。三种类型增值税，只有收入型和权责发生制最吻合。而消费型根本就是收付实现制的典型表现。进项税可以抵扣，但是全额一次性抵扣，这样收入和费用就配比不了，而分摊到后面逐步抵扣收入和费用才能对号入座。

当然大多数的观点都在于这种类型的增值税实操性不强。从纳税征管而言，三种类型增值税制，收入型的税收成本最高。收入型增值税的固定资产进项税额是分期抵扣进行。究竟怎么分摊计算，以什么数据作为证据，都是收入型增值税展开的难题。会计处理需要有实际的事实凭证，而具体分摊是人为操作，企业个人主观影响大，这种税制的开展实践处理不好，容易变成偷税漏税的温床。但不能因为目前无法操作就抛掉这样的方向，而是要尽可能地寻找解决这个问题的途径。目前有学者提出编制增值表，或许这是一个有效措施，值得深入研究。

（三）消费型增值税不适合目前的通货膨胀、物价上涨的形势，政府应做好配套调节措施在2009年实施的《增值税暂行条例》符合了当时备受金融危机打击的国内国际形势。这种情况下，刺激消费和投资是第一任务，而消费型正好满足了这点。但是2010年下半年以来，特别是2011年物价飞涨，这时首要任务应该抑制消费和投资。消费型已经不适合2011年的经济形势。当然政策制定是长远的，经济变化是阶段性的。 政策也不可能这么灵活地根据情况来瞬时改变。但政府应该在贯彻好消费型增值税的基础上制定一些配套措施，以便在需要反向作用，如抑制投资时，能够适应当时特殊的经济形势，作出较灵活的调整，而不必要进行大动作的税制变动，以便保持原税制的深入改革又能适应多变的经济环境。

参考文献：

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关键词:增值税转型 财务影响 企业财务报表

一、增值税转型的背景

增值税转型是指由“生产型增值税”转变为“消费型增值税”。其中，生产型增值税要求企业所购进固定资产的进项税额，不准予税前抵扣；而消费型增值税则规定购进的固定资产进项税额可以一次性税前扣除。目前，世界上绝大多数国家都实行消费型增值税，主要是消费型增值税有利于鼓励企业进行设备更新改造。2004年9月，消费型增值税在我国东北地区率先试点，继而于2009年1月在我国全面推行。在目前经济环境下，进行增值税转型改革不仅可促进企业投资，也能够稳定整体经济增长。本文通过分析增值税改型对企业财务报表的影响，以帮助企业抓住增值税转型的机遇，调整企业的经营与发展策略。

二、增值税转型对企业财务报表的影响

生成型增值税和消费型增值税的关键区别在于固定资产的进项税额是否准予抵扣，增值税转型将会对企业的固定资产原值、累计折旧、会计利润、税金等产生一系列影响。为了便于理解增值税转型对企业财务报表的影响，本文采用案例方式进行分析。

假设：某企业采购一项设备，购入的原始价值为1000万元，该设备适用的增值税税率为17%，所对应的增值税进项税额为170万元（1000×17%），该设备的正常使用年限假设为10年，报废时其净残值为零，该企业固定资产折旧方法采用直线法，企业所得税税率为25%，城建税税率为7%，教育费附加为3%。

生成型增值税与消费型增值税之间的比较如表1所示。由以上分析，增值税转型对企业财务报表的影响如下：

(一)增值税转型对资产负债表的影响

在购入设备时，生产型增值税与消费型增值税对增值税进项税额的处理存在差异，这将影响资产负债表中固定资产原价、累计折旧、固定资产净值、应交税费等项目。如表1所示的案例，增值税转型对固定资产项目的影响如表2所示。

同时，假设该企业在购入机器设备当期的销项税额为270万元，并且不存在企业增值税应税项目。新增固定资产增值税进项的抵扣使得增值税应纳税额减少，城建税及教育附加费按照三大流转税（增值税、消费税、营业税）实际缴纳数为税基的一定比率计提，所以增值税转型对该企业应交税费的影响如表3所示。

