税收抵免范文

导语：如何才能写好一篇税收抵免，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

”纳税扣除“是指居民企业在计算所得税时，税法允许的可以税前扣除的种种费用项目，即在税收方面给予相关的优惠待遇，并根据相关行业和单位性质享受的优惠。

“税收抵免”是指居民企业有在境外设立的分公司或子公司，从这些公司分回的股息红利和其他各种经济利益在境内缴纳税款时可以抵免的已在境外缴纳的税款。

简单的说，“税收抵免”是不要重复交税，”税收减免“是少交税。

（来源：文章屋网 ）

篇2

政策背景

我国企业所得税法明确对来源于境外的所得已在境外缴纳的所得税允许抵免，2009年12月25日，财政部、国家税务总局下发了《关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》(财税【2009】125号)。为了指导企业如何申报境外所得税收抵免的具体操作,2010年7月2日，国家税务总局以2010年第1号公告正式了《企业境外所得税抵免操作指南》(以下简称“指南”)，对财税【2009】125号文进行逐条释义，尤其对境外所得税抵免的具体计算过程进行了演示说明，并补充了具体操作程序。

明确了与取得境外收入有关的合理支出

重申了125号文规定，居民企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构，其来源于境外的所得，以境外收入总额扣除与取得境外收人有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。

指南规定指出，境外分支机构合理支出范围通常包括境外分支机构发生的人员工资，资产折旧、利息、相关税费和应分摊的总机构用于管理分支机构的管理费用等。

明确了境外收入所得的确认年度

指南指出，企业来源于境外的股息、红利等权益性投资收益所得，若实际收到所得的日期与境外被投资方作出利润分配决定的日期不在同一纳税年度的应按被投资方作出利润分配日所在的纳税年度确认境外所得。企业来源于境外的利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入，若未能在合同约定的付款日期当年收到上述所得，仍应按合同约定付款日期所属的纳税年度确认境外所得。

明确了抵免类型及适用范围

直接抵免：企业直接作为纳税人就其境外所得在境外缴纳的所得税额在中国应纳税额中抵免。

间接抵免：境外企业就分配股息前的利润缴纳的外国所得税额中由中国居民企业就该项分得的股息性质的所得间接负担的部分，在中国应纳税额中抵免。

指南明确对非居民给予的境外税额抵免仅涉及直接抵免；间接抵免的适用范围为居民企业从其符合125号文规定的外国企业取得的股息、红利等权益性投资收益所得。

125号文规定了间接抵免限于三层外国企业，即：

第一层：单一居民企业直接持有20％以上(含20％，下同)股份的外国企业；

第二层：单一第一层外国企业直接持有20％以上股份，且由单一居民企业直接持有或通过一个或多个符合本条规定持股条件(直接持有20％以上的股份，下同)的外国企业间接持有总和达到20％以上股份的外国企业；

第三层：单一第二层外国企业直接持有20％以上股份，且由单一居民企业直接持有或通过一个或多个符合本条规定持股条件的外国企业间接持有总和达到20％以上股份的外国企业。

针对上述规定，指南明确了符合规定的“持股条件”是指，各层企业直接持股、间接持股以及为计算居民企业间接持股总和比例的每一个单一持股，均应达到20％的持股比例。

规范了境外应纳税所得额的计算

1.境外分支机构及其所得额计算

指南列举了“不具有独立纳税地位的境外分支机构”的类型，具体包括企业在境外设立的分公司、代表处、办事处、联络处，以及在境外提供劳务、被劳务发生地国家(地区)认定为负有企业所得税纳税义务的营业机构和场所等。

指南重申了境外分支机构取得的各项所得不论是否汇回境内，均应计入中国企业当年应纳税所得额的规定。指南规定，在计算境外分支机构的应纳税所得额时，即使是境内企业已在计算应纳税所得总额时扣除的费用，如果属于应由各分支机构合理分摊的总部管理费等有关支出，则仍应就此作出合理的对应调整分摊。

2.境外税前所得的还原计算

指南明确，在计算适用境外税额直接抵免的应纳税所得额时，应首先将该项境外所得直接缴纳的境外所得税额还原以计算境外税前所得；还原后的所得中属于股息、红利所得的，在计算适用境外税额间接抵免的境外所得额时，还应将该项境外所得间接负担的税额还原计算。对上述税额还原后的境外税前所得，应再就计算企业应纳税所得总额时已按税法规定扣除的有关成本费用中与境外所得有关的部分进行对应调整扣除后，计算为境外应纳税所得额。

3.境内外共同支出的分摊和扣除

指南明确了共同支出的范围即与取得境外所得有关但未直接计人境外应纳税所得额的成本费用支出，通常包括未直接计入境外所得的营业费用、管理费用和财务费用等支出。指南同时允许企业按照资产比例、收入比例、员工工资支出比例、其他合理比例等方法计算各国(地区)应分摊的共同支出金额。分摊比例确定后需报税务机关备案，无合理原因不得改变。

规范了境外所得间接负担税额的计算

125号文规定，间接抵免中“境外投资收益间接负担的税额”可以按以下公式逐层计算：本层企业所纳税额属于由一家上一层企业负担的税额=(本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额+符合规定的由本层企业间接负担的税额)×本层企业向一家上一层企业分配的股息(红利)所得所间接负担的所得税额

指南指出，每一层企业从其持股的下一层企业在一个年度中分得的股息、红利，若是由该下一层企业不同年度的税后未分配利润组成。则应按该股息、红利对应的每一年度未分配利润，分别计算就该项分配利润所间接负担的税额；按各年度计算的间接负担税额之和，即为取得股息、红利的企业该年度中分得的股息、红利所得所间接负担的所得税额。

指南同时规定，境外第二层及以下层级企业归属不同国家的，在计算居民企业负担境外税额时，均以境外第一层企业所在国(地区)为国别划分进行归集计算，而不论该第一层企业的下层企业归属何国(地区)。

规范了抵免限额的计算

指南通过示例的方式明确了在计算间接抵免限额时，“分国不分项”原则适用至第一层企业的国家(地区)，第一层以下的企业将利润逐层分配到第一层企业后，最终分配给居民企业的股息收入仍视为来源于第一层企业所在国家(地区)的收入，以计算相应的抵免限额。

根据指南，中国企业的境内外所得应按照25％的税率计算其应纳税总额。即使中国企业境内所得按税收法规规定享受企业所得税优惠的，在进行境外所得税额抵免限额计算中的中国境内外所得应纳税总额所适用的税率也应为25％。

因此，适用15％低税率的高新技术企业、享受减免税优惠和过渡期政策的经济特区等中国企业取得的境外所得，均应按照25％的税率计算其中国企业所得税的应纳税总额和抵免限额。同时指南也指出，今后若国务院财政、税务部门规定境外所得与境内所得享受相同的所得税优惠政策的，应按有关优惠政策适用的税收负担率计算其应纳税总额和抵免限额，简单计算，也可以按该境外应纳税所得额直接乘以实际适用的税率或税收负担率得出抵免限额。

简易办法计算抵免

指南明确采用简易办法计算抵免限额也需要遵循“分国不分项”原则。同时，指南明确中国居民企业从境外未达到直接持股20％条件的境外被投资企业取得的股息所得，以及取得股息、租

金、特许权使用费、转让财产等所得向所得来源国直接缴纳的预提所得税额应按税法有关直接抵免的规定正常计算抵免，而不得采用简易办法计算抵免。

明确了境外所得申报税收抵免需要提供的资料

指南申明确规定了企业申报境外所得税抵免应提交的资料：

①取得境外分支机构的营业利润所得需提供境外分支机构会计报表，境外分支机构所得依照中国境内企业所得税法及实施条例的规定计算的应纳税额的计算过程及说明资料。具有资质的机构出具的有关分支机构审计报告等；

②取得境外股息、红利所得需提供集团组织架构图，被投资公司章程复印件，境外企业有权决定利润分配的机构作出的决定书等；

③取得境外利息、租金、特许权使用费、转让财产等所得需提供依照中国境内企业所得税法及实施条例规定计算的应纳税额的资料及计算过程；项目合同复印件等。

指南对税收饶让情况下或适用简易办法时需要提交的额外文件也分别进行了规定。另外，指南指出税收饶让抵免不得自行确定，须得到企业主管税务机关的确认。

规定了适用税率

在采用不同货币计量的情况下，指南对汇率适用进行了规定：凡企业记账本位币为人民币的应按企业就该项境外所得计入账内时使用的人民币汇率进行换算。凡企业以人民币以外其他货币作为记账本位币的应统一按实现该项境外所得对应的中国纳税年度最后一日的人民币汇率中间价进行换算。

指南的生效日期

指南于2010年1月1日起施行，但对于2008、2009年度尚未进行境外税收抵免处理的，指南指出可按其对定计算抵免考虑到在进行这两个年度的企业所得税申报时，不少企业没有对境外所得税抵免进行处理’或者存在因沿用日税制下的税务处理而少扣境外所得税抵免、并多缴中国企业所得税的情况，在指南颁布后，居民企业应尽快提交对以前年度进行纳税调整的申请相反，如果是多抵的'则当地主管税务机关可能要求居民企业重新按指南作出追溯调整。因此，居民企业应密切关注当地主管税务机关的要求。

指南指出，企业收到某一纳税年度的境外所得已纳税凭证时，凡是迟于次年5月31日汇算清缴终止目的，可以对该境外税额抵免追溯计算。

企业会计准则解释第4号

一、同一控制下的企业合并中，合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用应当于发生时计人当期损益。非同一控制下的企业合并中，购买方发生的上述费用，应当如何进行会计处理?

答：非同一控制下的企业合并中，购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益；购买方作为合并对价发行的权益性证券或债务性证券的交易费用，应当计入权益性证券或债务性证券的初始确认金额。

二、非同一控制下的企业合并中，购买方在购买日取得被购买方可辨认资产和负债。应当如何进行分类或指定?

答：非同一控制下的企业合并中，购买方在购买日取得被购买方可辩认资产和负债，应当根据企业会计准则的规定，结合购买日存在的合同条款、经营政策、并购政策等相关因素进行分类或指定，主要包括被购买方的金融资产和金融负债的分类、套期关系的指定、嵌入衍生工具的分拆等。但是，合并中如涉及租赁合同和保险合同且在购买日对合同条款作出修订的，购买方应当根据企业会计准则的规定，结合修订的条款和其他因素对合同进行分类。

三、企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当如何进行会计处理?

答：企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理：

(一)在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益(例如，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分，下同)转入当期投资收益。

(二)在合并财务报表中，对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，套允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当期投资收益。购买方应当在附注中披露其在购买日之前持有的被购买方的股权在购买日的套允价值、按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。

四、企业因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制权的，对于处置后的剩余股权应当如何进行会计处理?

答：企业因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制权的，应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理：

(一)在个别财务报表中，对于处置的股权，应当按照《企业会计准则第2号――长期股权投资》的规定进行会计处理；同时，对于剩余股权，应当按其账面价值确认为长期股权投资或其他相关金融资产。处置后的剩余股权能够对原有子公司实施共同控制或重大影响的，按有关成本法转为权益法的相关规定进行会计处理。

(二)在合并财务报表中，对于剩余股权，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益。与原有子公司股权投资相关的其他综合收益，应当在丧失控制权时转为当期投资收益。企业应当在附注中披露处置后的剩余股权在丧失控制权日的公允价值、按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。

五、在企业合并中，购买方对于因企业合并而产生的递延所得税资产，应当如何进行会计处理?

答：在企业合并中，购买方取得被购买方的可抵扣暂时性差异，在购买日不符合递延所得税资产确认条件的，不应予以确认。购买日后12个月内，如取得新的或进一步的信息表明购买日的相关情况已经存在，预期被购买方在购买日可抵扣暂时性差异带来的经济利益能够实现的，应当确认相关的递延所得税资产，同时减少商誉，商誉不足冲减的，差额部分确认为当期损益；除上述情况以外，确认与企业合并相关的递延所得税资产，应当计入当期损益。

本解释前递延所得税资产未按照上述规定处理的，应当进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。

六、在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额应当如何进行会计处理?

