白酒消费税范文

导语：如何才能写好一篇白酒消费税，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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1.1征税环节太靠前

白酒消费税征税环节太靠前，无法有效控制白酒的市场价格。在目前白酒市场上，白酒销售价格走势存在明显分化。一方面，以茅台、五粮液、泸州老窖等为首的高端白酒价格不断上升。这些高端白酒在出厂时价格较低，在批发环节和零售环节被层层加价，涨价幅度大于50%。另一方面，中低端白酒的销售价格不断下降。目前白酒是某些经济落后地方的支柱型产业，由于GDP、税收、就业增长点等原因，地乡政府大量鼓励中低端白酒生产，出现了产能过剩的情况。中低端白酒同质化严重，为了抢夺市场只能大打促销。对白酒流通阶段出现的价格疯狂上涨或非理性打折促销战，现行白酒消费税税制都不能起到控制作用。

1.2税率设置太单一

根据目前的白酒消费税税制，国家对白酒税目没有进行区分，只要是白酒都是20%的比例税率加上0.5元/500g或每0.5元/500mL的定额税率。消费税除了增加国家财政税收以外，还应该起到引导公民合理消费以及调节公民收入分配的作用。单一的消费税税率无法起到引导合理消费的作用。同样，现行消费税税制也没有对高端白酒和中低端白酒的纳税进行区分。税收负担的累退性意味着中低收入人群的整体税收负担将会高于高收入人群的整体税收负担，白酒消费税无法有效起到正向调节公民收入再分配的作用。

1.3税收征管制度不合理

按照目前消费税制度，白酒消费税属于中央税，由国税局系统进行征收管理。白酒的酿制除了对水质和原料的品质有较高的要求外，还对自然环境有一定的要求，酒厂大多建在具有阴冷潮湿的土壤气候环境和丰富的微生物资源的偏远山区。酒厂众多且位置偏僻，白酒消费税的征收存在很大的困难。另外，各地还存在着大量财务不规范甚至是无证经营的非法酒作坊，偷逃税款的情况也很严重。

2针对我国白酒消费税税制改革的建议

2.1保持生产环节征税，将征税环节扩展到流通环节

生产环节的征税情况大体上可以保持不变，但要将消费税收缴纳入加入到增值税的链条体系中。生产环节依然以白酒出厂价为计税基础，由白酒企业承担这部分税款。在市场流通环节，按照增值额部分计算流通环节的消费税，由批发商、零售商和消费者共同承担这增值部分的消费税税款。在流通环节征税会导致白酒价格的上涨，对于高端白酒而言，批发商和零售商为了转移税款负担将会继续涨价，但是高端白酒需求价格弹性较大，价格上涨导致需求量下降，又会迫使高端市场白酒销售价的下降，最后市场价格到达合理水平；对中低端白酒而言，由于总消费税税款的增加，迫使酒厂放弃价格战，走上兼并壮大、研发创新、品牌化的发展道路。通过白酒市场价格全面上涨，还可以引导消费者适量饮酒。

2.2合理优化税目税率，适当降低从量定额税率

对于高度白酒和低白度酒的划分，应该采用行业普遍接受的40%为标准，即小于40%的白酒为低度白酒，40%及以上的为高度白酒。具体税率调整可以是低度白酒的比例税率为18%，而高度白酒的比例税率继续保持20%。对低度白酒实施2%的税收优惠会减少税款，但能够起到更好地引导合理消费的作用。白酒消费税中的从量定额消费税不应该完全取消，但是可以适当减少。将0.5元的标准降低到0.3元，能够为白酒生产企业进行适当减负，也能平衡流通环节税负上涨对白酒行业整体的冲击，一定程度上保持白酒销售价格的稳定。

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【关键词】白酒行业；税收负担；消费税；税负转嫁

我国是世界上最早酿酒的国家之一，有着五千多年的白酒酿造历史。白酒在人们的生活中扮演着重要的角色，形成了特有的酿酒饮酒文化。然而，白酒的负面作用也不可忽视，过度饮用白酒对身体危害很大，政府一般都会对白酒行业实施政策限制，其中最重要的调节手段就是税收政策。然而白酒行业税收政策的苛刻程度远高于其他行业。在这种严酷的背景下，白酒企业如何与税务部门进行博弈以达到避税目的，而我国白酒行业的税收负担究竟如何，将是本文讨论的中心。

一、白酒行业的税收严政

自古以来，白酒就是我国财政收入的重要来源。进入现代社会，为了规范白酒企业的发展，引导人们的消费方向，我国一直不断地修改和调整白酒的税收政策。1994年之前，对白酒征收的最主要税种是产品税，税率高达60%。1994年之后，酒类企业的产品税被增值税和消费税取代。当前，需要缴纳的主要税种有消费税、增值税和企业所得税；此外还有城市维护建设税和教育附加、印花税、房产税、车船税等地方税种，但这些税种金额很小，只占小部分。

白酒企业适用普遍征收的增值税和企业所得税，此外和大多数生产企业不同，白酒企业还需要缴纳消费税。消费税是我国于1994年新设立的税种，最早有11个税目，其中包括“酒及酒精”，该税目下设粮食白酒、薯类白酒、黄酒、啤酒、其他酒、酒精等六个子目。白酒消费税实行从价定率征收，2006年，白酒的税率统一调整为20%。对于白酒企业，消费税是负担最重的税种，往往占总体税负的50%左右。可以看出，白酒企业的税负远远高于一般不缴纳消费税的企业。

纵观上述政策，税务机关对白酒企业的税收层层加码，其他行业很少能受到如此“特殊照顾”。究其原因是因为国家从宏观上对白酒行业采用的是限制性政策。

二、白酒企业的避税行为

白酒企业苛刻的税收政策和亮丽的经营业绩形成了巨大的反差，实际上这也是白酒企业采用各种筹划方法降低税负的结果。多数被政策鼓励发展的行业如纺织、食品、家具制造、服装制鞋等，税负轻但业绩平平；而白酒以及烟草行业一直受到政策限制，税负重但业绩突出。究竟是什么因素使得白酒企业的生命力如此顽强，就要深入分析白酒企业的避税行为。

第一个有效避税手段是关联交易。按税法规定，消费税属于价内税，实行单一环节征收，在生产、委托加工和进口环节缴纳，而在以后的批发、零售等环节中不再缴纳消费税。针对上述特点，白酒企业找到了有效的筹划方案。具体办法是酒企分设独立的生产公司和销售公司，生产公司以低价将白酒销售给销售公司，销售公司再以市场价对外销售，通过关联交易方式降低计税价格，达到降低税负的目的。举例说明，为简化起见暂不考虑每斤0.5元从量税。某白酒企业避税前一瓶白酒出厂价为100元，20%的从价消费税就需要缴税20元，税负为20%。实施避税方案后，该企业分设生产公司A和销售公司B，A以40元价格将每瓶酒卖给B，按规定在生产环节纳消费税，A需缴20%的从价税为8元，B再以100元价格批发给经销商，无需缴纳消费税。总体来看，税负仅为8%，前后对比，消费税负担足足下降了12%。避税效果如此明显，因此上述方案成了白酒行业最通行的做法，所有的白酒上市公司都分设了独立的销售公司。

