交易性金融资产范文

导语：如何才能写好一篇交易性金融资产，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

一、交易性金融资产占用水平分析

分析交易性金融资产占用水平，通过计算交易性金融资产占用率来实现。交易性金融资产占用率是交易性金融资产占现金的比率或流动资产或总资产的比率。计算公式如下：

交易性金融资产占用率

我国上市公司2009―2012年交易性金融资产占用率计算过程见表1。

从表1计算结果可见，我国上市公司2009―2011年三年累计交易性金融资产占现金的比率为0.58%，交易性金融资产占流动资产的比率为0.18%，交易性金融资占总资产的比率为0.08%。即我国上市公司将很少的资金用于交易性金融资产投向。

二、交易性金融资产收益率分析

（一）交易性权益投资收益率分析

交易性权益投资收益率是交易性股票、基金、权证取得的投资净收益与交易性权益投资余额的比率。交易性权益投资净收益由两部分组成：一是股份有限公司等单位在交纳所得税后进行分红取得的收益。由于这种收益是税后收益，取得红利的一方不需要交纳所得税，红利就是净收益；二是交易性权益资产处置损益，它是交易性权益资产本身价值变动产生的增值或减值。如为增值要交纳所得税，为减值不交所得税，直接作为投资损失处理。因此，交易性权益投资收益率计算公式如下：

全年交易性权益投资收益率

以上公式按全年数据计算。其中，交易性权益投资平均余额采用简化的方式计算：即先用各月初余额加各月末余额除以2求出各月平均余额，再将各月平均余额加总除以12得出全年平均余额（下同）。需要说明的是，企业各月末如果要计算交易性权益投资收益率，就要将从年初累计到计算期末的投资净收益换算成全年数据计算。计算公式如下：

月末交易性权益投资收益率

（二）交易性债权投资收益率分析

交易性债权投资收益率多指交易性债券投资收益率。企业购买债券，包括国库券、金融债券、企业债券等，均要按期计算应得利息作为“投资收益”入账。这些应得利息，除了国库券利息免交所得税外，其余利息收入是债券发行单位在所得税前付息，则取得利息收入的单位要交纳所得税。因此，交易性债权投资收益率的计算公式如下：

全年交易性债权投资收益率

月末交易性债权投资收益率

（三）交易性金融资产投资总收益率的计算

交易性金融资产投资总收益率以个别投资收益率为基础，考虑个别投资比重而确定。其中，个别投资比重是各项投资平均余额占交易性金融资产平均余额的比例。交易性金融资产投资总收益率的计算公式如下：

交易性金融资产投资总收益率=∑（个别投资收益率×个别投资比重）

（四）交易性金融资产收益率分析举例

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关键词：交易性金融资产 可供出售金融资产 差异 核算

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》规定，金融资产可以在初始确认时分为四大类，交易性金融资产和可供出售金融资产分别属于不同范围的两个类别。二者均属于持有期限不定、采用公允价值进行后续计量，但由于新会计准则对其界定模糊，导致很多会计人员在实务处理中混淆不清，本文拟对比二者的差异，找到异同点，以期理清金融资产的核算。

一、 交易性金融资产与可供出售金融资产的持有目的不同

交易性金融资产的持有目的是为了短时间内获利，包括近期内出售为目的的金融资产，基于管理需要采用集中管理的可辨认金融工具组合以及不被指定为有效套期工具、不属于财务担保合同的衍生工具。可供出售金融资产一般持有时间较长，动机不明确，包括初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除贷款、应收账款、持有者至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产之外的金融资产。比如，企业购入的在活跃市场有报价的股票、基金等。

二、 交易性金融资产与可供出售金融资产的核算不同

（一）初始取得的差异

1.交易性金融资产按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用（购买时支付的税金、手续费）计入当期损益，包含的已经宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，确认为应收项目，账务处理如下：借记“交易性金融资产――成本（买价的公允价值）”、“投资收益（发生的交易费用）”、“应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）”、“应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）”等科目；贷记“银行存款”科目。投资者投入的交易性金融资产，借记“交易性金融资产――成本（投资各方确定的价值）”科目，贷记“实收资本”科目，各方约定价值不公允的除外。

2.可供出售金融资产按照取得时的公允价值和相关交易费用之和来确定，包含的已经宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，同样确认为应收项目，具体分为股票投资、债券投资和重分类的可供出售金融资产。（1）股票投资，借记“可供出售金融资产――成本（公允价值与交易费用之和）”、“应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）”科目，贷记“银行存款等”科目。（2）债券投资，借记“可供出售金融资产――成本（面值）”、“应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）”、“可供出售金融资产――利息调整（差额，也可能在贷方）”等科目，贷记“银行存款”等科目。（3）持有至到期投资重分类为可供出售金融资产。借记“可供出售金融资产（重分类日的公允价值）”、“持有至到期投资减值准备”等科目，贷记“持有至到期投资――成本、利息调整、应计利息”、“资本公积――其他资本公积（差额，也可能在借方）”等科目。

由此可以看出，初始取得时二者的主要区别在于交易费用前者不计入成本，后者需计入成本。

（二）后续计量的差异

1.交易性金融资产后续计量采用公允价值。（1）收到取得金融资产时的应收现金股利或利息，借记“银行存款”科目，贷记“应收股利（或应收利息）”科目。（2）被投资方在持有期间宣告发放的现金股利或持有期间产生的利息，计入投资收益。宣告时：借记“应收股利/应收利息”科目，收到时：借记“银行存款”科目，贷记“投资收益”、“应收股利/应收利息”科目。（3）资产负债表日公允价值发生变动，上升时：借记“交易性金融资产――公允价值变动（公允价值与账面余额的差额）”科目，贷记“公允价值变动损益”科目，下降时做相反会计分录。（4）出售交易性金融资产时。借记“银行存款”科目，贷记“交易性金融资产――成本（账面余额）”、“交易性金融资产――公允价值变动（也可能在借方）（账面余额）”、“投资收益（差额，也可能在借方）”科目。同时将持有期间形成的“公允价值变动损益”科目累计发生额转入“投资收益”科目时，借记“公允价值变动损益（或贷方）”科目，贷记“投资收益（或借方）”科目。

2.可供出售金融资产后续计量采用公允价值。（1）收到取得金融资产时的应收现金股利或利息以及被投资方在持有期间宣告发放的现金股利或持有期间产生的利息，会计处理与交易性金融资产相同。（2）可供出售金融资产为债券投资的，借记“可供出售金融资产――应计利息（一次还本付息的债券，按票面利率计算确定）/应收利息（分期付息、一次还本的债券，按票面利率计算确定）”科目，贷记“投资收益（期初摊余成本×实际利率）”、“可供出售金融资产――利息调整（差额，也可能在借方）”科目，其中，期初摊余成本=初始账面价值；期末摊余成本=期初摊余成本+投资收益（实际利息=期初摊余成本×实际利率）-应收利息（现金流入=债券面值×票面利率）-已收回本金-已发生的减值。当可供出售金融资产为债券投资，公允价值发生变动时，需要同时考虑摊余成本和公允价值，鉴于账务处理比较复杂且会计准则没有明确规定，这里不作详细探讨。（3）可供出售金融资产为股票投资的，按公允价值计量，其公允价值变动计入资本公积（其他资本公积），上升时：借记“可供出售金融资产――公允价值变动（公允价值与账面价值的差额）”科目，贷记“资本公积――其他资本公积”科目，下降时做相反会计分录，但前提是变动不大时，如变动较大则需要进行减值处理。（4）出售可供出售金融资产时，借记“银行存款”科目，贷记“可供出售金融资产――成本”、“可供出售金融资产――公允价值变动”、“可供出售金融资产――利息调整（或借记）”、“投资收益（金额倒挤，或借记）”等科目。同时将持有过程中累计产生的资本公积转入投资收益科目。借记“资本公积――其他资本公积（或相反方向）”科目，贷记“投资收益（或相反方向）”科目。

