完全成本法范文
时间：2023-03-17 07:10:13
导语：如何才能写好一篇完全成本法，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。
篇1
一．概述
变动成本法是把产品生产过程中直接耗用的直接材料、直接人工和变动制造费用包括在生产成本中，而固定制造费用计入期间费用，归入当期损益。其理论依据是固定制造费用在一定范围内不因产量变化而增减，因此不应递延到下期。与变动成本法相对应的是完全成本法。在完全成本法下，固定制造费用计入产品成本，其理论依据是固定制造费用发生在生产领域，与直接材料并无直接区别固定制造费用，因此应作为产品成本的一部分。
二. 成本核算方法比较分析
（一）.变动成本法
企业采取变动成本核算成本的主要原因有：（1）提供每种产品的盈利能力。变动成本法是按成本性态划分为变动成本与固定成本两大类。其贡献损益式为：
销售收入—变动成本＝边际贡献
边际贡献—固定成本＝税前利润
每种产品的盈利能力可以通过边际贡献表示。边际贡献是用于在补偿整个企业的固定成本后还有余额的部分即表示利润。因此，变动成本法能体现各产品对企业贡献的大小。（2）为企业短期经营决策提供有价值的资料cssci期刊目录。由上诉分析可知，变动成本法通过边际贡献的观念反映产品的盈利能力，直接揭示了业务量、成本以及利润之间的关系。企业在短期内生产经营能力很难改变，以贡献损益式为基础的本—利—量（CVP）分析是企业合理计划和有效控制经营过程的重要方法，因此采用变动成本法能为企业决策提供极大的数据资料。
然而，变动成本法也有一定的局限性——其成本观念与会计准则不符。我国现行会计准则没有把制造费用划分为变动制造费用与固定性制造费用，而把全部制造费用归入产品成本中。而变动成本法下固定制造费用被计入当期损益，所计算出的当期利润与完全成本法下有时会产生差异，进而影响报表使用者决策。因此现行会计准则要求企业使用完全成本法编制对外报表。
（二）.完全成本法
企业采用完全成本法是必要的。现行会计准则及税法要求把制造费用归入产品成本。因此，企业采用完全成本法核算产品成本，便于企业期末编制对外财务报表以及纳税申报。
完全成本法也有其缺点。根据损益式的计算方法：
销售收入—销售成本＝销售毛利
销售毛利—期间费用＝税前利润
销售成本的计算方法是当期产量与包含固定制造费用的单位产品成本乘积，同时当企业产量大于销量的时候其固定制造费用停留在存货中，容易会出现产量改变而影响利润固定制造费用，从而企业盲目扩大生产而无助于企业发展，或者造成利润与销量成反比例出项的情况，与现行市场经济客观要求相背离。
（三）.小结
因此，将两者结合起来可以同时满足对内决策以及对外披露的要求。由于企业要根据日常情况变化而作出调整，而对外披露一年可能只需要一次或两次，所以应建立以变动成本法为主、同时通过适当的调整达到披露要求的成本核算系统。
三. 成本核算方法差异分析
例：ABC公司在2X10年1—3月生产一种新产品D，其销售及成本费用数据如表1所示：
表1
项目
1月份
2月份
3月份
期初存货（单位：件）
200
本期生产（单位：件）
600
800
400
本期销售（单位：件）
600
600
600
期末存货（单位：件）
200
销售单价（单位：元）
20
20
20
单位直接材料（单位：元）
3
3
3
单位直接人工（单位：元）
2
2
2
单位变动制造费用（单位：元）
2
2
2
固定制造费用（单位：元）
1200
1200
1200
管理及销售费用（单位：元）
200
200
200
变动成本法下产品单位成本
7
7
7
固定成本法下产品单位成本
9
篇2
关键词：变动成本法；完全成本法；差异
中图分类号：F231 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2017）010-0-01
一、概述
所谓变动成本法，是相对于传统的完全成本法而言的。完全成本法是指在计算产品成本和存货时，把一定时期发生的直接材料、直接人工和全部制造费用都包括在内的方法。而变动成本法是以成本性态分析为依据的，在计算过程中只包括产品在生产过程中所消耗的直接材料、直接人工和变动制造费用，而将固定制造费用计入期间费用，从本期收益中直接扣除。
二、变动成本法与完全成本法的差异分析