第二个有效避税手段就是税负转嫁。当白酒税负提高时，酒企采用提价的方式将一部分税负转嫁给下游的消费者。事实上能够进行税负转嫁的产品是很少的，因为它取决于产品的需求弹性。对于纺织、家具、服装等产品，需求弹性很高，企业稍一提价，消费者立刻改用其他替代品，销量就大受影响。而对于白酒，需求弹性很低，消费者对价格并不敏感，因此提价对销售的影响很小。白酒上市公司高端酒占比例很大，因此税负转嫁的空间也很大，譬如2009年名酒集体提价后财务指标均得到改善，而茅台在2010年甚至宣布在未来3—5年每年提价10%。人们对高端白酒的刚性需求使得白酒上市公司拥有了得天独厚的筹划空间，这是一般消费品不可比拟的。

白酒企业的上述两种避税方法逐渐被税务机关熟悉。对于税负转嫁方式，由于对外价格调整是酒企的正常经营决策，税务机关没有必要去干预；但对于酒企内部的关联交易，却有悖于税法规定的公允价格原则。实际上税务机关对关联交易早有规定，不认可企业的非正常低价。然而在实际征收过程中，产品公允价格并不好判定，因此导致了白酒企业关联交易愈演愈烈。因此，国家税务总局规定自2009年8月1日起，白酒生产企业消费税计税价格低于销售单位对外销售价格70%的，税务机关应核定消费税最低计税价格。其中生产规模较大、利润水平较高的企业，可在60%～70%比例范围内浮动。这意味着，如果销售公司B以100元价格将一瓶白酒批发给经销商，那么生产公司A销售给B的最低价格只能是70元，如企业生产规模较大、利润水平较高，最低的价格也只能确定为60元。这给关联交易划定了一条红线，结束了白酒企业任意降低消费税税负的局面。

三、白酒上市公司的税收负担

消费税负担水平为企业当年应纳消费税和主营业务收入之比。有些上市公司的经营范围趋向多元化，主营业务收入可能含有除白酒销售以外的其他项目收入，所以这里以合并财务报表中的酒类销售收入作为分母，以增加其准确性。总体而言，12家白酒上市公司的消费税实际负担水平都明显低于名义税率20%。由于这些公司满足生产规模较大、利润水平较高的条件，因此都可以争取到60%的最低计税价格。2009年白酒上市公司平均消费税负担水平为10.97%，比2008年的10.12%提高了近一个百分点，可见2009年出台的白酒最低计税价格核定发挥了作用，但是，平均消费税负担依然没有达到最低12%的标准。

不同白酒公司之间，消费税负担水平的差异较大，如五粮液和金种子酒之间就相差了将近10个百分点。2009年，有6家公司的税负在12%以上，另外6家仍在12%以下。是否可以判定税负在12%以下的公司违反了税法规定呢？由于最低计税价格核定并非从2009年年初开始执行，因此不能简单得出如此结论。但是对于五粮液、贵州茅台、泸州老窖、水井坊、老白干等超低税负的公司应该引起关注。

四、结论

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关键词 大量元素水溶性肥料；白菜；产量；效益

中图分类号 S634.1；S147.5 文献标识码 A 文章编号 1007-5739（2013）07-0078-02

为摸清昆明润物科技开发有限公司生产的百叶灵牌大量元素水溶肥料在蔬菜上的使用效果，于2012年10月在普洱市思茅区倚象镇永庆村一农户家承包地进行正规田间试验，以评定该肥的增产效果和经济效益，为该肥的示范、推广提供科学依据。

1 材料与方法

1.1 试验地概况

试验于2012年10月13日至12月17日在普洱市思茅区倚象镇永庆村一农户家承包地进行，前作为白菜，供试土壤为赤红壤—红色赤红壤—紫红岩类—红香木土，为塑料大棚蔬菜地，面积333.3 m2，中等肥力，排灌条件良好，地势平缓，海拔1 125 m。

1.2 试验材料

试验作物为白菜，试验品种为恩泰6号。供试肥料：昆明润物科技开发有限公司生产的百叶灵牌大量元素水溶肥料，粉剂，生产执行NY 1107-2010，大量元素含量（23-13-14）≥50%，微量元素含量（B+Fe）0.2%～0.3%，水不溶物含量≤5%，市场价按10元/kg计入。

1.3 试验设计

在丰产栽培管理措施如耕作、排灌、良种、密度、防治病虫鼠害等一致的前提下，采用随机区组排列试验设计，设4个处理，分别为：百叶灵牌大量元素水溶肥料400倍液浇施（A）；百叶灵牌大量元素水溶肥料600倍液浇施（B）；常规追肥（C）；同期浇等量清水作对照（CK）。3次重复，小区面积15 m2（为设施农业，试验在同一大棚内进行）[1-3]。单行条栽，栽植行距30 cm、株距28 cm，每小区栽180株，小区面积15 m2（5.36 m×2.80 m）。

1.4 试验过程

试验于2012年10月15日，施用通海县华欣生物肥厂生产的有机质≥46%、N+P2O5+K2O≥4%精品生物有机肥1 500 kg/hm2即每小区施2.25 kg，狮马牌复混肥（15-15-15）225 kg/hm2即每小区0.34 kg作为底肥，10月16日播种浇水；10月19日出苗；11月16日定植并进行第1次追肥，处理A施用百叶灵牌大量元素水溶肥料400倍液浇施即施用0.24 kg；处理B施用百叶灵牌大量元素水溶肥料600倍液浇施即每小区施用0.16 kg；处理C常规追肥浇施狮马牌复混肥75 kg/hm2和尿素75 kg/hm2即每小区浇施0.11 kg；CK每小区浇施同期等量清水[4-6]。11月26日进行第2次追肥（肥料施用同第1次追肥），期间防治蛞蝓、菜青虫等病虫害6次，12月17日收获，全生育期62 d。

1.5 测试指标

在白菜收获期，每小区选3点，每点取10株白菜，对株高、茎粗、单株重等进行测量，计算经济产量。

1.6 数据处理与统计分析

数据计算在Excel中进行，方差分析采用SPSS17.0软件进行相关分析[7-8]。

2 结果与分析

2.1 不同处理对白菜生物学性状的影响

由表1可知，处理A株高比处理B低0.5 cm，比处理C高2.0 cm，比CK高4.3 cm；处理A茎粗比处理B低0.6 cm，比处理C低0.2 cm，比CK高4.3 cm；处理A单株重比处理B高0.01 kg，比处理C高0.08 kg，比CK高0.25 kg。