（三）持有期间减值处理的不同

交易性金融资产后续计量采用公允价值计量，公允价值变动计入当期损益，直接体现在利润表中，因此无需再进行减值处理，而可供出售金融资产虽然也采用公允价值后续计量，但其变动计入“资本公积――其他资本公积”，不体现在当期的列润表，只有在处置时，才能转出，影响最终的利润。当可供出售金融资产公允价值持续下降时，综合考虑种种相关因素后，预期这种下降非暂时性的，可以认定为已经发生减值，确认减值损失，账务处理为：借记“资产减值损失”科目，贷记“可供出售金融资产――减值准备（可供出售金融资产――公允价值变动）”、“资本公积――其他资本公积（原公允价值下降而计入“资本公积――其他资本公积”中的累计损失）”科目。其中，资产减值损失由两部分组成，既包括已经确认的累计损失，即计入“资本公积――其他资本公积”科目的金额；也包括最近一期的公允价值下跌，即计入“可供出售金融资产――减值准备”科目的金额。以后期间公允价值上升且客观上与确认原减值损失有关的，按原确认金额转回，借记“可供出售金融资产――减值准备”科目，贷记“资产减值损失”科目。如果持有的是权益工具投资（如股票），则应通过资本公积转回，借记“可供出售金融资产――减值准备”科目，贷记“资本公积――其他资本公积”科目。

持有期间的不同之处，主要体现在以下几方面：（1）可供出售金融资产为债券投资的，采用实际利率法摊销；（2）可供出售金融资产为股票投资的，公允价值变动计入所有者权益项目“资本公积――其他资本公积”，交易性金融资产公允价值变动计入“公允价值变动损益”；（3）交易性金融资产不需要进行减值处理，可供出售金融资产需要进行减值处理，且比较复杂。

三、对比中发现的不足之处

第一，企业会计准则对交易性金融资产和可供出售金融资产的分类不是很明确。比如可供出售的金融资产没有限定条件，可以直接认定，这就给了会计人员很大的空间。

第二，缺乏可比性。通过对比可以看出，虽然都采用公允价值计量，交易性金融资产产生的交易费用不计入初始成本，而其他金融资产的交易费用均计入初始成本，这有悖于公允价值的涵义，公允价值是指熟悉市场情况的买卖双方在公平交易的条件下和自愿的情况下所确定的价格，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖或者一项负债可以被清偿的成交价格。这里面必然包括支付的相关税费、手续费，但交易性金融资产初始成本不包括相关税费和手续费，从而使得与其他资产的对比不合理，会计准则也没有对此进行解释。

第三，可供出售金融资产账务处理过于复杂。同样以公允价值计量，可供出售金融资产不仅要进行减值处理，而且对于权益工具在以后转回期间不能按原确认价值转回，而是通过所有者权益转回，这种处理不仅会加大会计处理的难度，而且会计准则的规定也不是很明确，主观因素比较多，比如可供出售金融资产发生减值和公允价值下降的界定等。对于权益工具的转回，确认时同样计入资产减值损失，计入当期损益，但转回却计入所有者权益，使得净资产增加。笔者建议简单处理，可供出售金融资产参照其他采用公允价值计量的资产，也不进行减值处理，通过公允价值下降反映真实的市值。

参考文献：

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关键词：交易性金融资产；公允价值；公允价值变动损益

2006年2月15日，财政部颁发了《企业会计准则》（简称“新准则”），要求上市公司从2007年1月1日起施行，同时鼓励其他企业执行。按新准则的规定，对外投资分为四大类：交易性金融资产、持有至到期投资、可出售金融资产和长期股权投资。本文探讨交易性金融资产的确认与计量。

分析交易性金融资产的确认与计量之前，首先要知晓金融工具这一概念，它的定义告诉我们金融工具是形成一个企业的金融资产，并形成其他企业的金融负债或权益工具的合同。比如，有“全为”和“红星”两家公司，“全为”是销货方，“红星”是购货方，站在“全为”公司方发生的往来账是“应收账款”，表示的是“收取款项的合同性权利”，若站在“红星”公司方发生的往来账则是“应付账款”，表示“支付款项的合同性义务”；若“全为”公司发行股票，将形成“全为”公司的股本，它则是一项权益工具。有了金融工具这一概念，进而明确金融工具的内容，它包括金融资产、金融负债和权益工具。而交易性金融资产则属于金融资产中的一种。

一、交易性金融资产的划分与特点

《企业会计准则》中把金融资产划分为四类，其中第一类是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。交易性金融资产主要指企业为了近期内出售而持有的金融资产，通常情况下以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等均划分为交易性金融资产。这是2007年新增加的科目，主要为了适应现在的股票、债券、基金等出现的市场交易，取代了原来的短期投资，与之类似，又有不同。可以看出，交易性金融资产有如下特点：企业持有的目的是短期性的，即在初次确认时即确定其持有目的是为了短期获利。一般此处的短期也应该是不超过一年（包括一年）；该资产具有活跃市场，公允价值能够通过活跃市场获取。

由上述交易性金融资产的内容可以看出，一项金融资产要划分为交易性金融资产，必须满足以下条件：1、取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售或回购，如购入的拟短期持有的股票，可作为交易性金融资产；2、该项金融资产必须存在活跃的交易市场，在市场上有报价，从而其公允价值能够通过活跃的市场交易取得，能够可靠计量，还能随时变现，如基金公司购入的一批股票，目的是短期获利，该组合股票应作为交易性金融资产；3、属于衍生工具。即一般情况下购入的股票、债券、基金和期货等衍生工具，应作为交易性金融资产，因为衍生工具的目的就是为了交易。但是，被指定且为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外，因为它们不能随时交易。

二、交易性金融资产的确认

（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的确认。可以从三个层次来看：第一，取得投资近期出售，为获取价差收入为目的，即为短期出售而有；第二，在会计实务中为近期出售而购入的股票、债券、基金通常通常划分为此类；第三，直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

（二）应设置的账户。“新准则”新增设了两个账户：“交易性金融资产”和“公允价值变动损益”，“交易性金融资产”是资产类会计科目，是核算企业为交易性目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。企业持有的直接指定为公允价值计量且其变动部分计入当期损益的金融资产也在本科目核算。在交易性金融资产一级科目下应设置两个二级明细科目：一是“交易性金融资产——成本”；二是“交易性金融资产——公允价值变动”。“交易性金融资产——成本”科目用于核算企业取得交易性金融资产时的公允价值。“交易性金融资产——公允价值变动”科目用于核算企业持有期间交易性金融资产公允价值的增减变动额。“公允价值变动损益”是损益类会计科目，核算交易性金融资产公允价值变动所形成的应计入当期损益利得或损失。

三、交易性金融资产的账务处理原则

（一）初始取得时对于成本的确定。公允价值进行初始计量，交易费用计入当期损益，应该反映在投资收益的借方；如果实际支付款项中包含已宣告但尚未领取的现金股利或已到期尚未支取的债券利息，应当计入“应收股利”或“应收利息”，而不能计入“交易性金融资产——成本”中，原因在于过去的现金股利或是债券利息，

现在未收取，不能形成现在的交易性金融资产成本。

（二）确认现金股利或债券利息时。如果收到的现金股利或利息属于取得时已计入的应收项目，则冲减应收股利；反之不属于，即是购买日不包括已宣告尚未领取的现金股利或利息，则确认为投资收益。

（三）资产负债表日公允价值变动直接计入当期损益。新准则规定：资产负债表日交易性金融资产公允价值发生变动的，企业应将变动额计入当期损益。运用等式：公允价值变动额＝新的公允价值－交易性金融资产的账面价值，若公允价值大于账面价值的差额（正值），借记“交易性金融资产——公允价值变动”，同时贷记“公允价值变动损益”。若公允价值小于账面价值的差额（负值），借记“公允价值变动损益”，同时贷记“交易性金融资产——公允价值变动”。

（四）期末交易性金融资产的处置。“新准则”规定，结转交易性金融资产的账面价值与实际收取款项之间的差额确认为当期损益（即“投资收益”），若账面价值大于实际收取款项，反映在投资收益的借方，若账面价值小于实际收取款项，反映在投资收益的贷方；并将“公允价值变动损益”的累计数转入“投资收益”。

四、举例说明——以购入债券作为交易性金融资产

2010年1月1日，甲公司从证券二级市场以银行存款102万元（含已到付息期但尚未领取的利息2万元）购入乙公司发行的债券，另支付交易费用1万元，该债券面值100万元，票面年利率为4%，剩余期限为2年，每半年付息一次，甲公司将其划分为交易性金融资产，其他资料如下：