1.理论依据不同
变动成本法的应用前提是成本性态分析，要把企业生产成本中具有混合成本的性质的制造费用分解为变动和固定两部分。变动成本法认为只有与生产数量相关的耗费才可以计入产品成本，而固定制造费用应与特定会计期间相联系，和企业生产经营活动持续经营期的长短成比例，并随时间的推移而消逝。
完全成本法则选择按经济用途把全部成本分为生产成本和非生产成本两类，凡是与产品相关的耗费支出都应计入产品成本。固定制造费用既发生在生产领域，从成本补偿的角度讲，应该作为产品成本，从产品销售收入中得到补偿。
2.成本的构成不同
由于对产品成本的概念理解不同，两者对于企业产品生产过程中发生的费用做了不同的划分，产品成本的构成自然也就不同。变动成本法下产品成本只包括直接材料、直接人工和变动制造费用，把固定制造费用和非生产成本作为期间费用。而完全成本法不分解制造费用，只把非生产成本作为期间费用处理。
3.利润额的计算过程不同
如前所述，变动成本法下的产品成本结构和完全成本法下的并不相同，这种差异直接导致了会计利润的计算步骤不同。完全成本法采用传统式的损益计算程序：
毛利=营业收入-营业成本（变动+固定）
营业利润=毛利-经营管理费用（期间费用）
变动成本法则采用贡献式的损益确定程序：
生产边际贡献=营业收入-变动成本
产品边际贡献=生产边际贡献-变动经营管理费用
营业利润=产品边际贡献-固定制造费用-固定经营管理费用
由于二者计算利润的程序不同，计算出来的利润额也不同。
4.利润表的编制不同
完全成本法下的利润表称为“职能式”利润表，成本按经济用途和管理职能排列，其中间变量是营业毛利。这种传统的成本项目排列方式，满足了企业外部与其有经济利害关系的团体或个人对企业进行了解的需要。
在变动成本法下的利润表中，成本按照成本习性排列，分成变动成本和固定成本两个部分，以适应企业内部管理层对于企业进行预测和决策的需求。亦称为“贡献式”利润表，中间变量是边际贡献。
5.产销不平衡时利润额不同
a.产量=销量时，计入当期损益的固定制造费用等于本期发生的固定制造费用，所以两者计算出的利润额相等。
b.a量>销量时，完全成本法下的利润大于变动成本法下的利润。当产品的产量大于销量时，多余的积压存货中分担了一部分固定制造费用，使得已销产品的营业成本变少，利润增加。但这种利润的增加只是表面上的虚增，实际企业对于机器设备等固定资产的利用程度并未提高，只是不断增加产量来“分担”一部分固定制造费用，这样做导致企业库存积压严重，资源严重浪费。
c.产量
三、变动成本法的优点
1.符合“收益与费用相配比”的会计原则
变动成本法将变动制造成本在已销产品和未销产品之间分配，分别和本期收入和下期收入配比；将固定制造费用归入本期期间费用，一次性与本期收入配比，完全符合配比原则的要求。
2.有利于企业正确进行短期决策
采用变动成本法计算出的单位变动成本、边际贡献、变动成本率等会计信息，能够揭示出业务量与成本变动的内在规律，对企业管理层做出短期生产经营预测、决策有极大的帮助。
3.有利于进行成本控制和业绩评价
企业生产部门的工作业绩用变动生产成本来反映最为合适，因为固定生产成本的高低，与生产部门的关系不大，责任主要在管理部门。
4.促使管理当局重视销售，防止盲目生产
采用变动成本法，在单价、单位变动成本不变的情况下，企业的息税前利润与销售量成正比，而与产量和存货量无关。这使得企业管理层重视销售环节，把主要精力放在销售产品，而不是一味追求降低成本上。
5.简化产品成本的计算
采用变动成本法，只需要核算产品的变动成本，大大缩减了工作量，同时减少了成本核算中的主观随意性，提高了产品成本信息的客观性和准确性。
四、变动成本法的缺点
1.不符合传统的成本概念的要求
长期以来，世界上广泛认可的成本概念是指为了产品生产发生的全部费用，既包含变动成本也包含固定成本。
2.不能满足企业长期预测、决策的需要
从长期来看，变动成本法受到了经营规模、技术进步、通货膨胀等相关因素的限制，当这些因素变化时，其提供的信息资料就不再能满足企业的需求。
3.方法转变会影响有关方面的利益
由完全成本法过渡到变动成本法，很多项目都会发生变化，会对当期国家税务机关的税收和当期投资者的股利带来影响。
参考文献：
[1]孙林.变动成本法与完全成本法的比较及运用[J].企业导报，2009（7）：86-87.
