会计要素范文

导语：如何才能写好一篇会计要素，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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关键词:会计要素;资产;收益

一、财务会计要素概念的历史变迁

(一)萌芽阶段

1494年卢卡•帕乔利(Luca Pacioli)出版《算数、几何、比与比例概要》第一本描述复式簿记原理及其运用方法的名著。在萌芽阶段,对会计理解很模糊,会计概念和会计思想以账户的形式表达的,对会计方法的重对会计概念的论述。确立了复式簿记的账簿和会计的基本框架。负债和所有者权益显然是相互混淆,没有被明确地区别开来。财产、资本、损益等概念之间的联系体现为一种隐藏于账户和方法背后的勾稽概念。基于复式簿记的财产观,或可称之为“原始的资产负债观”。

(二)起点阶段

1907年斯普拉格(Charles E.Sprague)在出版的《账户的原理》,公认是会计基本概念框架的会计理论著作。把早期的会计学概念和数学、经济学联系起来,会计实务概念化,提出了基本会计恒等式――“资产=负债+所有者权益”。斯普拉格没有明确提出会计要素的概念,就会计恒等式而言,内涵和相互关系已相当完善了,明确阐述了资产的内涵。

(三)转折阶段

1940年,美国会计学会以第3号专题研究报告形式出版了《公司会计准则导论》。在若干会计基本概念(基本假设)的基础上,佩顿(William A. Paton)和利特尔顿(Ananias C.Lit2tleton)提出会计学第一个完整的概念――主体理论,(普雷维茨、莫里诺,2007:305)并确定收益建立了一个“配比模型”。在最抽象意义上,会计要素归结为“成本”,“收入”,及成本与收入相配比而产生的“收益”三个关键的要素概念。

(四)交融阶段

美国财务会计准则委员会在1978-2001年间陆续七号《财务会计概念公告》FASB在1985年12月了财务会计概念公告第六号――《财务报表的要素》。FASB将企业的财务报表要素(以下称“会计要素”)分为两大类型十个要素。第一种类型(存量要素,资产负债表要素)的要素包括资产、负债和权益(净资产)三种。第二种类型(流量要素,收益表要素)的要素包括业主投资、派给业主款和全面收益、收入、费用、利得、损失七种。

会计要素的重心是资产和收益这样的基本概念,其他的概念是围绕这个重心得以建立的。会计要素概念的演变过程同时是财务会计体系在实践中从萌芽到发展完善的进化过程。

二、我国会计要素的沿革

我国企业会计要素分六项: 资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。1993年7月迄今,我国“两则”、“两制”实施以来,财政部门和会计准则委员会对会计要素定义多次修改,使会计要素定义日臻完善。

(一)第一次会计要素定义

1992年11月,以“两则”、“两制”为标志进行的会计改革,改变了40多年来以计划经济为基础的会计模式,原来资金平衡表的体系改为资产负债表体系,会计模式的发生了根本转换,实现了与国际会计惯例初步协调。

(二)第二次会计要素定义

《企业会计制度(2001)》中的会计要素,是依据《企业财务会计报告条例》定义的。《企业财务会计报告条例》于2000年6月国务院,自2001年1月起实施。

(三)第三次会计要素定义

根据《国务院关于〈企业财务通则〉、〈企业会计准则〉的批复》(国函[1992]178号)的规定,对《企业会计准则》进行了修订,并于2006年2月1,要求上市公司及有条件实施的国有大中型企业自2007年1月起施行。

三、影响会计要素设置的因素

通常认为,会计要素是会计对象的具体化,既然会计对象的具体化就是会计要素,而且会计对象作为企业再生产过程中的价值增值运动体现为一种客观存在,为什么各个国家会计准则规定的财务会计的要素如此形形,会计要素设置在国际范围内的多样化,使我们思考如下的问题:除了会计对象之外,什么决定着企业会计要素的设置?我们认为,除了会计对象决定会计要素的设置之外,会计目标和会计基本假设影响到会计要素的设置。

影响会计要素设置的因素分析如下:

(一)会计对象

会计对象是会计所核算和监督的内容,社会再生产过程中的资金运动。会计要素是对会计对象进行的基本分类,是构成会计报表的基本成分。

(二)会计目标

财务会计目标直接影响财务会计要素。包括设立资产、负债和所有者权益(业益)等会计要素;收入、利得、费用、损失和利润等会计要素;现金流入、现金流出和现金(存量)等会计要素。财务会计目标及其变化,直接地体现在财务会计要素的确立与变化上。

1.会计是人造的信息系统

会计作为一个人造的经济信息系统,必须存在一个明确的目标,即会计目标。会计目标涉及“谁是会计信息的使用者”和“会计信息使用者需要什么样的会计信息”两项内容。

2.不同国家的会计信息使用者

不同国家的资本市场的成熟程度各异,不同国家的会计信息使用者对会计信息的要求也不同,导致具体会计目标的差异,进而导致不同。

参考文献:

[1]杜兴强.关于会计要素几个问题的思考上海立信会计学院学报,2007,7

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关键词：会计要素；会计目标；会计方法

环境交化对财务会计系统的影响，主要涉及会计确认与会计计量两大方面。而会计确认与计量均离不开会计要素。新体制、经济新方式以及经济新类型的出现，首先表现在对会计要素(体系)内容与结构的影响，当然，这种影响是通过会计目标来实施的。就财务会计学本身而言，会计要素及其内在联系是会计方法建立的基础，其直接关系会计目标的实现。因此，各国会计准则机构都十分重视会计要素的。

本文试图．通过比较我国、美国财务会计准则委员会(FASB)和国际会计准则委员会(IASC)所确立的会计要家，提出关于新经济环境下会计要素问题的若干看法。

一、会计核算对象要素的比较

1．FASB的会计要素。

FASB在1985年12月发表的第6号财务会计概念公告(SFAC NO．6)中，将会计核算对象要素划分为10个，即资产、负债、权益或净资产、业主投资、派给业主款、收入、费用、利得、损失、全面收益。其中，"业主投资"与"派给业主款"是与其作为业主的所有人之间的交易。业主投资表现为企业收到业主投入的各种资产(投入的也可以是劳务，或抵偿、转换了的企业负债)，其结果是"增加其在企业中的业主利益或权益"，但新业主受让旧业主的交易，不属于"业主投资"的内容；派给业主款则是指企业向业主转交资产或承担负债而"减少企业里的业主利益或权益"的交易。显然，就经济实质而言，业主投资要素和派结业主款要素是对权益要素内容的进一步深化。

FASB使用了狭义概念的"收入"和"费用"要素。收入仅指正常经营活动和投资活动的收入，依据的是"流转过程收入"，强调收入实现的完整过程。费用则仅指正话经营费用或支出，依据的是配比性和应计制会计原则，强调费用产生的因果关系和费用责任的合理归属。对于非正常经营收入，FASB单独设立了"利得"要素加以反映，因为利得实质上是一"偶发性"、"边缘性"的"净收益"。设立"损失"要素反映非正常经常活动的支出，因为损失实质上是一种"偶发性"、"边缘性"的"净亏损"。利得与损失之间不存在因果关系，毋需按配比性原则加以确认。"全面收益"仅仅是将收入、费用、利得和损失定期汇总的结果。

2．IASC的会计要素。

IASC在1989年的"关于编制和提供财务报表的框架"中，将会计要素确定为资产、负债、产权、收人和费用等5个。

IASC依据收入确认的"流人量理论"，选择了广义的"收入"要素概念。IASC认为，利得与收入一样，都代表"经济利益之增加"，它们在性质上没有什么不同，因而不将收入和利得作为不同的会计要素。与广义收入要素相对应的是广义的"费用"要素。按IASC的理解，费用既包括"在企业日常活动中发生的费用"；也"包括了损失"，并且，由于损失是指"经济利益之减少""和其他费用在性质上没有差别"，因而也不把损失视作独立的会计要素。

IASC进一步认为，从会计确认与计量方面看，收入和费用的确认和计量也就是利润的确认和计量，因此不必单独设立类似"利润"的会计要素。

3．我国的会计要素。

在1992年颁布的《企业会计准则》中，首次明确确立了资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等6大会计要素。按《收入》具体准则的解释，收入是指"企业在销售商品、提供劳务及他人使用本企业资产等日常活动中形成的经济利益总流入"。显然，该收入要家为狭义概念，仅仅包括企业持续的生产经营活动所取得的收入。《企业会计准则》将费用定义为"企业在生产经营过程中发生的各种耗费"，意味着费用只包括与企业生产经营活动有关的生产经营费用，而不包括"投资费用"、"营业外支出"等非生产经营费用。中国单独设立了"利润"要素，并规定其包括"营业利润"、"投资净收益"和"营业外收支净额"等内容。该利润要素，既包括其他要素的汇果，又含有自身的特定内容，与FASB的"全面收益"尚有区别。

4．几点比较结果。

通过以上可以看到，FASB、IASC和所确立的资产、负债、所有者权益(或称权益、产权)要素在本质界定和规范等方面基本相同。区别仅在于：FASB十分重视业主(投 资者)权益的变动，因而，针对与业主之间交易所导致?quot;权益增加"与"权益减少"，还单独设立了"业主投资"和"派给业主款"要素加以反映。

区别较大的是关于收入、费用、利润等要素的设立：

(1)FASB和中国的准则以"流转过程收入"为依据，强调收入与其相关的成本、

费用的因果关系，选择了狭义的收入要素概念。但不同的是，在界定收入要素的内容时，FASB

是依据交易的重要性(如"其持续的、主要或核心业务")，而中国则是直观地依据业务的内容(我国基本会计准则与"收入"具体准则所界定的收人内容有差异--作者注)。

(2)与FASB和中国不同的是，IASC是依据"流人量理论"确立包括营业收入和利得的

"收入"要素，选择了广义的收入要素概念。其原因是，IASC认为收入与利得性质相同，都是"经济利益的增加"，故不必分开设立单独的会计要素。

(3)与收入要素的确立相对应，FASB和中国采用了狭义的"费用"要素概念。但FASB同

样强调产生费用交易的重要性，认为能列入费用要素的是指企业"持续的、主要或核心业务"所发生的费用，而中国则将费用要素限定为"企业在生产经营过程中发生的各种耗费"。IASC则采用了广义的"费用"要素概念。