2.2 不同处理对白菜产量的影响

由表2可知，处理A产量59 600.0 kg/hm2，处理B产量57 266.7 kg/hm2，处理C产量51 066.7 kg/hm2，CK产量30 800.0 kg/hm2。处理A比处理B增产2 333.3 kg/hm2，增幅4.1%，比处理C增产8 533.3 kg/hm2，增幅16.7%，比CK增产28 800.0 kg/hm2，增幅93.5%；处理B比处理C增产6 200.0 kg/hm2，增幅12.1%，比CK增产26 466.7 kg/hm2，增幅65.8%。

2.3 试验数据统计分析

区组间F值=1.59F0.01=9.78，处理间F值达极显著水平。处理间产量差异多重比较结果，处理A、处理B与处理C、CK之间产量差异明显，呈极显著水平；处理B与处理A之间产量差异不明显，处理C与CK之间产量差异明显，呈极显著水平（表3、表4）。

2.4 不同处理对白菜产值的影响及效益分析

从表5可以看出，处理A产值119 200元/hm2，处理B产值为114 533元/hm2，处理C产值为102 133元/hm2，CK产值为61 600元/hm2。处理A净收入54 400元/hm2，处理B净收入50 566元/hm2，处理C净收入39 363元/hm2。

3 结论与讨论

试验结果表明，白菜施用昆明润物科技开发有限公司生产的百叶灵牌大量元素水溶肥料，有明显增产作用。主要表现为叶片长势强、叶色绿有光泽、叶片展开度大，株高、茎粗、单株重增加，生物产量明显提高。施用百叶灵牌大量元素水溶肥料400倍液比常规施肥增产8 533.3 kg/hm2，增值17 067元/hm2，百叶灵牌大量元素水溶肥料600倍液比习惯施肥增产6 200.0 kg/hm2，增值12 400元/hm2；证明白菜施用百叶灵牌大量元素水溶肥料各项经济性状指标表现良好，增产增收增效较明显，具有推广价值。

4 参考文献

[1] 许慧萍，岳锦苍.氨基酸水溶性肥料在生菜上的肥效试验[J].云南农业科技，2011（3）：18-20.

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[3] 石景.氨基酸水溶肥料在茶叶上的应用研究[J].安徽农学通报，2011， 17（11）：95，101.

[4] 蔡丽环，蔡瑛，刘俊，等.大量元素水溶肥料（粉剂）在番茄生产上的应用效果初探[J].湖南农业科学，2007（3）：116-117.

[5] 曹兵，徐秋明，李亚星，等.不同控释肥品种对大白菜产量、氮素吸收和品质的影响[J].华北农学报，2006，21（3）：41-45.

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【关键词】税收筹划；反避税；关联交易；独立交易原则

白酒行业属于食品饮料行业中缴税较多的行业，除了与其他行业类似要缴纳产品销售增值税、所得税之外，还作为消费税的征税对象，需要在酿制出厂环节从价征收20％和从量征收每公斤1元的消费税。由于税负较重，所以酒类企业的税收筹划意识较强，比如在2001年外购白酒连续生产白酒不允许扣除购进环节消费税政策出台之时，一知名大酒厂购并了提供原料的多家小酒厂，不仅整合了资源，还降低了企业财务成本，税务筹划是非常成功的。2009年7月，国家税务总局下发了《国家税务总局关于加强白酒消费税征收管理的通知》(国税函[2009]380号)，根据第八款第二条，消费税最低计税价格由税务机关根据生产规模、白酒品牌、利润水平等情况在销售单位对外销售价格50％至70％范围内自行核定，从严征管白酒企业的消费税。这是针对白酒企业长期通过转移定价规避消费税出台的具体征管文件。税收筹划和避税在理论上不仅难于严格界定，在实务中更加伯仲难分，笔者期望通过对几个白酒上市公司的税收分析，阐明在实务中如何把握税收筹划的原则，提高企业税务遵从度。

一、白酒企业的常见组织架构与消费税避税

由于消费税的课征环节单一，在白酒企业的生产(出厂)环节征收，依据暂行条例规定，纳税人通过自设非独立核算的门市部对外销售的自产应税消费品，应按照门市部对外销售额或者销售数量征收消费税。由此，白酒企业往往都不会设立非独立核算的销售部门，而会选择设立自己的独立核算的销售公司，将产品价格分解为酿酒企业出厂价和销售公司出厂价两部分，先将产品低价出售给销售公司，然后销售公司以高价出售给经销商，通过内部转移价格大幅度降低消费税从价税基。对于这一规避消费税的转让定价的设计，不仅减少了消费税，对企业所得税也可能产生影响，比如有的酒类销售企业属于按照4％的应税利润率核定征收，这也相当程度地减轻了高利润酒类销售企业的企业所得税税负。

二、国家税务总局对酒类企业的税务管理

2002年以前，对于酒类关联企业之间利用关联交易规避消费税的问题(如图1所示)，主管税务机关通常根据《税收征管法》第三十六条的规定，纳税人与关联企业之间的购销业务，不按照独立企业之间的业务往来作价的。进行调整。调整方法有三。一是按照独立企业之间进行相同或者类似业务活动的价格；二是按照再销售给无关联关系的第三者的价格所取得的收入和利润水平；三是按照成本加合理的利润予以调整。而这一法规的出台在当时的税收征管实践中仅具有原则指导性的意义，无论是按照以上的可比非受控价格法、再销售价格法还是成本加成法，对于税务机关来讲，不仅缺乏具体的制度指导规范，且都受制于信息库的缺失、可比资料的匮乏以及人力成本。操作难度很大。

全行业相似的规避行为使得以市场为基准的税收调整方法毫无用武之地。针对酒类企业低价销售白酒并单独向白酒销售公司收取“品牌使用费”等特许权使用费的情况，2002年。国家税务总局颁布了《国家税务总局关于酒类产品消费税政策问题的通知》(国税发[2002]109号文)，通知中明确指出，白酒酿酒企业向商业销售企业收取的“品牌使用费”是随着应税白酒的销售而向购货方收取的，属于应税白酒销售价款的组成部分。因此，不论企业采取何种方式或者何种名义收取价款，均并入白酒的销售价格中，并缴纳消费税。应该说，这一通知的目的在于加强征管性，采用一刀切的政策去堵住企业通过转让定价挤压白酒出厂价格，规避消费税的行为。

近几年来，《企业所得税法》以及《特别纳税调整实施办法》(国税发[2009]2号)相继颁布实施。法规的完善使得关联企业之间不符合独立交易原则的交易被特别调整的风险增加。对于一般反避税方式，《特别纳税调整实施办法》第九十二条规定，如有滥用公司组织形式，可以启动一般反避税调查，且税务机关需要评估企业在供货、生产、运输、研发、销售各个环节的职能情况。以及在存货、信贷、外汇、市场方面所承担的风险，以评估是否按照独立交易原则，判断关联交易的各方拥有合理的利润区间。