答：在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额仍应当冲减少数股东权益。

本解释前子公司少数股东权益未按照上述规定处理的。应当进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。

七、企业集团内涉及不同企业的股份支付交易应当如何进行会计处理?

答：企业集团(由母公司和其全部子公司构成)内发生的股份支付交易，应当按照以下规定进行会计处理：

(一)结算企业以其本身权益工具结算的，应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理；除此之外，应当作为现金结算的股份支付处理。

结算企业是接受服务企业的投资者的，应当按照授予且权益工具的公允价值或应承担负债的公允价值确认为对接受服务企业的长期股权投资，同时确认资本公积(其他资本公积)或负债。

(二)接受服务企业没有结算义务或授予本企业职工的是其本身权益工具的，应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理；接受服务企业具有结算义务且授予本企业职工的是企业集团内其他企业权益工具的，应当将该股份支付交易作为现金结算的股份支付处理。

本解释前股份支付交易未按上述规定处理的，应当进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。

八、融资性担保公司应当执行何种会计标准?

答：融资性担保公司应当执行企业会计准则，并按照《企业会计准则――应用指南》有关保险公司财务报表格式规定，结合公司实际情况，编制财务报表并对外披露相关信息，不再执行《担保企业会计核算办法》(财会[2005]17号)。

融资性担保公司发生的担保业务，应当按照《企业会计准则第25号――原保险合同》、《企业会计准则第26亏――再保险合同》、《保险合同相关会计处理规定》(财会[2009]15号)等有关保险合同的相关规定进行会计处理。

本解释前融资性担保公司发生的担保业务未按照上述规定处理的，应当进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。

九、企业发生的融资融券业务，应当执行何种会计标准?

答：融资融券业务，是指证券公司向客户出借资金供其买人证券或者出借证券供其卖出，并由客户交存相应担保物的经营活动。企业发生的融资融券业务，分为融资业务和融券业务两类。

关于融资业务，证券公司及其客户均应当按照《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》有关规定进行会计处理。证券公司融出的资金，应当确认应收债权，并确认相应利息收入；客户融入的资金，应当确认应付债务，并确认相应利息费用。

关于融券业务，证券公司融出的证券，按照《企业会计准则第25号――金融资产转移》有关规定，不应终止确认该证券，但应确认相应利息收入；客户融入的证券，应当按照《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》有关规定进行会计处理，并确认相应利息费用。

证券公司对客户融资融券并代客户买卖证券时，应当作为证券缝纪业务进行会计处理。

证券公司及其客户发生的融资融券业务，应当按照《企业会计准则第37号――金融工具列报》有关规定披露相关会计信息。

本解释前融资融券业务未按照上述规定进行处理的，应当进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。

十、企业根据《企业会计准则解释第2号》(财会[2008]11号)的规定，对认股权和债券分离交易的可转换公司债券中的认股权，单独确认了一项权益工具(资本公积――其他资本公积)。认股权持有人没有行权的。原计人资本公积(其他资本公积)的部分。应当如何进行会计处理?

答：企业发行的认股权和债券分离交易的可转换公司债券，认股权持有人到期没有行权的，应当在到期时将原计入资本公积(其他资本公积)的部分转入资本公积(股本溢价)。

解释前认股权和债券分离交易的可转换公司债券未按照上述规定进行处理的，应当进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。

十一、本解释中除特别注明应予追溯调整的以外，其他问题自2010年1月1日起施行。

(财会【2010】15号：2010年7月14日)

财政部科技部国家发展改革委

海关总署国家税务总局

关于科技重大专项进口税收政策的通知

为贯彻落实国务院关于实施《国家中长期科学和技术发展规划纲要(2006―2020年)》若干配套政策中有关科技重大专项进口税收政策的要求，扶持国家重大战略产品，关键共性技术和重大工程的研究开发，营造激励自主创新的环境。特制定《科技重大专项进口税收政策暂行规定》(见附件，以下简称《暂行规定》，略)，现将有关事项通知如下：

一、自2010年7月15日起，对承担《国家中长期科学和技术发展规划纲要(2006―2020年)》中民口科技重大专项目(课题)的企业和大专院校、科研院所等事业单位(以下简称项目承担单位)使用中央财政拨款、地方财政资金、单位自筹资金以及其他渠道获得的资金进口项目(课题)所需国内不能生产的关键设备(含软件工具及技术)、零部件、原材料，免征进口关税和进口环节增值税。

二、项目承担单位在2010年7月15日至2011年12月31日期间进口物资申请享受免税政策的，应在2010年9月1日前向科技重大专项项目牵头组织单位提交申请文件，具体申请程序和要求见《暂行规定》，逾期不予受理。符合条件的项目承担单位自2010年7月15日起享受进口免税政策，可凭牵头组织单位出具的已受理申请的证明文件，向海关申请凭税款担保办理有关进口物资先予放行手续。

三、科技重大专项牵头组织单位应按《暂行规定》有关要求，受理和审核项目承担单位的申请文件，并在2010年10月1日前向财政部报送科技重大专项免税进口物资需求清单。财政部会同科技部、发展改革委、海关总署、国家税务总局等有关部门按照《暂行规定》有关要求，及时研究制定各科技重大专项免税进口物资清单。

篇3

一、日本R＆D政策概述

日本直接促进R＆D的政策可以分成三类：一是通过制定优惠的税收政策，提供补贴和低息贷款支持民间（企业等）R＆D；二是为大学或国家研究院所的R＆D提供预算资金；三是通过技术研究协会或其他形式促进联合R＆D。后两类归纳起来，就是日本独具特色的联合R＆D模式：官产学合作、全员参与R＆D。

（一）日本独具特色的联合R＆D模式：“官产学”合作日本的科研体制中，最基本的是政府专门研究机构（官）、企业研究机构（产）和大学附属研究机构（学）三部分，三者研究的领域分别侧重于应用研究、试验开发研究和基础研究。所谓“官产学”合作体制，是企业、大学和政府研究机构共同研究一些重大攻关项目，并使研究成果实现产业化的合作体制。日本促进联合R＆D的措施始于1959年。1961年，官方为了促进联合R＆D，制定了《矿业与制造业技术研究协会法案》，这一法案源自于英国研究协会条例，曾被德国、法国、瑞典等国家广为沿用。在联合R＆D的政策下，参与企业可以在R＆D开支方面享受多项税收抵免制度，最典型的是机器设备等固定资产可以加速折旧等减税措施。但日本联合R＆D的形式与组织并不局限于矿业与制造业技术研究协会，还包括大量的基金会和社团组织形式等。

（二）日本R＆D税收抵免制度的发展历程日本自1966年开始对R＆D支出实施税收激励，但由于日本以联合R＆D促进科技创新立国，所以通过提供税收抵免制度、补贴和低息贷款的方式促进民间R＆D的力度一般，比如1983年，政府为民间R＆D投入各项资金总和只有1000亿日元，占当年总R＆D开支的2．6％。下面以2003年为分水岭，分析2003年度前后R＆D税收抵免制度的主要内容。

1．2003年之前的R＆D税收抵免制度日本自1966年至2003年之前的R＆D税收抵免制度主要体现在以下几个方面：

（1）R＆D费用扣除。在《增加实验研究经费的纳税减征办法》中规定，日本法人当年发生的R＆D费用，同基准年度以后各年R＆D费用的最高金额相比，超过的部分可以按照20％抵免所得税（最高限额为法人税的10％）。《促进基础技术开发税制》规定，在对增加实验研究经费给予减税的基础上，对部分高新技术领域用于购置用于基础技术开发的资产，再按购入价的7％抵免企业当年的应纳所得税额，最高限额为法人税的15％。《加强中小企业技术基础税制》中则规定，中小企业（以下简称SME）的合格R＆D投入，不计增量，按照6％的比例“全额抵免”计算税收抵免数额，最高限额为法人税的15％。

（2）加速折旧。日本在20世纪50年代设立新技术企业机械设备特别折旧制度，企业购置用于特定高技术开发的机械设备和建筑及附属设施，价值在10亿日元以内的实行5年期特别折旧，第一年折旧率可达50％。对某些特定产业和项目，加提的特别折旧率最高可达55％。

（3）科研专项准备金制度。日本政府为了减轻高新技术企业的投资风险，鼓励R＆D密集型产业的发展，允许企业提取科研专项准备金用于R＆D活动，比如《电子计算机购置损失准备制度》，允许计算机厂商从税前销售额中提取10％作为损失准备金，以弥补万一的损失。

（4）税收减免。为鼓励企业技术开发和技术输出，《租税特别措施法》规定向国外技术输出的所得，从当年开始8年内，转让收入的7％、提供咨询服务收入的12％可记入亏损（总额以当年收入的30％为限），同时对输出技术专利所得的18％免征所得税。2．2003年之后的R＆D税收抵免制度2003年4月，为了通过激活经济、开发新产品、创建新企业来克服通胀和提高国际竞争力，日本政府加大了R＆D税收的激励力度。2003年提出的激励体系包括永久制度和到2005年财务年度为止三年内有效的其他规定。此后，日本政府觉得R＆D税收抵免制度仍是进一步加强国际竞争力和实现“科技创新立国”目标的必要手段，又对该政策进行了修订，修订后的优惠体系在2006年4月开始执行。该体系与在2003年财务年度至2005年财务年度之间实行的政策相比，多2％－3％个扣除点。

二、税收意义上的R＆D活动及R＆D支出

（一）合格R＆D活动的界定日本将R＆D活动分为基础研究、实验研究和应用研究。在基础研究、实验研究和应用研究支出中，只有实验研究支出符合税收抵减条件，且该实验研究支出是指致力于产品生产、技术创新和技术研发的实验研究项目支出。此处的产品和技术，既包含新产品和技术，也包含现有的产品和技术。

（二）合格实验研究支出的界定适用于R＆D税收抵免制度的实验研究支出有：（1）原材料支出、劳动力成本（仅限于掌握专业知识且专门致力于实验研究的人员的成本）和实验研究所需的其他支出；（2）公司将其实验研究活动外包出去，而支付给承包人用来进行实验研究所花费的支出；（3）符合《采矿业和制造业技术研究协会法案》有关规定的支出。实验研究递延资产的摊销额和实验研究中使用的资产可计提的折旧，属于上面第一类中所提到的“其他支出”，都应在计算公司的应税收入时，包含在可扣除的总费用中。需要注意的是，当企业将实验研究项目外包给另一方时，只有公司承担所有成本，这些成本才满足税收抵免条件；否则，即使实验研究项目是由本公司主导开展的，其（第三方承担的）成本都不满足税收抵免条件。

三、日本R＆D税收抵免制度的主要内容

只有实验研究项目支出才能享受税收抵免制度，这一政策主要适用于公司纳税人。R＆D税收抵免制度的具体受益类型为“投资税收抵免”；计算基数是总量法和增量法的结合运用，以总量法为主；在境内外发生的实验研究费用均符合抵免优惠条件。现行的R＆D支出税收抵免制度适用于所有企业，但针对SME的优惠力度更大，与此同时，对合格的特殊实验研究支出还可以再申请特殊实验研究支出的税收抵免额。所以，日本将企业进行税收抵免的实验研究支出分为一般性支出、基础技术研究支出、SME研究开发支出、特别研究开发支出等不同的项目，并分别进行税收优惠。