(4)对因发生与企业生产经营过程无直接关系的交易而产生的各项"收入"和"支出"(即我国通常所言"营业外收入"和"营业外支出")，基于其"边缘性或偶发性"、收支间无因果关系等特征，FASB单独设立了"利得"和"损失"要素，而中国将其直接纳人单独的"利润"要素，视为企业利润的直接组成部分。然而，IASC却将它们分别作为"收入"要素和"费用"要素的内容。

(5)对于企业在特定期间所取得的经营业绩，FASB单独设立了"全面收益"要素，并将其内容规定为"(收入一费用)十利得一损失"，中国设立了"利润"要素加以反映，其包括的内容在结果上与FASB的"全面收益"相同。IASC虽然未设立单独的"利润"要素，但其将收入与费用的确认与计量等同于利润的确认与计量，因此，IASC所认定的经营业绩(即利润)的内容实质上相同于前述"利润"或"全面收益"。在企业经营业绩的确定上，FASB、IASC和中国都采用了"损益满计观(或称全面收益观)"。

二、会计核算对象要素的改进

总体上看，FASB、IASC和中国之会计要素确立各有千秋。三者均确立了会计核算对象的"基本要素"，但却忽略了其他层次要素的界定。在所确立的基本要素中，IASC的结果较为合理。FASB尽管涉及到次级层次要素的确立，如"业主投资"等，但全部要素之间的内在关联性却无法加以解释。中国会计准则基本吸收了FASB和IASC的长处。

然而，笔者认为，上述会计要素确立存在两大方面的缺陷：理论上的缺陷是忽略了会计要素确立的决定因素；实务中的缺陷是现有会计要素无法为会计提供理论说明(如各种财务报表的理论依据)且会计要素缺乏应有的内在逻辑关系。

会计要素的确立主要取决于实体的经济活动特征和投资者等对企业所提供的会计信息的要求。确立会计要素，目的在于规范对会计核算对象及其(表现为会计核算对象要素及其内在联系)的认识，为会计信息系统的正常运行奠定基础。会计对象要素及其关系是各种会计方法建立和的理论基础。包括帐户、复式记帐、会计确认与计量、财务报表等，而会计方法的运用又直接关系到企业投资者等对会计信息需求的满足。因此，会计对象要素的界定，既影响会计方法的选择与运用，又关系到会计目标的实现程度。

经济环境和企业经济活动的特点，影响到会计对象要素的确立。盈利组织与非盈利组织经济活动的目标和特征等均有较大差别，因而其会计对象要素的设立也不相同。非持续经营企业的经济活动特征、具体会计目标等有别于持续经营企业，其所确立的会计对象要素亦有差别。比如，清算企业的会计对象要素是清算资产、清算债务、清算净权益、清算利得和清算损失。

目标是会计确认、计量、记录、报告所要达到的目的，它是会计系统与环境的联结点，体现着经济环境对会计的客观要求和投资者对会计信息的内在需要。会计对象要素的确立深受会计目标的，由于会计目标的内含与外延总是随着社会经济环境的变迁而不断变化与深化，故会计对象要家的划分以及不同要素的重要程度等，均非一成不变。衍生工具的不断创新以及其他新型交易的迅速，使得投资者对企业会计信息的需求在广度 和深度上均有很大程度的拓展。相应地，会计对象要素的确立也在发生深刻变化。1992年10月，英国会计准则委员会(ASB)发表第3号"财务报告准则"(ARS NO．3)，针对传统财务会计 系统下损益表只揭示"已实现、已确认"收益而不能满足投资者对"真实与公允"信息的需求的缺陷，提出了确认"全面收益"的思想。该份准则将损益表包括的，从"已实现、已确认"项目 扩大到"未实现、已确认"项目，并以"利得"和"损失"要素以广义的解释，认为利得是"除涉及所有者投资以外的所有者权益的增加"，在内容上包括收入和其他利得；而损失是"除涉及分派给所有者款项以外的所有者权益的减少"，在内容上包括费用和其他损失。无独有偶。美国于1997年公布的第13C导"财务会计准则公告"(SFAS NO．130)要求报告企业的"全面收益"，实际上也是类似作法。因此，我们应以发展和变化的观念去认识会计对象要素及其确立。

经济环境和会计目标变化对会计要素的影响结果，主要体现在会计要素结构体系的完善 和会计要素内涵的延伸(如利得、全面收益等要素内涵的"扩容")。

笔者以为，会计对象要家实质上是一个包括多层次结构的整体概念，在这个结构整体中，

静态要家与动态要素相统一，存量要家与流量要素相结合，基本要素、次要素、支要素分三个层次相互关联。

整个会计核算对象首先被划分为若干"基本要家呼有资产、负债、权益、收入和费用·。它们是整个会计对象要素概念体系的"骨架"。对各基本要素作进一步划分，便产生"次要素"，如资产次要素现金、应收帐款、存货、固定资产等，负债次要素短期借款、应付帐款、应付股利、长期借款等，权益次要素实收资本、留存收益等，收入次要素营业收入、其他收入等，费用次要素生产成本、期间费用等，它们是基本要素的细目，用来说明基本要素的具体内容。"支要索"是次要素的合理延伸，重在揭示次要素的变动过程，而不仅仅是变化结果。如将"现金"次要素进一步区分为现金流人和现金流出支要素，可以揭示现金的流转过程，而将"实收资本"次要素进一步区分为业主投资和公司退资本要素，将"留存收益"次要素进一步区分为利润和利润分派支要素，可以更详细揭示业主权益的具体变化情况。其他资产等要素皆可如此划分。

存量会计要素重在反映资金的实际状态，流量会计要素重在反映资金的流动过程。资产、负债和权益等静态基本要素及其各"次要素"，一般为"存量要素"，而其"支要家"和各动态要素一般为"流量要素"。存量要素和流量要素所包含的内容不同，其提供的会计信息也不一样。

在"基本要素"层次，笔者主张取消原有"利润"要素。主要理由在于，利润的形成实际是收入和费用对比的结果，而对比前的"利润"体现在所获得的收入和所发生的费用中，对比后?quot;利润"实质上已经成为所有者权益的一项内容。因此，笔者认为"利润"应归于权益要素的支要素，"利润"作为基本要素存在缺乏企业实际的经济交易这个依据。同时，笔者还主张设立广义概念的"收入"和"费用"要素，以便从上给予会计对象要素概念体系以解释，从现实上使其与国际会计惯例保持一致，增强其适用性。

前已述及，会计对象要素的确立，不仅关系到企业会计目标的实现，而且也影响会计的运用。众所周知，编制财务报表是会计的基本方法，然而，理论界对于财务报表建立的"理论基础"问题却一致众说纷云。尽管人们对资产、负债和所有者权益作为资产负债表的理论基础、收入、费用和利润作为损益表的理论基础已经认同，但?quot;现金流量"作为现金流量表的理论基础却一直心存疑义。主要原因是："现金流量"凭空而来，让人难以置信；同样作为财务报表的理论依据，"现金流量"与资产、负债等"平起乎坐"，让人难以接受。笔者认为，各种财务报表建立的理论依据都是会计对象要素及其内在联系，只是不同的财务报表以不同的要素及其关系为理论基础。基本要素可以作为财务报表的理论基础，次要素、支要素同样可以。如现金流量表建立的理论基础就是"现金流人"、"现金流出"支要素和"现金(存量)"次要毒及其关系。

应当指出，作为财务报表基础的要素，既可以是处于同一层次的要素(如资产负债个表)，也可以是处于不同层次的要素(如现金流量表以及损益表等)；既可以是某一单一的要素(如现金流量表)，也可以是几项不同内容的要家的组合，如原来的财务状况变动表就是以所有流动资产和流动负债内容的次、支要素为基础的。

按照笔者提出的对象要素框架结构理解，财务报表所反映的无非是资产、负伤、权益、收入和费用等内容，主要反映"基本要素"内容的财务报表是基本的财务报表，如资产负债表、损益表。一般而言，以基本要素为基础建立的财务报表具有相对稳定性，而以次要素或支要素建立的财务报表其可变性较大，现金流量表取代财务状况变动表即是证明。当然，为适应环境和会计目标的变化，企业的财务报表体系与结构将不断变革，但其理论基础仍将是上述会计对象要素框架结构。

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[1]财政部会计司．国际会计准则[S]．北京：财政经济出版社，1992．