篇3
【关键词】企业成本核算 完全成本法 变动成本法
一、成本核算的历史背景
成本是企业中不能缺少的一个重要要素，对利润有着直接的影响。每一个企业都对于成本的核算和预算都非常重视。按照《企业会计准则》企业的成本按照完全成本法核算。所谓的完全成本法，就是将成本划分为生产成本与期间费用。生产成本的定义是将与产品有直接关系的支出全部划归为生产成本，包括：原材料的支出、生产工人的薪酬及其制造费用。而在经营期间所产生的支出划分到期间费用，也就是财务核算当中最常说的管理费用、销售费用及其财务费用。
二、变动成本法的引入
1.变动成本法的成本分类
在变动成本法中，成本的划分改变了以往的传统核算的划分方式，将成本按照其性态划分为变动成本和固定成本。所谓的固定成本就是在整个生产及经营过程中其成本总额不会因为产品的数量（产量或者销量）而发生改变，而变动成本则是指其成本总额会随产品的数量（产量或者销量）而发生一个正比例的变动关系。当然，这里所指的固定不变与正比例变动也必须限定在一定的范围之类。
2.变动成本法的核算及分析
息税前利润=收入-变动成本-固定成本
=销量×单价-销量×单位变动成-固定成本
=销量×（单价-单位变动成本）-固定成本
=销量×单位边际贡献-固定成本
=产品的边际贡献总额-固定成本
由上式可以看出，当销量足够大，而固定成本基本是一常数，这样利润就会足够高；而当销量减少时，由于产品边际贡献的减少就会使得固定成本成为企业一项巨大的负担，从而导致利润更低。因此整个企业在进行生产和销售的时候就会更加的量体裁衣，严格以销定产。能非常有效的减少浪费及其库存的积压，对于成本控制起到良好的效果。
三、变动成本法与固定成本法的对比分析
1.举例
以下，以X企业为例，对固定成本法与变动成本法进行对比，看两种成本核算方法对利润的影响体现在哪些方面。
假设：X企业当期生产产品10000件，销售8000件，产品单价1000元，生产产品的原材料支出共计500000元，人工费400000元，制造费用分为两部分，一部分是固定支出，无论产品是否生产都必须支出（例如车间生产线的折旧费），共计发生100000元，另一部分是变动支出，这部分的支出由产品的产量决定，共计发生200000元。另有企业在生产经营过程中发生的期间费用800000元（全部为固定部分）。
以下用两种成本核算的方式计算其最后的利润，看结果是否一致？
完全成本法利润计算
产品单位生产成本=（500000+400000+100000+200000）÷10000=120元/件
息税前利润=8000×1000-8000×120-800000=6240000元
变动成本法利润计算
单位变动成本=（500000+400000+200000）÷10000=110元/件
息税前利润=8000×1000-110×8000-（100000+800000）=6220000元
从上述计算中可以看出，同样的产品，同样的销售，但由于其使用的成本核算方法不一样最终导致利润的结果不一样。
2.两种成本方法差异分析
仔细分析其差异原因，不难发现。两种成本核算方法的单位成本就不一致，在传统的完全成本法核算下，产品单位生产成本包括了与生产有关的所有支出，随销售转销，销售则转，不售则不转，没有结转的那部分成本则在存货中继续等待。但是在变动成本法下，产品单位生产成本只包括变动部分的生产成本，同样随销售的产品转销了，剩下在存货中的成本也仅仅包括变动的那部分生产成本。而固定那部分生产成本则与固定的期间费用一起全部转销。由此两种成本则产生对利润的不同影响。
四、两种成本方法在企业中的应用
目前企业的核算按照《企业会计准则》都是按照完全成本法进行核算，但是通过上述的计算不难发现，完全成本法有其不足之处。制造费用如果不分固定部分和变动部分，全部一次性加计到产品生产成本中，那对于固定的制造费用不免划分不合理。固定制造费用的支出与其销售是没有关系的，无论企业是否销售产品这部分支出都必须发生。但是按照完全成本法的核算方法不免虚减成本，不符合会计核算的实质重于形式原则及其准确性原则，而变动成本法则完全弥补了这样的不足。
按照两种成本方法的特点，企业如果要更合理的计算成本和利润，应该更改为变动成本法进行计算，但是该方法的政策却一直迟迟没有落实。原因何在，值得我们每一个会计人思索和研究。追其根源，变动成本法的核算从根本上对于成本的划分就不同于按照经济职能划分的完全成本法。其整个成本的划分是按照性态，也就是成本的性质和状态。
篇4
摘要：企业管理人员常发现当年的销售量比往年减少，但当年的利润反而是比往年增加；反之，则比往年减少。这是因为根据企业会计准则的规定对外报表应采用完全成本法，此法下，当企业每年的生产量与销售量不相同时就会出现这种怪象。那产销量的异同对税前利润将会产生怎样的影响？本文站在完全成本法与变动成本法两个角度，同时结合企业采用不同的存货计价方法情况下进行探讨，并得出相应结论。
关键词 ：产销量；税前利润；完全成本法；变动成本法；先进先出法；加权平均法
一、案例：某公司2011年和2012年的有关会计资料如下表1所示