（一）常规优惠内容1．与R＆D总费用相关的税收抵免规定（永久规定）一个会计年度中，允许在企业所得税负债中抵免的实验研究支出，占其实验研究总支出的8％—10％，取决于R＆D总费用占总收入的比率。为了促进企业与研究机构之间的联合R＆D，国内外的大学与国内的国立研究机构（包括资助研究）合作开展的R＆D活动，该比例可以提高到12％。2．关于SME的税收抵免规定（永久规定）对SME而言，其年度可抵免的企业所得税可达到其实验研究总支出12％。另外，R＆D总费用的12％可以在计算企业地方议会税时，从其税基中扣除。税收抵免制度对SME的定义是：注册资本金不超过100万日元且不附属于大公司的企业。3．与R＆D费用增量相关的税收抵免规定（临时规定）企业在享受上述优惠的基础上，从2006年4月1日起至2008年3月31日，当企业实验研究支出年度总额超过“前三个会计年度实验研究总支出平均值”，同时超过“前两年中实验研究年支出的最大值”时，实验研究支出增加额可以享受附加税收抵免制度。附加抵免金额＝（年度实验研究净支出－前三个会计年度实验研究总支出的平均值）×5％。需要注意的是，该鼓励政策规定，最大可抵免额度为企业本会计年度应交企业所得税的20％。当年不足抵扣的部分，可在以后年度企业所得税应纳税所得额中结转抵扣。4．常规优惠中现金返还、税收抵免结转及转回的可能性因为鼓励政策规定可抵免总额不得超过企业所得税的20％，所以，纳税人在不盈利和不缴纳企业所得税时，不能取得现金退还。如果年抵免总额超过企业所得税的20％，超出的额度可以结转至下一年度抵免。

（二）特殊实验研究支出的税收抵免制度1．合格的特殊实验研究支出如果一项实验研究是与国家政府机关或大学联合开展的实验研究项目；或者外包给国家政府机关或大学的实验研究项目；或者致力于研制罕见病用药的实验研究项目，那么在满足其他条件时，这类研究项目就属于符合税收优惠条件的特殊实验研究项目。2．R＆D税收抵免内容无论公司大小，都适用于该税收鼓励政策。当一个企业在一个会计年度内开展了特殊实验研究项目时，该企业有权在享受常规的实验研究支出优惠政策的同时，申请特殊实验研究支出的税收抵免制度。特殊实验研究支出的税收抵免额占该特殊实验研究支总额的2％—4％。特殊实验研究支出的税收抵免额＝（年度企业所得税－实验研究项目总支出的税收抵免额）×20％。

四、日本R＆D抵免制度对我国的启示

我国的R＆D税收抵免制度始于1996年，但直到2008年颁布《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》（国税发［2008］116号，以下简称《办法》），才形成比较完整的体系。随着我国科技创新环境日益改善及自主创新示范区和综合配套政策试验区的建立，我国现行的R＆D费用加计扣除政策日益凸显出不足之处，对我国R＆D税收抵免制度进行修订和完善也成为当务之急。日本作为较早实施R＆D税收优惠的国家，在40多年的R＆D税收抵免制度的执行过程中，积累了许多经验教训，其中有许多地方值得我国借鉴：

（一）对R＆D资本性支出的处理比较优惠日本政府规定用于R＆D的资本性支出可以采用特别折旧制度进行加速折旧，也允许在发生当年一次性扣除。我国对R＆D资本性支出只允许就当年的折旧费用部分进行扣除，且可扣除的折旧费用范围的规定政出多门，没有统一。例如，《办法》所列折旧费用为专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费，不包含《高新技术企业认定管理工作指引》所列研究开发项目所用建筑物的折旧费用，以及研发设施改建、改装、装修和修理过程中发生的长期待摊费用。根据我国的情况，建议相关法规首先要统一R＆D资本性支出和可扣除折旧费用的口径；其次要采用加速折旧或一次性扣除的方式来激励企业增加R＆D投入额。

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1、跨国、跨地区、跨行业购并的税收抵免

各个国家、各个地区、各个行业之间均存在着税收差异，这为企业购并的税收筹划提供了机会。如在跨国购并中，若购并企业与目标企业的经营是纵向联系的，通过购并，一方面可达到加强各生产环节的配合，进行大协作生产的目的；另一方面还可以通过产品和劳务的转让定价，即高税国一方降低对低税国一方的转让价格，或低税国一方抬高对高税国一方的转让价格，实现纳税利润由高税国向低税国的转移，以达到减少集团总体税负的目的。又如为促进高新技术产业的发展，我国税法规定：高新技术产业开发区内从事高新技术产业的企业，可以减按15%的税率征收企业所得税，我国对在经济特区注册经营的企业也实行了一系列税收优惠政策。这时可选择能享受这些税收优惠政策的企业作为购并的目标企业，从而获得税收减免。

2、经营亏损的税收抵免

我国税法规定：“纳税企业发生年度亏损的，可以用下一纳税年度的所得弥补，下一纳税年度所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但延续期限最长不超过五年。”对于有效高盈利水平且发展稳定的企业，可以选择一家近年有大量经营净亏损的企业为目标企业，通过购并使企业盈利与目标企业亏损相互抵消，获得所得税减免的利益。有时这还是某些企业实施购并行为的主要目的。但这类购并中，购并企业还必须充分预计亏损的目标企业将带来的负面影响，如购并后企业整体效益滑坡可能导致股价下跌，股东财富受损，购并企业还需花费大量资金对亏损企业进行整合改造等。因此，如果亏损企业没有其他方面可利用的价值，纯粹的税收抵免购并是不足取的。

3、债务融资的税收抵免

购并企业通常需要筹措大量的资金来实施购并，其融资方式主要有债务融资和股权融资。我国税法规定：债务融资利息允许在税前列支，而股权融资股息只能在税后列支。为此，购并企业可以大量采用债务融资，以充分利用其利息抵免税收的效用，在整体上降低企业的所得税费用。但购并企业同时也必须考虑因大量债务融资给企业资本结构带来的影响。如果购并企业原来的负债比率较低，通过债务融资适当提高负债比率是可行的；如果购并企业原来的负债比率比较高，继续采取债务融资可能导致加权平均资金成本上升、财务状况急剧恶化、破产风险增大等负面影响。此时，更好的融资方式也许是股权融资，或债务融资与股权融资并用，以保持良好的资本结构。

4、固定资产折旧的税收抵免

企业通过购并取得了目标企业的固定资产。企业会计制度规定，固定资产应按其取得时的成本作为入账价值，该历史成本也是计提折旧的依据。企业购并时若固定资产重估的市场价值高于原账面价值，购并企业以市场价值购入时则可按购入价值入账。就同一项固定资产而言，购并企业计提的年折旧额将高于目标企业的年折旧额，故而可获得增加的折旧成本的税收抵免。但固定资产折旧的税收抵免并不是在任何情况下都可获得的。税法规定：只有当接受的固定资产中隐含的增值或损失已经确认实现，才能按经确认评估的价值确定有关固定资产的计税成本，否则，只能以固定资产在原企业的账面净值为基础确定，即购并企业若是以股票换入的固定资产，则无法获得该项税收抵免。此外，如果目标企业使用加速折旧法，由于前期多提折旧使后期多形成的收益将被视为普通收益缴纳所得税，购并企业反而因后期少提折旧而增加税负。

5、将经营收益转化为资本利得的税收抵免

大多数国家规定的股利所得税要高于资本利得税。有些企业的股东为避免缴纳高额的股利所得税而倾向于少分红、多留存，企业保留了较多的盈余。通过购并，目标企业的保留盈余在股价中得到了补偿，这部分经营收益即转化为股东的资本利得，目标企业股东只需缴纳资本利得税，而免除了更高的股利所得税。

二、企业购并出资方式的税收筹划

企业购并可以通过各种出资方式来实现，主要有现金收购、股票收购和综合证券收购。它们给企业税收带来不同的影响。

1、现金收购

现金收购是企业购并活动中最简单而又最迅速的一种出资方式。现金收购对企业税负的影响是多方面的：

①购并企业可享受到目标企业固定资产重估增值的折旧的税收抵免；

②目标企业股东必须迅速确认因此获得的资本收益并缴纳资本利得税，但如果采取分期支付现金的方式，既可以减轻购并企业一次性支付大量现金的负担，也可以使目标企业股东获得延期支付资本利得税的好处；③目标企业的净经营亏损将消失，任何相关方都无法获得其税收抵免。

2、股票收购

股票收购是购并企业以新发行的股票替换目标企业的股票或资产的出资方式。主要类型有吸收合并与新设合并、相互持股合并和股票换资产合并等。股票收购在购并活动中不发生任何税费支出，但会影响企业将来的税负。

①目标企业股东不需要立刻确认因换股所形成的资本收益，直到他们出售股票时才确认并缴纳资本利得税，即获得了延期纳税的好处。

②股票收购的具体类型不同，适用的会计处理方法也不同，如采用权益汇总法和购买法对购并资产的确认、市场价值与账面价值差额等的处理就有不同的规定，对购并后企业整体纳税情况也将带来不同的影响。

③股票收购后，目标企业若是以购并企业的子公司形式存续，母子公司的所得税是分开计算缴纳的，子公司的经营净亏损不能给母公司带来税收抵免；目标企业若是清偿后成为购并企业的分公司，购并企业才可以获得目标企业经营净亏损的税收抵免。但目标企业的清偿将被迫收回过多的折旧及带来其他不利的税务后果。

④购并企业不能享受目标企业固定资产重估增值的折旧的税收抵免。

3.综合证券收购

综合证券收购是以现金、股票、认股权证、可转换债券等多种形式证券组合出资购买。其中采用可转换债券收购对企业税负的影响除与上述现金收购类似外，还有：

①可转换债券在转换前的利息支出可抵免所得税；

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一、在组织税收收入上下功夫，为振兴__老工业基地振兴不断注入强大的财政动力

振兴__老工业基地首先要面对沉重的历史包袱。__是我省唯一的资源型城市，是__重要的老工业基地，也是较为典型的农业大市。在对全省经济社会发展作出重要贡献的同时，__自身发展也背上了沉重的包袱。目前，__面临下岗职工多、改制成本高，社会保障乏力、就业矛盾突出，城市转型迫切、产业接续困难，生态环境欠账多、修复治理任务重等难题，如企业改制资金存在25亿缺口，17.7万亩煤炭塌陷地尚未复垦，17万失地农民生活困难，3.3万人亟待搬迁等等。因此，全面履行税收职能必须把组织收入放在第一位，努力聚集更多的真金白银，扩大市级财政规模，增加市、县两级一般预算收入，为政府解决历史包袱提供强大的财力支持。

当前，__市的税收收入面临很多不利因素，如新企业所得税法的实施，卷烟厂纳税方式的转变，煤炭资源的枯竭，国家节能减排政策导致电力、水泥、冶金等行业的大幅减收等等，要破解这些不利影响，需要探索新的有效途径，笔者认为主要是以下三个方面。

1、突出抓好税收分析。税收分析的目的在于增强组织收入的前瞻性，随着经济全球化和多元化的发展，过去机械的税收计划已不能应对复杂多变的税收收入形势，因此必须提高税收分析的科学化、专业化水平，才能够把握组织收入的主动权。提升税收分析水平的有效途径主要有三：一是要占有全面准确的经济数据，要在确保征管信息系统基础数据准确、全面的基础之上，大力拓展数据，加强同发改委、经贸委、统计、审计、工商、海关等经济管理部门的沟通协作，全方位掌握动态的经济数据；二是要建立科学的税收分析模型，通过税收与经济税负分析、弹性分析，通过历史时期的纵向比较和横向分析等，掌握税收收入的阶段性特征和征管的薄弱环节；三是要打造专业化的队伍，税收分析质量的高低关键取决于人，要采取多种有效措施加强人才队伍建设，将懂经济、精税收的干部充实到税收分析岗位。