[2][美]财务会计准则委员会，娄尔行译．论财务会计概念[M]．北京：中国财政经济出版社，1992．

[3]葛家甜，林志军．西方财务会计理论[M]．厦门：厦门大学出版社，1990．

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【关键词】管理会计；基本职能；基本要素；特点

提及会计的要素问题，不管是财会人员还是非财会人员，总会大致说出会计的两个恒等式“资产=负债+所有者权益”及“利润=收入-费用”并从中归纳出会计的6个要素，资产、负债、所有者权益、利润、收入、费用。应该说，这种会计观念的普及是经济越发展会计越重要的结果，也是会计学科体系在发展中不断完善的表现。20世纪以来，随着公司制的出现，企业的所有权与经营权逐渐分离，会计学科也分化为财务会计和管理会计两个分支。相对于财务会计，管理会计的起步虽然相对较晚，但近年来管理会计发展的速度之快却有目共睹。管理会计功能的不断扩展使有些学者坦言，未来的会计将内化原始会计核算的部分并朝着大管理会计的方向发展。管理会计的美好前景可谓令人向往，但不可否认的一个事实是，目前有关管理会计理论研究方面文献的缺乏，使得人们对管理会计的一些基本概念如本质、基本假设、职能、要素等含糊不清。缘由有二：一是管理会计作为一门外来学科，外国“重实践、轻理论”的研究模式无法给予国内研究理论上的参考；二是管理会计作为一门发展中的学科，理论远落后于实践，理论上的模糊有待实践加以明确。但管理会计理论研究作为管理会计学科的基石，不能因为以上现实因素而任之。此点也是笔者撰写本文的原因所在。虽然如葛家澍、余绪缨、李天民、孟焰、唐国平、张兆国等一批国内权威学者涉足此类研究，但目前管理会计学科体系依然很不完善。就管理会计的要素而言，其产生的背景决定了管理会计与会计学科、管理学科存在一衣带水的关系，也造成了当下管理会计要素与会计要素、管理要素相混淆的局面。本文旨在对会计要素进行论述的基础上，从管理会计职能履行的角度结合管理会计自身特点梳理出对管理会计基本要素的拙见，仅供学者斟酌。

一、会计要素概述

要素是什么?《辞海》把要素定义为构成事物的基本因素。按照以上对要素的定义，会计要素即构成会计的基本因素———会计与要素的关系好比高楼之与钢筋、水泥和沙石之间的关系。换言之，没有明确的基本要素，会计学科大厦构建也就无从谈起。会计要素在内容上是会计核算对象的具体化[1]，是会计基本理论研究的基石，是用于反映会计主体财务状况和经营成果的基本单位，也是会计准则建设的核心[2]。会计要素在学科分类上可分为财务会计要素和管理会计要素两部分。针对财务会计要素问题，国内外学者对其认知基本大同小异，要素的划分涵盖资产、负债和所有者权益三部分，其中以美国的划分方法最为详细（如FASB在1985年12月发表的第六号财务会计概念公告中，将会计核算要素划分为10个，即资产、负债、所有者权益、收入、费用、利得、损失、业主提款、业主投资、全面收益）。除此之外，国际会计准则委员会（IASC）在1989年的关于编制和提供财务报表的框架中，将会计要素确认为资产、负债、所有者权益、收益、费用5个。英国的会计准则委员会（ASB）则为财务报表设置了7项要素。1992年我国在借鉴国际会计准则和美国会计准则的基础上，结合实际情况，在《企业会计准则》中提出了6大会计要素的定义，把会计要素确定为资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润6个。总的说来，以上人们对财务会计基本要素的认识存在差异的原因在于地区经济环境的差异性[3]。相对于财务会计的要素研究，提及管理会计基本要素的文献资料则少了很多。葛家澍、余绪缨提出：“（管理会计）各种成本报表是由各种性态的成本所构成；而备选方案和业绩评估报告则离不开按货币时间价值折算后的未来现金流量。”[4]因此，他们认为成本(各种性态)和现金流量（现金流入、现金流出和现金净流量）应是管理会计的两项基本要素。孟焰和孙丽虹在《管理会计理论框架研究》一文中提到管理会计基本要素包括收入、成本、损益、现金流量等，从中强调了现金流量对管理会计的重要作用[5]；在《西方现代管理会计的发展及对我国的启示》一书中又将管理会计的要素细化为：成本习性、本量利分析、变动成本法、规划、决策、控制、责任会计制度、业绩评价等[6]。陈良华和戚啸艳在《会计学》一书中提到：1972年美国会计学会（AAA）下属管理会计委员会提出了8个管理会计基本要素，它们分别是：计量、传输、信息、系统、计划、反馈、控制、成本习性[7]。

二、管理会计的要素

管理会计的要素是管理会计对象的具体化，是由管理会计的对象本身及对象的目标、本质决定的。对于管理会计要素的理解，归结起来有三种不同角度：其一是立足于逻辑思维的角度，从要素是对象的具体化、目标的载体出发来谈要素。其二是从管理会计现有的报表体系出发，分析各报表的构成来逆推要素。如前文提到的葛家澍、余绪缨学者对管理会计基本要素的观点即是基于该角度。其三是从管理会计各职能履行的过程出发，来探究管理会计的要素。本文对要素的探讨即是基于第三个角度。管理会计的职能是指管理会计在特定的环境中应当具有和发挥的作用。它是管理会计的内在功能，主要回答了“管理会计能干什么”的问题。那么，管理会计的职能具体包括哪些呢？李天民认为管理会计具有四方面的职能，即规划、组织、控制和评价[8]。任素芳和高俊英则提出管理会计的职能可概括为：预测经济前景、参与经济决策、规划经营目标、控制经济过程、考核评价经营业绩等[9]。孟焰（2004）更是将管理会计职能作了细化，指出管理会计的职能主要是预测经济前景、参与经济决策、规划经济活动、控制经济过程、分析经济效益、考核经济责任、反馈经济信息、参与协调组织等。对于职能的认识，个人比较同意隋志纯和蔡永鸿归纳的管理会计的职能是会计和管理两种职能的继承和发展的论述。从管理方面而言，一般认为现代企业的管理活动具有决策、计划、组织、指挥、控制、协调等基本职能。从会计方面而言，会计活动在长期实践中逐渐具备了对生产过程的事后反映和监督两种职能。而管理会计承担着事前、事中会计管理的职能，正是由于管理会计的两重性，使得管理会计的基本职能成为会计职能和管理职能的综合与发展。因此，管理会计的基本职能是对企业经营活动进行规划（未来）、控制（现在）与评价（过去）[10]。当然，管理会计作为一门发展中的学科，其职能仍处在不断发展中，所以会不断催生出一些新的职能，如有些学者提出“资源整合”“创新”等管理会计的新职能概念即是为了适应当下经济环境对管理会计职能的新要求。但总的说来，当下管理会计的职能从大的方面讲主要有“计划职能”和“监督职能”。计划职能包括预测、决策（预算）职能，监督职能包括控制、考核和评价报告职能等。而管理会计工作的过程即是其职能履行的过程———职能履行结束，管理会计的工作也就宣告结束。那么管理会计职能履行所体现的要素主要有以下四个方面：

（一）反映资源的要素

管理会计的工作伊始即需要对企业的资源进行有效整合。当下，资源的概念并不是某一单一资源的概念，所以应注意与会计意义上的资产要素相区别。会计上的资产是指企业过去经营交易或各项事项形成的，由企业拥有或控制的，预期会给企业带来经济利益的资源。从资产的定义可以看出，资产仍属于资源的范畴，但其空间范围仅局限在企业内部并为企业所拥有或控制。而随着经济的发展，管理会计意义上的资源早已突破了资产的范围，不单单仅为企业所拥有或控制，往往涉及几个乃至多个跨地域的企业。除此之外，管理会计所涉及的资源类别也更多，囊括了人力、物力、资金以及信息、技术、管理等各个层面。从这个意义上讲，会计的资产要素就不适用于管理会计。那能否找出一个类似于资产的词来替代上述各种资源呢?笔者认为，既然管理会计涉及资源种类众多，而且这些资源是针对某一特定项目而发生的，何不以经济学上的投入一词来概括。投入指的是为了达到某一目标所投入的生产要素。如：要“生产”披萨饼———所需的鸡蛋、面粉、热能、烤炉以及厨师的熟练劳动即是投入。投入基本可以涵盖项目所需的所有资源。至于以投入一词来概括是否恰当，有待后来学者加以验证，本文仅提供一种研究思路。

（二）反映资源耗费的要素

会计上某一目标的完成，一方面表现为产出增加或商品数量的增加，另一方面表现为原有资源的消耗。管理会计在其职能执行过程毫不例外也要消耗资源，那么如何对资源消耗要素进行行之有效的定义呢?当下能较为全面体现资源耗费的概念有成本、损失、负现金流量等。成本概念有广义和狭义之分。狭义成本即我们熟知的费用概念，而广义成本一般被定义为企业价值的支出、牺牲或放弃。如1956年美国会计学会对成本的定义为“企业为了取得或创造有形或无形资源而有意放弃或将予放弃一定量的价值”即是属于广义的成本概念。广义的成本概念看似与管理会计意义上的资源耗费相近，但其不足之处在于只立足于过去和当下而未能有效考虑资源耗费在时间上的前后差异性。从历史经验看，管理会计的发展已经相对弱化了会计年度分期的标准，认为以特定项目的寿命期限作为分期更具合理性。即，一个项目有可能短于一个会计年度也有可能跨越几个会计年度，与之相应，特定项目资源的消耗可能发生在寿命期的任一时段，因而资源耗费的要素应当考虑时间价值因素。故以成本来定义管理会计的资源耗费要素显然存在缺陷。而损失虽然也表现为价值的丧失，但其含义从某种程度上更侧重于经营失败的结果，本身含义较为狭隘，显然也不可行。负现金流量概念是从组织内部现金流出的角度来定义耗费。虽然组织内部某些资源的消耗并不一定在当期直接表现为现金的流出，但是其资源耗费追根溯源表现的即是组织内部现金的流出，且现金流量能较好地对资源消耗的时间性进行解释，所以不妨将负现金流量作为管理会计投入耗费的要素。