从两年的税前利润计算表来看，销售单价不变情况下，2012年的销售量比2011年多，但2012 年的税前利润却比2011 年要少，这是很奇怪的。原因一：利润表中的税前利润是根据完全成本法计量出来的，目前国内、国外权威机构对会计要素的确认、计量、记录和报告都按会计准则的规定只能用完全成本法，该法下税前利润=销售收入-销售成本-期间成本，其中，销售成本=直接材料+ 直接人工+ 变动制造费用+ 固定制造费用（这里假设直接人工全部为变动成本）。当产品未出售前，记录在库存商品账户中，属于存货，是资产项目；当出售后，从库存商品转入主营业务成本，转为了费用项目；当期末有未出售的存货时，上例中2011 年生产量30000>20000，2011 年末有未出售存货，固定制造费用会沉淀在期末存货中，上例中2011 年期末存货为110000，这110000 的存货在本会递延到2012 年，使2012 的销售成本增大为611000，在销售收入、销售及管理费用不变的情况下，造成2012 年的税前利润比2011年小。税前利润的增加不是销售业绩的增加造成，而是增大生产量的成果，这不能真实的反映企业的经营业绩情况，算出来的税前利润也是不真实的，如何解决？采用变动成本法则可以克服这个问题。变动成本法原理是：固定制造费用为企业提供一定的生产经营条件，以便保持生产能力，在一定范围内，它们与产品的实际产量没有直接联系，不会由于产量的提高而增加，也不会因产量的下降而减少，实质上是与会计期间相联系所发生的费用，不应转移到下一会计期间，应在费用发生时当期全部列入利润表内，做为边际贡献扣除项目。变动成本法下计算的结果显示2011 年税前利润小于2012，如表2所示。
二、是否产量大于销量时，在完全成本法下的税前利润就一定大于变动成本法下的税前利润？反之亦然
从以上表1、2看出，生产量>、= 或< 销售量时，按完全成本法确定的利润>、= 或< 按变动成本法确定的利润，是否是共性的规律呢？其实以上结果只在存货按后进先出法计价时的结果。假如上例改为先进先出法和月末加权平均法重新计算，生产量已知条件不变，但2012 年销售量发生改变，税前利润变化如表3、表4 所示。
上表3 中完全成本法下销货成本计算：2011 年的销货成本=0+20000×（5+180000/30000）=220000；2012年的销货量分别是25000 件、26000 件、30000 件时的销售成本分别为：110000+15000×（5+180000/24000）=297500；110000+16000×（5+180000/24000）=310000；110000+20000×（5+180000/24000）=360000；
完全成本法下期末存货计算：2011 年的期末存货=（5+180000/30000）×10000=110000；2012 年销量分别是25000 件、26000件、30000 件时的期末存货分别为：（5+180000/30000）×（10000+24000-25000）=112500、（5+180000/30000）×（10000+24000-26000）=100000、（5+180000/30000）×（10000+24000-30000）=50000；
变动成本法下期末存货计算：2011年的期末存货=5×10000=50000；2012年销量分别是25000件、26000件、30000 件时的期末存货分别为：5×（10000+24000-25000）=45000、5×（10000+24000-26000）=40000、5×（10000+24000-30000）=20000；
结果：当产量24000< 销量25000 时，完全成本法计算的税前利润> 变动成本法计算的税前利润；当产量24000< 销量26000 时，完全成本法计算的税前利润=变动成本法计算的税前利润；当产量24000< 销量30000 时，完全成本法计算的税前利润< 变动成本法计算的税前利润；同样也可以举出当产量> 销量，产量=销量时，完全成本法与变动律成本法税前利润金额大小的三种可能情况。
上表4中完全成本法下销货成本计算：因为2011年期初存货为0，所以2011年的销货成本结果与先进先出法相同；由于加权平均单位成本=10000×11+24000×（5+18000/24000）≈12.06。当2012年销量分别是25000件、26000 件、30000 件时销货成本分别是：25000×12.06≈304471、26000×12.06≈313529、30000×12.06≈361765。
完全成本法下期末存货计算：2011 年的期末存货结果与先进先出法同；2012 年销量分别是25000 件、26000 件、30000件时的期末存货分别为：9000×12.06≈108529；8000×12.06≈96471；4000×12.06≈48235；
变动成本法下与先进先出法结果相同。
结果：当产量24000< 销量25000 时，完全成本法计算的税前利润> 变动成本法计算的税前利润；当产量24000< 销量26000 时，完全成本法计算的税前利润>变动成本法计算的税前利润；当产量24000< 销量30000 时，完全成本法计算的税前利润< 变动成本法计算的税前利润。
三、结论
1.在完全成本法与变动成本法下，产销量大小与造成税前利润不同之间是有必然性的，但没有绝对性。
2.当生产量>、= 或< 销售量时，按完全成本法确定的税前利润>、=或<按变动成本法确定的利润，这一规律不具有普遍性。因为这种规律是在企业采用后进先出法计价时或各期生产量等相等特殊情况下才存在；当采用先进先出法、加权平均法计价时，生产量>、= 或< 销售量时，按完全成本法确定的利润与变动成本法确定的利润并没有确定的规律性。
3.以上分析的税前利润，仅仅是分期的税前利润，不同年份时完全成本法与变动成本法会出现异同，但从长期来看，完全成本法与变动成本法下计算的税前利润总额是一样的。
4.在实际应用中，企业为了便于决策，较多采用双轨制。内部先编制变动成本法下的税前、后利润表，再调整为完全成本下的税前、后利润表对外公告；我们在阅读企业的利润表时，可以关注以上几点，把握企业的利润信息。
研究成果：
本文受2012年度广东省专业综合改革试点项目—财务管理专业（粤教高函[2012]204号）资助；是2014年度广东省高等教育教学改革项目（本科类）“会计实践课程教学改革探索”（项目编号：GDJG20142566）的研究成果。
参考文献：
[1]刘运国.管理会计学[M]. 中国人民大学出版社，2013:47.