该法条是否仅用于企业所得税。对增值税、消费税是否作同一认定和调整目前不是特别明确。此外，《特别纳税调整实施办法》规定，实际税负相同的境内关联企业之间的交易，只要该交易没有直接或者间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不做转让定价的调查、调整。即大多数情况下白酒生产企业与销售企业的所得税税率都是25％(有的销售企业是核定征收)，白酒生产企业在规避消费税时，将生产企业的利润转移给了销售企业，销售企业按照企业所得税法履行了纳税义务，国家整体税收没有减少。所以原则上所得税不需要作调整，且增值税为增量课征、环环课征，增值税税金总量也不变，税收负担的减少主要体现在消费税上。

三、三大酒业上市公司税务与财务状况分析

合理的税收筹划行为要求在组织架构的设计和关联交易中。各参与方所执行的功能、承担的风险以及使用的资产。与应取得的利润相对应。而白酒企业的税务安排与各个关联公司之间的事实明显不符，其一，从酿酒公司和销售公司所承担的功能来分析，酿酒公司拥有秘密的白酒酿制配方，承担原材料采购、研发、生产、装瓶和推广功能。销售公司则为分销和推广功能。就基本回报的确定来讲，酿酒企业承担的功能更多，风险更

由图2可知，泸州老窖企业的收入仅仅占到酒类对外销售收入的30％～40％之间，同理可以推算得出，茅台的企业收入仅占对外销售收入价格的29.63％，而五粮液为27.04％，酒类销售企业的利润远远高于生产企业，而生产企业却承担着生产、研发、品牌开发与建设等重要职能，并承担相应的生产风险、存货风险、研发风险。作为销售公司的市场风险却相对低得多。特别是品牌类高档白酒的销售。基本上属于卖方市场。因此，企业这种税务安排既不符合独立交易原则，又没有遵循成本与收益配比原则，属于避税行为。应该予以调整。

为保全税基。税务总局制定的《白酒消费税最低计税价格核定管理办法(试行)》(简称《办法》)于2009年8月1日开始实施。《办法》规定，对生产规模较大、利润水平较高的企业生产的需要核定消费税最低计税价格的白酒，税务机关核价幅度原则上大，应该获得更多的收益。其二，从白酒企业的剩余利润构成来看。由于酿酒企业有秘密酿制配方而且开发了大部分商标，因此应该获得绝对地位的收益，而销售公司因有推广功能，对商

标的价值也有贡献。也应获得部分收益。而2009年颁布的新企业所得税法特别纳税调整所蕴含的反避税判定法理对中国各个企业来讲还非常陌生，所以从功能与风险尺度去衡量，几家上市公司均有明显的避税痕迹。

从泸州老窖2007年、2008年两年的财务数据看(如表1所示)，以自费税总体税额推算酿酒企业出厂价格(消费税税基)，得出2007年酿酒企业主营业务收入约计76150.9万元，占到公司酒类营业收入的比例是29.33％(76150.9／25966622=29.33％)。消费税实际税负5.87％。同理，得出2008年酿酒企业主营业务收入约计为97 070.45万元。占到公司酒类主营业务收入的比例是97 070.45／259 666.22=37.38％，消费税实际税负5.26％。应选择在销售单位对外销售价格60％至70％范围内。酒类企业利润较高，特别是品牌白酒，2008年，茅台的营业利润率是8203％，泸州老窖的营业利润率是65.70％，五粮液是54.69％。从三大上市公司的财务分析数据可以看出，不管是茅台，还是五粮液和泸州老窖，距税务机关要求的原则上在销售单位对外销售价格60％～70％的范围，确实有很大的距离。也就意味着诸多酒类企业消费税税额在380号文件的规范下，2010年很可能会产生倍增的结果。从表1数据来看，消费税从价税率均为20％，三家公司2008年消费税实际税负都未达到6％。

当然，在国家调整酒类消费税情形下，酒类公司从2009年8月以来。纷纷提价，白酒企业纷纷通过选择产品提价的方式来保证高利润率。这可能和白酒企业。尤其是高档白酒企业的需求弹性相关。

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关键词： 委托加工应税消费品；连续加工；对外销售

中图分类号：F81文献标识码：A文章编号：1006-4311（2012）07-0108-02

0引言

社会分工细化导致专业化协作越来越强。企业由于受到设备、技术、人力等许多外部条件限制，常常要求那些具有技术优势或设备优势的企业代为加工应税消费品，然后将加工好的应税消费品收回销售或进一步连续加工。本文试就收回已加工好应税消费品帐务处理方法进行探讨。

1范围限制

按照消费税暂行条例实施细则解释：“委托加工应税消费品，指由委托方提供原料及主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品”。由受托方提供原料生产应税消费品，或受托方将原料卖给委托方，然后接受加工应税消费品，或由受托方以委托方名义购进原材料生产应税消费品的行为，都看作是受托方或委托方销售自制应税消费品行为。只所以对此行为进行规范，是因为受托方在委托加工业务时，履行代收代缴消费税的义务，受托方只就加工劳务交纳增值税。如果不是由委托方提供原料和主要材料，而是由受托方提供，那就成为受托方自制应税消费品了，就会出现受托方确定计税价格偏低，代收代缴消费税“失真”现象。同时由于受托方只就加工劳务费收取增值税，逃避了自制应税消费品要交纳消费税的责任，因此这也是堵塞税收漏洞的一项重要措施。

2会计业务处理方法

2.1 受托方收回后直接用于对外销售应税消费品的，销售时不再交纳消费税。《企业会计制度》规定；收回后直接用于销售的，应将受托方代收代交消费税计入委托加工物资成本，借记“委托加工物资”科目，贷记“银行存款（应付帐款）”科目。

例：某酒厂委托A厂加工粮食白酒，酒厂和A厂均为一般纳税人。酒厂提供原材料大麦55000元，A厂收取加工费20,000元，增值税3,400元。A厂代扣代缴消费税。

本案例中A厂应交纳增值税20000×17%＝3400

受托方A厂按本行业同类消费品价格计算代扣代缴消费税款；若没有同类消费品销售税价格的，以组成计税价格计算。本案例按组成计税价格计算，税率25%，组成计税价格＝成本+利润/1－消费税率＝[（55000+20000）÷（1－25%）]×25%＝25000

委托方某酒厂业务处理如下：

①发出材料时：借：委托加工物资55000

贷：原材料55000

②支付加工费时：借：委托加工物资20000

应交税金—应交增值税（进项） 3400

贷：银行存款 23400

③支付代扣消费税时：借：委托加工物资25000

贷：银行存款 25000

④加工白酒入库时：借：库存商品 100000

贷：委托加工物资 100000

受托方A厂业务处理如下：

①收取加工费时：借：银行存款 23400

贷：其他业务收入 20000

应交税金—应交增值税（销项）3400

②收取代扣税金时：借：银行存款 25000

贷：应交税金—应交消费税25000

③上交代扣税金时：借：应交税金—应交消费税25000

贷：银行存款 25000

将由受托方代收代缴的消费税记入委托加工材料成本不太妥当。因为：1）消费税同关税、营业税、资源税一样，都是价内税，“营业税金及附加”科目就是用来核算价内税的。委托加工消费品收回后销售，与生产的产品对外销售没有太大的差别，所以应当将税款记入“营业税金及附加”科目。2）将这部分税款记入委托加工材料，也就意味着对外销售时，转入了“营业销售成本”。这种处理方法使“营业税金及附加”中消费税记到了“营业销售成本”中，将会导致销售成本资料失真，销售利润失实，使会计报表不可比。因此，应该将这部分销售税金记入“营业税金及附加”。如果收回应税消费品到销售有一段时间，先通过“待摊费用”帐户，