（三）反映业绩方面的要素

任何项目的完成，不可回避的一个流程就是要对项目的业绩进行考核和评价。业绩的考核与评价不仅体现项目执行的最终结果，而且对于某些可持续性项目的后续工作具有举足轻重的意义，因此，管理会计的要素应当体现反映业绩方面的要素。一般意义上反映业绩的要素有利润、损益、利得、净现金流量等。会计上的利润也称为净利润或净收益，具体表现为收入与费用上的差额；损益则包含减少和增加两部分。以上二者均反映的是企业在特定时期的经营成果，区别在于呈现经营成果的方式不同。而一般意义上的利得则是与损失相对应的概念，是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。净现金流量是企业特定时期现金流入量与流出量的差额。至于哪个更能全面概括管理会计的业绩评价，笔者认为，既然管理会计最突出的特点是将时间价值因素引入决策，从而使决策更具现实指导意义，那么对业绩的反映自然也不能脱离时间价值的范畴。利润、损益、利得不管是基于何种角度对业绩进行考核评价，不可避免的弱点在于无法有效考虑时间价值，这是管理会计工作所不能接受的。故以净现金流量作为反映业绩方面的要素相对更为合理，其中道理不言而喻。

（四）反映经营组织责任的要素

组织安排生产的过程是组织在组织内部多个部门之间将总目标细化为子目标并加以执行的过程。目标执行的结果不可避免地会与预期结果存在差异性。管理会计的差异表现形式多种多样，可能是生产前后的产品产量差异、质量差异；也可能是当期产品市场销售数量差异、市场份额差异等。而对差异的分析则体现为管理会计事前、事中、事后控制职能的发挥。通过对目标执行结果的差异分析，可以发现差异产生的具体原因和节点，从中落实组织内部各方的经营责任最终达到矫正差异的目的。因此，管理会计要素中反映经营组织责任的要素也是十分必要的。具体来说，对于经营组织责任的理解，可从以下几个方面得到反映：各级部门对上级所分派资源的充足程度、执行过程的尽责程度、子目标的实现难易程度、意外发生的控制程度等。故经营组织责任本身更多体现在主观层面。那么如何定义经营组织责任的要素也就必须作进一步考量，这里，不妨将满意程度作为经营组织责任的要素。此满意程度是一个涉及多方的概念，不单包括上级对下级的满意程度，也包括下级对组织内部各单位的满意程度。当然满意程度的具体划分标准应以各个项目组织的客观事实为依据。

三、管理会计要素的特点

（一）货币计量要素与非货币计量要素相结合

管理会计作为会计学科的一个主要分支，虽然随着经济发展其职能逐渐偏向于管理，但不可否认的事实是管理会计仍然与会计核算息息相关。其管理的过程，不管是资源的投入、消耗，还是经营组织的业绩评价依然离不开货币的计量。不同的是，原有会计具体核算过程的一部分已逐渐被内化为管理的基础，成为实施管理的最初阶段，如管理会计预、决策阶段的预算编制即以以前年度财务数据的确认、计量、记录和报告作为基础；另一部分依然在管理会计的管理过程中发挥作用，如控制阶段的经营组织责任落实以当期财务数据的确认、计量、记录和报告作为基础。除此之外，管理会计实施管理的过程还突出了非货币计量的方式。如人力资源要素、环境资源要素的计量，组织内部责任要素的计量等，均采用的是非货币计量方式。因此，管理会计的要素从计量方式上看，是货币计量要素与非货币计量要素的统一。

（二）要素是一个体系，具备层次性

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关键词:会计要素;现金流量表会计要素;现金流入;现金流出;现金净流量

中图分类号:F231 文献标志码:A 文章编号:1673-291X(2010)23-0162-02

一、现有的会计要素分类

会计要素即指财务报表内容的划分大类,又指用于正式报告账户体系的划分大类。对于会计要素的分类,我国《会计准则》制定了六项会计要素:资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润。美国财务会计准则委员会将会计要素规定为资产、发债、权益、收入、费用、利得和损失、业主投资、派给业主款、全面收益等十个。国际会计准则委员会在《编制和提供财务报表的框架》中将会计要素规定为五个:资产、负债、权益、收益和费用。英国把会计要素分为:资产、负债、所有者权益、所有者投入款、派给所有者款项、利得、损失等七项。这些要素分类中相同或相近的会计要素所代表的含义虽略有不同,但由于会计对象和会计目标基本相同,总的来说,他们的含义还是趋于一致的。从各国的会计要素分类中可以看出,会计要素作为财务报表的基础,却没有包含来自现金流量表的会计要素。

二、为什么要设置现金流量表会计要素

从目标性的角度分析,现金流量表信息是决策关注的重要信息。早在1973年,美国注册会计师协会“财务报表目标研究小组”提交的特鲁布罗德报告中就提出:“应把向投资人债权人提供有助于他们预测、比较和评价未来现金流动金额、时机及不确定性的信息作为财务报表的目标之一。”财务会计准则委员会在其第一号概念公告《企业财务报表目标》中也指出:“把财务报告目标集中到投资者和债权人的需要,即应该提供有助于他们评价来自于企业的现金流入和净流出前景的信息。”现金流量表取代财务状况变动表成为三大报表之一就是最有力的证据。

从全面性角度分析,会计要素是编制财务报表的依据,是构成财务报表的基本构件。那么,现金流量表也需要有自己的会计报表要素,而我国目前仅有资产负债表会计要素――资产、负债、所有者权益,损益表会计要素――收入、费用、利润。而作为公认的三大报表之一的现金流量表没有相应的会计要素,所以,设置现金流量表会计要素正是满足了会计要素设置全面性的要求。

从对象性的角度分析,会计要素是对会计对象的分类,如果对现金流量这一重要内容不作反映控制,显然有悖于规范化的要求。为了让现金流量会计也正式和规范起来,除了要求“现金”、“银行存款”等账户下按现金流量表项目设置二级分类账户,并与“现金”和“银行存款”等总分类平行登记、按时加计汇总外,还应设立现金流量会计要素,使会计要素成为一个完整的体系。

从清晰性的角度分析,设置现金流量表会计要素可以更好地把现金流量会计也正式和规范起来,从而更加清晰地反映企业的财务状况,如偿债能力、支付能力、周转能力。

从概括性的角度分析,现金越来越受到管理人员的重视,及时准确地提供企业的现金流量信息成为会计的一项重要的任务。而反映现金运动情况的现金流量表则是以收付实现制为基础编制的,但是,现行的会计账簿中除现金日记账和银行存款日记账外都是以权责发生制为基础核算的,这样,现金流量表的绝大部分数据必须对账簿进行分析后才能得出,编制工作量相当的大。因此,就有必要设置现金流量表会计要素,来概括这类与现金有关的活动。

从简单性的角度分析,目前的现金流量表是以收付实现制为基础编制的,但是,现行的会计账簿中除现金日记账和银行存款日记账外都是以权责发生制为基础核算的,现金流量表的绝大部分数据必须对账簿进行分析后才能得出,编制工作量相当大。简化现金流量表的编制程序,使现金流量表的编制更容易、更直接,可以通过构建收付实现制为基础的现金流量表要素来解决这一问题。

三、会计要素设置的依据

会计要素的设置,是在财务目标的指引下,根据会计信息使用者的需要,考虑各方制约因素所引起的影响,把会计对象(体现为账户体系和财务报表的内容)划分为若干虽互有联系,在性质上又相异而可据以确认和计量(运用观念上的货币)的大类的举措。也就是说,我们要遵循:(1)目标性。会计目标之一是在于为企业内外有关的团体或个人提供有用的财务信息,会计要素的确立也要以此为出发点,以满足某种需要,提供某种有用的信息为目标,这样确立的会计要素才有意义和价值,才能保证会计目标的实现。(2)全面性。所确立的要素应能全面地反映和概括资金运动的内容和财务报表的项目,不能有遗漏。只有这样,才能符合“会计对象要素是会计对象的具体化”。(3)对象性。会计对象要素是会计对象――价值运动的具体化,是会计对象进行分割所形成的相对独立的基本项目。因此,规范会计要素必须以会计对象为依据,会计对象的要素范围的界定必须在会计对象之内,不能超出会计对象之外的会计对象要素。(4)清晰性。各个要素虽然彼此之间有密切的联系,但它们必须相互独立,不应该重叠、交叉,设置一个要素包括另一个要素的混乱现象。因此,各个会计对象要素之间应当界限清晰,范围明确。(5)概括性。研究会计要素的宗旨在于将会计对象作最基本的具体化,以揭示同类会计对象要素最基本的共性。根据这一宗旨,会计要素应具有高度的概括性,否则,会计对象要素就会成为价值运动具体内容的简单罗列或集合,成为会计报表项目,给研究会计要素的确认与计量、记录和报告带来不便。(6)简单性。会计要素是联系会计对象和会计报表的桥梁,无论是理论研究还是会计实践,均应符合简单性原则。

四、怎样设置现金流量表会计要素

建立财务状况会计要素――资产、负债、所有者权益;经营成果会计要素――收入、费用、利润;现金流量表会计要素――现金流入、现金流出、现金净流量的三维要素账户体系,按照现金流量表、利润表和资产负债表的顺序编制三维账户会计报表。同时,根据这三个要素的关系构建第三个会计等式,即:现金净流量=现金流入-现金流出。

其中,现金流入要素是指企业由于过去交易或事项形成、现在已经到账的现金的增加额。在该要素下设置“经营活动现金流入(企业由于经营活动而形成的、已经到账的现金的增加额)”、“投资活动现金流入(企业由于投资活动而形成的、已经到账的现金的增加额)”、“筹资活动现金流入(企业由于筹资活动而形成的、已经到账的现金的增加额)”及“其他现金流入(企业由于非日常活动而形成的、已经到账的现金的增加额)”四个一级科目。

现金流出要素是指企业由于过去的交易或事项形成的、现在已经出账的现金的减少额。在该要素下设置“经营活动现金流出(企业由于经营活动而形成的、已经到账的现金的减少额)”、“投资活动现金流出(企业由于投资活动而形成的、已经到账的现金的减少额)”、“筹资活动现金流出(企业由于筹资活动而形成的、已经到账的现金的减少额)”、“其他现金流出(企业由于非日常活动而形成的、已经到账的现金的减少额)”四个一级科目。