由表2和表3分析可知，消费型增值税政策下，企业当期采购固定资产所发生的增值税进项税务能全部抵扣，所以，增值税转型后，企业的资产和负债均以增值税的抵扣金额减少。

(二)增值税转型对利润表的影响

增值税转型对企业利润表的影响体现在两个方面： 一方面，消费型增值税下，固定资产进项税额的抵扣，使企业新增固定资产原值降低，新增固定资产在折旧年限内每年计提的折旧额减少；另一方面，由于固定资产进项税额抵扣使应交增值税减少，进而城市维护建设税及教育费附加实际缴纳数也减少，从而营业税金及附加有所节省。可见，增值税转型使固定资产原值降低、折旧费用减少、营业利润增加、利润总额增加。并且，固定资产不含税价值越高、折旧率越大时，对企业净利润的影响也越大。

(三)增值税转型对现金流量表的影响

现金流量表项目分为三类：经营活动现金流量、投资活动现金流量和筹资活动现金流量。生产型增值税政策下，根据企业会计准则的规定，购买固定资产的支出需记入投资活动下的“购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金”项目中。而在消费型增值税税制下，购买设备时支出的现金则分项目列示。

例如，购买设备所发生的现金流出1170万元。采用消费型增值税下，1170万元的现金流出中，1000万元作为固定资产的价值，170万元则作为经营活动中增值税税额的抵减。所以，计入固定资产成本的1000万元作为投资活动现金流出，列示于“购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金”项目中；而确认为固定资产进项税额的170万元，应作为经营活动的现金流出。

三、企业面临增值税转型应采取的措施

企业面临增值税转型应采取一些措施，抓住增值税转型所带来的历史机遇，充分利用增值税转型带来的税收优惠。

(一)科学决策投资行为

增值税转型的核心点是鼓励企业进行设备更新，推进技术改造，为此，企业需要充分利用当前增值税转型的有利时机，淘汰落后产能，推进技术革新，增加产业发展动力。此外，企业需要注重投资决策分析，不仅要最大限度的利用增值税转型的税收优惠，也要考虑投资的效率与质量、投资的可行性。

(二)规范增值税会计处理

首先，明确不同时期固定资产采购、处置阶段的进项税额和销项税额的会计处理，关注增值税进项税额抵扣的时间、标准等，规范增值税会计核算，降低风险。其次，建立健全固定资产价值体系，对含增值税进项税额、不含增值税进项税额的固定资产分别建立价值重估体系，保证固定资产估价的正确性。

(三)增加增值税信息披露

企业财务会计报表附注中应详尽地说明增值税转型对企业财务状况、经营成果和现金流量的影响，涉及资产负债表的固定资产、累计折旧、应交税费项目，利润表的营业税金及附加、管理费用、利润总额、所得税费用、净利润项目，现金流量表中的经营活动现金流量、投资活动现金流量等项目。

参考文献：

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一、增值税的特点

(一)将生产型增值税改为消费型增值税

增值税是以增值额为课税对象而征收的一种税，即征税对象为生产、流通中各环节的新增价值或商品附加值。在我国各税种中。增值税占据重要地位，2007年我国增值税收入超过1.5万亿元，占税收总收入的31％。作为国家积极财政政策之一的增值税转型改革也始终为人们所关注。

在生产型增值税税制下，企业所购买的固定资产所包含的增值税税金不允许税前扣除，只能计人固定资产价值，通过逐年计提折旧的方式在缴纳企业所得税时扣除，存在着对固定资产部分重复征税的问题，即在计算纳税人当期应纳税额时，只允许在销项税额中抵扣外购的原材料、燃料、动力等货物及加工、修理修配等劳务的已纳税额。不允许扣除外购的固定资产的已纳税额。就整个社会来看，由于作为增值税课税对象的增值额相当于国民生产总值，所以，称为生产型的增值税。而消费型增值税则是在计算纳税人当期应纳税额时，允许在销项税额中扣除外购的原材料和机器设备等同定资产的已纳税额。就整个社会而言。相当于只对消费资料征税，所以。称为消费型的增值税。我国已于2004年7月1日起将东北等地区作为消费型增值税试点，使其减少税负，扩大了资本投入和设备更新。