1、2010年1月5日，收到该债券2009年下半年利息2万元；

2、2010年6月30日，该债券的公允价值为115万元（不含利息）；

3、2010年7月5日，收到该债券半年利息；

4、2010年12月31日，该债券的公允价值为110万元（不含利息）；

5、2011年1月5日，收到该债券2010年下半年利息；

6、2011年2月6日，甲公司售出该债券，收到价款117万元。

甲公司的账务处理如下：

1、2010年1月1日购入债券：

借：交易性金融资产—成本100

应收利息2

投资收益1

贷：银行存款103

2、2010年1月5日，收到该债券2009年下半年利息：

借：银行存款2

贷：应收利息2

3、2010年6月30日，确认债券公允价值变动和投资收益：

借：交易性金融资产—公允价值变动15

贷：公允价值变动损益15

借：应收利息2

贷：投资收益2

4、2010年7月5日，收到该债券半年利息：

借：银行存款2

贷：应收利息2

5、2010年12月31日，确认债券公允价值变动和投资收益：

公允价值变动额＝110-（100+15）＝-5

借：公允价值变动损益5

贷：交易性金融资产—公允价值变动5

6、2011年1月5日，收到该债券2010年下半年利息：

借：银行存款2

贷：应收利息2

7、2011年2月6日出售该债券：

借：银行存款117

公允价值变动损益10

贷：交易性金融资产—成本100

—公允价值变动10

投资收益17

主要参考文献：

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则2006[m].北京:经济科学出版社，2006.6.

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关键词：交易性金融资产；新会计准则；思考

伴随着金融市场的发展，新的金融现象也不断的涌现，在这样的情况下，用原有的旧会计准则难以对复杂的金融商品进行规范，为适应新的要求，财政部制定了新的金融资产会计准则，新的金融资产会计准则的颁布和实施充分考虑了我国的具体国情并与国际会计准则趋同，为逐步建立和完善社会主义市场经济体制奠定了基础。但我国的交易性金融资产准则与国际会计准则相比，还有值得完善的地方。

一、“交易性金融资产”与“短期投资”的比较

（一）基本概念不同

2003年颁布的《企业会计准则――投资》规定，“短期投资”是指能够随时变现且持有时间不准备超过一年的投资，包括股票、债券、基金等。根据《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》的规定，“交易性金融资产”是指企业为了交易目的而持有的金融资产，如企业利用闲置资金以赚取差价为目的从二级市场上购买的股票、债券、基金等。

通过概念对比，可以看出新准则中对交易性金融资产定义的概念更注重描述该类资产流动性和变现能力，并力求与国际会计准则的分类保持一致，而短期投资则是根据企业的自身，即从管理当局的持有意图和准备持有的期限上进行划分并对其进行定义的，这样旧准则并不能真实反映短期投资公允价值的变动对企业当期损益的影响，而新准则则加强了对公允价值的考核，因而显得更加谨慎。

（二）对取得时发生的交易费用的处理不同

新准则计量企业取得交易性金融资产时，按取得时的公允价值作为初始成本入账，相关的交易税费，如税金、手续费，佣金等，在发生时借记“投资收益”科目。原投资中短期投资取得时的初始投资成本，为企业取得短期投资时所实际支付的全部价款，包括证券的买价、税金、手续费和经纪人的佣金等相关费用。可以看出新准则把相关交易费用直接计入了当期损益，旧准则则将交易成本计入短期投资的初始成本。

（三）对购买后持有期间获得现金股利和利息的处理不同

新准则把交易性金融资产购买后持有期间，被投资单位宣告发放的现金股利或在资产负债表日按分期息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息确认为投资收益，而原投资准则把短期投资持有期间获得的现金股利或利息，在实际收到时作为初始投资成本的收回，冲减短期投资账面价值，当然，对于新旧准则而言，原已计入应收项目的都要除外。

（四）资产负债表日的计价方法不同

新准则规定，在资产负债表日，交易性金融资产期末按照公允价值重新计量，因公允价值金额变动引起的公允价与账面余额的差额计入当期损益，同时调整资产的账面价值。而在旧准则中规定了，企业所持有的短期投资在期末按成本与市价孰低法来计量，市价低于成本的应提取短期投资跌价准备，计入当期损益，但是如果短期投资增值则不作会计处理。

（五）出售时的处理不同

新准则规定，交易性金融资产出售时，其公允价值与其初始入账金额之间的差额应确认为投资损益，同时调整公允价值变动损益。处置短期投资时，如果同时结转已计提的跌价准备，应将获得的处置收入与短期投资账面价值的差额确认为当期投资收益或损失，如果不同时结转计提的跌价准备，应将获得的处置收入与短期投资账面余额的差额确认为投资损益，处置差额均作为投资收益处理。不同的是，对原先已计入交易性金融资产的公允价值变动的还应当同时予以结转，计入“投资收益”账户。

二、交易性金融资产准则的特点

交易性金融资产准则引入了公允价值的计价模式。针对交易性金融资产的自身特点，采用这种计价模式就很合适，因为在活跃的二级市场上，交易性金融资产的价格时刻都在变化之中，如果企业持有的交易性金融资产在资产负债表日尚未出售，为了客观反映公允价值变动造成的差价给企业损益造成的影响，新准则就设置了“公允价值变动损益”科目，用来核算这种其实尚未真正实现却在公允价值变动情况下形成需要计入当期损益的利得和损失。公允价值的引入，是一个进步，一方面是我国市场经济的发展结果，另一方面也为推动资本市场的进一步完善提供了方法和保障。也是国内会计准则和国际接轨的重要标志。

三、交易性金融资产准则实施的难点及解决对策

（一）公允价值确定的困难及对策

在交易性金融资产会计准则的实施中存在的问题表现如下：一是由于部分交易性金融资产的公允价值在某些情况下不能直接取得，需要会计人员的估算和验证，同时，采用公允价值计量也增加了企业会计成本。在这种情况下，会计从业人员的职业判断力及水平就显得尤为重要，而目前我国公司治理还存在许多缺陷，一些高层管理人员的道德观和诚信意识缺失，会计人员的理论水平和业务能力参差不齐。二是公允价值很容易受市场变化的影响，由此可能会导致公允价值无法可靠计量。由于交易性金融资产的公允价值不易确定且在同一报告期内公允价值波动较大，直接影响企业的投资决策。而新会计准则却要求企业的交易性金融资产必须以公允价值计量，资产负债表日须按市价作为公允价值进行重新确认和计量，且将公允价值变动的金额列为当期损益，交易性金融资产的不断波动会导致企业当期损益或所有者权益大幅度波动，恶化企业的财务状况。三是全面引入公允价值计量可能会增加财务报表相关项目的波动性，公允价值在交易性金融资产中的运用范围较大，不仅反映在初始计量中，而且在后续计量中也有所要求，因此公允价值的任何变化都将在损益表中反映，这直接导致金融企业财务报告的波动性，它既可能创造高额的利润，也会在大盘震荡中大幅缩水，这将极可能的引起市场对企业价值的错误判断。

针对以上问题，必须采取一系列的对策，首先企业应避免使用公允价值不易获取和衡量的交易性金融资产，以及避免选择公允价值变动过于频繁的交易性金融资产进行投资，以减轻由于公允价值的频繁变动给企业带来的资金成本增加、损益波动以及对财务报表中相关财务比率的影响。其次要加强对财会人员职业判断能力的培养，使其掌握公允价值的计算方法，提高财会人员的职业判断水平，及时掌握市场行情，避免出现计量的价值严重偏离公允价值的情况，计量交易性金融资产时尽量使用公允价值，还要增加使用客观的证据，防止个人的操控。针对因公允价值变动造成的利润大幅波动的问题，有研究人士指出，上市公司之间的投资，无论是纳入交易性金融资产，还是算作可供出售金融资产，其可能给公司带来的损益都是非主营的。所以上市公司在谋求投资收益的同时，不应该忽视对主营业务的发展。上市公司应该有长远的发展目光，注意保持业绩增长的稳定性。另一方面，就是要推行谨慎性原则，在会计计量上体现对交易性金融资产风险的控制与披露，根据交易性金融资产不确定性的程度，提取相应的风险准备。