现金净流量要素是指企业由于过去的交易或事项形成的、现在已经到账的现金净增加额或已经出账的现金净减少额。在该要素下设置“经营活动现金净流量(企业由于经营活动形成的、现在已经到账的现金增加净额或已经出账的现金净减少额)”、“投资活动现金净流量(企业由于投资活动形成的、现在已经到账的现金增加净额或已经出账的现金净减少额)”、“筹资活动现金净流量(企业由于筹资活动形成的、现在已经到账的现金增加净额或已经出账的现金净减少额)”及及“其他活动净流量(企业由于非日常活动形成的、现在已经到账的现金净增加额或已经出账的现金净减少额)”四个一级科目。现金净流量要素账户借方归集现金流入类账户的发生额, 贷方归集现金流出类账户的发生额, 期末结账时经过对比, 分别计算出四个一级科目账户的期末余额。

这样就形成了围绕资产负债表、利润表、现金流量表而设立的三维立体会计要素框架,也使权责发生制和收付实现制得到了最大限度的结合和统一。

参考文献:

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关键词：会计对象；会计要素；会计科目；比较

中图分类号：F23 文献标识码：A

1 会计对象，会计要素与会计科目的关系

会计对象是会计工作者所从事工作的主要内容，这些内容都是在生产各个流程中产生的资金活动。会计组织和反应的主要是社会再生产。这个概念包括了由生产、分配、交换和消费四个相互关联的环节所构成。包括多种多样的经济活动。由于会计的主要特点是以货币为统一计量单位。它只能核算和监督再生产过程中可以用货币计量表现的那些内容。在商品货币经济条件下，作为统一整体的再生产过程中的一切社会产品，即一切财产物资都可以用货币表现，而再生产过程中财产物资的货币表现和货币本身就称之为资金。资金作为社会再生产过程中的价值形式是在不停地运动的，其表现为资金的筹措、投入、运用、耗费、增值、收回、分配等活动。资金运动是一个含义很广的概念，能够运行在各个生产环节，也贯穿了各个部分，只要财产物资，无论有形还是无形，都可以看做资金的运动，对于会计来说，都是工作的对象，所以，总的说来，这些用在社会生产中的所发生的各种资金存储与调动都作为会计研究对象，所以，如果想要弄清楚会计工作的对象，就一定要讨论清楚资金运动流程。

会计要素是对会计对象进行的基本分类，是构成会计报表的基本成分。我们所讲的会计要素是特指的大类，会计报表所列示的具体事项，则称为项目。对会计要素的进一步具体分类。则是会计科目。六项会计要素中，资产、负债和所有者权益是存量要素，这说明了企业在某一段时间所具备的经济资源，还有这段时间的义务，直接和财务计量情况相关，与资产负债表的联系较为密切，也可以作为负债表的重要内容，所以，对于资产负债表来说，这是有必要认识的要素。收入、费用和利润是增量要素，企业一段时间内所面临的经营结果以及收益情况，是计量要素之一，利润表和它的关系十分紧密，需要通过利润表来反应，所以也是利润表的有效内容。

正常工作时，如果想要充分了解核算工作的全部过程，以及求得想要的结果，系统、连续地记录资产、负债、所有者权益、收入、费用的增减变动情况。一定需要通过分种类，分情况进行反应，反应活动经过各种科目以及账户来完成。会计科目根据相应的管理规范，会计要素需要各种分门别类，也应当表达为分类会计要素的相应项目，这些项目有监督以及核算的内容。

应当了解，会计的对象，要素，科目，几者都属于会计工作的重要内容，对于会计工作的了解与探析都必须搞清楚会计对象包括什么，大致来说，就是资金以及资金的流动状况，理解这一层，就能理解会计的性质，但是如果还有确认，计算，记录，报告等内容的需要，就要深入研究。

所以，对于会计对象首次开展分类，这是分门别类工作的第一步，可以被叫作会计要素，如果想要透彻地搞清楚什么是会计对象，就必然要搞清楚什么是会计要素，如果单纯在这个方面，了解的也仅仅是宏观概念的会计信息，是一种大的报告，而对于确认，计算，记录等，所以，在首次分类完成之后，还要继续开展分类，这次分类，被叫作会计科目。

2 中外会计要素划分比较分析

对会计要素不同的组织在表述上不完全相同。FASB称为财务报告要素，IASB和ASB称为财务报表要素，我国则有会计要素、会计对象要素等称谓。对于这种情况，是因为每个国家对历史的考虑都有一定差异性，研究过程和研究着手点都不一样产生的，但是不会导致无法理解。

美国财务会计准则委员会（PASB）在1985年发表的（财务会计概念公告）第六辑（财务报表的各种要素）中规定的财务报表要素有：资产、负债、权益、业主投资、派给业主款、综合收益、营业收入、费用、溢余（或利得）、损失。英国ASB财务报表的要素是财务报表得以建设的基础，即是对财务报表组成项目的分类。原则财务报表的要素包括：（1）资产；（2）负债；（3）所有者权益；（4）利得；（5）损失；（6）业主投资；（7）向业主分派。而我国财政部1993年公布的《会计准则一一基本准则》中提出的会计要素有：资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润。国际会计准则委员会IASB财务报表要素国际会计准则委员会（IASC）在1989年的（关于编制和提供财务报表的框架）中则提出的财务报表要素有：资产、负债、产权（或权益）、收益（包括收入和利得）、费用（包括损失和费用）。

四个要素体系之间的差别主要集中在下面两个方面：其一，要素的具体细化不同，如FASB用收入和利得两个要素概括的内容，我国用收入要素和利润要素的一部分表述，而IASC只用收入一个要素以概括，英国的利得相当于FASB的收入和利得，相当于IASC的收入，相当于我国的收入和利润的一部分；其二，是否设置某些要素，如FASB和我国都有利润（综合收益）这个要素，而IASC和英国则没有，再如FASB和英国还有业主投资、派给业主款这两个要素，而我国和IASC则没有。

关于四个要素体系之间的差别，可以解释为会计目标和会计基本假设间接地影响到会计要素的设置，想对会计要素进行肯定，需要对真实的经济运动的以及投资者等，所提出的对会计信息的理解和需要。因为每个国家的经济现状不同，针对其成熟水平的不同，对于会计信息的组织以及查询者对会计信息内容与形式的需要也不一样，所以，会计要素的安排也各有差异。

3 会计科目在设置和分类上与会计要素的矛盾与协调

在新的会计准则的指导下，会计科目设置也有了不同，反应出配合性和稳定性，科目类别上有所添加，有同类科目的设置，这符合不断变化的经济环境，不过，由于经济业务依然繁复庞杂，因此不能说科目设置已经成熟，会计要素与科目设置会产生相互阻碍的情况，这样的阻碍有两种表现，分别是部分会计科目在设置上和分类上与会计要素的协调。

自从新准则出台后，投资收益已经转向了营业利润的一个部分，这也是和大环境想温和的，伴随资本市场变得日益丰富，并且经济发展不断深入，企业生产逐渐向着多方向，多组成发展，除了对原材料的使用，通过生产，对外销售盈利，达到获得利润，以及其他相关收益的目的这种形式外，还有利用投资花费，收购等等手段，提升经营办法，以提升获得更高效益的机会。投资的目的是收益的更大化，或者，让投入保值增值，或者单纯指向投资单位加大资金投入的行为，企业对外投资按管理层持有意图不同可以分为交易性投资、可供出售投资、持有至到期投资和长期股权投资等。现在，目前，这样的投资形式十分多见，也是一般企业活动的有效组成。

参考文献

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【关键词】会计要素；会计准则；国际趋同

随着中国会计准则的建立和会计理论研究的深入，会计要素的国际趋同也越来越受到关注。所以会计要素的国际趋同很大一部分推动着国际会计准则趋同。

下面对我国资产、负债、所有者权益、成本、费用、利润六大会计要素进行介绍，阐述我国会计准则所规定的会计要素的主要分类、定义以及关于会计要素的确认。同时也对我国会计准则中会计要素形成的原因进行详细分析，进而延伸到分析这些规定的优点与局限性。

一、中国企业会计制度与国际会计准则对会计要素所作分类的对比分析

我国《企业会计准则》将会计要素界定为六个，即资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。我国在1992年颁布的《企业会计准则》（以下简称旧准则）中，首次明确了资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六大会计要素。2006年颁布的《企业会计准则》保留了六大会计要素，在借鉴国际会计准则IAS（International Ac-counting Standars）《编报财务报表的框架》的基础上，对其进行了补充与完善。

国际会计准则讲会计要素界定为5个，IAS在《编制和呈报财务报表的结构》中，将会计要素划分为资产、负债、权益、收益和费用，并把收益定义为收入和利得，费用定义为耗费和损失。与我国相比，IAS的收益与费用都是广义的收入与费用，而我国的是狭义的收入与费用。二者的基本思路和格局是相同的。

两者的区别主要在于：（1）中国将“利润”独立起来，单独作为会计要素之一。而IAS没有将之单独列出，它把利润隐含在收益和费用中。（2）2001年的中国会计准则的“收入”要素口径小至营业收入，将营业收入以外的其它收入界出“收入”之外，2007年的企业会计准则中，虽然将范围不再限于营业收入，还包括销售商品、提供劳务及他人使用本企业资产等日常业务所带来的收入。但是依然还是狭义的收入定义。而IAS的“收益”要素包括了收入和利得：中国的“费用”要素不包括损失，而IAS则明确其费用要素包括费用和损失。

二、中国企业会计制度与国际会计准则静态要素对比分析

下面对我国的旧会计准则与新会计准则以及国际会计准则三者关于会计静态三要素定义进行对比。

（一）资产要素的对比分析

1993年的《准则》中，资产表现为一种资金运用，价值的自然属性，所以将其本质界定为企业拥有或控制的能以货币计量的经济资源。

但是在2000年的《企业会计条例》和2001年的《企业会计制度》以及2007年的企业会计准则中都将资产定义作为其他要素定义的出发点，认为其是过去的交易事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源会给企业带来经济利益。而国际会计准则在框架中将资产定义为“资产是指作为以往事项的结果而由企业控制的，可望向企业流入未来经济利益的资源。”