收回时： 借：待摊费用—待计消费税

贷：银行存款

对外销售时： 借：营业税金及附加

贷：待摊费用—待计消费税

2.2 用委托加工收回的应税消费品连续生产应税消费品时，在计算消费税时，可以扣除委托加工收回应税消费品的已纳消费税税款。需要说明的是在〔1993〕156号《消费税若干征税问题的规定》及〔1994〕130号《国家税务总局关于消费税若干征税问题通知》中，规定委托人以下列七种原材料为委托加工材料的，适用本规定。它们是：生产卷烟的已税烟丝、生产化妆品已税原料、已税护肤护发品原料、已税珠宝玉石为原料贵重首饰、已税鞭炮焰火原料、已税汽车轮胎、已税摩托车。按《企业会计制度》规定：收回后用于连续生产的，按规定准予抵扣的，受托方代收代缴的消费税，借记“应交税金—应交消费税”科目，贷记“应付帐款（银行存款）”但由于修改后的税法已将“收回扣税法”改为“生产实耗扣税法”，为了在会计上清晰反映这一抵扣过程，笔者认为可设“待扣税金”科目，以反映其发生和抵扣过程。计算公式如下：

本期应纳消费税额＝当期销售额×消费税税率－当期准予扣除的应税消费品已纳税额

期准予扣除的委托加工应税消费品已纳税额＝期初库存的委托加工应税消费品已纳税额＋当期收回的委托加工应税消费品已纳税额－期末库存的委托加工应税消费品已纳税额

仍以上案例为例，委托加工后尚需再加工后勾兑。

1）发出材料、支付加工费（同前）

2）支付代扣消费税时；借：待扣税金—代扣消费税 25000

贷：银行存款25000

3）加工白酒入库时：借：库存商品75000

贷：委托加工物资75000

4）上述加工白酒经加香，降低度数后对外销售，获收入40000元。假设当月销售额为40000元，期初库存委托加工应税白酒已纳消费税2580元，期末库存委托加工应税白酒已纳消费税19880元。

①取得收入时；借：银行存款46800

贷：主营业务收入 40000

应交税金—应交增值税（销项）6800

②计提消费税时：40000×25%＝10000

借：营业税金及附加 10000

贷：应交税金—应交消费税10000

③当月准予低扣消费税：2580＋25000－19880＝7700

借：应交税金—应交消费税7700

贷：待扣税金—待扣消费税7700

④当月实际上缴消费税时：

借：应交税金—应交消费税 2300

篇6

根据新的消费税政策，新增加的税目有：高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板，适用税率分别为：10％、20％、10％、5％、5％。取消汽油、柴油税目，增列成品油税目。汽油、柴油改为成品油税目下的子目(税率不变)。另外新增石脑油、溶剂油、油、燃料油、航空煤油五个子目。

调整税率的税目有：小汽车、摩托车、汽车轮胎和白酒。取消小汽车税目下的小轿车、越野车、小客车子目，按照国家新的汽车分类标准将小汽车税目分为乘用车和中轻型商用客车两个子目，对乘用车(包括越野车)按排量大小分别适用六档税率，1．0L到1．5L的乘用车税率下降了两个百分点，1．5升至2．0升排量的车型消费税税率仍保持5％不变，对于2．0升至2．5升排量的车型，消费税税率也仅提高了1个百分点，而2．5升以上排量的车型则大幅上升，最高可达20％，对中轻型商用客车统一适用5％税率；摩托车税率按排量分档设置，以250毫升汽缸容量为分界线，分别实行3％和10％的税率；将汽车轮胎10％的税率下调到3％；取消了粮食白酒与薯类白酒的差别税率，统一调整为20％。

此外，取消了护肤护发品税目，将原属于护肤护发品征税范围的高档护肤类化妆品列入化妆品税目。

新的汽车消费税就成了人们关注的焦点，成为此次税改争论的重中之重。由于新的汽车消费税加大了大排量汽车的税率，最高可达20％，虽然汽车消费税并不是向消费者直接征收，而是向企业征收，但企业自然会将压力转嫁给市场和消费者，这样的话．车价将出现大面积的上涨，用户要比以前多付出3％至17％的费用，平均涨幅高达5％左右。而手中有大排量进口车的经销商已经囤积居奇，在上海排量4．8升的宝马和奔驰S500，都涨了15万元．杭州、广州等地的进口大排量车也都纷纷涨价。许多消费者也都赶在4月1日之前购买大排量车，防止价格大幅增长。

篇7

摘要：通过对消费税组成计税价格变动过程的分析，发现对组成计税价格计算的修正仅仅涉及到了复合计税。在对复合计税中所涉及的组成计税价格修正的分析基础上，认为有必要对从价定率计税中所涉及的组成计税价格计算方法做出修正。

关键词：消费税 组成计税价格 复合计税 从价定率计税

一、消费税组成计税价格变动过程

（一）不含定额消费税的组成计税价格阶段

1、从价定率征收时的组成计税价格

1993年12月13日，国务院颁布的《中华人民共和国消费税暂行条例》（国务院令[1993]135号）规定，纳税人自产自用、委托加工的应税消费品，应当纳税而没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税，组成计税价格计算公式分别为：（成本＋利润）÷（1－消费税税率）和（材料成本＋加工费）÷（1－消费税税率）；进口的应税消费品，实行从价定率办法计算应纳税额的，组成计税价格计算公式为（关税完税价格＋关税）÷（1－消费税税率）。此时由于实行从价定率办法计算应纳税额，消费税组成计税价格不会包含定额消费税。

2、复合计税征收时的组成计税价格

2001年5月11日，财政部、国家税务总局《关于调整酒类产品消费税政策的通知》（财税[2001]84号），对酒类产品消费税计税办法进行了调整。《通知》规定粮食白酒、薯类白酒实行从量定额和从价定率相结合计算应纳税额的复合计税办法，应纳税额计算公式为销售数量×定额税率＋销售额×比例税率。2001年6月4日，财政部、国家税务总局《关于调整烟类产品消费税政策的通知》（财税[2001]91号），规定卷烟消费税实行从量定额和从价定率相结合计算应纳税额的复合计税办法，应纳税额计算公式为：销售数量×定额税率＋销售额×比例税率。这两次调整只涉及酒类产品和烟类产品消费税的计税办法，其计税依据仍按原来的规定执行，即组成计税价格未发生变动，仍不包含定额消费税。