2、着重抓好税源监控。税源监控的意义在于堵塞漏洞，做到应收尽收。税源监控要分清三个层次：一是对于重点税源要按户监控，重点税源是__地区的主要税收来源，只有抓好这部分税源，整个税收收入才有保障，因此市县税务机关要对辖区的重点税源进行按户监控；二是对于中小税源按行业监控，鉴于当前征管力量的制约，对于中小税源不可能投入与重点税源相同的征管力量，因此，要实施分行监控，通过行业税负监控排查低税负异常企业；三是要对潜在税源提前监控，潜在税源是税收收入的主要增长点之一，因此要对新立项和投资意向的项目提前介入，跟踪服务同时，把握潜在税源的动向。

3、重点抓好税收质量。收入质量管理是税收收入的保障线，目的在于提升组织收入工作的整体水平。加强收入质量管理关键要强化三个环节：一是要加强欠税管理，要在严格控制新欠发生的同时，积极采取征管法赋予的手段清理陈欠，确保税款及时足额入库；二是要加大反避税力度，充分运用税源管理联动机制、涉外税务审计等手段防范企业利用关联交易、转移定价等避税行为；三是要加大稽查力度，要积极开展专项检查，针对风险点实施专项整顿，利用纳税评估、外地协查、群众举报等疑点信息，加大对偷逃税行为的打击力度，确保国家税款不受侵蚀。

二、在落实税收优惠政策上下功夫，为振兴__老工业基础不断创造宽松的税收环境

税务部门促进经济发展的最有效途径是落实税收优惠政策，在当前增值税试点转型政策还没有在全国推开的条件下，如何用足用好现有税收优惠政策促进__经济跨越式发展是当下税务部门的职责所在，因此税务部门应该把用足用活、用好用准产业税收优惠政策作为全面履行税收职能的着眼点和落脚点。

1、加强税收优惠政策应用性研究，找准税收政策与__经济的结合点。当前各类税收优惠政策分布在各种文件中，很少有税务干部能够全面掌握，这制约了税务系统执行政策的能动性。因此要以贯彻新企业所得税法为契机，对现有的税收优惠政策进行系统梳理，将与__经济密切相关的各类优惠政策汇编成册，积极组织干部学习，着力解决干部了解政策不深入、落实政策针对性不强的问题。特别要注重加强优惠政策的应用性研究，找准税收政策与__经济的结合点，市县税务部门可以成立优惠政策应用研究机构，对地方政府重点发展的产业开展专业化研究，对优惠政策的新变化开展跟踪研究，为政府

招商引资、战略决策提供参照。

2、开展多层次的税收优惠政策宣传，解决税企之间信息不对称问题。由于税收优惠政策名目繁多，企业财务人员研究政策深度不够，很多企业对税收政策特别是新出台的政策不能及时、全面掌握，导致税企之间信息不对称，企业不能充分享受到税收优惠政策。因此要充分利用税收政策解读日、网站、12366、短信平台等媒介，加大对税收政策的宣传力度，特别是要加大对优惠政策与__产业对接方面的宣传，着力解决因税企之间信息不对称而导致企业政策享受不到位的问题。

3、简化优化审批程序，加快优惠政策的落实速度。政策落实的快慢直接影响到企业生产要素的使用效率，以出口退税为例，早一天办理退税，企业就能早一天将资金用于生产经营。因此，针对__老工业基地振兴特殊历史时期，税务部门在税收政策的执行上应该再提速。要进一步优化办税流程、简化办税资料、缩短审批时限、畅通绿色办税通道，着力解决税收政策落实手续繁琐、速度慢的问题；要进一步转变“税本位”观念，牢固树立征纳双方法律地位平等的理念、公正执法是最佳服务的理念、纳税人正当需求应予满足的理念，坚持管理与服务并重、服务优先的原则，扎实推进减负增效工作，加快征管信息化步伐，进一步提高办税效率、切实降低纳税成本。

三、在引导产业改造升级上下功夫，为振兴__老工业基地不断营造后发优势

老工业基地调整改造,不是简单的脱困,而是一个脱胎换骨的过程;不是一般性的规模扩张,而是以科学发展观为指导的全面振兴;不是某个行业或企业的调整改造,而是建立具有竞争力的新型工业化体系。为此，要充分发挥税收政策的导向作用，帮助企业及时调整发展理念，打破被动适应政策的思维定式，引导企业通过将资金和生产要素投向新技术、新能源、新材料、电子信息、现代服务、节能环保、农林牧渔等国家大力支持的产业领域，主动与现有产业优惠政策进行有效对接，用新技术改造老企业，用投资转向实现企业转型，不断增强企业的技术优势和内生动力，从而促进__传统产业全面升级、新兴产业和接续产业蓬勃发展、优势主导产业做大做强，变“__制造”为“__创造”。

1、积极促进传统产业的升级改造。资源型城市、老工业基地是__产业经济的主要特色。这既奠定了__的煤炭、电力、钢铁、电解铝等在全省举足轻重的地位，也成了新形势下发展的包袱和难题。目前，全市有十个行业近百亿产能亟待调整和部分退出，产业接续步履艰难。因此，要通过服务性调研、项目服务小组等形式，组织业务骨干走进这些老企业，帮助企业破解难题，积极解决老企业在重组改制过程中遇到的历史欠税、变更登记等税收问题，以科学的税收筹划和优质税收服务推动传统产业提档升级。要综合运用加速折旧、加计扣除、投资抵免等方式，引导工程机械、钢铁、化工、纺织等传统产业进行技术革新，主动与现有产业优惠政策对接，用高新技术改造老企业，变__制造为__创造，推动全市产业升级和产业转型。要充分发挥下岗职工再就业、提高增值税和营业税起征点等优惠政策的作用，扶持弱势群体创业、就业，解决产业结构调整带来的人员分流问题，让传统产业轻装上阵实现二次腾飞。

2、大力促进新兴产业的快速发展。现行的税收优惠政策，特别是新企业所得税优惠政策，在优惠方式上由注重区域优惠转变为侧重产业优惠，这要求我们必须及时转变思路，不能被动执行政策，要把税收政策与__经济社会发展有机结合起来。要运用税率优惠、创业投资优惠、技术转让优惠等政策，培育壮大新医药、新材料、新能源、电子信息等高新技术产业，提高其在gdp的比重；运用减免税、减征营业额等政策，促进__市物流、科技服务、金融保险等现代服务业发展；积极落实基础产业与农林牧渔项目的优惠政策，推动__市公共基础设施建设和农业产业化发展；积极落实小型微利企业、权益性投资等优惠政策，促进中小企业快速发展；充分发挥税收政策的激励和约束作用，鼓励和支持有利于节约资源、保护环境的行业和企业发展。

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关键词：税收优惠；税收制度；国际间投资税收抵免；投资激励

一、政策工具简述

1.优惠税率。优惠税率是发展中国家采用最为广泛的鼓励投资的政策工具。研究结果表明，由于优惠税率这一激励措施不能随着投资额的变化而改变，因此，使用优惠税率在提供投资激励方面并不是最有效的工具。发展中国家实施的优惠税率政策，一般不允许新企业将创业期间的亏损结转到以后的会计年度用以扣除应税额，而只能以企业的税后利润冲减，这也使得优惠税率措施相对无效。

免税期是优惠税率政策的一种特殊形式。发展中国家经常使用公司所得税免税期这一税收激励手段来促进资本投资。一个国家免税期的最常见方式是，在目标行业从事经营的新公司在其正式经营的一定年度内可以完全或者部分免除公司所得税，免税期以后则按适用的所得税率全额纳税。除包括我国在内的许多发展中国家外，加拿大、法国等发达国家也在某些行业采用免税期政策。从新设企业的角度看，免税期并不像人们最初想象的那样宽松，只有当企业可以将折旧延期到免税期之后时，有效税率方能为零。

2.投资税收抵免与扣除。在投资税收抵免的情况下，某些被鼓励投资的行业的公司可以将购置固定资产或研究与开发、资本存量或就业新增部分的支出，在其应纳税额中按一定比例扣除。从国际实践看，对特定活动的税收予以抵免即提供直接补贴的政策工具比降低税率更为有效。

投资扣除即企业在缴纳公司所得税时从应所得中扣除，其效应和税收抵免相类似。投资扣除发展效应的力度取决于操作形式，即扣除额能否直接返还或结转冲销。对于从事高新技术研发等高风险活动的企业或正处于成长期的小企业来说，提供直接补贴的力度越大，激励效果会更高。对于境内的外国子公司，东道国需要考虑的一个重要问题是税收抵免和扣除的积极政策效应是否被外国税收抵免的税制安排所抵消。譬如，对来自某些母国的子公司的投资起不到激励作用；或在某种程度上导致部分税收收入流入外国财政部门。

3.投资成本的快速摊销。最为常见的方式为固定资产的快速折旧，以及无形投资（如研究与开发支出、勘探费用、广告费用等）允许作为费用列支。其他如融资成本（利息）等在有些国家亦允许加速扣除。有些国家把选择性折旧扣除与免税期结合起来，如巴西政府规定对批准的项目在第一年允许5o%或100%折旧。

除上述三个主要政策工具外，许多国家还将融资援助、刺激就业、产权保护、改善基础设施等政策配合运用，以达成良好的投资激励效应。

二、对投资激励的作用

1、抵消公司税的扭曲效应。在开放经济中，如果公司税是作为一种预提税的工具，就会对国内投资产生扭曲。只要公司所得税的税率低于可以在外国抵免的税率，这种扭曲就只会发生在外国人拥有的资本上。这意味着对国内拥有资本采取的投资激励将抵消公司税的扭曲效应。

旨在达到上述目的投资激励，其作用大小关键在于外国税收抵免水平。否则，这种积极作用会因为主要适用于外国而不是本国投资者会转移到外国国库而丧失。反过来，外国政府可能认为一国选择性地对本国公司实行激励具有歧视性，它影响了正常的外国税收抵免的运行。

在实践中，针对特定部门（如本国资本拥有程度较高的部门）实行的投资激励，在不造成歧视印象的同时使转移到外国的税收最小化。但这一措施会导致不同国家的税收扭曲水平，因而它自身就具有扭曲性。

2、吸引外国投资。吸引外国投资的激励手段，其效果在很大程度上取决于外国公司行为所产生的实际影响，而不是仅仅使收入转移到国外。如果投资激励的方法不会影响到外国税收抵免，则东道国可以达到吸引外资的目的。即使投资激励会降低外国税收抵免水平，但由于外国税收抵免不是立即发生的（在股息等资本所得汇回母国时才发生），因此延期纳税的存在意味着国内税收制度对于以公司保留利润进行的投资具有边际影响。为抵消税收外流的不利影响，如何确定公司税税率是非常重要的。一般而言，应考虑将国内税率定在低干投资公司母国税率水平上。

3、保护幼稚工业。发展中国家幼稚工业中的大多数属于起步阶段的小型公司。与关税保护相比较，对其直接提供融资帮助的投资激励措施能起到更好的效果。从政策工具的设计看，降低税率的措施在较为长远的意义上方能产生保护效果，而投资税收抵免（如直接提供资金支持）措施对于受流动性约束的幼稚企业更能提供有效的扶持。在开放经济条件下，针对国内公司实行的临时性减税措施（如免税期）也将对国内幼稚企业提供有效的税收激励。

4、创造就业机会。在现实经济运行中，劳动力市场的扭曲可导致某些形式的失业，这种扭曲可以通过政府政策予以弥补。例如，如果失业是由效率工资引起的，给予就业补贴将是可行的政策措施。

三、影响投资激励效果的有关问题

首先，相机抉择型激励措施与自动享有型激励措施在不同国家、不同行业所产生的效果是有差异的。相机抉择型激励即政府根据具体情况制定并实施的激励措施，企业能否获得优惠扶持需得到政府部门的批准。自动享有型激励是指凡满足政府既定标准的企业可自动享有的激励措施。在实践中，这两种类型激励措施的边界并不十分清晰。经济学界一般均强调自动政策工具的优点，因为这类工具减少了激励措施具有的不确定性，减少了非经济因素和偏好影响决策的可能性，并且能降低政策实施成本。