由此可以看出，2001年的企业会计制度出现这种变化也是因为吸收了IAS的理论研究成果，所以从我国在对资产这一会计要素的定义上也逐渐与国际接轨，与国际会计准则趋同。

（二）负债要素的对比分析

在1993年《准则》中，负债的定义试图表现出负债是资金来源的一个方面是价值的社会属性，认为其是“企业所承担的能以货币计量，需以资产或劳务偿付的债务。”

在2000年《条例》和2001年《制度》，负债被定义为是指“过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务会导致经济利益流出企业。”这个定义更好地抓住了负债的实质，而且同整个要素体系更好地结合起来。

（三）所有者权益要素的对比分析

1993年以来，我国采用的权益理论一直是所有者权益观，一直将权益理解为所有者权益，即所有者享有的权利。这个理解抓住了所有者权益的本质。虽然从1993年的准则到2001年的新企业会计制度，所有者权益的定义仅仅在表述上有所变化。但是，新制度的表述却与国际会计试虻谋硎鲈嚼丛角魍。

IAS强调所有者权益是一种剩余权益，体现了会计等式所描述的要求权的不同性质。因此，我国对所有者权益的定义是否会指明这一点也是决定我国会计准则是否趋同于国际会计准则。而在2007年的企业会计准则中，所有者权益已经定义为“是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益”。从该定义可以明显得看出我国对所有者权益的定义基本和国际会计准则的定义统一。

三、中国企业会计制度与国际会计准则动态要素对比分析

运动的动态表现为资金循环与周转，具体表现为收入、费用、利润三要素，亦可称为动态三要素。

（一）收入要素的对比分析

我国会计理论界一般认为广义的收入包括营业收入、营业外收入和投资收益，狭义的收入仅指营业收入。

国际会计准则的收益要素可以理解为广义的收入。我国新会计准则中对收入的定义，其实与IASB中的定义有一定的相似之处，不过这里要提出来的是IASB中的收入是广义的收入，成为“收益”。收益中包含了狭义的收入再加上利得。

利得实质上是一种“偶发性”、“边缘性”的“净收益”。我国会计制度的收入定义既指出收入产生于企业的日常活动，又说明收入会增加企业的经济利益。这一点明显可以看出我国企业会计制度对收入的定义也借鉴了IAS的研究。只是我国在说法上将费用要素限定为“企业在日常活动中发生的。”而IAS则采用了广义的“费用”要素概念。

（二）费用要素的对比分析

在1993年的《准则》中，为了与收入外延配比，费用被认为只是在生产经营活动过程中发生的；而在2000年的《条例》和2001年的《制度》，费用的外延也随之扩大到为销售商品，提供劳务及让渡资产使用权等业务而发生，基本与国际会计准则所规定的相同。

国际会计准则定义有提到：“损失是指在企业日常活动之中或之外发生的符合费用定义的其他项目。”可见广义的费用不仅包括为取得营业收入发生的资产减少和耗M，还包括与赚取营业收入无关的资产减少与损失：狭义的费用仅指前者。而我国在有关会计法规中关于费用的定义都是狭义的。

（三）利润要素的对比分析

从1993年的《准则》到2001年的《制度》再到2007年的《准则》，利润一直被认为是一定会计期间的经营成果。

而国际会计准则中并没有将利润单独作为一个会计要素来定义。对于企业在一定会计期间所取得的经营成果，IAS虽未设立单独的“利润”要素，但其将收入与费用的确认计量等同于利润的确认与计量，因此，IAS所认定的经营成果（即利润）内容实质上与前述的“利润”相同。

四、中国企业会计制度与国际会计准则会计要素差异的原因分析

从上面的对比我们发现，我国企业会计制度对会计要素的要求在逐渐向国际会计准则趋同。但会计在全世界有着明显的差别，这是因为会计的发展受各种因素的影响。不同的文化、经济、法律和政治环境就会产生不同的会计制度，每个国家的会计准则和实务都是经济、历史、制度和文化因素之间的相互作用的结果。

从历史发展角度来看，我国之所以将“利润”要素单列出来，首先，中国在经济、会计理论与实践中一直极为重视利润概念，因此而形成了比较科学完整的有关利润考核的指标体系。在这样的背景下，如果没有利润要素容易带来一系列的混乱。由于“利润”因素是隐含在收入与费用中的，所以将“利润”项目单列出来，可以加强对“利润”指标的关注和揭示。其次，我国的利润要素中还包括了投资收益、利得与损失，这并不是仅靠收入、费用两个要素就能表达的，如果取消利润要素就只能修改现有的其它要素或增设其它要素。最后，中国国家政府、投资者、企业、职工个人都非常重视利润分配，而且要求企业对外提供利润分配表。因此，我国会计准则之所以设立利润要素并非仅仅为了计算出利润，而更重要的是为利润分配打下坚实的基础。

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【关键词】环境会计 环境会计要素 确认

一、环境会计要素确认的国际状况

1998年2月，ISAR讨论通过的《环境成本和负债的会计和财务报告》成为环境会计和报告的第一份国际指南。自此，各国纷纷开始研究和制定本国的环境会计准则。2005年2月，日本环境省了《环境会计指南手册》，详细地对环境保护成本进行分类并系统化环境会计披露格式。

2011年10月，中国会计学会环境会计专业委员会于湖北宜昌举办了以“环境会计与企业社会责任”为主题的2011年学术年会，推动了我国环境会计研究的进程，具有很强的理论和现实意义。

我国学者袁广达（2010）认为环境会计的确认是指“将涉及环境的经济业务作为会计要素加以正式记录，并列入会计报表的辨认和确定过程”。环境会计要素的确认是环境要素计量的前提条件，也是环境会计理论得以应用的必经之路。合理、准确地确认环境会计要素对企业环境会计实务有重要意义。

二、环境要素确认的国际比较

（一）环境会计要素构成的比较

对于环境会计要素的构成，国内学者有不同的看法，最常见的是四要素论（环境资产、环境负债、环境费用和环境收益）和五要素论（环境资产、环境负债、环境权益、环境费用和环境收益）。

ISAR在《环境成本和负债的会计和财务报告》中提出环境成本、环境资产、环境负债三个概念，其中环境成本中可以资本化的将其确认为环境资产，而发生的其他成本予以费用化确认为环境费用。但ISAR的分类并不全面，忽略了对企业采取环保措施而获得的环境收益。

《环境会计指南手册》中则将环境会计要素分为环境保护费用、环境保护效果以及环境保护对策的经济效果。

在此，笔者更倾向于四要素论。环境会计的目标是向信息使用者披露与企业有关的环境活动信息，而企业的环境活动包括为保护环境而导致的成本的花费（其中包括予以资本化和费用化两方面）、因企业经营活动所致污染带来的当期负债和未来负债以及因采取环保措施为企业带来的收益。可见，要使企业的环境活动相匹配，设置四要素是相对合适的。本文主要对国际上环境成本、环境资产、环境负债、环境收益四个要素的确认进行了比较和分析。

（二）环境成本的比较

我国学者对环境成本的定义看法各不相同，对于环境成本的分类也因切入问题的角度不同而各异。

ISAR认为环境成本是本着对环境负责的原则，为管理企业活动对环境造成的影响而采取或被要求采取的措施的成本，以及因企业执行环境目标和要求所付出的其他成本。ISAR认为环境成本应在其首次得以识别的期间加以确认。如果符合资产的确认标准，就应将环境成本资本化，并在当期及以后各受益期间进行摊销；否则，应作为费用记入当期损益。

《环境会计指南手册》将环境保护成本定义可用货币价值计量的，为预防、避免、减少或消除环境负荷，以及对已发生的灾难和其他活动进行恢复的相关的投资支出和费用支出。其将环境保护成本分为投资支出和费用支出两部分。投资支出是指将在目标期间内进行分摊的花费；费用支出是指由商品或劳务的消耗所致的费用或损失。

以上比较发现，ISAR和日本环境省均以会计学基本理论为基础，将环境成本划分为资本性支出和费用性支出，这样的划分原则会更有助于环境成本的确认，也增强了确定金额时的准确性和客观性。

（三）环境资产的比较

我国大多数学者是根据环境资源内容定义环境资产的，如学者袁广达认为环境资产是“特定个体从已经发生的事项取得或加以控制与使用，具备法定所有权或管理主体明确，能以货币计量，预期可能带来未来经济利益的环境资源”。

相比之下，ISAR却将环境资产定义为由于符合资产的确认标准而被资本化的环境成本。可见，ISAR对环境资产的确认是基于环境成本的确认上的，即先确认环境成本，再按照一定的规定将符合条件的环境成本予以资本化形成环境资产。可以看出ISAR是将环境资产的确认与环境成本资本化问题相联系。

在此，笔者更倾向于我国大多数学者的看法。ISAR的定义固然有道理，但是其存在以下三点缺陷：其一，ISAR对环境资产定义的范围过于狭隘，内容仅限于环境成本中符合资产定义的、可以资本化的部分；其二，I这里环境资产的确认有赖于环境成本的确认，若环境成本的确认有误，就会直接影响环境资产确认的准确性。其三，不同环境成本资本化的方法也会影响环境资产确认结果的可比性。

尽管二者定义不尽相同，但从国内外来看，对于环境资产的确认均要求先符合资产的确认条件：①所有权已经明确；②与该资源有关的经济利益很可能流入企业；③该资源的成本或者价值能够可靠的计量。