(二)增值税实行税款抵扣制，采用规范化的间接计算法计税

增值税属于价外税，是以不含增值税的价格为计税依据，在增值税专用发票上分别注明不含增值税税款的价格和增值税税款，这样使得价税分离。我国也采用国际上普遍采用的税款抵扣的办法。计算公式为：应纳税额=销项税一进项税。企业按期根据销售商品或劳务的销售额，按规定的税率计算出销项税额，然后扣除取得该商品或劳务时所支付的增值税款，也就是进项税额，其差额就是增值部分应交的税额，如：购买货物时支付117元(买价100元，税率为17％，增值税17元)，销售时收款351元(销售额300元，税率为17％，增值税51元)，实行税款抵扣制下。只对其中的新增价值200元征收34元的税款。即按全部销售额300元计税为51元，可将其在购买时支付的增值税17元扣除，实际应交税金为34元，逐环节征税，逐环节扣税，以避免出现重复征税的现象，体现了对新增价值征税的原则。税款随货物销售逐环节转移，而最终由消费者承担全部税款。

(三)对不同经营规模的纳税人采用不同的计税方法

现行增值税将纳税人按经营规模及会计核算是否健全与否划分为一般纳税人和小规模纳税人，对一般纳税人采用两档税率，分别为17％、13％，以简化计税方法，公平税负：对小规模纳税人则实行简易征收的方法，按销售额和3％征收率计算应纳税额，并不得抵扣进项税额。

二、增值税转型改革的主要内容

消费型增值税扩大了增值税的扣税范围，在全国所有地区、所有行业全面实施增值税转型改革。在维持现行增值税税率不变的前提下，允许全国范围内的所有增值税一般纳税人抵扣其新购进机器设备所含的进项税额，未抵扣完的进项税额结转下期继续抵扣。纳税人外购和自制的不动产不在扣除范围之内。为预防出现税收漏洞，将与企业技术更新无关，且容易混为个人消费的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇。明确排除在可抵扣的设备范围之外。 同时，作为转型改革的配套措施，相应取消进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策；将小规模纳税人增值税征收率统一调低至3％，不再区分工业和商业；将矿产品增值税税率恢复到17％。

三、增值税改革的目的、作用

(一)规范税制，避免重复征税，降低税负

在生产型增值税税制下。存在着对固定资产部分重复征税的问题，造成纳税人的增值税税负较高。有专家测算，税率为17％的生产型增值税，相当于税率为23％的消费型增值税。增值税由生产型转为消费型，在消除重复征税、健全税收制度的同时，由于增加了进项税额的抵扣，会使纳税人当期应缴纳的税额减少，税收负担下降。增值税转型实际上是给企业减负，将对企业投资产生扩大扣税范围和降低税负的双重激励作用。

(二)鼓励资本性投资，促进技术更新，促进企业发展

我国于1993年年底颁布、1994年1月1日起正式实施生产型增值税制度，增值税在我国开征不过20年，现在已是我国第一大税种。长期以来。生产型增值税对确保财政收入增长与抑制投资膨胀起到积极作用。然而对外购固定资产的进项税不能抵扣这一要求限制了固定资产投资和技术改造，随着国际国内经济形势变化及中国经济周期性回落的压力，生产型增值税的问题及弊端已经越来越明显，由生产型增值税转为消费型增值税已经刻不容缓。可以说在全国范围内推动增值税转型改革，是基于为提振经济而及时做出的决定。增值税转型是鼓励企业设备更新，推动企业技术进步，增强企业竞争力的需要。增值税转型可通过避免企业设备购置的重复征税，鼓励投资，促进企业技术进步、产业结构调整和经济增长方式的转变，从而提高我国企业的竞争力和抗风险能力。

(三)扩大内需，应对金融危机影响

国务院把增值税转型作为扩大内需。应对金融危机的十大措施之一。全面施行增值税转型必将有利于企业经营和利润的增加，短期可为企业减负，长期可刺激投资，增值税转型对促进经济的增长，从而拉动内需，扩大消费，降低金融危机的影响有着重要的作用。