（二）对交易性金融资产新旧准则衔接的问题及对策

根据新会计准则的要求，在交易性金融资产会计准则的首次执行日要对交易性金融资产按照公允价值计量并进行追溯调整。但是准则并未对公允价值与历史成本的差额应计入哪一明细科目做出规定。虽然这个问题看来微不足道，但是对拥有大量交易性金融资产的企业而言，不同的处理方式将带来的影响就很大。新会计准则的详细的规定为，在首次执行日，被划分为“交易性金融资产”的资产，应当在首次执行日按照公允价值计量，并将账面价值与公允价值的差额调整留存收益。交易性金融资产这一科目下，可以设置“成本”、“公允价值变动”两个明细科目进行核算。企业在新旧准则衔接时，应将对被划分为交易性金融资产的资产按照公允价值计量并追溯调整。那么，对交易性金融资产的公允价值与历史成本之间的差额，到底是应该计入“成本”明细还是“公允价值变动”明细，这个问题没有被重视，但是实践中，这个决策对于交易性金融资产很多的企业，特别是对于证券公司、投资公司等金融机构而言，却是非常重要。公允价值与历史成本的差额在首次执行新准则时是计入“交易性金融资产”科目下的“成本”明细科目还是“公允价值变动”明细科目，将会影响到出售业务时处理的繁简程度。

公允价值与历史成本之间差额分别计入不同明细科目下的区别：计入“公允价值变动”明细科目下时，在出售交易性金融资产时，按照新准则规定，应该将原计入该资产的公允价值变动损益转出，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。通常我们都会理解，计入“交易性金融资产-公允价值变动”这一明细科目的金额就应该是计入“公允价值变动损益”的金额，因此在出售金融资产时的第二笔分录处理时，直接将“交易性金融资产-公允价值变动”这一明细科目的金额作为“公允价值变动损益”科目的金额，转入“投资收益”。这种方法，概念清楚，符合准则的界定。但是，会计处理比较复杂，需要在“公允价值变动损益”科目下再增设三级科目，才能够正确结转出变动金额，每次处理出售业务时均进行两次加权平均（一次计算“交易性金融资产-公允价值变动”的金额，一次计算“公允价值变动损益”的金额）。对于业务量非常大的证券公司、投资公司而言，数据处理量增加一倍，为业务处理带来很多不便。而且，在首次执行新准则时，进行如此处理会重复计算了损益，因为公允价值变动值已在首次执行日进行了追溯调整，计入了未分配利润。

如果把差额计入“成本”明细科目，此时，就可以将原计入“交易性金融资产-公允价值变动”科目的金额直接作为“公允价值变动损益”的金额，直接转入“投资收益”科目，这样处理起来就简单多了，工作量也将大大减少。但是，这种方式仍有缺陷，计入“成本”明细科目下，会计处理会变得相对简单，出售时“交易性金融资产-公允价值变动”科目金额与“公允价值变动损益”科目金额也会相对应，关系十分明了。但“成本”就是“成本”，“变动”就是“变动”，不能相互结转。而且除首次执行日追溯调整外，在每年结转时都需要将上年末的“公允价值变动”转入“成本”，从而也导致了概念的模糊不清。

如果完全依照新准则的字面规定，公司在这两种方案中也很难做出决策，在实践中，到底应该如何处理呢?现在有一种比较合适的方法。即在首次执行新准则时将公允价值与历史成本的差额计入“交易性金融资产-公允价值变动”科目。这时候，贷方公允价值变动损益就等于期末公允价值变动金额减去期初公允价值变动金额。这个算式计算出的公允价值变动损益额即为本期公允价值变动金额，这一金额是由两部分组成的，一是因为价格变动而产生的公允价值变动额，二是因为出售而结转的公允价值变动额。因此，在这种做法中这两种方法下企业的损益情况相同，只是“投资收益”与“公允价值变动损益”明细科目下金额有所不同。不过，这点差别并不会导致企业会计信息对投资者决策的偏差，因此，交易性金融资产业务较多的企业，可以采取上述方法进行处理，既能够确保信息有效的披露又能减少工作量，是一个一举两得的好方法。

总之，交易性金融资产会计准则与国际会计准则的接轨，顺应了国际会计准则的发展趋势，同时符合我国的国情，具有中国特色。但从会计准则的趋同来看，《交易性金融资产准则》在实施过程中还将遇到某些问题和困难，需引起关注。

参考文献：

1、中级会计考试辅导教材：中级会计实务[M].经济科学出版社,2007.

2.财政部.企业会计准则应用指南[M].中国财政经济出版社,2006.

3、匡丽.交易性金融资产与短期投资之比较[J].科技信息,2007(15).

篇5

一、交易性金融资产核算中存在的问题

书中例23－4设2007年1月1日，甲企业从二级市场支付价款102万元(含已到付息期但尚未领取的利息2万元)购入某公司发行的债券，另发生交易费用2万元。该债券面值100万元，剩余期限为2年，票面年利率为4％，每半年付息一次，甲企业将其划分为交易性金融资产。其他资料如下：(1)2007年1月5日，收到该债券2006年下半年利息2万元；(2)2007年6月30日，该债券的公允价值为115万元(不含利息)；(3)2007年7月5日，收到该债券半年利息；(4)2007年12月31日，该债券的公允价值为110万元(不含利息)；(5)2008年1月5日，收到该债券2007年’下半年利息；(6)2008年3月31日，甲企业将该债券出售，取得价款118万元(含1季度利息1万元)。假定不考虑其他因素。

按新准则，甲企业的账务处理如下：

(1)2007年1月1日，购入债券

2007年6月30日资产负债表日，“该债券的公允价值为115万元(不含利息)”；这时应当核算公允价值变动和公允价值变动损益。债券交易价格应随着付息日的临近而递增，到付息日前，达到最高点(因为此时价格中已包含了全部利息)。实际价格因受当时市场利率和投机等因素影响，而围绕理论价格上下波动。本例如果没有其他因素的影响，此时的交易价格应当是102万元(含有全部2万元利息)。书中告知不含利息的价格是115万元，即含利息的价格是117万元，其中2万元是利息。按照公允价值定义(在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额)，117万元的债券交易价格才叫公允价值；书中方法把交易价格减掉利息后的余额115万元说成是“债券的公允价值(不含利息)”，这容易引起概念混乱。

同时，用此“公允价值(不含利息)”核算出来的公允价值变动损益，是不包含利息收益的损益。书中利息收益通过“应收利息”和“投资收益”来单独核算。即在实际工作中，在知道市场交易价格后，还得首先来计算利息，才能进一步计算出所谓“公允价值(不含利息)”。然后用“公允价值(不含利息)”来核算公允价值变动和公允价值变动损益；同时再用计算出来的利息来核算“应收利息”和“投资收益”。这样核算就将总收益(17万元)精细地区分出利息收益(2万元)和资产交易价格波动带来的损益(15万元)。这是其优点，但使得核算大大复杂化。

更重要的是，由于核算公允价值变动时用的是“公允价值(不含利息)”，而不是市场交易价格，所以核算完了“交易性金融资产――公允价值变动”之后，债券的账面价值必然等于“公允价值(不含利息)”，必然会低于市场交易价格。资产的账面价值低于资产的价格，这是一个重大缺陷。

本文主张应做如下核算：

借：交易性金融资产――公允价值变动

170000

贷：公允价值变动损益

170000

其优点是：第一，这样债券交易价格(117万元)就是公允价值，避免了出现“公允价值(不含利息)”概念的麻烦。保持了公允价值含义的统一精确。第二，简便地核算出了包括利息收益和价格波动损益在内的完整收益(17万元)。虽然不像书中方法那样能将两种收益区分开，但这已经满足了收益核算的主要要求了。第三，能保持交易性金融资产的账面价值与其市场价格一致。

2007年7月5日，收到该债券半年利息。书中方法在资产负债表日通过“投资收益”核算了利息收益，所以到了本付息日，就不再核算收益，仅仅将应收利息改为银行存款。本法在资产负债表日也已经通过核算“公允价值变动损益”核算了包括利息收益在内的完整收益，所以本付息日也同样不再确认收益。从金融学视角看，派息2万元后，债券除息价会下降2万元，即派息意味着货币资产上升和债券资产下降。因此本法核算如下：