（二）包含定额消费税的组成计税价格阶段

1、2004年1月29日，财政部、国家税务总局《关于调整进口卷烟消费税税率的通知》（财税［2004］22号），决定自2004年3月1日起，进口卷烟消费税组成计税价格＝（关税完税价格＋关税＋消费税定额税）÷（1－进口卷烟消费税适用比例税率）。至此，进口卷烟消费税开始在组成计税价格中包含了定额消费税。

2、2008年11月10日，国务院颁布的《中华人民共和国消费税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第539号）规定，纳税人自产自用、委托加工的应税消费品，没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税，实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式分别为：（成本＋利润＋自产自用数量×定额税率）÷（1-比例税率）和（材料成本＋加工费＋委托加工数量×定额税率）÷（1-比例税率）。可见，在复合计税方式下消费税组成计税价格中均包含了定额消费税。

二、消费税组成计税价格变动分析

1、调整后的组成计税价格更加符合消费税的特点。以纳税人自产自用应税消费品为例，在复合计税时，调整前的组成计税价格＝（成本＋利润）÷（1－消费税税率），其中只包含从价定率征收的消费税。由于消费税是价内税，其计税依据中应包括全部消费税，在复合计税时，就应包括从量计征的消费税和从价计征的消费税。如果对于复合计征消费税的卷烟、粮食白酒和薯类白酒的组成计税价格不考虑从量计征的消费税部分，这显然不符合消费税的计税原理。

2、组成计税价格的合理调整有利于对消费税组成计税价格理论认识和实务操作的统一。在消费税组成计税价格调整之前，理论界对消费税组成计税价格有两种认识。一种认为在确定组成计税价格中不应考虑从量计征消费税部分，一种认为在确定组成计税价格中应考虑从量计征消费税部分。实务中征纳双方在确定组成计税价格时的具体做法也不相同。有的计算时包含从量计征的消费税，有的计算时不包含从量计征的消费税。消费税组成计税价格调整后，使理论上对消费税组成计税价格确定的认识得到统一，使实务中对消费税应纳税额的计算也得到了统一。

三、采用从价定率计算的应税消费品消费税组成计税价格存在的问题

分析发现，虽然08年对《消费税条例》进行了修订，但只对复合计税中所涉及的组成计税价格进行了较大的修正，使其更加符合实际。但笔者认为，对从价定率征收时的所涉及的组成计税价格计算方法也存在值得改进与完善的地方。

《消费税暂行条例》规定，在没有同类消费品销售价格可以参照的情况下，采用组成计税价格计算应纳消费税税额。既然是这样，组成计税价格就必须相当于同类产品的销售价格。一般来说，产品的销售价格是根据成本、利润、价内税税金来确定的，那么组成计税价格也必须包括这三部分，即：组成计税价格=成本+利润+消费税税金。公式推导如下：组成计税价格=成本+利润+消费税税金 ； 其中，消费税税金=组成计税价格×消费税税率；所以，组成计税价格=成本+利润+组成计税价格×消费税税率；推导得出：组成计税价格=（成本+利润）÷（1-消费税税率）。

可知，委托加工环节的消费品的组成计税价格=（材料成本+加工费）÷（1-消费税税率）。其中，材料成本和加工费都属于生产成本，因此委托加工环节的消费税组成计税价格只包括成本和消费税税金，没有考虑利润。而同类产品的销售价格是根据成本、利润、价内税税金来确定的，因此用这个公式计算的应纳消费税税额比参照同类产品销售价格计算的应纳消费税税额要少，比自产自用的同类产品的应纳消费税也要少，无疑是不公平的。因此，有必要对委托加工环节消费税组成计税价格的计算进行修正。

四、结 论

综上，虽然2008年对《消费税条例》进行了进一步的修正，但其中对组成计税价格计算的修正仅仅涉及到了复合计税，对从价定率计税中所涉及的组成计税价格计算的方法未做进一步修正。笔者认为，有必要借助从价定率计税中自产自用环节中消费税组成计税价格方法对委托加工以及进口环节的消费税组成计税计税方法做出修正，在其计算公式中加入利润。当然，在对这两个环节修正基础上，未来还可能将修正的计算方法推广到复合计税中，使《消费税条例》更趋完善。

参考文献：

篇8

1.下列税种，全部属于中央政府固定收入的是(　)。

A.土地增值税

B.增值税

C.车辆购置税

D.资源税

2.下列不属于税务行政处罚实施主体的是(　)。

A.某省级地方税务局

B.某省会城市的市级税务局

C.某县级税务局

D.某县的基层税务所

3.某电器生产企业自营出口自产货物,2008年12月末计算出的期末未抵扣完的增值税为15万元,当期免抵退税额为27万元,则当期免抵税额为(　)。

A. 0

B. 12万元

C. 15万元

D. 27万元

4.某自行车厂某月自产的10辆自行车被盗,每辆成本为300元(材料成本占65%),每辆对外销售额为420元(不含税),则本月进项税额的抵减额为(　)。

A. 331.5元

B. 510元

C. 610.3元

D. 714元

5.关于消费税的有关规定，下列陈述不正确的是(　)。

A.用于抵偿债务的应税消费品，使用销售价格作为计税依据

B.啤酒包装物押金逾期时，缴纳消费税和增值税

C.自产自用应税消费品的，计税数量为应税消费品的移送使用数量

D.酒类生产企业向商业销售单位收取的“品牌使用费”缴纳消费税

6.2009年3月，某酒厂将自产的一种新型粮食白酒5吨用作职工福利，粮食白酒的成本共计8000元，该粮食白酒无同类产品市场销售价格，但已知其成本利润率为10%，计算该批粮食白酒应缴纳的消费税税额( )。

A.7200

B.4290

C.8450

D.3450

7.纳税人将自建建筑物对外赠与，视同销售不动产征收营业税。其纳税义务发生时间为(　)。

A. 将不动产交付对方使用的当天

B. 不动产所有权转移的当天

C. 签订不动产赠与文书的当天

D. 承受不动产人缴纳契税的当天

8.某公司2007年以150万元的价格进口了一台仪器;2008年1月因出现故障运往日本修理(出境时已向海关报明)，2008年5月，按海关规定的期限复运进境。此时，该仪器的国际市场价已为200万元。若经海关审定的修理费和料件费为40万元，运费为1.5万元，保险费用为2.8万元，进口关税税率为6%，该仪器复运进境时，应缴纳的进口关税为(　)万元。

A. 9

B. 3

C. 2.4

D. 12

9.某煤矿2008年3月份生产销售原煤10万吨;地面抽采煤层气5000万立方米，本月全部销售。已知该煤矿适用的单位税额为1.5元/吨，煤矿邻近的某石油管理局天然气的单位税额为8元/千立方米，该煤矿3月份应纳的资源税税额为(　)万元。