[2]全国会计专业技术领导小组办公室.管理会计[M]. 东北财经大学出版社,2013.
篇5
财务会计计算产品成本的主要方法是完全成本计算方法。完全成本计算方法，是将产品的全部成本，即直接材料、直接人工和制造费用都包括在内的一种成本计算方法。为了适应预测、规划、决策、控制和业绩考核的需要，管理会计采用变动成本法计算产品成本。变动成本计算方法，只计入和产品生产量直接相关的变动成本，即产品的直接材料、直接人工和变动性制造费用，而把固定制造费用作为期间成本在当期全部转销的一种成本计算方法。
二、变动成本计算法和完全成本计算法的比较
两种成本构成的共同之处是销售费用和管理费用都列为期间成本。不同的是完全成本法将固定制造费用计入产品成本，而变动成本法则把固定制造费用列为期间成本。所以按两种成本法计算的销售毛利必然受到固定制造费用影响，也必然使两种成本法计算出来的税前利润受到影响。鉴于我国企业会计准则以完全成本法计算产品成本并以此编制对外报表，为便于企业利用现有的完全成本法下的产品成本资料推算出变动成本法下的税前净利，有必要建立一个数学模型，使企业在完全成本法下税前净利的基础上，运用数学模型快速、简便地计算出变动成本法下的税前净利。
三、变动成本法下税前净利数学模型的建立
1.完全成本法下税前净利计算公式
(1)计算销售毛利：销售毛利＝销售收入－销售成本(其中：销售成本＝期初存货成本＋本期生产成本－期末存货成本＝可供销售的产品成本－期末存货成本)
(2)计算利润：利润＝销售毛利－销售和管理费用
2.变动成本法下税前净利计算公式
(1)计算边际贡献：边际贡献＝销售收入－变动成本总额(其中：变动成本＝按变动成本计算法计算的销售成本＋变动销售和管理费＝销售产品的变动生产成本＋变动销售和管理费用＝销量（单位变动生产成本＋单位变动销售和管理费用）)
(2)计算利润：利润＝边际贡献－固定成本总额(其中：固定成本总额＝当期固定制造费用＋当期固定销售和管理费用)
3.两种方法损益差异的验证公式：两种方法损益差异＝完全成本法下的期末存货的固定制造费用－完全成本法下的期初存货的固定制造费用
4.变动成本法下税前净利数学模型的建立
设:x1为期初存货量，x2为本期生产量，x3为期末存货量，x4为本期销量；x2’为上期生产量，x4’为上期销量；k1为变动销售费用与管理费用之和，k2为固定销售费用与管理费用之和，b1为直接材料单价，b2为直接人工单价，b3为单位变动制造费用，a1为固定制造费用总额；p为单位售价，v1为完全成本法下的税前净利，v2为变动成本法下的税前净利，px4为销售收入。
假设企业只生产一种产品，单位变动生产成本水平及固定制造费用总额在相关范围保持稳定不变。按先进先出法计算已销产品成本和期末库存成本。
(1)完全成本法：销售成本＝x1[b1+b2+b3＋a1/x2’]-（x2-x3)[b1+b2+b3+a1/x2］;税前净利v1=px4-x1[b1+b2+b3＋a1/x2’]-（x2-x3)[b1+b2+b3+a1/x2]-（k1+k2）
(2)变动成本法：变动成本总额＝x4（b1＋b2＋b3＋k1/x4）；税前净利v2=px4-x4(b1+b2+b3+k1/x4)-(a1+k2）
(3)两种成本计算法计算的税前净利差额（u）：u=v1-v2=a1x3/x2－x1a1/x2’
所以:v2＝v1-a1x3/x2-x1a1/x2’即为从完全成本法下的税前净利计算变动成本法下的税前净利的数学模型。
四、变动成本法下税前净利数学模型的实证
某灯具厂某年年初投产的工薪灯具的年产量、销量和成本资料如下：生产量：10000台。销量：8000台。制造成本：直接材料：100000元 ；直接人工：60000元；制造费用：40000元(其中：变动制造费用：10000元；固定制造费用：30000元)。非生产成本资料如下：销售和管理费用：8000元（其中：变动销售和管理费用2400元）；固定销售和管理费用5600元。灯具的售价：每只25元。
运用税前净利数学模型计算变动成本法下的税前净利：
1.完全成本法：销售成本=（100000+60000+10000+30000）/100000=20元；税前净利=25*8000-（0+200000-20*2000）-8000=32000元
2.变动成本法：变动成本总额=8000*（100000+60000+10000）/100000+2400=138400元；税前净利=25*8000-138400-（30000+5600）=26000元