其次，冲销负纳税义务企业的亏损是确保达到实际退税政策效果的激励措施。许多激励措施是通过税收制度发挥作用的，主要是通过影响企业的纳税义务来影响企业。许多有资格享受税收优惠的企业可能暂处于不纳税状态，对其给予优惠会扩大企业拥有“负纳税义务”的规模。重要的是应对正的与负的纳税义务作完全对称的处理，以使企业享受实际上的退税。为了确保税制统一适用于不同类型的企业，冲销亏损是非常重要的，其措施因公司税基的构成不同而采用不同的形式。例如，企业可以自行采取折旧扣除，实际上等于扩大了此类资本成本的亏损前转。

处于负纳税义务地位的企业一般包括处于成长期的小型企业、从事大型高风险投资项目的企业。这类企业大多缺乏资金，资本成本较高，如果不能全额退税，势必使其本来已经紧张的资金流量更加短缺，从而不利于这类企业的成长。因此，可退还的投资税收抵免对企业来说比等现值的未来减税获取的资金更有价值。

再次，应注意临时性激励措施与永久性激励措施的区别，有些激励措施可能只是在有限的时间内存在，或只在一段固定时间内企业可以享有。在这种情况下，激励措施可能对企业投资时机的选择而不是长期的企业资本存量变化产生重要影响。然而在有些情况下，临时性投资激励措施会对企业的命运产生长期性影响。例如对前面讨论的幼稚期企业实施某些激励措施将会导致一个企业或一个行业的成长、壮大。激励措施在特定程度而非一般程度上也有区别。激励措施的特定性依据的是不同的标准，如资产类型、部门类型、所有权和地理位置。倘若在市场高效率的情况下，激励措施的特定性会导致各部门间的资本配置扭曲。

最后，一国资本市场的开放程度是评估投资激励措施的重要因素。一般而言，发展中国家是资本输人国且严重依赖外国投资。对外国投资的税收待遇影响着外国企业在发展中东道国投资的决策。此外，外国投资一般要履行其对母国的纳税义务，这意味着东道国的税收制度与母国的税收制度将产生交互影响，这在确定投资激励措施的效果时十分重要。例如，外国税收抵免制度（即外国投资者在母国将其在东道国已经支付的税款进行抵免）下，投资激励措施只是减少了在东道国经营企业的外国税收抵免，对投资几乎没有实际激励效果。

四、经验与借鉴

1.免税期不是达到较佳投资激励效果的政策工具。免税期作为发展中国家最常用的政策工具，其对资本使用成本的影响既具有正效应，亦具有负效应。在免税期期间，零税率对投资具有正的效应。降低折旧扣除的现值而提高免税期期末折旧扣除的价值，会抑制当前的投资而具有负效应。免税期对投资的总体效应取决于资本消耗扣除和税收损失可以向免税期之后年度结转的程度。一般而言，免税期对于利用不可折旧生产要素的企业比较有利，它为企业投资者将应税所得转移到可以利用免税期的活动上提供了税收套利机会。因此，免税期政策工具将鼓励短期经营而有损于长期投资。

2、不当的税收激励措施将导致政府税收损失大于引资数额。发展中国家和发达国家的经验都表明，广泛的税收激励措施（如公司税率降低等）是成本很高的促进投资方式，它通常使政府损失的收人超过由其实施所产生的新投资的价值。而税收损失用增加其他经济活动的税收来弥补，会对经济运行产生不利影响。巴西、墨西哥等国的经验表明，对某些优先行业给予激励措施会引起其他行业要求享有同等优惠待遇的压力，最终导致激励措施随着时间的推移而剧增。其结果是使税收制度日趋复杂，在经济整体运行中以公平和低扭曲方式筹措收人的能力受损并不可避免地引起逃税和避税活动。

3.在激励投资的政策中，目标定位于机器、设备以及研究与开发等新投资且提供预先激励的选择性税收激励具有较佳的成本效率，这无论在理论上还是在实践中均有其合理性。其理论依据是投资对经济增长具有外部性，而且消除了经济活动人与融资活动人之间的信息不对称。从实践上看，在股票市场不完善的情况下，税收制度允许投资全部费用列支会使政府成为一个股权合伙者，并能促进投资。

4、发展中国家的许多制度性特征抵消了税收激励措施对投资的鼓励作用。例如，如果企业拥有充分的市场支配能力。具有将税收负担完全前转的潜能，则税收不会影响资本的租金率，从而政策不会发挥作用。信贷配额是发展中国家的另一个特征，它将限制激励措施的效果。在发展中国家，由中央银行向合格企业分配信贷资金，信贷资金的优先顺序会决定投资的类型和规模，对于受到信贷资金约束的企业，投资活动将受到明确的投资激励措施的很大影响。其他形式的政府干预措施，如稀缺外汇资金的分配和对某些行业的保护措施，使投资激励措施在很大程度上会导致对投资行为产生边际效应的租金的再分配。

5.要采取特殊税收措施吸引外国直接投资。东道国要根据外国投资者母国对外流投资的课税程度，对不同的外国投资者予以差别待遇。同时要防止针对不同的国籍而实施不同的公司所得税的倾向，因为这会对相同的经济活动造成不公平的税收负担。对汇回利润课征不同的预提税而对留存利润再投资利润免征税收，也是一种可行的选择措施。

6.税收制度的可靠性是税收激励措施发挥作用的根本保证。如果税收制度变化繁复，一项政策就会被投资者看作是暂时的而不会起作用。同时，处于不可靠税制下的投资者要求预期收益率要大大高于无风险贴现率。因此，比较难以逆转的激励措施，如投资税收抵免、加速资本扣除等措施，可能比税率降低对投资的促进作用更大。

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[关键词]社会救助；贫困；就业

英国是一个有着悠久的社会救助传统的国家，其最早的社会救助制度可以追溯到1601年《济贫法》的颁布。在二战以前，英国的社会救助制度主要表现为济贫法制度的形式，不过济贫法制度并不是现代意义上的社会救助制度。在1942年发表的《贝弗里奇报告》的直接影响下，以1948年《国民救助法》的出台为标志，英国正式建立起了社会救助制度。

从1948年正式建立到现在，战后英国的社会救助制度先后经历了三个重要的发展时期：1948到1965年是初步发展时期；1966到20世纪70年代末是完善时期；从1979年撒切尔政府上台到现在是变革时期。1979年以来，英国社会救助制度总的变革趋势是：社会救助的手段越来越趋于多样化，服务型社会救助越来越占据重要地位，同时对申请人设置的限制性条款也越来越严格。

一、1979年以来英国社会救助制度的频繁变革

1.保守党政府时代（1979―1996年）

在1988年正式生效的《1986年社会保障法》里，作为英国社会救助制度的主要组成部分之一的补充补贴被收入支持所取代，家庭津贴变成了家庭信贷，而在之前几年，住房津贴已经取代了房租减免。所有这些津贴改革的目的是简化管理并避免“贫困陷阱”这种最坏的结果。[1]

1986年的《社会保障法案》创造了三种社会救助津贴：收入支持、家庭税收抵免和住房津贴，这三种津贴都建立在相似的原则基础之上。这项法案推动了英国社会保障体系向税收抵免方向的发展，而且它把财产调查作为整个改革方案的中心。一种新的社会保障结构被引入，它较少在不同的津贴申请者之间进行区分，比如残疾人、养老金领取者和单亲家长。[2]

这项法案同时建立起了双重的财产调查型收入支持体系：收入支持是为那些没有工作或每星期工作时间少于24小时的人设立的，工作家庭税收抵免是为那些每星期工作时间在24小时（后来减为16小时）以上的父母设立的。然而，抚养着16岁以下小孩的单身母亲却不用受工作方面的条件限制就能接受社会救助，就如同普惠式的儿童津贴一样。[3]这再次反映出英国政府对儿童享受的福利的关注度明显要高于对其他群体的福利的关注度，同时，这也反映出“少年儿童是世界上任何一个国家最宝贵的资源”的这一当代社会的重要理念。

1983年，保守党政府引入了住房补贴计划，以取代之前存在的针对低收入家庭的各种住房福利。最新的关于申请住房补贴的一般资格是在《1992年社会保障缴费和补贴法》中规定的。

保守党政府在1971年设立了家庭收入支持，其在1988年被家庭税收抵免所取代，它提供给每周工作时间在24小时（后被减少为16小时）以上的低收入父母。这项津贴对于单亲家庭与双亲家庭一视同仁，发放的主要依据是家里孩子的数量及其年龄、家庭纯收入、积蓄等。与收入支持一样，家庭税收抵免只面向积蓄在8000英镑以下的家庭，只有积蓄在3000英镑以下的家庭才能获得全额的家庭税收抵免。

在1986年以前执行的补充补贴计划中，有些条款准许对帮助特殊支出做出一次性付款，诸如搬家、购置家具、修理房屋等等。政府在这些方面有很详细的规定。《1986年社会保障法》废除了这些名目，用社会基金取而代之，救助金局组织了一个受过专门培训的小组负责管理。社会基金提供给收入支持和后来设置的非缴费型求职者津贴的领取者，以满足被认为超过日常生活的正常开支的一次性需求，它由两个不同部分组成：法定社会基金和任意社会基金。1987年实行的法定社会基金对寒冷天气时的额外燃料支出，以及生育和丧葬费用提供资助。1988年开始实施的任意社会基金，对申请人提供预算借款和危机借款，以及社区照顾资助，社区照顾资助是提供给那些已经接受了一段时间的住院护理并需要回到社区安顿的人。此外，去医院或其他医疗机构探亲访友时，可以得到交通补助。该服务还补助社区内“易受伤害”的群体改善生活条件，政府有详细的规定来帮助社会基金官员决定这类需求。除了社会服务和医疗服务以外，社会基金提供的现金资助是很有限的。在预算范围内，30%用于社区护理，70%用于借款。当然，生育和丧葬补助不在此范围内。[4]

从1994年10月起，申请家庭税收抵免及住房补贴的家庭可以获得每周不超过40英镑的补贴用于用于正规幼儿园的看护费用。此项帮助用于双职工、单职工而另一方无力照顾孩子的家庭，以及单亲家庭。它是提供给那些把不满11岁得孩子送到日托所照看的家庭的。这项政策有助于减轻低收入工作家庭在照看孩子方面的负担，同时也给予了一定精神上的鼓励。

1996年，保守党政府推行求职者津贴制度，政府提供缴费型求职者津贴和非缴费型的求职者津贴，以应对不断增加的失业人口并缓解失业家庭的贫困。其中的非缴费型求职者津贴，则附带了较为严格的家庭财产调查和就业行为调查，强调申请人必须积极努力寻找工作。自从1996年10月求职者津贴取代失业救济补贴后，该项津贴在2000年以后取代了收入扶持而成为社会救助津贴中开支比例最大的津贴，其与收入扶持共同构成了当前英国社会救助制度的核心。

2.新工党政府时代（1996―2009年）

1998年5月，新工党政府提交了上台以来的第一份财政预算报告，该报告明确指出要用工作家庭税收抵免取代原有的家庭税收抵免。1999年10月，工作家庭税收抵免正式取代了家庭税收抵免。工作家庭税收抵免的设立清晰地表明了新工党政府的政策意图：提高至少有一个成年人就业的低收入家庭的收入；鼓励无人就业的家庭中的成年人进入劳动力市场。工作家庭税收抵免的设立明显地是受到了1998年英国财政部的相关统计数据的影响，财政部的相关统计显示：在1997年的英国，有五分之一的处在工作年龄段的家庭成员没有工作，这一比例是1979年的两倍。[5]就业比例如此之低，改革自然势在必行。