增值税转型中规定取消进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策，利于促进内外资企业的公平竞争，这一举措振兴了我国制造业，推动了企业设备国产化进程。购进机器设备允许抵扣进项税对制造业如机械制造、石油化工、钢铁生产等行业的促进作用更为明显，尤其是资本密集型企业，其允许抵扣外购设备的进项税额比劳动密集型企业大，通过扩大抵扣范围，降低税负，促进企业加快设备更新改造。相应提高消化原材料涨价成本的能力，有助于降低生产成本，而且会缓解物价上涨矛盾，进一步增加企业的积累，扩大企业的需求。其次，将小规模纳税人标准降低为工业年应税销售额50万元(以前为100万元)、商业年应税销售额80万元(以前为180万元)，并将以前的增值税征收率工业6％和商业4％统一调低至

3％，体现了公平税负的原则，进一步扶持中小企业和鼓励中小企业的发展，充分发挥宏观经济调控中的产业导向性，表明了国家扶持工业建设的决心。

(四)增值税转型有利于资源节约和综合利用，保护环境

消费型增值税为了进一步推动资源综合利用，促进节能减排，调整和完善了部分资源综合利用产品的增值税政策，对相关政策进行了整合。如对销售再生水、提供污水处理劳务免征增值税：对销售利用风力生产的电力、部分新型墙体材料产品实现的增值税实行即征即退50％的政策：对生产原料中搀兑采矿选矿废渣、冶炼废渣、化工废渣和其他废渣达到一定比例的产品也规定了相应的增值税优惠政策。

同时。为了促进再生资源的回收利用。促进再生资源回收行业的健康有序发展，增值税转型中调整了再生资源回收与利用政策。取消了生产企业增值税一般纳税人凭废旧物资发票抵扣增值税进项税的规定，对回收单位恢复照税。利废企业凭对方开具的专用发票抵扣税款，2010年底以前对符合条件的一般纳税人销售再生资源缴纳的增值税实行先征后退政策。进一步规范了废旧物资回收经营行业发展。

另外，对金属矿和非金属矿采选产品恢复按17％税率征税。也有利于矿产品的合理开发和利用。进一步促进节约资源，保护环境。

现行消费型增值税的相关规定和系列优惠措施则体现了国家对于资源性产品的保护倾向，有利于公平税负。规范税制，促进资源节约和综合利用，体现了建设节约型社会的新要求，达到发展经济与保护环境相结合的效果。

四、增值税转型的发展趋势

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关键词:增值税;改革;企业财务

中图分类号:F812.42文献标志码:A文章编号:1673-291X(2009)27-0024-02

中国以前施行生产型增值税,外购固定资产重复征税,是一种不彻底的增值税,不利于出口产品退税,影响了中国出口产品在国际市场上的竞争能力;对购进扣税法的完整链条产生了一定程度的断链现象,给规范增值税的征管带来矛盾。由于以上原因,中国生产型增值税必须改革。“消费型”增值税在计算增值税时,允许将当期购入的机器设备进项税,包括购入固定资产中已支付的进项税款全部扣除。实行这种类型的增值税,对于当期固定资产投入多的企业当期增值税税负低,当期固定资产投入少的企业增值税税负高。这种对每个纳税人根据其投资额多少分别不同的税负,有利于促进中国经济持久发展,充分体现了增值税的优越性。但消费型增值税由于税基缩小会减少财政收入,所以国家对税收制度进行改革,增值税改生产型为消费型,将设备投入纳入增值税抵扣范围,不论对企业所有者还是对企业经营者、债权人都有重大影响。