对于环境资产的确认条件还应包括以下几点：

①其功能必须与企业的环境保护活动有关。

②其价值能够用货币或者非货币可靠的计量。环境资产很多时候没有现成的市场价值，其价值不仅可以通过一些模型转化为货币形式来合理的估计，也可以通过一些非货币的方式加以反映。

③仅对会计主体范围内的环境资源进行确认。

（四）环境负债的比较

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关键词：政府;预算;会计;要素;划分;理论

预算会计要素“资产、负债、净资产、收入、支出”或者再加上“结余”，除了净资产、结余与企业会计的所有者权益、利润有区别外，其他几个要素，从字面上看与企业会计要素没什么差异，实际上预算会计要素在引用资产、负债、收入、支出(即费用)四个具体要素时，其名称表述和具体内涵应当有很多不同。这是因为，第一，会计主体的非营利性。预算会计主体——财政机关及事业行政单位(不含所属独立核算的生产经营单位，下同)是非营利性的组织。第二，会计对象的非经营性。预算会计对象是以国家预算执行为中心的各项财政性资金的收支活动。这种收支活动是非经营性的，与企业的生产经营资金的性质、内容、运动形式、目的也是不同的。可见，预算会计要素与企业会计要素比较，在内容上、各要素之间的相互关系上，还是存在重要差别的。

一、关于“净资产”

1.肯定的论点

资产和负债之间的差额用“净资产”一词最为合适，因为“净资产”一词概念清楚，意思明确，不会产生歧义。持反对意见的同志可能认为资产和净资产在逻辑上有循环定义的意味，殊不知，对于业主，权益、产权或净资产从来就没有脱离过资产和负债两个概念去定义。 “净资产”一词概念清楚，意思明确，与国际通行叫法一致。

2.否定的论点

相当一部分同志主张用净资产的概念，这大概是借鉴西方国家用词的结果。但是，使用净资产这一概念至少存在以下几个问题： 净资产不是一个能够确指的概念，它只能表明资产和负债在数量上的差额，而不能表明事物的内涵；不能体现其本质，不能体现这部分资财所属主体可使用的资源的本质属性。会计平衡公式要求各会计要素应是并列关系，不容许各要素之间存有属种关系。净资产”作为会计要素这一概念不准确。

二、关于“基金”

1.肯定的论点

基金是事业单位资产减去负债后的净资产，即国家或有关方面为兴办、维持或发展某种事业而建立的专门用途的资金，也包括该单位从运营过程中吸收和积累的资金。

基金虽然容易与现行有关专用名词相混，但却能恰当地体现其本质属性，而且词性上属于中性词，单位会计的基金是各投资者(包括捐赠者)所投入的基金和单位的公益金、未分配结余等。

2.否定的论点

主张叫“基金”或“基金余额”，并且采用“资产－负债＝基金（或基金余额)”的平衡等式，其不妥之处有：①“基金”一词在我国习惯上有不同用法。②“基金”是政府会计的会计主体，在《事业单位会计准则》中用“基金”一词难以同政府会计主体分清。

三、关于“所有者权益”(或产权)

1.肯定的论点

在“所有者权益”一词中，所有者可以是国家，也可以是单位，具备多方面的内涵，主要看谁来投资。所有者权益，是投资者对企业净资产的所有权。“所有者权益”这一名称，不仅企业可以适用，事业单位也可以适用。 “产权”或“单位产权”对行政事业单位来讲，可以理解为国家、其他法人单位和投资者对事业单位净资产的所有权，实质上和“所有者权益”基本上是一个意思。产权是一个预算会计主体对资产的所有权，包括国家产权(国家拥有并为本单位使用的资产，包括固定资产基金、各种周转金)，法人产权(或称单位产权)，专用基金等。

2.否定的论点

所有者权益，是投资者对主体的盈余及剩余资财分配权，非营利组织是不存在业益的，显然不适用。主张用所有者权益，实际上是抹煞了营利组织与非营利组织的界限。企业所有者权益，是企业开展生产经营活动的基础，是企业规模大小的象征，也是企业获得长期负债的资信保证。

四、关于“结余”

1.肯定的论点

会计对象的内容决定会计要素应有结余。会计要素是对会汁对象进行的科学分类，是会计对象的具体化。所以会计要素的确立，重要的一个原则，是看会计对象是否含有这一内容。因为如果会计对象含有这一内容，而没有设置这方面的要素，这就造成了不应有的漏项，会计工作无法体现全面、完整反映监督的职能；如果会计对象没有这一内容，而设置了这方面的会计要素，就会造成会计要素的虚设。所以会计对象的内容与会计要素应当是等同的同一关系。

2.否定的论点。“结余”不适合作为会计要素的原因，一是作为会计要素，起码要有具体内容与固定分类的实际意义。二是从预算会计制度设计方案看，三是结余作为预算的执行结果。

五、关于“资产”

主要观点如下：如果行政单位引入资产，其资产是否也可用“经济资源”为其内涵?严格地说，应该不能用。因为行政单位不是生产经营单位，其资产不能为行政单位带来直接的经济利益，这样的资产，不能以“经济资源”为其内涵。

改革后的《行政单位会计制度》决定采用“经济资源”的提法。《制度》第二十一条规定：“资产是行政单位占有或者使用的，能以货币计量的经济资源。包括流动资产和固定资产。”

参考文献:

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【关键词】 会计要素； 会计科目体系； 会计科目

由于现行准则中界定的会计要素不够合理，会计科目体系与会计要素之间缺乏严格的对应，具体会计科目使用不够准确，因此增加了会计初学者掌握会计科目的难度。本文拟从会计要素、会计科目体系、具体会计科目之间的逻辑关系入手，对我国现行会计科目的改进进行探讨。

一、会计要素与会计科目体系存在的问题

我国现行基本会计准则规定：企业应当按照交易或者事项的经济特征确定会计要素。会计要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。在财政部2006年的《企业会计准则——应用指南》中，将会计科目分为资产类、负债类、共同类、所有者权益类、成本类和损益类六类会计科目。从会计要素和会计科目体系的设置可以看出，现行会计科目体系存在两大基本问题：一是会计要素与会计科目体系不对应；二是会计科目体系构成不合理。

（一）会计要素与会计科目体系缺乏严格的对应

我国会计要素分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六要素，本身就存在不合理之处，主要问题在于利润要素上。会计要素是反映企业会计信息的结构性内容，是财务报表的构成框架，但是我国利润要素的设置不够合理。根据企业会计准则的定义，利润是指企业在一定会计期间的经营成果，利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。利润本身既包含了收入减去费用之后的差额，也包括直接计入当期利润的利得和损失，因此，利润这一要素本身在设置上就存在问题，既不完全独立于其他要素，又不能完整包含其他要素。

会计科目体系应该是对会计要素在记录行为中的运用。在会计科目体系的设置上，我国会计准则设置了资产类、负债类、共同类、所有者权益类、成本类和损益类六类会计科目，与会计要素体系形成了较大差异，其主要是历史遗留的原因与当前复杂经济环境的原因，实务界习惯了将影响利润的会计科目纳入“损益类”这一含混的科目类别中。然而，会计要素与会计科目体系的不对应却增加了会计初学者学习的难度，造成其在理解、运用会计科目时不够深入和准确。

（二）会计科目体系的设置不合理

不仅现行会计科目体系与会计要素之间缺乏严格的对应，会计科目体系设置本身亦存在较多不合理之处。

1.会计科目类别之间存在交叉，不能形成完全独立的会计科目类别。例如，我国“成本类”会计科目的设置，尽管较好地反映了企业内部经济资源的消耗和资产形式的转化，但其归根到底仍为“资产”，只是资金占用形式的变化，一种资产转化为了另外一种资产。将某些项目命名为“××成本”的会计科目设置模糊了会计科目的本质，降低了会计科目的可理解性。实务中，许多会计初学者对“生产成本”会计科目的理解曾经备感困惑。另外，现有成本类会计科目的内容亦不全面，如“在建工程”、“材料采购”实际上也属于成本类科目的内容。“共同类”会计科目类别则与资产、负债又形成了交叉。

2.“损益类”会计科目的设置较为模糊，不利于对会计要素具体内容的理解。损益类会计科目将所有影响企业利润的项目纳入其中，简化了科目的分类，但却不利于对利润形成的理解。实务中一些具体损益类科目的设置更是模糊了与要素之间的联系，如“投资收益”等。

二、具体会计科目存在的问题

在具体会计科目的设置上，现行会计准则亦存在较多问题，如科目设置名称不妥当、科目内容不合理等。现行具体会计科目的问题主要体现在以下会计科目上：

（一）制造费用与生产成本

“制造费用”与“生产成本”是两个典型的生产性企业成本类会计科目。根据准则指南的规定，“制造费用”会计科目反映的是企业在产品生产中所发生的一些间接性的生产费用，如间接人工、间接材料、生产用固定资产折旧及其他与产品生产有关但又无法直接归属于某种产品的生产费用；“生产成本”则指可直接归属于某种产品的生产费用，如直接人工、直接材料等。实际上，二者反映的均是一种资产——在产品（或未完工产品）。这两个会计科目虽然突出了企业生产产品的耗费，但在名称使用上却降低了对在产品这种资产的理解。

（二）研发支出

“研发支出”这一会计科目的设置意在反映企业自行研究开发无形资产的耗费。这一会计科目设置的主要问题在于：一是科目本身的可理解性不够，其余额实际上是一种资产（资本化的研发支出）；二是其明细科目的设置存在问题，“费用化支出”是一种费用，却列入了成本类科目中，“资本化支出”是一种资产，却以“支出”的方式列示。