1999年10月，工作家庭税收抵免正式取代了原有的家庭税收抵免。新工党政府推出工作家庭税收抵免的政策目标是让这项津贴覆盖150万个低收入的工作家庭，这是家庭税收抵免覆盖面的两倍以上。工作家庭税收抵免包括每周48.8英镑的基本津贴，加上随着孩子年龄而增加的额外津贴，在孩子达到16到18岁时，该额外津贴达到最高额度即每周25.4英镑。工作家庭税收抵免的申请者必须保证每周工作时间不少于16小时，但那些每周工作时间在30小时以上的申请者还可以额外得到每周10.80英镑的津贴。[6]

工作家庭税收抵免的政策目标是有一个或两个成年人都没有工作的低收入家庭。与家庭税收抵免相比，平均每个家庭每周可以从重额外获得24英镑的收入。[7]工作家庭税收抵免的设立清晰地表明了新工党政府的政策意图：提高至少有一个成年人就业的低收入家庭的收入；鼓励无人就业的家庭中的成年人进入劳动力市场。

2003年，工作家庭税收抵免又被工作税收抵免所取代，它仍然是针对低收入家庭的，与工作家庭税收抵免不同的地方是：它不要求家庭中一定要有需要抚养的小孩。

2003年10月起，养老金补贴计划正式实施，它包括保证补贴和储蓄补贴两个部分。保证补贴是专门针对60岁以上老人的收入支持计划，如果个人的储蓄超过10000英镑，则保证补贴将被削减。储蓄补贴的政策目标在于鼓励储蓄行为，使那些有一定储蓄的老人得到更好的政策待遇，适用人士是65岁以上的养老金领取者，当申请者的收入达到一定水平，就丧失领取的资格。

2008年10月，英国政府开始实施就业及援助津贴制度，取代丧失工作能力补助与收入支持，收益人群是由于健康原因而不能工作的人。与求职者津贴类似，就业及援助津贴也分为两类：缴费型与非缴费型。非缴费型的就业及援助津贴属于社会救助，需要进行家计调查，申请人的银行储蓄不得超过16000英镑。非缴费型就业及援助津贴的给付额计算方法与收入支持的计算方法类似。社会保障部门根据申请人的具体家庭状况计算出该家庭的标准给付额，在此基础上根据申请人的特殊情况，再追加额外给付。申请人一旦领取了非缴费型就业及援助津贴，就不可以再申请收入支持、求职者津贴和养老金补贴了。

3.联合政府时代（2010年至今）

2010年，以保守党为核心的联合政府取代了新工党政府，这标志着英国历史翻开了新的一页，同时也意味着英国的社会保障制度必将迎来新一轮的变革，其将往何处去是目前英国的热点话题，其中自然也包括了对社会救助政策的关切。

正是在这样的背景之下，英国政府于2010年11月11日公布了福利制度改革方案，承诺帮助失业者再就业，同时警告失业者如果拒绝工作、靠领取社会救助津贴过日子，将会面临处罚。根据这一方案，英国政府将把个人和家庭所得种类繁多的补助和津贴整合起来统一发放。英国政府计划于2012至2013年起实施此福利制度改革，并且计划在5年内完成。

联合政府还宣布了180亿英镑的福利支出削减计划。工作税收抵免计划也遭到了削减：从2011/2012财年开始，连续三年冻结基本因素和30小时因素的给付；从2012/2013财年开始，取消50岁以后重新开始工作因素的给付，而有小孩的夫妇必须两人每周工作时间达到24小时以上，其中一人的工作时间必须在16小时以上。

二、1979年以后英国社会救助制度频繁变革的原因分析

1.贫困人口的增加

在1961到1979年间，英国所有的收入群体都从经济的日益增长中得到了好处，其中最低收入群体的收入增长最快。然而，自1979年保守党政府上台后，英国经历了一次收入和财富不平等的快速扩张过程。在1979年到1994/1995年间，扣除住房花费后，最富有的十分之一人口的收入增长了60%以上，而最贫穷的十分之一人口的收入却下降了约10%。从1994/1995年间开始，平均生活水准的上升提高了大部分群体的收入水平，只有最贫穷的十分之一人口例外。[8]在1979到20022/2003年间的英国，实际净收入每增加100英镑，就有40英镑为最富有的十分之一人口所得。收入不平等的如此加剧不仅在英国历史上十分少见，其在国际范围内也是罕见的。[9]

1980年以后，英国的贫困人口急剧上升。按照欧盟国家规定的贫困线即平均收入的50%计算，英国的贫困人口从1979年的440万增加到1989年的1040万。这1040万的贫困人口占英国总人口的19%以及22%的儿童人口。[10]20世纪80年代英国贫困率的突然上升和保守党的相关政策有关，但实际上也受到了当时社会和经济变化的影响。这些变化主要包括；劳动力对市场对非熟练和半熟练工人需求量的下降，由此导致失业率的上升和工资的降低。此外，经济全球化也是其中一个重要的因素，其他国家的极具竞争力的外来劳动力导致英国国内的平均工资水平下降。

英国在20世纪八九十年代的经济增长有利于富人但不利于穷人。比如，根据官方统计结果显示；从1979年到1990年，最穷1/10人口的收入下降了17%；而同一时期.最富的1/10人口的收入增加了62%。从总人口来看，富人的实际收入增加了50%，而穷人的实际收入只增加了10%。而同样有官方统计数据表明：到1991年，几乎有1/3的英国儿童生活在贫困之中。最近的证据表明，在20世纪90年代后期，英国的不平等和贫困使最穷者的可支配收入与最富者的可支配收入的差距增大到了决裂的边缘。[11]依据英国一些学者的估算，在20世纪末，英国有1400万人生活在贫困之中.他们的收入还不到国民平均收入的一半，而生活在贫困家庭中的儿童数也从1979年的140万增长到了1999年的450万；与此同时，最富的1/10人口的收入仍然在持续增长。[12]

戈登在2000年指出，英国的贫困一直都在增长，并且已经有相当一部分人陷入了贫困。他的研究指出，英国14的家庭在遭受贫困，但福利国家的制度为他们提供了安全网，这使贫困者不至于陷入最困难的境地。到1999年，英国有50万人遭受长期贫困，这比1990年下降了许多。[13]

在20世纪80年代，撒切尔领导下的保守党政府对社会保险津贴进行了大幅度的削减。英国人享受到的来自社会保险领域的保护减少了，由此带来的后果是：英国人对社会救助津贴的依赖增强了，特别是在日益增加的失业率与房租，以及低工资背景下。在20世纪90年代早期，超过800万人依赖主要的社会救助津贴（现在的收入支持），其中的三分之一还依赖其他形式的社会救助津贴。[14]

2.失业率的上升和零就业家庭的增多

20世纪50和60年代，英国的平均失业率大概在2.5%的水平。失业率如此之低，这在英国历史上都是很罕见的。那是个“充分就业”的年代，绝大部分的毕业生都能有一份全职工作，到法定年龄时再退休。然而，进入20世纪70年代中期以后，失业率开始飙升，1981年时高达9.6%。失业率跟着经济周期而变化，20世纪80年代后期有所回落，90年代初又开始上升。90年代后期，失业率又降了些。然而，2002年的失业率仍高达5.2%，是20世纪50、60年代的两倍。因此，20世纪八九十年代，失业率出现了大规模上升，大规模失业成为了英国劳动力市场的主要特征。在此期间，还出现了一种新现象：男性非经济活动人口众多。非经济活动人口指的是那些没有就业也没有失业的人，也就是说，他们既不主动找工作也不愿意工作，包括在家里料理家务的人、因患病和残障而离开工作岗位的人，以及已经提前退休但尚未领取国家养老金的人员。[15]

20世纪80、90年代还出现了一个全新的现象：零就业家庭。工作也两极化了，双职工家庭多起来了，零就业家庭也多起来了。1968年，零就业家庭只有4%，1975年为6.2%，1981年急剧上升到10.6%，1995年更是达到了16.7%。在此期间，单亲家庭成为零就业家庭的风险最高，其次就是单身汉。[16]

3.社会福利开支的急剧增加和骗保现象猖獗

在战后的英国，由于福利开支增长过快，必然导致财政负担沉重，经济效率下降。在福利开支中，社会救助占了很大的比重，因为社会救助与社会保险不同，是属于非缴费型的社会福利，政府的责任更重大。

福利支出在政府财政支出中所占比例在1951年的是36%，1978年就增加到53%。[17]而在1980―1995年间，福利开支占英国GDP的比重又增长了5.8%。2008年金融危机席卷全球，英国的经济遭受重创，福利开支给政府财政带来的压力有增无减。据统计，英国2009年包括失业救济、就业培训、低收入家庭补助及儿童、孕妇和伤残人员的补助等在内的社会福利开支高达1920亿英镑，超过当年的国防、教育及医疗开支的总和，给英国财政和经济复苏带来了严重负荷。由于英国给予失业者和单亲家庭的社会救助补贴过高，而低工资阶层因所得税高，因此出去工作所得比赋闲在家多挣不了多少，从而导致许多人干脆长期闲在家里以领取社会救助补贴生存。高福利意味着高支出，高支出需要有高税收来支撑。高税收又被嫁接到企业身上，直接影响了英国企业的盈利能力，致使它们在世界市场上竞争力的下降。因此，就不难理解无论是保守党政府，还是新工党政府，还是现在的联合政府，都频繁地对社会救助制度进行变革了

英国政府在1998年的《打击骗保，人人有责》绿皮书中宣称，每年被骗取的社保资金达20亿英镑，“这笔钱可以用来为100万尚没有养老金的老人提供收入保障，还可以给1200万儿童每周增发2英镑的儿童津贴”，[18]按负责制定打击骗保政策的大臣马尔孔？威克斯的话说，在1998到2001年间，骗保人数下降以后省出的钱“可以给2500名医生或近6000名护士发工资”。[19]

一个很明显的事实是：社会救助成为了骗保的重灾区。根据英国就业和养老金部的统计，在2000―2001年度，收入支持和求职者津贴两项制度由于骗保和工作失误，多支付了12亿英镑，其中7.74亿是骗保所致。骗取收入支持的人数是20.4万人，骗保率为5.4%；骗取求职者津贴的人数为8.6万人，骗保率为8.6%；最常见的骗保形式是未申报收入和及未告知自己有配偶。[20]

三、结语

1979年以来英国政府的一系列举措清楚地表明：英国社会救助制度对申请救助的人设置的限制性条款越来越严格，而附加条件也越来越多。也就是说，在当前和以后的英国，一个人想要不付出努力、不承担义务，单纯依靠社会救助来度日的想法会变得越来越难以实现。

可以预见：英国的社会救助制度会越来越体现一种人文关怀，逐步减轻其工作程序给申请者带来的压力或羞耻感，同时也会不断提升申领者通过自身努力实现“自救”的能力。当然，为了充分发挥社会救助制度的作用，英国政府必须下决心彻底解决社会救助自身的制度缺陷问题，减轻社会救助制度对英国民众就业和储蓄意愿的负激励效应，同时也要淡化普通民众对社会救助制度的依赖思想。毕竟，社会救助制度说到底只是社会保障制度的最后一道安全网，它的目标人群是最脆弱的社会群体，而不是普通民众。英国普通民众要真正摆脱贫困或社会排斥的风险，就必须彻底抛弃纯粹依赖社会救助的想法，通过自强来最终实现自立。

参考文献：

[1]Robert M. Page and Richard L. Silburn，British Social Welfare in the Twentieth Century， Macmillan Press，1999， p211

[2]Maureen Baker， Canadian Family Policies： Cross-National Comparisons， Toronto University Press，1995， p107.

[3]MaureenBakerand David Tippin，Poverty，Social Assistance，and the Employability of Mothers：Restructuring Welfare States，Toronto University Press，1999， p196.