一、对企业净利润的影响

增值税转型对企业而言,直接受到影响的项目有:允许抵扣的增值税进项税、应上交增值税、应交地方的城建税等附加税费基数和税费额、购入应税固定资产计价、产品成本、所得税税基及所得税税额。中国税收政策以前实行的是生产型增值税制度,增值税转型给企业带来了利润的增加,从而增加投资者收益。根据《企业会计制度》的规定,固定资产在取得时应按取得时的成本入账,取得时的成本包括买价、增值税费用和其他相关费用,用公式表示就是:固定资产成本=买价+增值税+其他费用。税制改革后实行消费型增值税制度。由于购进固定资产的进项增值税可以抵扣,固定资产的取得成本中就不包含增值税这一块。显然,消费型增值税制度下的固定资产(不动产例外)成本,要低于生产型增值税制度下的固定资产成本。以生产型增值税制度下的设备类固定资产成本为比较基准,假设所购设备执行基本税率17%,消费型增值税制度下固定资产成本的降低幅度为:17%/(1+17%)=15.54%,也就是说,降低幅度在1/ 7～1/6之间。消费型增值税制度下设备类固定资产成本的降低幅度为15.54%,因此企业每期的设备折旧也相应降低15.54%.从固定资产折旧成本转移过程来看,设备折旧的降低导致公司当期主营业务成本的降低,从而提高了当期的主营业务利润。由于税制改革并不提高公司的经营成本和其他业务经营成本,公司当期的营业利润也相应提高并最终提高公司的经营利润。根据现行《企业所得税暂行条例》的规定,因折旧成本降低而导致的企业利润增量也需要缴纳企业所得税,现行企业所得税税率为33%,公司因设备折旧降低而增加的净利润相当于现行会计期内公司设备折旧额的幅度为:15.54%×(1-33%)=10.41%。由于企业的净利润受多种因素的影响,增值税的转型对企业净利润的影响幅度并没有一个确定的比例。

二、对商品价格的影响

增值税作为价外税,是商品价格的一个重要组成部分,增值税税负下降直接降低商品价格,一般情况价格下降是提高商品竞争力的一个重要因素。加入WTO以后,国内和国外形成一个统一的市场,2008年以后用于保护国内市场的关税、进口环节的增值税等措施再不能有效使用,国外优质商品将与中国企业商品直接竞争。增值税转型为消费型后,企业迫于竞争压力会进一步降低商品价格,所以面对即将来到的贸易挑战,增值税转型给产品降价提供了空间,增强了中国商品的竞争能力。

三、对经营活动现金净流量的影响

在过去施行的生产型增值税制度下,公司购买固定资产的进项增值税不能抵扣,会计上计入固定资产成本,在现金流量表上体现为公司投资活动的现金流出。在消费型增值税制度下购买固定资产的进项增值税可以抵扣,企业将比在现行生产型增值税制度下少流出现金,相对来说就是公司现金流量在现有基础上的增加。消费型增值税制度下固定资产进项增值税的抵扣可以有两种方式:一种是在购进当期一次性抵扣,另一种是在增值税条例规定的年限内分期抵扣。从消费型增值税制度的基本意义来看,固定资产进项增值税应当在购买当期一次性抵扣,这种一次性抵扣方式对公司最有利,但是企业固定资产的购置往往是少批大金额,采取一次性抵扣会引起增值税收入的较大波动,而增值税是目前最大的一个税种,对政府财政的稳定性不利,因此消费型增值税实施细则采取一种变通的做法,要求企业在一定年限内分期抵扣。从现金流的折现价值角度来看,分期抵扣的方式不如一次性抵扣对企业有利。从保守起见,假设消费型增值税制度采取在设备的预计使用期限(即折旧年限)内分期抵扣进项增值税的抵扣方法。以生产型增值税制度下公司现金流量为比较基础,消费型增值税制度下每期可以抵扣的进项增值税金额就等于当期的现金流量增量,即公司每期因设备折旧降低而增加的现金流量相当于现行会计期内公司折旧额的15.54%,从前面的折旧成本转移过程分析可知,消费型增值税制度改革最终通过降低产品销售成本来提高经营活动现金净流量,税制改革并不影响其他各项经营活动的现金流出,因此一年的经营活动现金流增量等于每年新增设备折旧中包含的进项增值税额。如果公司每年都进行设备再投资,在新的税制条件下,公司经营活动现金流的增量随着时间的推移逐年递增。

四、对固定资产投资的影响