借：银行存款

20000

贷：交易性金融资产――公允价值变动

20000

2007年12月31日，“该债券的公允价值为110万元(不含利息)”。与上个资产负债表日同理。后半年的利息也是2万元。加上2万利息后，此债券的市场交易价格还原为112万元。此112万元的公允价值低于此前账面价值115万元。

借：公允价值变动损益

30000

贷：交易性金融资产――公允价值变动

30000

2008年1月5日，收到该债券2007年下半年利息；与上次付息日同理。

借：银行存款

20000

贷：交易性金融资产――公允价值变动

20000

2008年3月31日，甲企业将该债券出售，取得价款万118万元。本步核算同书中方法一致。

借：银行存款

1180000

贷：交易性金融资产――成本

1000000

――公允价值变动

100000

投资收益

80000

同时结转公允价值变动损益：

借：公允价值变动损益

140000

贷：投资收益

140000

篇6

关键词：交易性金融资产 持有至到期投资 贷款和应收款项 可供出售金融资产

金融是现代经济的核心，金融市场的健康发展离不开金融工具的广泛运用和规范确认计量。由此，为真实反映金融工具对企业财务状况和经营成果的影响，揭示金融工具的潜在风险，财政部在2006年初了企业会计准则第22号，即《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（以下简称《准则》），规定自2007年1月1日起在上市公司范围内试行。该准则基本采纳了国际会计准则39号（IAS39）“金融工具确认和计量”的相关内容，是我国会计制度向国际会计准则趋同的重要表现之一。同时，中国会计准则在某些项目的安排上作了适当调整，将国际会计准则第39号分解为金融工具确认和计量、套期保值、金融资产转移三个准则项目，将复杂的金融工具业务进行细分，以更好地指导实务。在实际运用中，交易性金融资产、可供出售金融资产、贷款和应收款项及持有至到期投资等四类金融资产会计处理方法较难掌握和区分，便于使用者更好地了解这四类金融资产的会计处理，本文从以下四个方面对它们进行了归纳比较和分析。

一、四类金融资产会计处理的比较

 

（一）概念

交易性金融资产属于衍生工具，或指为了近期内出售、回购或赎回而取得的金融资产，或指属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据证明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。

持有至到期投资属于非衍生金融资产，到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有其至到期。权益性工具投资不得划分为此类。

贷款和应收款项属于非衍生金融资产，在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定。可供出售金融资产属于非衍生金融资产，初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融

资产，以及除以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资及贷款和应收款项以外的金融资产。

如果某项金融资产划分为交易性金融资产，就不能再重新划分为其他三类金融资产；反之，亦然。

（二）初始计量

1、金融资产初始入账金额。企业取得此四类金融资产，进行初始确认时，都应当按照各自的公允价值计量，具体如下表：

类别

计量金额

借方科目

贷方科目

交易性金融资产

公允价值

交易性金融资产—成本

银行存款或其它

持有至到期投资

公允价值+交易费用

持有至到期投资—成本

（按面值或本金计入）

              —利息调整

（按溢价部分金额计入）

银行存款或其它

持有至到期投资—利息调整

（按折价部分金额计入）

贷款和应收款项

公允价值+交易费用

贷款或应收款项科目

吸收存款或其它

可供出售金融资产

公允价值+交易费用

股权投资

银行存款或其它

可供出售金融资产—成本

债权投资

银行存款或其它

可供出售金融资产

—利息调整

（按折价部分金额计入）

可供出售金融资产—成本

（按面值或本金计入）

                利息调整

（按溢价部分金额计入）

2、企业取得金融资产，所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的债券利息或现金股利不计入金融资产各自的初始入账价值，应单独列作应收项目。

（三）后续计量

1、后续计量依据。

⑴交易性金融资产、可供出售金融资产，应当按照公允价值计量，将来处置该金融资产时或许会发生费用，但该费用不抵减公允价值。

①交易性金融资产。计量日，若公允价值和账面价值相等，不另做会计处理；若不等，按差额分两种情况进行会计处理：

②可供出售金融资产。可供出售金融资产包括股权投资形成的金融资产和债权投资形成的金融资产，会计处理对应的科目也有所不同。

第一种情况，股权投资形成的金融资产：计量日，若公允价值和账面价值相等，不另做会计处理；若不等，分两种情况进行会计处理：

第二种情况，债权投资形成的金融资产：计量日，若公允价值和摊余成本相等，不另做会计处理；若不等，按差额分两种情况进行会计处理，处理方法同第一种情况：

⑵ 持有至到期投资、贷款和应收款项采用实际利率法，按摊余成本对其进行后续计量。

① 持有至到期投资。通常情况下，能够划分为持有至到期投资的金融资产，主要是债权性投资。若按面值购买，计息日，不另做会计处理；若没有按面值购买，应收利息以面值乘以票面利率的金额计量，投资收益以期初摊余成本乘以实际利率的金额计量，分如下两种情况处理：

② 贷款和应收款项。贷款和应收款项的会计处理，与持有至到期投资大体相同。

2、期末计息的处理。

类别

借方科目

贷方科目

交易性金融资产

应收股利或应收利息

投资收益

持有至到期投资

一次还本分期付息

应收利息(按票面利率计算)

持有至到期投资—利息调整（折价购买）

投资收益(按实际利率计算)

持有至到期投资

—利息调整

（溢价购买）

一次还

本付息

持有至到期投资—应计利息(按票面利率计算)

持有至到期投资—利息调整

（折价购买）

贷款和应收款项

应收利息或其他应收款项科目

投资收益

可供出售金融资产

股权投资

应收股利

投资收益

债权投资

一次还本分期付息

应收利息(按票面利率计算)

可供出售金融资产

—利息调整（折价购买）

投资收益(按实际利率计算)

可供出售金融资产—利息调整

（溢价购买）

一次还

本付息

持有至到期投资—应计利息(按票面利率计算)

可供出售金融资产

  —利息调整（折价购买）

（四）重分类或终止确认的计量

1、交易性金融资产终止确认的计量。借：银行存款，借或贷：交易性金融资产—公允价值变动；贷：交易性金融资产—成本，贷或借：投资收益。同时，借或贷：公允价值变动损益；贷或借：投资收益。

2、持有至到期投资重分类和终止确认的计量。⑴将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，借：可供出售金融资产（公允价值），持有至到期投资减值准备；贷：持有至到期投资（账面余额），借或贷：资本公积—其他资本公积（差额）。⑵出售，借：银行存款，持有至到期投资减值准备，借或贷：持有至到期 投资—利息调整；贷：持有至到期投资—成本、—应计利息，贷或借：投资收益。⑶到期收回，借：银行存款；贷：持有至到期投资—成本、—应计利息（应收利息）。

3、贷款和应收款项。企业收回或处置贷款和应收款项时，应将取得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的差额计入当期损益。

4、可供出售金融资产重分类和终止确认的计量。⑴将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，借：可供出售金融资产（公允价值），持有至到期投资减值准备；贷：持有至到期投资（账面余额），借或贷：资本公积—其他资本公积（差额）。⑵ 出售可供出售金融资产，借：银行存款（实际收到的金额），借或贷：资本公积—其他资本公积；贷：可供出售金融资产—成本、—利息调整、—应计利息、—公允价值变动，贷或借：投资收益。

二、建议

通过上文的图示比较和文字分析，可以发现新准则对金融资产的处理进行了详细的规范，同时，我们也可以看出存在一定的问题：用不同的计量方法对相同的费用、相同的内容进行处理，并且使用了较多的过渡性科目，增加了科目之间的结转次数，容易产生混乱等。针对这些问题，笔者提出以下参考性建议：

1、交易性金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项及可供出售金融资产都是企业对外投资的一种方式，它们在对交易费用的处理上应该尽量统一。

篇7

关键词：交易性金融资产；可供出售金融资产；公允价值

中图分类号：F23 文献标识码：A

原标题：交易性金融资产与可供出售金融资产的会计处理探析――以股票投资为例

收录日期：2013年3月2日

根据《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》的规定，金融资产在初始确认时应当划分为以下四类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产。其中，交易性金融资产和可供出售金融资产都是以公允价值作为后续计量属性。交易性金融资产的持有目的主要是为了近期内出售，如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券和基金等。可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除了贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产。相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图不明确。本文主要探讨股票投资在初始确认时划分为交易性金融资产和可供出售金融资产对企业产生的影响。