[4][英]迈克尔・希尔著、刘升华译.理解社会政策[M]，北京：商务印书馆，2005年，第149―150页。

[5][6]MaureenBakerand David Tippin，Poverty，Social Assistance，and the Employability of Mothers：Restructuring Welfare States，Toronto University Press，1999， p199， p201

[7]Toynbee P .& Walker D. Did Things Get Better？ An Audit of Labour’s Success and Failures，Penguin，2001， p21.

[8][英]罗丝玛丽・克朗普顿著、陈光金译. 阶级与分层[M]，上海：复旦大学出版社，2010年，第251―252页。

[9]Hills J.， Inequality and the State.，Oxford University Press，2004， p28.

[10]Atkinson，Anthony B..，Income and the Welfare State： Essays on Britain and Europe. Cambridge University Press，1995， p292.

[11]Gordon et al， Poverty and Social Exclusion in Britain ，Joseph Rowntree Foundation， 2000， p8.

[12] [13] [英]肯・布莱克默著、王宏亮等译.社会政策导论[M]，北京：中国人民大学出版社，2009年，第62、64页

[14]Robert M. Page and Richard L. Silburn，British Social Welfare in the Twentieth Century， Macmillan Press，1999， p211

[15] [16][英]简・米勒主编、郑北飞、杨慧译.解析社会保障[M]，上海：世纪出版集团，2012年，第12、14页。

[17]D. Kavanagh. Thatcherism and the British Politics： The End of Consernus，Oxford： Oxford University Press，1987，P44

[18]Department of Social Security. Beating fraud is everyone’s busness： Security the future， Cm4012，London： The Stationery Office，1998

[19]Department for Work and Pensions.”Wicks―？180 million saved in benefit fraud”，Press release，22 February，2002

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企业“走出去”需要关注哪些税收问题？

企业“走出去”的形式有所不同，有的企业要做绿地投资，有的是海外并购，还有的在境外承包工程项目，或者在海外构建融资平台，组织架构上有的采用总分模式，有的采用母子模式等，不同的类型在税务方面考虑的侧重点是不同的。总的来说，有“三板斧”的功课是一定要做的：一是要弄清楚东道国的税收政策和征管情况，二是要弄明白我们国内涉及境外投资经营的税收规定，三是要看我国与对方签订的税收协定。建议中国企业在“走出去”的过程中，对税务风险管理给予足够的重视，建制度、设机构、配人才，更好地参与国际市场竞争、打造现代化的跨国企业。

在国外设立的分公司可以开具《中国税收居民身份证明》吗？

可以开具。根据《国家税务总局关于开具〈中国税收居民身份证明〉有关事项的公告》，中国居民企业的境内、外分支机构应当通过其总机构申请开具证明，即由总机构向主管其所得税的县国家税务局或地方税务局提出申请。申请资料包括：《中国税收居民身份证明》申请表；与拟享受税收协定待遇的收入有关的合同、协议、董事会或者股东会决议、支付凭证等证明资料；总分机构的登记注册情况等。

境外取得的收入，如已经在境外交税了，还需要在境内申报吗？

需要。我国的企业所得税制度采用了属人加属地的原则，按照现行企业所得税相关规定，居民企业应就其全球所得对我国负有企业所得税纳税义务；非居民企业在中国境内设立机构、场所的，就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得对我国负有企业所得税纳税义务。因此，取得境外所得的居民企业和取得与中国境内设立机构、场所有实际联系境外所得的非居民企业，都需要向我国申报纳税。同时，为了解决上述境外所得在境内、外双重征税的问题，企业可以按照规定进行境外所得税收抵免。

企业发生境外亏损怎么在税前弥补？

按照现行规定，企业在汇总计算缴纳企业所得税时，境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利，这主要是为了避免出现同一笔亏损重复弥补或须进行繁复的还原弥补、还原抵免的现象。因此，按照分国不分项的境外所得税收抵免政策要求，企业境外项目发生的亏损只能由该国其他项目盈利或以后年度盈利弥补。同时，根据《企业境外所得税收抵免操作指南》规定，企业在同一纳税年度的境内外所得加总为正数的，其境外分支机构发生的亏损，由于上述结转弥补的限制而发生的未予弥补的部分（非实际亏损额），今后在该分支机构可以无限期结转弥补。另外，如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为负数，则以境外分支机构的亏损额超过企业盈利额部分的实际亏损额，按企业所得税法5年期限进行亏损弥补，未超过企业盈利额部分的非实际亏损额仍可无限期向后结转弥补。

境外注册居民企业从境内其他居民企业取得的股息、红利是免税的吗？

境外注册中资控股企业自被认定为居民企业的年度起，从中国境内其他居民企业取得的以前年度，限于2008年1月1日以后，符合条件的股息、红利等权益性投资收益，同样属于免税收入。

出口企业申报出口退税后，税务机关多久可以办结出口退税手续？

2016年修订的《出口退（免）税企业分类管理办法》将出口企业分为四个类别，纳税遵从度高、信誉好的一类企业享受“先退后审”，税务机关在5个工作日内办结出口退税手续；二类和三类企业分别在10个工作日和15个工作日内办结出口退税手续；纳税遵从度低、信誉差的四类企业要先经过严格审核才能办理退税，20个工作日内办结出口退税手续。

企业的境外所得只有从与我国签有税收协定的国家取得才能享受税收抵免吗？

不是的。按照企业所得税法及其实施条例规定，企业可以抵免的境外所得税并不限于在已与我国签订避免双重征税协定的国家和地区已缴纳的所得税。因此，境外投资企业在还没有签订避免双重征税协定的国家和地区已缴纳的法人税或所得税，仍然可以按照有关国内法规定在计算中国应纳税额中抵免。但是需要注意的是涉及饶让抵免的时候，必须在税收协定中有明确的规定才可以适用。

可以享受饶让抵免的境外收入在申报时怎么计算享受的饶让抵免税额？

根据《企业境外所得税收抵免操作指南》（国家税务总局公告2010年第1号）规定，税收饶让抵免的计算按照饶让类型的不同有两种情况，一是税收协定规定定率饶让抵免的，饶让抵免税额为按该定率计算的应纳境外所得税额超过实际缴纳的境外所得税额的数额；二是税收协定规定列举一国税收优惠额给予饶让抵免的，饶让抵免税额为按协定国家和地区税收法律规定税率计算的应纳所得税额超过实际缴纳税额的数额，即实际税收优惠额。

境外开展的工程项目在增值税方面可享受什么样的税收优惠？

根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）文件规定，有三类与工程有关的服务适用免征增值税政策：一是工程项目在境外的建筑服务；二是工程项目在境外的工程监理服务；三是工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探服务。企业在境外从事上述工程类服务，可享受增值税免税优惠。

境内企业开展的跨境业务怎么才能享受增值税零税率政策？

根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）规定，境内单位和个人向境外单位提供的完全在境外消费的10类服务，可以适用增值税零税率政策，其中包括研发服务、设计服务、软件服务、信息系统服务、离岸服务外包业务、转让技术等。企业开展的跨境业务，如果符合上述规定，可以适用增值税零税率政策。文件还同时规定，境内的单位和个人销售适用增值税零税率的服务或无形资产的，可以放弃适用增值税零税率，选择免税或按规定缴纳增值税。放弃适用增值税零税率后，36个月内不得再申请适用增值税零税率。

境内企业能用境外盈利弥补境内亏损吗？若盈利来自不同国家，有弥补顺序要求吗？

根据《企业境外所得税收抵免操作指南》的规定，企业可以使用同期境外盈利弥补境内亏损，对于境外盈利分别来自多个国家的，弥补境内亏损时企业可以自行选择弥补境内亏损的境外所得来源国家和地区顺序。

在进行境外所得抵免时，“不具有独立纳税地位的境外分支机构”是怎么界定的？

根据相关规定，不具有独立纳税地位，是指根据企业设立地法律不具有独立法人地位或者按照税收协定规定不认定为对方国家（地区）的税收居民。企业居民身份的判定，一般以内法为准。如果一个企业同时被中国和其他国家认定为居民（即双重居民），应按中国与该国之间税收协定（或安排）的规定执行。不具有独立纳税地位的境外分支机构特别包括企业在境外设立的分公司、代表处、办事处、联络处，以及在境外提供劳务、被劳务发生地国家（地区）认定为负有企业所得税纳税义务的营业机构和场所等。

对外业务没有中文合同是否会影响企业享受增值税免税？

企业能够提供符合规定的中文翻译件就不会对享受增值税免税造成影响。企业到主管税务机关办理跨境应税行为免税备案手续时，如果提交备案的跨境销售服务或无形资产合同原件为外文的，按照《营业税改征增值税跨境应税行为增值税免税管理办法（试行）》（国家税务总局公告2016年第29号）规定，应提供中文翻译件并由法定代表人（负责人）签字或者单位盖章。另外，主管税务机关对提交的境外证明材料有明显疑义的，可以要求纳税人提供境外公证部门出具的证明材料。

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摘 要 本文针对我现行税制中有关能源税收政策，并结合我国国情提出政策建议，建立和完善我国的能源税收制度，构建合理的能源税收体系。

关键词 政策 措施 建议

一、建立能源环境税体系要与我国相关立法进程相配合

我国已颁布环境保护法、清洁生产促进法、可再生能源法等相关法律，并正在修订节约能源法，这些都为建立能源环境税收体系提供了重要的法律依据。随着相关立法的完善，我国依法促进节能降耗、减少排污的力度将会加强，法律调整的范围也将扩大，即从以往偏重于工业领域，扩大到建筑、交通、政府机构和公用事业等领域，这也迫切需要设计更有针对性和综合调节作用的税收体系。

二、构建与完善现行能源税收的结构转换及比重调整

能源税收制度的构建与完善主要是对已经存在的能源税收规定、政策的结构转换与比重调整，能源税收制度的完善涉及对现存关于能源的不合理的税收制度、政策的改革以及对能源税制的创新、构建。改革现行税制结构，建立流转税、所得税、资源税三主体的税制结构。能源税制的改革必然涉及其他相关税种的变革，因为减少税收容易，增加税收难，但是保持总体税负不变的前提下进行税种的调整以实现税制结构的优化则是非常可行的。从力学上来看三主体的结构也是最稳定的结构；从税制结构变迁来看，流转税源于经济发展的需要，所得税服务于社会公平的需求，而资源税符合“人与自然和谐相处”的理念。能源税作为资源税的主体税种，其所占的税收比重应相应提高。增加能源税的比重，以减少所得税的比重，这也符合国际上实行税制转移的税制改革趋势，在中国就业问题日益严重的今天，这种税制转移带来的可能是多赢的局面。

三、近期重点调整的具体税收政策建议

1.增值税

①配合增值税的转型工作，在全国范围内，对企业采用的节能专项设备所承担的进项税额予以抵扣，提高企业节能降耗的积极性。

②扩大增值税的优惠范围。在保持原有税收优惠的基础上，对列入国家《节能产品目录》、《关于政府节能采购的意见》、《资源综合利用目录》范围内的产品都应给予一定期限、一定程度的税收优惠。