3.利用数学模型：变动成本法下的税前净利=32000-2000*30000/10000=26000元
篇6
[关键词]变动成本法完全成本法制造费用
变动成本法，也称直接成本法或边际成本法，是指在将成本划分为变动成本和固定成本基础上，在计算产品成本时只包括变动成本而不包括固定成本，固定成本作为期间成本在发生当期全部直接转为费用，列作利润表减项的一种成本计算方法。当前，变动成本法的应用已相当普遍，而且在企业内部经营管理中发挥了良好作用。
一、变动成本法与完全成本法的比较
在变动成本法产生以前，传统财务会计是将企业成本划分为制造成本和非制造成本，而不管它们是变动成本还是固定成本。计算产品成本时，将全部制造成本包括直接材料、直接人工和制造费用吸收、归纳计入产品成本。为了加以区别，人们将各种传统的成本计算方法统称为完全成本法或吸收成本法。
1.产品成本内容的区别
完全成本法下，产品成本的内容不仅仅包括直接材料、直接人工和变动制造费用成本，还包括变动成本法下计入期间成本的固定制造费用。而对于全部的非生产成本处理同变动成本法一样，也作为期间成本处理，并列入利润表。
变动成本法将所有的成本按照成本习性区分为变动成本和固定成本两大类。其中，生产成本中的变动成本部分计入产品成本，它们包括直接材料、直接人工和变动制造费用。生产成本中的固定制造费用不计入产品成本，而进入期间成本处理，并列入利润表；全部的非生产成本也作为期间成本处理，并列入利润表。
2.产成品和在产品存货估价的区别
采用完全成本法时，固定制造费用要按当期生产量分担到产品成本中，即产品成本要包含固定制造费用。通过销售、已销售的产成品中包含的固定制造费用，随着销售作为当期的销售成本，列为利润表的减项。而库存产成品中包含的固定制造费用，仍作为存货的一部分，即存货成本中既有变动制造费用又有固定制造费用。
变动成本法下，因为生产成本只包括变动成本，所有期末存货（在产品和库存产成品）只包含变动，不含固定制造费用。固定制造费用全部作为期间成本，在当期作为期间费用，构成利润表的减项。显然，采用变动成本法下的期末存货的计价金额，会低于采用完全成本法下的计价金额。
3.期末利润的计算差别
如有期末存货，在完全成本法下，期末存货要分摊一部分的固定制造费用，而在变动成本法下，固定制造费用全部进入期间成本，则变动成本法下的利润要少于完全成本法下的利润；如期初和期末没有存货，且本期生产量等于本期销售量，则两种方法下的固定成本都全部进入当期费用，那么两种方法下的固定成本相等。二、变动成本法在企业经营中的运用分析
在完全成本法下，在单位售价不变的情况下，每年销量相同，而利润却不同。各期的销售单价未变，利润却波动很大，显然是由于成本波动而造成的。这是因为，按照完全成本法的核算要求，固定制造成本要计入产品成本，其中已销产品成本转为当期费用从销售收入中被抵减，未销产品成本作为存货成本列为资产。
采用变动成本法核算，固定制造费用不分摊到产品成本中，而是直接进入当期损益，因此，不论各年的产量是否相等，产品的单位成本是相同的。采用变动成本法时，应设置“变动制造费用”、“固定制造费用”、“变动管理费用”、“固定管理费用”、“变动销售费用”和“固定销售费用”等。同时，“生产成本”、“产成品”和“销售成本”科目的内容也要相应的发生变化，即它们只记录变动成本，而不包括固定成本。
变动成本法下,产品成本取决于变动生产成本多少，由直接材料、直接人工、变动制造费用三部分组成,要使成本降低就必须降低其中之一。完全成本法下,产品成本还包括固定制造成本，其要随产量分摊进入产品成本,因此可以不采取任何降低成本的措施，只要增加产量,就可如愿以偿，但由此降低的成本并不代表生产部门降低成本的真实业绩。只有变动生产成本的降低才是真正的成本降低。因此,变动成本法计算所提供的成本资料,可直接分析因成本控制工作本身的好坏而造成的成本，同时有助于将固定成本和变动成本指标分解落实到各个责任单位，分清各部门责任，调动各部门降低成本的积极性。
三、变动成本法的局限性
变动成本法虽然可以克服完全成本法的一些缺点，但是它也存在一定的局限性，主要表现在以下几方面：
1.变动成本法的产品成本观念与会计准则不符