一、股票投资划分为交易性金融资产和可供出售金融资产的会计处理

例：2008年1月1日，丙公司支付价款110万元（含交易费用1万元和已宣告发放现金股利9万元）购入甲公司发行的股票（简称甲股票）10万股，占甲公司有表决权股份的1%，款项已用银行存款支付。2008年3月1日，丙公司收到甲公司发放的现金股利9万元。2008年6月30日，甲公司股票每股市价为11元，宣告2007年度利润分配方案，每股分派现金股利0.2元，并于2008年7月1日发放。2008年12月31日，由于甲公司投资决策失误，发生严重财务困难，甲股票每股市价为7元。丙公司预计如果甲公司不采取措施，该公司股票的公允价值预计会持续下跌。2009年6月30日，由于甲公司采取措施致使上年发生的财务困难大为好转，每股市价上涨为8元。2009年9月1日，丙公司将持有的甲股票售出，实际收到价款95万元。假定丙公司每年6月30日和12月31日对外提供财务报告。

要求：编制丙公司分别将甲股票作为交易性金融资产和可供出售金融资产的会计分录。假设每步都考虑所得税的影响，除所得税之外不考虑其他因素，所得税率为25%，单位为万元。

丙公司将甲股票分别作为交易性金融资产和可供出售金融资产的会计处理如表1所示。（表1）

二、股票投资划分为交易性金融资产与可供出售金融资产会计处理的相同点

（一）初始入账金额中均不包含已宣告但尚未发放的现金股利。企业取得两类金融资产时所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，性质上属于暂付应收款，应单独确认为应收项目进行处理，记入应收股利科目的借方，不计入两类金融资产的初始入账金额。

（二）后续计量属性相同。根据新会计准则规定，两类金融资产在资产负债表日应按公允价值反映其账面价值，企业应根据公允价值的变动对两类金融资产的账面价值进行调整。资产负债表日，当两类金融资产的公允价值高于其账面余额时，应按两者之间的差额调增两类金融资产的账面余额；反之，应按两者之间的差额调减两类金融资产的账面余额。

（三）持有收益的处理相同。企业在两类金融资产的持有期间，对于获得的现金股利，应于被投资单位宣告发放现金股利时，计入当期损益，记入投资收益科目的贷方。

（四）处置时都将取得的价款与账面余额之间的差额计入投资收益，同时将持有期间形成的累计公允价值变动额对应处置部分的金额转出计入投资收益。处置两类金融资产时，应将取得的处置价款与两类金融资产账面余额之间的差额计入投资收益，同时要将交易性金融资产在持有期间已确认的累计公允价值变动净损益和可供出售金融资产在持有期间原直接计入所有者权益的累计公允价值变动额对应处置部分的金额转出，计入投资收益。

三、股票投资划分为交易性金融资产与可供出售金融资产会计处理的不同点

（一）初始确认时相关交易费用的处理不同。初始确认时划分为交易性金融资产，相关交易费用应直接计入当期损益，记入投资收益科目的借方。划分为可供出售金融资产，相关交易费用应计入初始入账金额。

（二）公允价值变动的处理不同。初始确认时划分为交易性金融资产，在资产负债表日公允价值的变动计入当期损益，记入投资收益科目。划分为可供出售金融资产，在资产负债表日公允价值的变动计入所有者权益，记入资本公积科目。

（三）对递延所得税的处理不同。初始确认划分为交易性金融资产，由于计税基础和账面价值不同产生的递延所得税记入所得税费用科目。而划分为可供出售金融资产由于计税基础和账面价值不同产生的递延所得税记入资本公积科目。

（四）发生减值的处理不同。由于交易性金融资产公允价值的变动已经计入了当期损益，所以企业在资产负债表日不需要对交易性金融资产计提减值准备。而可供出售金融资产在资产负债表日如果公允价值发生较大幅度的下降或者预期这种下降趋势属于非暂时性的，就可认定该金融资产已经发生了减值，应当确认为减值损失并计提减值准备。可供出售金融资产发生减值时，与该金融资产相关的原直接计入所有者权益的累计公允价值变动额应予以转出，计入当期资产减值损失。可供出售权益工具投资的减值损失在以后会计期间转回时计入所有者权益，不得通过损益转回。

四、股票投资划分为交易性金融资产和可供出售金融资产对企业的影响

如果企业进行股票投资的持有期间不跨年度，则初始确认时无论划分为交易性金融资产还是可供出售金融资产，对企业当期的影响都是一样的。但如果进行股票投资的持有期间跨年度，从交易性金融资产和可供出售金融资产的会计处理可以看出，对企业的最终影响是一样的，都使企业投资损失了4万元，但从不同的会计期间来看，对企业产生的影响是不同的。

（一）对企业短期偿债能力和运营能力的影响。在资产负债表中，交易性金融资产列示在流动资产中，可供出售金融资产列示在非流动资产中。一项金融资产如果划分为交易性金融资产，意味着企业流动资产的增加，会提高企业的流动比率和速动比率，从而提高企业的短期偿债能力；在营业收入不变的情况下，会降低流动资产周转率，降低企业的运营能力。划分为可供出售金融资产，对企业的流动资产没有影响，所以对企业的流动比率、速动比率和流动资产周转率没有影响，对企业的短期偿债能力和运营能力也没有影响。

（二）相关交易费用和公允价值变动对经营成果的影响。企业取得交易性金融资产发生的相关交易费用和持有期间公允价值变动都记入投资收益科目，影响当期损益。取得可供出售金融资产发生的相关交易费用直接计入可供出售金融资产的初始确认金额，持有期间公允价值变动计入所有者权益，对当期损益都没有影响。只有在可供出售金融资产处置时，才将原计入所有者权益的累计公允价值变动额转入投资收益，从而影响处置当期利润。

从上述会计处理可以看出，丙公司将取得的甲股票划分为交易性金融资产与划分为可供出售金融资产相比，由于对相关交易费用的不同处理使2008年度的营业利润减少了1万元；由于对公允价值变动的不同处理，使2008年的营业利润增加了1万元。需要说明的是，2008年12月31日，甲股票的公允价值如果不是发生较大幅度的下降或者预期这种下降趋势属于暂时性的，则丙公司将股票划分为交易性金融资产与划分为可供出售金融资产相比，会使2008年度的营业利润减少30万元。

（三）对企业所得税费用的影响。按税法规定，记入投资收益科目借方的相关交易费用，虽然当期减少了会计利润，但当期不能在企业所得税前列支，只有待股票转让时，与交易性金融资产的成本一并在企业所得税前列支。即投资收益不得抵减应纳税所得额，应计入交易性金融资产的成本。因此，交易性金融资产的计税基础为取得时的公允价值加上发生的相关交易费用，而会计上取得交易性金融资产的账面价值为取得时的公允价值，交易性金融资产的账面价值小于计税基础，形成递延所得税资产，同时确认所得税费用。而取得可供出售金融资产发生的交易费用直接计入初始确认金额，可供出售金融资产取得时的计税基础和账面价值相同，不会产生递延所得税。从上述会计处理可以看出，划分为交易性金融资产与划分为可供出售金融资产相比，使丙公司2008年度利润表中的所得税费用减少了0.25万元。

税法规定，企业以公允价值计量的金融资产，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本或以历史成本为基础确定的处置成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。所以，在持有期间由于公允价值的变动造成金融资产计税基础和账面价值的差额会产生递延所得税，交易性金融资产产生递延所得税的同时要确认所得税费用，而可供出售金融资产产生的递延所得税计入所有者权益，不会对所得税费用产生影响。从上述会计处理可以看出，划分为交易性金融资产与划分为可供出售金融资产相比，使2008年度利润表中的所得税费用减少了5.25万元。

主要参考文献：

[1]曾艳芳.交易性金融资产会计处理探析[J].财会通讯（综合），2010.9.11.

[2]赵海鹰.交易性金融资产和可供出售金融资产税务处理分析[J].财会月刊，2011.11.