③提高煤炭、天然气增值税税率

④加快增值税转型改革工作，可以考虑率先在能源行业进行增值税改革试点。

2.消费税

①扩大征收范围，将非应税的高能耗产品、资源消耗品及高污染产品纳入征税范围。

②适当调整税率结构，以充分发挥消费税的调节功能。

③适当扩大优惠范围。对符合一定节能和资源循环利用标准的产品，可按一定比例减免消费税税额。

3.所得税

①对节能投资项目实行税收减免或加速折旧的优惠政策，对生产节能新产品的企业，应视同高新技术企业给予税收优惠。

②对企业购置并实际使用的环境保护、清洁生产、节能节水的专用设备，允许其按一定比例抵扣企业所得税应纳税额。

③对能源企业自主研发新技术、新产品、新工艺的研发费用在加计扣除的基础上，对能源企业从事上述技术咨询、技术服务、技术承包所取得的技术收入，免征营业税和所得税。

④对专门从事环境研究与开发和技术创新服务的能源服务企业实行企业所得税定期减免。

⑤对开发动用难采储量和因自然地理条件恶劣而造成开采成本升高的煤矿和油气田以及边远、零散的小煤（油）田，给予所得税的适当减免，以降低开采成本。

⑥对开采处于开发后期的“尾矿”资源和三次采油免征所得税。

⑦加快内外资企业所得税合并步伐，给予从事能源建设项目的内资企业与外资企业大致相同的税收优惠。

⑧对开发利用可再生能源、新型能源、清洁能源的企业，采用减免税额、降低税率、提高税前扣除比例、再投资退税等税收优惠形式，促进该类企业加速发展。

4.资源税

①应明确规定资源地政府资源税税收收入的一定比例需用于资源地的环境补偿。

②提高税率标准，优化税率结构。

③改变计税依据。取消现行资源税以销售数量或自用数量为计税依据的做法，改为以生产数量或开采数量或销售额为计税依据。

④除保留《资源税暂行条例》规定的税收优惠政策外，取消其他税收优惠条款。同时，对资源综合开采、回收利用水平较高和环保效益突出的企业或项目，给予降低税率、税额减征等税收优惠待遇。

5.车辆购置税和车船使用税

对以清洁能源为动力，符合节能技术标准的机动车，给予减免车辆购置税和车船使用税的优惠待遇。政府应出台新的机动车油耗标准，根据不同油耗标准确定车辆消费税和车辆购置税税额标准，体现高耗能、高税负的原则，实行差别征收。

6.关税

①在对国家战略石油储备基地建设予以免税的同时，应对进口用于国家战略储备的石油免征进口环节税收。

②调整出口货物退税率。取消对污染严重、能源耗费严重、附加值低的产品的出口退税政策，对低能耗类的出口产品，适当提高退税率。

③对高耗能、高污染产品增收出口税，以限制其出口，合理调整产业结构，减少不合理的能源消费。

④对国内确实不能生产或技术上达不到要求、将用于节能产品生产、节能效益非常显著的重大设备的进口，可以降低税率或免除关税。

7.重新开征固定资产投资方向调节税

固定资产投资方向调节税是引导资金流向的重要措施，国家可以重新开征该税，对向限制发展的高污染和高能耗行业，对向鼓励发展的新能源行业的投资则实行免税政策。

8.双边税收政策

①应建立直接抵免与间接抵免（多层抵免）相结合的税收抵免制度，对能源企业从境外子公司或投资入股的股份公司取得的股息，并直接拥有支付股息公司的股份不少于10%的，其税收抵免额可以包括支付股息的公司就该项股息相应的利润在境外所缴纳的公司所得税税额。对能源企业在境外设立全资子公司，通过全资子公司在其他国家或地区投资设立地区级子公司，并拥有该地区级子公司股份不少于10%的，也可以享受上述间接抵免。

②调整外国税收抵免限额计算方法，改分国抵免限额为综合抵免限额，进一步加大消除国际重复征税的力度。

③按照能源来源多元化的要求，对国家重点引导地区的能源投资项目的海外投资所得实行免税法。

④积极推进同有关国家商签避免双重征税协定，完善税收抵免办法和税收饶让制度。

参考文献：

[1]廉春慧.能源危机下的税收策略.经济体制改革.2006(3).

篇10

【关键词】防潮与防水设计 防水材料防潮材料

Abstract： In this paper, from the design, material selection is introduced building basement, half basement and the first floor ground moisture-proof, waterproof design

Key words： moisture-proof and waterproof design, waterproof material waterproof material

中图分类号：TU761.1+1文献标识码：A 文章编号：

近年来，由于大量的高层建筑及山地建筑的兴建由地下室、半地下室的防潮与防水而引起的问题很多，有些问题还很严重，直接影响到了开发商的交房时间并增加了建设的成本，而且由此带来的整改难度也很大。这些问题的出现，有多种多样的原因，其一为设计不合理，设计概念不清楚，其二是建设方片面的追求低成本，选材不合理，其三是施工单位不严格按照设计图纸与施工规范施工。无论什么原因引起的问题，都给建设单位及将来的用户带来了很多麻烦。为了从根本上解决这一问题，设计方应首先在设计过程中选择合理的设计方案和合适的防水此阿里，合理完善的防水、防潮设计，是解决防水、防潮问题最根本的措施。在施工过程中建设单位及施工单位也应严格按施工图选材和施工。只有多方共同努力才能安全可靠的做好地下室的防水、防潮。

设计方如何合理完善可靠的设计好地下室的防潮、防水，这就要首选理清防潮、防水设计的概念，只有概念清晰，才能找的合理的设计方案，下面本文从以下几个方面论述一下建筑的防潮、防水的设计要点：

防潮、防水的区别：

防潮：

当建筑物的地下室或半地下室地面一下0.5米范围内处于常年地下水位以上，理论上此类建筑物的地下室、半地下室的外墙与底板均可按防潮设计。

防水：

当建筑物的地下室或半地下室外墙、地面全部或部分处于常年地下水位以下，理论上此类建筑物的地下室、半地下室全部或处于地下水位以上0.5米范围内均应按防水处理。

防潮与防水设计的区别：

防潮：

防潮设计只考虑地下室周边土壤的潮气或浅表水的影响，潮气或浅表水是一种无压力水，此类防潮设计只要采取措施隔绝水汽侵入室内即可。一般情况下只做一道防潮层即可。

防水设计时，首先要考虑的是地下室地面与长年地下水位的高差，高差的大小直接影响到防水设计方案的选择，其次还要考虑地下室的使用性质，使用性质的不同，防水设计的发难也不同。防水设计方案的选择应根据地下室的性质而定。防水等级划分为三级，每个等级有对应的防水方案，防水层数可分为1~3道，每道防水层有不同的材料要求。具体的标准及要求见《地下工程防水技术规程》的相关要求。

防潮、防水设计

防潮：

防潮层的材料：

可以做为防潮的材料有许多种类，SBS类，高分子类、PPP、TS，防水砂浆、防水混凝土等。

防潮设计：

从理论上讲，以上每一种材料都可以单独的做为防潮此材料只需要一道防潮层即可，但是从实际工程中看却不然。在以上的几种材料中，防水砂浆、防水混凝土独立的承担防潮存在一定的问题。原因有二，一是防水砂浆、防水混凝土要有良好的级配，只靠防水剂很难达到防渗要求。二级配在施工过程中很难靠在，如果级配不好，防潮性能将大大降低。二是在施工过程中，防水砂浆的抹面层数及防水混凝土的振捣均存在人为的因素，控制不好将给防潮带来很大的隐患。因此在防潮设计中应该不要用以上两种材料单独的做为防潮层。

防潮层应该设置在迎水面，而且连续不间断。在实际中有些工程的防潮层做好以后又出现漏水或地面起鼓现象。原因有多种，一种是防潮层没有连续，第二种是处于坡地的山地建筑。解决的方法有几种，一是地下室按全包防水设计，地面也应该设置封水板，二是山地建筑地下室按全包防水设计，在沿山势高的一侧设置截水沟进行导水，截水沟的深度要低于地下室地面0.5米左右。无论以上那种情况，在设计山地建筑的防潮、防水时均应细致，慎重，并应根据现场的具体情况进行设计。

防水：

防水材料：

防水材料与防潮材料基本相同，现在市场上所销售的防水材料均能满足要求。

防水设计

建筑的防水设计首先应确定的有二个方面。以上地下室的使用性，根据地下室的使用性质，地下室防水可分为三个等级，每个防水等级分别对应的防水层道数不一样。等级的划分及防水层道数的确定见《地下工程防水设计技术规程》。二是要确定常年地下水位与地下室地面的关系，既要计算地下水头压力，不同的水头压力，会影响到每一层防水的材料厚度和做法。计算方法见《地下工程防水设计技术规程》。防水设计要采用我们常说的全包防水，主防水层应设置在迎水面，主防水层应采用防水卷材。防水混凝土只能作为第二道防水层。

山地建筑的防潮设计：

近年来山地建筑的防潮出现的问题也比较普遍，原因是多种多样的，归纳起来有几种；

山地建筑的地下室为开山劈石而成的，地下室处在开完的石坑内，虽然地下水位处于地下室地面以下很多，但由于地下室周边的回填土具有一定的渗水，在石坑内形成了一个积满水的水池。此时建筑物如果只按一般防潮做法处理，很容易出现渗漏现象。此种情况的正确设计方法是按地下室防水设计，既要全包防水，如果有条件的话，可在建筑的来水一侧设置导水沟、将坑中的水排泄出去，减少防水的压力。

山地建筑的地下室虽然没有完全处于地面以下，既一面埋入土中，另一面露在地面以上的情况。此时建筑也会遇到几种防水情况，一种是周边的雨水均能很好的排放，没有其他的水流对建筑的地下部分造成影响，此时的地下室可只考虑防潮，另外一种情况是周边的雨水来源复杂，而且有时此处会有延时的裂缝水货山泉水，由于山势的高差原因此类水会有很大的压力，此时只考虑一般防水或防潮，由于水压很大会把地面顶起，并破坏防水层引起渗漏。如果在施工中发现存在这种情况，应及时采取措施解决。主要的措施是要在地面上做一个导流槽，将水引出室内。地面垫层内还应配置钢筋，以加强地面的抗水压的强度。

山地建筑的地下室无论是防水还是防潮，主防水层一定要设置在迎水面，而且要连续可靠，不能有断点。地下室的防水混凝土墙、底板均不能用做主防水层，原因是防水混凝土的级配与施工难度比较大，施工时认为控制的因素太多，从现在的实际施工情况看，很难达到理论上的要求，因此建议不要将其作为主防水层。在其迎水面处应设置主防水层，防水材料应以卷材为主。

普通半地下室或地上建筑的地面防潮

半地下室地面距地下水位距离很大，而且埋置深度也不大且地质条件也很好，周边为渗透性很好土壤，此种情况半地下室采用防潮处理即可。防潮层主要设置在半地下室的外墙，并应从基础底延伸到室外地面以上0.5米即可。地面的防潮层应满铺地面并沿墙上翻至室内地面0.5米以上。具体做法可参照建筑做法中防潮地面做法。

普通的建筑物底层地面的防潮

一般建筑物的底层地面与土壤直接接触，土壤中的潮气会侵入室内，因此此类地面应做防潮处理，防潮层应沿墙上翻300.

防潮层的材料

此类防潮的此阿里一般采用防水涂料，防水卷材，目前市场上的相关产品均能满足要求，应主要的是这类防潮是不能采用防水砂浆，防水混凝土作为防潮材料。

防水、防潮材料的优劣及选用标准

目前市场上的防水材料种类有多种，但归纳起来无非就是三大类，一种为沥青油毡类，如SBS改性沥青油毡，SBS改性沥青涂料。第二种为高分子类的，如硅橡胶类、聚氨酯类。第三种为丙纶类的，如PPP、TS等。从它们的性能和价格来看，丙纶类的价格最便宜，而且施工方便，它的粘贴剂与混凝土结合很好，可以湿施工，所以在很多工厂都在采用，特别是地下工程使用率很高。但是此类材料也有很大的缺点，即材料的延展率很小，如遇到变形就会产生破坏，因此在使用时应考虑其特性，尽量在结构不易产生变形的地方，如地下室。

SBS类：此类材料价格适中，应用也比较广泛，施工经验也较为成熟，是当前常用的防水材料。缺点是在施工时，几层一定要干燥，对施工环境要求较高。

高分子类：此类材料价格较高，但是它的性能较好，特别是它的延展率河大，对可能有变形的结构有较强的补强作用。

结语

建筑房产、防水对一个建筑物来讲很重要的，解决的好坏直接会影响到建筑物的使用，因此在设计中应引起高度的重视，合理的选则设计方案及防水材料，做到安全可靠、经济合理。

参考文献