按照会计准则要求，无论是变动制造费用还是固定制造费用都应计入产品中，而变动成本法仅仅只是将变动制造费用计入产品成本中，将固定制造费用计入期间费用。固定制造费用也是因生产产品而发生的耗费，应该由相关的产品负担，若果产品中不包括这部分费用，那显然是不合理的。完全成本法下将所有制造费用都计入产品成本中，在生产能力范围之内生产量越高，单位生产成本越低。
2.采用变动成本法会增加核算工作
采用变动成本法的首要条件是要将制造费用划分为变动和固定制造费用。而在现实生产活动中，大多数的成本是混合成本，要采用一定方法将其分解本身就是一项复杂工作，并且还有一些混合成本无法分解，这都会加重企业核算负担。
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论文关键词：变动成本法，全部成本法，企业，结合，应用
一、变动成本法和全部成本法的概念
在会计学中有两种计算生产成本的方法：全部成本法和变动成本法。变动成本法是在组织常规的成本计算过程中，以成本性态分析为前提条件，将一定时期所发生的成本按照其成本性态分为变动成本和固定成本两大类，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，而将固定性制造费用和固定成本全部作为期间成本，并按贡献式损益确定程序计算损益的一种成本计算模式。全部成本法是较为普遍的一种成本计算方法，是指将一定时期所发生的成本按其经济用途分为生产成本和非生产成本两大类，在计算产品成本时，包括在生产过程中所消耗的全部生产成本（即直接材料、直接人工和制造费用），将非生产成本作为期间成本。这样，在全部成本法下计算出的产品成本既包括变动生产成本又包括固定生产成本。在全部成本法下，全部生产成本要在已售产成品、库存产成品和在产品之间进行分配，所以期末在产品和产成品存货成本中，包含了一部分固定生产成本。
二、变动成本法与完全成本法结合应用的必要性
变动成本法与完全成本法各有利弊结合，单纯使用其中任何一种方法都不能满足企业管理的要求。尽管变动成本法在加强企业内部管理、成本核算和提高企业经济效益等方面具有诸多优点，但它与现行“企业会计制度”和“企业会计准则”中成本核算及财务报告的编制等内容的要求不一致。为此，一些企业按照现行统一会计制度编制定期的财务报表，同时存货计价和收益决定也以完全成本计算；但在企业内部，则大多采用变动成本法计算产品成本，编制内部报表，为企业管理部门正确进行预测、决策、分析和控制提供有用的资料。由此可见企业会计为了能更好地履行其对内、对外两方面的职能，两种成本法可以结合使用、互相补充，以变动成本法为基础，在编制对外财务报表时进行适当的调整。但绝不搞两套平行的成本计算资料。否则，工作量太大，还会造成人力、物力、财力和时间上的极大浪费以及数据、资料的重复。
三、两种成本核算方法在企业中的联合应用模式
1、两种成本核算方法联合应用的可行性
通过两种方法的比较不难发现，两种方法最主要的差别是对固定制造费用的处理不同，在完全成本法下固定制造费用要计入产品的生产成本;而变动成本法下固定制造费用则作为期间费用处理。但对于直接材料、直接人工、变动制造费用在两种方法下都必须列入产品成本中，对于管理费用、财务费用、销售费用，二者都是作为期间费用处理的中国知网论文数据库。因此，两种方法虽然在成本划分、存货计价、损益表的编制方面存在较大的差异，但对于具体成本项目的处理大体是一致的，这些都为两种方法的结合提供了条件和可能。本着既能享受变动成本计算法的优势，又不影响当前对会计核算的统一要求这一基本原则，企业以一种核算方法为基础，同时提供另一种方法下相关的成本资料，提出将两种方法联合应用使企业会计核算兼顾内部和外部两方面的要求，从而实现企业管理的最终目标，是可行和必要的。
2、两种成本核算方法联合应用设计思路
变动成本法和完全成本法在账户处理方面最主要的区别，是对固定性制造费用的处理不同，由此导致存货估价、损益计算结果不同。完全成本法下，本期发生的固定性制造费用总额=期末在产品中的固定性制造费用+期末库存商品中的固定性制造成本+本期已销商品中的固定制造成本。由于在两种成本计算法下结合，对本期已销商品中的固定性制造成本的处理并无实质性的差别，最终都计入了当期损益。因此，在变动成本法下可以得出以下结论:
本年利润账户期末余额=A-B-C
存货账户期末余额=D-B-C
主营业务成本账户本期发生额=E-(F-B-C)
其中，A为完全成本法下的本年利润账户期末余额; B为完全成本法下期末库存商品中的固定性生产成本;C为完全成本法下期末在产品中的固定性制造费用; D为完全成本法下存货账户期末余额;E为完全成本法下营业成本账户本期发生额;F为完全成本法下本期发生的固定性制造费用。