A. 55

B. 40

C. 15

D. 25

10.房地产开发企业将开发产品用于下列(　)项目，不属于视同销售房地产。

A.开发的部分房地产用于换取其他单位的非货币性资产

B.开发的部分房地产用于职工福利

篇9

【关键词】企业销售 包装物 企业财务状况 经营 动态平衡

1 包装物的基本概念

包装物是指生产流通过程中为包装本企业的产品或商品，随同产品或商品出售、出借或出租给购货者的各种包装容器，如：桶、箱、瓶、袋等，这些均能用于产品的储存和保管。从大的角度来说：包装物的处理方法主要包括四种：（1）作为公司产品的一部分；（2）随同商品出售计价；（3）随着商品出售，但是不单独计价；（4）出租或出借。相关研究显示：包装物的会计处理与企业的税法关系密切，且主要涉及税收包括：流转税和企业所得税[1]。

1.1 包装物成为公司产品一部分

包装物属于产品实体的一部分，并且在生产领用时，包装物押金会计核算与企业产品的生产成本关系密切，但是包装物押金会计核算不单独进行核算。

1.2 随同商品出售计价

该类包装物等同于一般材料的销售，当消费方收到包装物价款收入，并且将其计入包装物成本。

1.3 随着商品出售，但是不单独计价

该类商品包装物作为企业促销的一种重要手段，如购买护肤品时赠送客户的包装盒，该类包装物不应该计入产品的生产成本，而应该将其计入“销售费用”中。

1.4 出租或出借

出租在包装物中比较常见，它是将购买方支付的租金作为含税收入，并且将包装如的账面价值作为成本。由于出借不形成收入，仅形成成本，因此，将借出包装物成本将其计入“销售费用”[2]。

2 包装物押金会计核算与税收相关规定

（1）包装物押金与税法中的增值税、消费税以及企业的所得税关系密切。尤其是增值税和企业所得税，二者相互联系，相互影响。由于押金属于是含税收入，它是增值税和收入的合计，消费税则需要由消费者缴纳相应的消费品税即可[3]。（2）我国增值税法、消费税法以及企业税法相关规定，对于包装物押金未逾期会计核算获得的利润，显著高于逾期会计核算获得的利润。

3 包装物押金的会计处理

为了更好地了解包装物押金和增值税以及消费税的关系，应该充分考虑应税消费品。因此，将包装物根据其种类分为三种，即：一次性消费品、啤酒黄酒以及非啤酒黄酒酒类产品等。

3.1 一次性消费品包装物押金

一次性消费品装物收取包装物押金时，应该将收取的押金作为“其他应付款”的一部分。当包装物逾期时，应该将押金作为含税收计入“其他业务收入”以及“应交税费-应交增值税”的组成部分，换成算出不含有税收的收入乘以相应的消费者税率，获得包装物的消费税，并将其计入“应交税费-应交消费税”[4]。

3.2 黄酒、啤酒包装物的押金

对于黄酒以及啤酒包装物的押金当逾期未归还是，应该和非酒类的包装物会计进行相同的计算。但是，由于啤酒和黄酒在消费税中是按量计入，包装物押金并不计入消费税的征收范畴。

3.3 非黄酒、啤酒的酒类产品包装物的押金

根据我国相关税法规定，非黄酒、啤酒的酒类产品包装物在收取押金时应该计算增值税和消费税，并且会计处理与一般消费性包装物押金会计的处理相同。

例，A公司为白酒生产公司，2015年12月21日销售一批白酒给B公司，并且同时借出一批包装物给B公司，白酒账面总价格为1500元，收取押金为2340元，双方规定5个月后续返还包装物。增值税率为17%，，白酒卖出税为20%，定额税率为0.5元/500g。

（1）收取包装物押金：押金应交的增值税为340元，押金应交的消费税额为400院。B公司在交付时应该包括应交的增值税额以及应交消费税额收入的“销售费用”。（2）当包装物到期归还，并且包装物未出现破损，因此，要传销之前计入“销售费用”的包装物账面的50%。（3）当包装物过期而未偿还，则需要将包装物账面的50%计入销售费用，因此，销售费用数额为2540元。

因此，对于非啤酒类包装物押金不论是过期还是未过期，均需要收取一次性全部计入增值税，对于企业没有任何不同。

4 包装物对企业财务状况及经营成果的影响

包装物虽然在企业存货中仅占据一小部分，但是随着我国商品销售业务的不断扩大以及我国物流运输的不断发展，包装物与企业产品的流转关系密切。因此，企业应该更加关注包装物的处理方法，企业不同的财务状况对企业的发展也会产生直接的影响。（1）对企业利益有直接的影响。对于出租包装物企业，从而能形成相应的收入与成本。对于只是借出包装物企业，如果包装物未在规定时间内偿还，则容易增加增值税和消费税的基础。（2）对企业报表的影响。企业报表中包括资产负债表中项目数额的计算以及利润的计算。因此，包装物的不同处理方法将会影响企业的利益，从而影响包装物所有者权益。（3）对企业年度应交所得税产生明显的影响[5]。利润属于企业成本的重要组成部分，包装物出租摊销的成本会随着同产品出售而不单独计价的形成会影响利润总额。

结语

综上所述，包装物押金会计核算与税收之间存在紧密的联系，企业选择合理的装包物和包装物押金相互借鉴，更好的规避包装物的增值税、消费税以及所得税，从而能够达到良好规避税收的目的，保证企业能获得更大的利润。企业的运行是一个有机整体，税收问题应该渗透到企业的各个方面和各个环节，企业应该根据实际情况综合权衡收益和成本，并作出正确的决策。

参考文献

[1]张莉莉，董淑兰，朱雁南.单独出租和出借包装物的纳税筹划[J].中国农业会计，2010（7）：35.

[2]Mestres C，Dorthe S，Akisso é N，et al. Prediction of sensorial properties （color and taste）of amala，a paste from yam chips flour of west Africa，through flour biochemical properties[J]. Plant Foods for Hu man Nutrition，2014，59（7）：93-99.

[3]朱会芳.包装物处理方式的纳税筹划[J].商业会计，2011（32）：13-14.

[4]van Meel，Rosita； de Wolf， Henk. Major issues for educational innovation in higher vocational education in the Netherlands. European Journal of Education.2014： pl35，

[5]刘斌，刘心安.先进制造技术与先进制造模式[J].机械制造与自动化，2013，55（1）：207-208.