篇8

文献标识码：A

文章编号：1672―3198（2014）21―0111―02

一个经济结构为了满足短时间内的销售需求而持有的资产就是金融性融资，主要涉及到的内容是从二级市场购入的股票、债券、基金及权证等，这些资产的共同目的都是为了差价的获得。经济结构体要充分地利用闲余的资金进行资产结构的调整，在交易的过程中来获得差价收益。

1交易性金融资产成本结转方法选择的原则

在资产负债日中，因为交易性金融资产是以公允价为标准来完成计算的，资产档期的损失与收益通过它与资产账面差额来实现的，因此在会计活动过程中不管使用什么样的策略首先应该保证的是资产账面金额也资产档期内的损耗的降低。笔者认为，经济结构体应该根据自身资产交易的频繁性以及财务的管理状况来进行调整，利用跟自身成本转换相适应的策略，不过策略一旦选定了就不需要进行改变调整，只有在实际运用中发现不合理问题的时候才可以进行优化完善，通过这种方式来保证会计处理方式的合理性。

2交易性金融资产成本结转方法的选择与比较

作为经济结构的一种可流动性资产，企业购进和出售交易性金融资产，它的流动性与存货的买入与送出有着密切的联系，所以，我们可以将其存货的发出，销售的各个环节进行研究分析。根据相应的法律法规标准加以调整、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。因为不同的措施实施后的结果不同所以根据实际经验在交易中我们应该选择先进先出法或根据加权平均法对经济发展中的成本所耗进行分析选择。经济结构体应该根据贸易性金融资产的具体成分来对成本进行计算，对于那些一次性购进或者卖出的交易性资产来说具有很重要的作用，可以根据刚开始阶段的购入耗费来进行结算；但是对于分阶段购入的资产则应该转向来进行出售，而且在持有期间可能发生送股情况的交易性金融资产，每次购进时其成本都是不同的，在最终售出的过程中对于所耗费的资金应该如何来计算？我们将对先进先出法和加权平均法的运转进行分析，具体情况如下。

2.1先进先出法结转成本

在会计活动中，交易耗费和交易性金融资产进行比较，其公允价值的总数是非常微小的，它对损耗以及资产价值的影响非常弱，所以，在相关的法律法规中将这种费用按照投资业绩来处理的，我们可以将它算作是投资言行，无法将其转变成交易性金融资产来进行统计。所以，因此在设计过程中对于这笔费用不做考虑，同时也不考虑交易性金融资产入账成本中包含的已宣告但尚未发放的股利或已到期但尚未领取的债券利息，通过这种方式将会计活动清晰地展现在大家面前。

比方说：2013年的时候一个经济体投资买了10000支股票，其中每个的价格是5元。下半年又投资买了10000支股票，单个的价格增长了1元。年末的时候卖买出3/4，当时的时候市场上的单个价格涨了两元。通过转进转出的方法来获得差价收益。

（1）购进时的会计处理：

2013年6月5日，

借：交易性金融资产――成本50000；

贷：存款50000。

2013年11月5日，

借：交易性金融资产――成本60000；

贷：银行存款60000。

（2）出售时的会计处理：2013年12月6日，

借：银行存款120000；

贷：交易性金融资产――成本80000（50000+30000），投资收益40000。

通过这种方法来对经济体系结构的购进卖出进行调整，首先买到的股票肯定能够早早出售。同时可以将这种方法用于一些比较容易卖出去的资产中。如果经常将其用于交易，则采用先进先出法进行核算的工作量将较大，另外也不利于股票均衡资产净值的获得，对于财务部门来说无疑会增加投资的风险成本。

2.2加权平均法结转成本

这种结转方式并不会对档期内的资产价值的高低产生影响，但是对于经济结构体所持有的股票与单个的成本的大小之间的关系，有利于企业组织对市场股票情况进行对比分析，掌握盈利与亏损的情况（该加权平均单位成本与在每次购入时股票交易界面反映的平均价格是不同的，是不包含手续费的单纯的股票购买成本）。下面将对这种交易方式的获益情况进行如下分析：

（1）2013年6月5日和11月5日的购入股票会计处理方法与上述相同。

（2）2013年6月5日购入股票后，加权平均单位成本已经达到了5.5元。

（3）2013年12月6日出售股票，

借：银行存款120000；

贷：交易性金融资产――成本82500，投资收益37500。

2.3不同的成本结转策略对档期结尾资产账面价值增跌的影响

本来该资产出售的过程中就是为了通过差价来获取最基本的利润。为了能将获利情况真实地反应给企业，让企业做出科学有效的决策，在计算分析的过程中必须要通过公允值来进行，调整好账面数值。我们对13年12月6日，市场上单个股票7.5的价格通过先进先出法和加权平均法来进行计算分析。

（1）先进先出法：持仓股数5000股，每股成本6元。

借：交易性金融资产――公允价值变动7500（5000×15）；

贷：公允价值变动损益7500。

（2）加权平均法：持仓股数5000股，每股平均成本5.5元。

借：交易性金融资产――公允价值变动10000（5000×2）；

贷：公允价值变动损益10000。

不管是通过哪一种措施进行处理的，对档期内资产负债日表中以及资产本身账面价值的增跌都不会产生很大的影响。

2.4通过成本结转方式的变换对交易性资产进行计算

经济结构组织对这些资产进行处置的时候，必须要根据公允价值与出专价值之间的差价来进行调整，对于其变动进行更替确保。

设定2014年1月6日，将所有资产抛出，那么其在市场每一支股票的价格能够达到7.5元。

（1）先进先出法：

借：银行存款35000，投资收益2500；

贷：交易性金融资产――成本30000、――公允价值变动7500。

结转公允价值变动损益，

借：公允价值变动损益7500；

贷：投资收益7500。

（2）加权平均法：

借：银行存款35000，投资收益2500；

贷：交易性金融资产――成本27500、――公允价值变动10000。

结转公允价值变动损益，

借：公允价值变动损益10000；

贷：投资收益10000。

篇9

关键词：交易性金融资产；期限；成本

《企业会计准则》中规定，交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产。《企业会计准则》颁布至今已超过十年，一些准则随着社会的发展在发生变化，交易性金融资产无论在取得时、资产负债表时还是在出售时的会计核算都存在一定的问题，本文主要针对取得交易性金融资产的会计核算进行分析，希望能给相关使用者提供处理的建议。

一、现行交易性金融资产取得时的会计处理

《企业会计准则》规定，企业取得交易性金融资产时，按公允价值借记“交易性金融资产”，所发生的相关交易费用计入当期损益，借记“投资收益”，对买价中所包含的已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应当单独确认为应收项目，借记“应收利息”或“应收股利”，按所支付的货款，贷记“银行存款”或“其他货币资金――存出投资款”等科目。

例1：广州珠江集团为进行投资，于2016年11月22日从深圳证券交易所购入A上市公司股票100000股，共支付1200000元（包含已宣告但尚未发放的现金股利200000元），另外支付交易费用30000元。针对该投资，广州珠江集团应编制的会计分录如下：

借：交易性金融资产――成本

1000000

应收股利 200000

投资收益 30000

贷：银行存款 1230000

二、交易性金融资产取得时的会计核算存在问题

（一）金融资产的确认存在不确定性

以上例1中，广州珠江集团的会计核算是有条件的，那就是要遵循《企业会计准则》并将该资产划分为交易性金融资产。而在金融工具确认和计量这条会计准则中，只是定性的将金融资产划分为四类，但是这四类金融资产并没有定量地规定具体的期限，导致有时候无法准确区分到底属于哪项金融资产。而且一般来说，企业持有金融资产的期限是不确定的，会随着股票价格的波动及企业的实际情况去决定是持有还是交易，那么企业持有的金融资产不同的企业或者不同的财务人员就有可能把它作为交易性金融资产或者作为可供出售金融资产来处理，而两者的初始计量方法存在一些差异。

例2：承接例1，如果企业将该交易划分为可供出售金融资产，广州珠江集团应编制如下会计分录：

借：可供出售金融资产――成本

1030000

应收股利200000

贷：银行存款 1230000

因此，《企业会计准则》中不规定金融资产分类的具体期限，企业只能根据自身的实际情况来分析，财务人员只能根据工作经验来判断，将导致不同企业甚至同一企业的不同会计人员都可能采用不同的会计确认、计量与记录的方法进行账务处理，使得会计信息的质量不能满足需求，也会导致企业的财务信息失去可比性。