（三）本年利润与利润分配

“本年利润”与“利润分配”两个会计科目的设置是为了反映不同类型的留存收益。“本年利润”这一会计科目的设置较为明晰地反映了企业本年度所赚取的利润，而“利润分配”会计科目却对较多会计初学者造成了较大的困惑，尤其是其明细科目的设置与明细科目之间的结转问题。在中期资产负债表的编制中，二者之和又反映为“利润分配”总账科目下的“未分配利润”明细科目名称。年度资产负债表以“未分配利润”明细科目的余额来填写报表项目“未分配利润”的数字。这些繁琐规定大大增加了会计初学者理解报表内容和编制报表的难度。

（四）投资收益

“投资收益”这一会计科目简化了与投资有关的损益项目记录，但其简化的设置却大大降低了会计报表的可理解性。根据现行准则指南中的规定，所有与投资有关的损益均通过“投资收益”这一会计科目的记录来反映，既包括股息、债券利息等“收入”，也包含处置投资形成的各种利得与损失。这种会计科目的设置方法降低了会计信息的有用性，也使得相关部门（如证监会）不得不通过其他方式来加强会计信息使用者对财务报表的理解，如中国证监会关于“非经常性损益”的披露要求中，对于处置投资的披露要求就显示了“投资收益”会计科目设置的不合理，也说明我国利润表的披露内容需要改进。

（五）营业外收入与营业外支出

我国在2006年颁布的会计准则中，基本上实现了与国际会计准则的趋同，但营业外收支会计科目的设置仍然体现出没有完全脱离历史影响的弊病。尽管在2006年的基本会计准则中提出了“利得”与“损失”的概念，但与其相对应的会计科目却仍然使用了实务界较为熟悉的“营业外收入”与“营业外支出”的名称。这一名称虽然有助于理解营业利润与非营业利润的区别，但却与利润的构成内容表述上形成了差异，不利于会计初学者对利润要素的理解。

三、改进现行会计科目的思路

根据上述分析，本文从会计科目体系重构与具体会计科目改进两个角度提出针对我国现行会计科目的改进建议：

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关键词：施工企业；“营改增”；会计要素；影响；对策

自从施工企业落实“营改增”政策之后，这便给会计核算工作提出了新的要求，并且促进会计核算朝着改革的方向稳定发展。本篇文章就立足于会计核算的视角，对施工企业“营改增”对会计要素的影响进行探究，并根据不同的影响因素，提出了相应的应对措施，从而推动施工企业的稳定发展。

一、施工企业落实“营改增”政策的必要性

(一)防止重复纳税的现象出现针对施工企业来说，其成本主要在施工材料、施工设备以及施工人工费用等方面。在进行施工材料采购时，因为置身于流转税链条的后端，结合增值税属于间接税的性质来说，其要承担成本中全部转嫁增值税，但是企业在营业税环境下，就会出现重复纳税的现象。在落实“营改增”政策之后，可以有效规避这一现象，减少施工企业纳税人的纳税负担。

(二)缓解人为加重税负的概率流转税是商品生产和商品交换的产物，每次流转都会产生流转税，我国落实增值税购进抵扣方式，就可以对这一现象进行处理。当前，缴纳营业税的企业存在的税收压力就在于增值税无法实现进项额抵扣，而这些企业通常又是消耗物资比较高的企业。例如，针对施工企业来说，需要将大量的资金放置在施工材料以及施工机械的采购方面，但是这些都不能实现进项额抵扣，只能通过提升销售价格的方式来降低税收对利润的占比。当前，我国施工企业营业税率是3%，和增值税进行比较，税率明显较低，营业税率少的主要作用就是给无法实现进项额抵扣的物资损失进行弥补，但是无法防止流转过程中税收转嫁。(三)提升进项税额抵扣的完整性自2009年起，增值税由最初的生产型转变成消费型。消费型增值税特性主要指采购的固定资产可以实现进项税额的抵扣。但是，截至到目前为止，真正实现进项税额的抵扣的只有机械设备的采购，针对不动产来说，例如土地转让、建设物应用等，都不能实现进项税额的抵扣，这主要是由于不动产征收的税种是营业税。假设将不动产纳入到增值税收的范畴中，在进行流转抵扣时，就构建了一个良性循环。使得不动产税负也纳入到各个流转环节以及各个领域中。

二、“营改增”对施工企业会计收支利要素的影响

(一)收入方面的影响建筑施工企业收入主要包括：建造合同收入、劳务收入、材料收入、有形动产租赁收入、处置固定资产收入。在落实“营改增”政策之后，施工企业在进行建造合同经济收入核算时，需要把其换算成不含有税负的收入，这样在某种程度上，给施工企业的经济效益带来了影响。根据工程收入将按照价税分离的原则分别确认“价款”和“税款”，以不含税价款确认收入，按照11%税率计算分析，不含税收入=含税收入/(1+11%)，工程合同价款收入同比下降9.91%，下降幅度十分明显。

(二)成本方面的影响在落实“营改增”政策以后，在某种程度上，有效的减少了企业的施工成本。针对施工企业而言，在其全部的资产中，占据比例最多的就是固定资产。而在没有实施“营改增”政策以前，施工企业只是缴纳营业税收，并且在进行固定资产、施工机械等内容采购时，不能实现进项税额抵扣，这样就会提升施工企业固定资产采购成本，计提的折旧成本也会相应提升，这就会给施工企业结合时展对施工设备实现改革换代带来负面影响。随着“营改增”政策应用范畴的逐渐增大，施工企业在进行固定资产、施工机械采购时，可以实现一次性进项税额抵扣，这样可以有效的减少固定资产计量成本，同时也会提升施工企业在进行施工器械采购时的应用需求，这样除了可以提升施工企业施工效率之外，还能给施工企业的今后发展奠定扎实的基础。

(三)利润方面的影响自从落实“营改增”政策以后，施工企业由之前营业税缴纳逐渐转变为增值税缴纳，税种出现了变化，在某种程度上，给施工企业经济效益带来了一定的影响。“营改增”政策给施工企业经济效益带来的影响主要体现在以下方面：施工企业最初缴纳的营业税包含在价内税的范畴中，在进行所得税核算时，可以实现所得税抵扣，这样可以有效减少施工企业所得税的税负压力；在落实“营改增”政策之后，由于增值税收包含在价外税的范畴中，在进行施工企业所得税缴纳时，是不可以进行扣除的，因此，这就使得施工企业在进行所得税核算时，要远远高于营业税税负，这就使得施工企业所获得经济效益明显降低。

三、施工企业实施“营改增”后需要制定的对策

(一)做好施工企业的税务筹划工作，减少施工企业的税负水平在落实“营改增”政策之后，会给施工企业带来诸多的影响，其影响不仅是具备积极作用，同时也有消极作用。所以，施工企业可以紧抓这次税务改革机遇，全面落实施工企业税务筹划工作，最大程度的降低施工企业纳税压力。其具体方式主要体现在三个方面，第一，施工企业需要构建迎合“营改增”政策的税务规划流程，保证施工企业在开展税务规划工作时，真正做好有章可循、有据可依，从而减少施工企业纳税人的纳税压力。第二，在进行税务规划时，需要由专业人员开展，因此，施工企业需要在企业内部挑选出具备高能力、高素养的财务人员来开展税务规划工作，以此来将税务规划自身作用进行全面发挥，进而减少施工企业税收水平。第三，在进行施工企业税务规划时，还要对其规划流程进行监管和控制，避免由于人为因素的影响，而给施工企业税负的减少带来阻碍，进而严重约制了施工企业今后稳定、健康的发展。

(二)合理选择施工企业的供应商，减少施工企业的成本在没有落实“营改增”政策以前，因为施工企业包含在营业税收的范畴中，在进行固定资产、施工机械以及材料等采购的过程中，都不能实现进项税额的抵扣，一些施工企业为了降低消耗成本，会选择一些小规模的纳税企业进行物资的采购。在落实“营改增”政策以后，施工企业在进行固定资产、施工机械以及材料等采购时，可以实现一次性进项税额抵扣，这样施工企业无论在小规模纳税人的企业进行物资采购，还是在一般纳税人的企业进行物资采购，只要具备增值税专用发票就可以实现进项税额的抵扣，这样可以有效增加施工企业物资采购的选择范畴。所以，施工企业在进行物资采购时，不仅需要根据供货企业的信誉以及资质来合理的选择，还要选择抵扣高裸价低的报价，这样不仅可以有效减少施工企业施工成本，同时还能提升施工企业的整体运营效益，进而给施工企业的今后发展打下扎实的基础。

(三)开展企业员工专业知识培训工作，提升施工企业财务人员的专业水平落实“营改增”政策作为开展财务核算工作的关键任务，给施工企业的财务工作人员的专业水平提出了严格的要求，只有保证财务工作人员专业能力以及综合素养的提升，才能确保施工企业可以顺利开展财务核算以及税务统筹工作，进而减少施工企业税负压力，确保施工企业各项运营活动的全面落实，提升施工企业核心竞争力。要想提升施工企业财务工作人员的专业水平，我们可以通过采用定期对财务工作人员开展专业知识和技能的方式。施工企业定期组织财务工作人员学习新税务政策，同时还要聘请专业的人员给予专业性指导。另外，施工企业还要加大对财务工作人员新税务知识的应用训练，提升其思维创新能力，做好财务核算宣传工作，在提升企业财务工作人员核算意识的同时，还能提升其专业水平。

四、结束语

总而言之，自从我国落实“营改增”政策之后，针对施工企业而言，不但给其提供了合理设置税务规划，减少自身税务压力的机会，并且还实现了对企业内部财务核算以及统筹管理，进而给企业今后发展提供了良好的机遇。所以，施工企业需要结合“营改增”的真实状况，合理的设定筹划方案、财务核算方式以及运营管理措施，在减少施工企业税负压力的同时，还能推动施工企业的稳定健康发展。

参考文献：

[1]安秀红.论营改增对建筑企业会计核算的影响及应对措施[J].财会学习，2016(11)：184.

[2]曹永.营改增对建筑施工企业的影响及对策研究[J].会计师，2015(17)：33-34.