篇10

[关键词]包装物；押金；流转税；会计分析

包装物是指为了包装本企业商品而储备的各种包装容器。企业销售货物使用的包装物，有的连同商品一并销售；有的在商品销售时采取出租或出借的方式由购货方暂时存放。对出租或出借的包装物，销货方为了促使购货方及早退回，通常要向购货方收取一定金额的押金。对销货方收取的包装物押金，现行税法规定在符合条件情况下应征收相应的流转税。

一、包装物押金流转税征收的税法规定

关于包装物押金征收流转税的规定主要表现为增值税和消费税两类。

(一)关于对包装物押金征收增值税的法律规定

“纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税。但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率征收增值税”(国税发[1993]154号)。“从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税”(国税发[19951192号)。

(二)关于对包装物押金征收消费税的法律规定

“实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装销售的，无论包装是否单独计价，也不论在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中征收消费税。如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的和已收取一年以上的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的押金，凡纳税人在规定的期限内不予退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税”(财法字第039号)。“从1995年6月1日起，对酒类产品生产企业销售酒类产品而收取的包装物押金，无论押金是否返还与会计上如何核算。均需并入酒类产品销售额中，依酒类产品的适用税率缴纳消费税”(财税字[1995]053号)。

此外，在上述税法规定的基础上，对纳税人出租出借包装物收取的押金是否逾期，国税函[2004]827号进一步明确：“纳税人为销售货物出租出借包装物而收取的押金，无论包装物周转使用的期限长短，只要超过一年以上仍未退还的，均应并入销售额征税”。

综合上述税法规定，包装物押金流转税征收的关键是应注意以下两个问题：第一，“逾期”时间的确定；第二，区分酒类产品(黄酒和啤酒除外)和其他产品。包装物押金流转税征收法律规定归纳如表1。

二、包装物押金流转税处理的会计分析

由于对于包装物押金的会计处理，会计制度未作明确规定，由此导致实践中对该业务存在不同的会计处理方法，集中表现为三个问题：第一，收取的包装物押金作为企业的一项负债确认为“其他应付款”时应如何计量?第二，计提的流转税应直接冲销“其他应付款”，还是直接确认为费用?若直接确认为费用，即应计入“销售费用”还是“营业税金及附加”?第三，没收包装物押金所得，应计入“其他业务收入”或“营业外收入”，还是冲销相关费用账户?

(一)非酒类产品包装物押金流转税的会计处理

1　纳税人销售非酒类产品而出租或出借包装物收取的押金，单独记账核算，且在规定的期限内收回出租或出借包装物押金退还的，其在不同时点的会计处理如下：收取押金时，借记“现金”或“银行存款”，贷记“其他应付款”。收回包装物退还押金时，作相反的会计分录。这一事项的处理在会计实务中不存在争议。

2　购货方逾期不能退还包装物，被没收的包装物押金应按规定征收增值税。如果销售的是应税消费品，还应征收消费税。

例1，某化妆品生产企业销售化妆品，随同产品销售出借包装物30只，每只成本价30元，每只收取押金46.8元。包装物摊销采用一次摊销核算，款项均已通过银行收讫。当月因包装物损坏而无法收回。消费税税率为30％。

(1)随同化妆品销售出借包装物时：

借：销售费用　900

贷：周转材料――包装物　900

(2)收取押金时：

借：银行存款　1404

贷：其他应付款　1404

(3)无法收回包装物，没收押金时，其应纳增值税和消费税税额如下：

应纳增值税税额=1404／(1+17％)×17％=204(元)

应纳消费税税额=1404／(1+17％)×30％=360(元)

现就实务中没收押金的常见会计处理方法讨论如下：

方法一：将逾期不能收回的包装物视同销售，没收押金收入以不含税收入计入“其他业务收入”，增值税作为价外税计入“应交税费――应交增值税(销项税额)，计提的消费税作为价内税计入“营业税金及附加”。

借：其他应付款　1404

贷：其他业务收入　1200

应交税费――6交增值税(销项税额) 204

借：营业税金及附加

360

贷：应交税费――应交消费税

360

方法二：出租、出借包装物目的是为了促进产品销售，因此出租、出借包装物没收的押金扣除相关增值税和消费税后的余额作冲减“销售费用”处理。

借：其他应付款

1 404

贷：销售费用840

应交税费――应交增值税(销项税额) 204

――应交消费税

360

方法三：将没收包装物押金视同出售废旧物资或将其理解为罚没收入，将按扣除增值税和消费税后的净额计入“营业外收入”。

借：其他应付款

1 404

贷：营业外收JX 840

应交税费――应交增值税(销项税额) 204-

――交消费税

360

比较上述三种会计处理方法，没收押金均使利润总额增加840元，说明三种处理方法对利润总额的影响相同，但对营业利润则产生不同的影响。方法一分别通过“其他业务收入”(增加1200元)和“营业税金及附加”(增加3 60元)，共同作用结果使得营业利润增加840元；方法二直接通过“销售费用”(冲减840元)使得营业利润增加840元；而方法三通过“营业外收入”(增加840元)处理不影响营业利润。上述处理方法对税收的影响相同，从财务分析和简化处理出发，笔者倾向选择方法二。

(二)酒类产品包装物押金流转税的会计处理

1黄酒、啤酒包装物押金

对黄酒、啤酒包装物押金增值税的征收和处理与非酒类产品

包装物押金增值税的征收和处理方法相同。由于税法对酒类包装物押金征收消费税的规定只适用于实行从价定率办法征收消费税的白酒和其他酒类产品，而啤酒、黄酒消费税实行从量定额的办法征收。因此对黄酒和啤酒的逾期包装物押金不征收消费税。

2除黄酒、啤酒以外的其他酒类包装物押金

除黄酒、啤酒以外的其他酒类包装物押金征收流转税与其他产品包装物押金流转税征收的最大区别在于时间不同，即在收取包装物时征收流转税，而无论其是否逾期。

例2，某白酒生产企业2008 2510月销售白酒收取包装物押金1170元，约定6个月后返还包装物。(已知该企业为增值税一般纳税人，白酒适用消费税从价税率20％，定额税率每斤0.5元)。

包装物押金应纳增值税税额=1170÷1.17×17％=170(元)

包装物押金应纳消费税税额=1170÷1.17×20％=200(元)

会计实务中其常见的会计处理方法有：

方法一：考虑到若日后能如期收回包装物，其押金应返还给购买方。为保证销货方应付款金额与购货方应收款金额的一致。应将押金全额计入“其他应付款”。同时，由于包装物押金实质上是为促进销售而发生的，因此对押金征收增值税和消费税而发生的支出，符合“销售费用”核算要求(此处与前述例1方法二的观点相同)。

(1)收到包装物押金时：

借：银行存款

1170

贷：其他应付款

1170

借：销售费用

370

贷：应交税费――应交增值税(销项税额)　170

――应交消费税

200

(2)如期收回包装物退还押金时：

借：其他应付款

1 170

贷：银行存款

1170

(3)不能如期收回包装物没收押金时：

借：其他应付款

1170，

贷：其他业务收入　1170

方法二：押金收入可视为是以押金的金额销售包装物，因此对应的增值税税额直接从押金本金中剥离了出来，冲减“其他应付款”，相当于将收取的押金以不含税金额入账。同时，对押金应交的消费税，实质上可视同所售产品销售额的一部分，应随同产品计入“营业税金及附加”。

(1)收到包装物押金时：

借：银行存款

1170

贷：其他应付款

1 170

借：其他应付款

170

贷：应交税费――应交增值税(销项税额)170

借：营业税金及附加

200

贷：应交税费――应交消费税

200

(2)如期收回包装物退还押金时：

借：其他应付款

1 000

销售费用

170

贷：银行存款

1 170

(3)不能如期收回包装物没收押金时：

借：其他应付款

1 000