（二）金融资产初始计量不符合可比性要求

根据《企业会计准则》的规定，在取得交易性金融资产时的成本只是购买价，不包括相关的交易费用，如例1中，交易性金融资产的初始确认金额为1000000万元，但30000元的交易费用不包括在内。然而这样处理并不能真实地反映交易性金融资产的成本，因为这30000元的交易费用是必要的，也是合理的。而交易性金融资产相类似的可供出售金融资产，其初始确认金额则为买价+交易费用。这两类金融资产同样都按公允价值计量，按理取得时的会计处理应该相同，但却完全不一样，并且在《企业会计准则》中也未解释为何存在着这些差异，使得会计从业人员在实际操作中存在困惑。而在资产、原材料、持有至到期投资、固定资产、无形资产等资产的的初始计量中都包括直接相关费用，交易性金融资产也是资产，为何与其他资产的初始确认方式不一样，不便于操作者去理解。

（三）违背了公允价值确认的原则

公允价值是指在市场交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行买卖的金额。那么在中国目前不完善的证券市场交易中，企业在购买股票、债券时自愿进行买卖的金额是多少呢？根据公允价值的概念，其在确认金额时应包括购买价和相关交易费用，而且在交易过程中，一般交易费用价值较低，很多购买者都将交易费用忽略不计，根据会计信息质量要求的重要性原则可以不用单独反映。而在例1中，交易性金融资产的初始确认金额并没有将30000元的交易费用计入进去，不符合前述公允价值确认原则。

（四）导致存在虚增利润

现行会计准则将交易性金融资产取得时的“交易费用”都计入了投资收益，如例1中，“投资收益”为-30000元，使得交易性金融资产在购入时，只要存在交易费用就在账面上显示为亏损金额。转让交易性金融资产的损益=出售收入-取得成本，交易性金融资产取得时的成本不包括相关的交易费用，导致转让过程中虚增了企业的损益，从而导致会计信息质量不符合企I的实际状况。通过对比例1和例2，可以发现，在会计确认中，对金融资产的划分不同，交易费用的会计处理也就不一样，如果划分为交易性金融资产的企业所得的利润会低于划分为可供出售金融资产企业所得的利润，差额其实就是交易费用。此外根据《企业所得税法》的规定，购入交易性金融资产支付的相关税费不得在本期税前扣除，应该对应纳税所得额进行调整增加，从而增加了税务处理的难度和工作量。

三、改进交易性金融资产取得时的会计核算

（一）定量划分交易性金融资产的期限

为了明确地区分某项交易涉及的金融资产到底属于交易性金融资产还是可供出售金融资产，应当根据交易的实际情况具体的划分持有金融资产的期限。如假定将持有时间为X，则X≤6个月的金融资产应该划分为交易性金融资产，X>6个月的金融资产应该划分为可供出售金融资产，这样就使得财务人员有个依据，便于企业进行盈余管理，使会计信息更加清晰明了，当然这个时间的划分可以随着社会变化及国家政策进行相应的变更。

（二）交易性金融资产的初始投资成本应该包含交易费用

为了将交易性金融资产与持有至到期投资和可供出售金融资产等金融资产保持一致，应将交易性金融资产的交易费用计入初始投资成本，使取得所有金融资产的会计处理保持一致、便于理解。如例1，广州珠江集团应编制如下会计分录：

借：交易性金融资产――成本

1030000

应收股利 200000

贷：银行存款 1230000

这样处理，除了保持金融资产的可比性以外，还能满足公允价值的确认原则，此外还能避免虚增利润的情形。

总之，交易性金融资产取得的会计核算不能一成不变，应该随着市场的变化及国家政策的变化进行相应的调整，使得交易性金融资产取得时的会计核算更加有利于企业外部和内部信息使用者做出更加有效的决策。

参考文献：

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则（2006）[M].经济科学出版社，2006.

[2]范婧.对交易性金融资产核算的几点思考[J].太原城市职业技术学院学报，2014（09）.

[3]胡苗忠.交易性金融资产核算若干问题探讨[J].金融视线，2012（11）.

篇10

【关键词】交易性金融资产；公允价值；优点；缺点

文章编号：ISSN1006―656X（2014）05-0052-01

一、概念阐述

（一）交易性金融资产概述

一般地，满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产：

1、取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售并获利。

2、基于管理上的需要。属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。

3、属于衍生工具。但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资持钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。

二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述

通常情况下只要满足以下条件之一的金融资产，该金融资产可为划分为直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：

（一）该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。

（二）企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合等，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。

三、以公允价值计量的优点与缺点

（一）以公允价值计量的优点

1.交易性金融资产采用公允价值计量，紧跟市场变动的前沿，和市场价值最为接近，能够更好的反应企业财务状况，从而提高企业财务的谨慎性。

交易性金融资产是公司的一笔资产，在编制报表的时候要在企业的报表中体现出来。在编制报表的时候，如果采用历史成本计量的话，不能够及时的反应企业交易性金融资产的市场价值，可能高估或者低估其价值，进而高估或者低估企业的资产。会计质量要求的谨慎性原则，通俗的讲就是“不高估资产和收益，不低估负债和费用”，如果我们的交易性金融资产不以“公允价值计量”，那么很容易高估公司的资产，从而违背企业会计质量要求的谨慎性原则。

2.交易性金融资产采用公允价值计量，符合会计信息质量要求的相关性原则，有利于帮助投资者作出正确的决策。

会计质量要求的相关性原则是指：企业提供的会计信息应该与投资者等财务报告使用者的经济需要相关，有助于财务报告使用者对企业的过去、现在或者未来的情况作出评价与预测。交易性金融资产采用公允价值计量，其本身价值最为接近其市场价值，这样能够真实的反应企业自身的财务状况，使企业提供的财务报告更具有真实性和可信性，更有利于广大的投资者做出正确的投资决策。

（二）交易性金融资产以公允价值计量的缺点

1.交易性金融资产采用公允价值计量的人为主观因素较重，为操纵利润提供了方便，使得企业利润的客观性受损。

现阶段，我国正处于社会主义的初级阶段，资本市场、证券市场等金融市场都欠发达，在这种情况下，公允价值计量所需要的各种数据，在技术上很难准确的计算出来。在现实的交易中，公允价值只是基于参与交易的双方对市场价值的一种判断，达成的一种妥协性。具有很强的人为主观因素。这样一来，企业可以人为的放大或者缩小企业的利润，使得企业利润的客观性受损。

2.交易性金融资产采用公允价值计量，对保护商业秘密来说，是一种挑战。采用公允价值计量，就是交易双方基于对对方的了解而就交易事项达成的某种协议，可能为企业造假提供新的工具。

那么要相互的了解对方，就必须要知道对方的情况。而且不仅仅限于已经披露出来的情况，更多的还想了解对方企业没有公开披露的信息，这些信息才能具有重要性。这样，对于商业秘密的保全，是一种挑战。在这种情况下，公允价值计量就很有可能成为企业操纵利润的工具

四、交易性金融资产公允价值计量弊端的改进措施

（一）提高公允价值的客观性，使其确实公允。

进一步完善社会主义市场经济，为公允价值计量提供一个开放、统一、活跃、竞争而具有法制性的市场环境，使公允价值计量在一个规范的轨道里运行。要打破垄断，允许小额资本、民营资本进入，提供一个充分竞争的环境，规范政府行为，减少政府干预，使交易双方成为真正独立、自主的市场主体；广泛利用计算机网络技术，建立全国统一的价格参考网络。

（二）参考可供出售金融资产后续计量方法，绕开利润表，直接进入资产负债表。

可供出售金融资产在资产负债表日，公允价值高于其账面余额的差额，借记“可供出售金融资产―公允价值变动”，贷记“资本公积―其他资本公积”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。对于交易性金融资产也可以参考此方法，这样一来，对于公允价值变动的计量就绕开了利润表，进入了资产负债表。

参考文献：

[1]中华人民共和国财政部企业会计准则[M].北京.经济科学出版社，2009.