3、两种成本核算方法联合应用账户设置
一级账户的设置完全按现行会计制度的规定，不需新增一级账户，只在一级账户下增设需要的二级账户，主要设以下二级科目:制造费用-变动性制造费用;制造费用-固定性制造费用;生产成本-变动性制造费用;生产成本-固定性制造费用;库存商品-变动性生产成本;库存商品-固定性生产成本。
4、两种成本核算方法联合应用账务处理
在成本的日常核算过程中，首先应对发生的各项生产费用按成本性态进行分类、归集，将生产费用划分为变动费用和固定费用，由于构成产品成本内容的直接材料、直接人工属变动成本。因此只需将当期发生的制造费用分解为变动性制造费用和固定性制造费用。日常的账务处理程序与完全成本法完全相同，根据两种成本计算法的内在联系，可以很方便的获取企业内部经营决策所需要的数据资料。
5．两种成本核算方法在企业中的联合应用总结
现行企业会计制度中成本项目包括直接材料、直接人工和制造费用。企业先要根据国家有关规定和企业的自身特点，将生产费用按其与产量的依存关系，分解为变动成本和固定成本，尤其是制造费用应逐项进行分解。把日常核算建立在变动成本计算的基础上，对在产品、产成品账户均按变动成本反映，同时另设“存货中的固定成本”账户。也就是说，对直接材料、直接人工、变动性制造费用等变动成本，仍然按照原来传统的成本计算方法进行归集和分配，把厂房折旧费、保险费、租金等固定成本先计入“存货中的固定成本”账户。平时根据有关记账凭证和费用分配表，登记产品成本明细账，分别归集各品种的产品成本，并采用适当的分配方法，分配计算这两种产品的完工产品成本和月末在产品成本。但由于期初在产品成本和本月生产成本均不包括固定性制造费用，所以无论是完工产品成本，还是月末在产品成本中也都不包含固定性制造费用，固定性制造费用仍停留在“存货中的固定成本”账户中。期末，其账户余额可以在不同品种的产品之间按照分配制造费用的分配方法进行分配结合，如：生产工人工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法和按年度计划分配率分配法等，分配出每种产品应负担的固定性制造费用，然后按每种产品当期销售量、期末产成品数量及期末在产品的约当产量比例，将“存货中的固定成本”应归属于本期已销售产品的部分转入“主营业务成本”账户，并列入利润表，作为本期销售收入的一个扣减项目；而其中应归属于期末在产品、产成品部分，则仍留在这个账户上，其分配的结果填列在资产负债表上的存货（在产品、产成品）项上，使它们仍按所耗费的完全成本列示。
所以为了发挥变动成本法在加强企业内部管理方面的作用，同时满足现行会计制度对外报告的需要，应将变动成本法与全部成本法结合应用。即将日常核算建立在变动成本法的基础上，期末调整，使产品的生产成本、销售成本和存货成本按全部成本法反映，以满足对外编制会计报表的需要。这样能实现企业与国家的双盈。
四．变动成本法与完全成本法结合应用中存在的问题与改进建议及其应遵循的原则。
1.存在的主要问题。
（1）在同时生产多种产品且各月不同产品生产工时水平相差悬殊的企业中，在不同产品之间按照分配制造费用的分配方法对“存货中的固定成本”进行分配，如生产工时等资料都是本月的发生数，而“存货中的固定成本”却是一个逐期的累计数，显然按此标准进行分配不够准确。
（2）在实际工作中有不少的成本、费用对业务量的依存关系是比较复杂的，其成本虽然可随产量的增减而成同方向变动，但其变动幅度却不与产量变动幅度保持严格的正比例关系。这是因为这些成本同时兼有变动成本与固定成本两种不同的性质，称为混合成本。
（3）对于某些机械化程度较高的企业，固定性制造费用中包括不少与机械使用有关的费用，例如机器设备的折旧费、租赁费和保险费等等。如果采用生产工人工时比例法、生产工人工资比例法分配固定性制造费用就不尽合理，所以采用机器工时比例分配法分配各种产品应负担的固定性制造费用会更合理一些中国知网论文数据库。
（4）由于平时核算是建立在变动成本法的基础上，产品成本以变动成本反映，如果企业以此成本为依据进行产品订价应区别对待。
2.改进建议。
（1）对于上述第一个问题，首先，可以通过以生产工时、生产工人工资等全年累计数为标准结合，进行分配。其次，实现会计电算化的单位也可以对“存货中固定成本”按不同的车间或产品设置明细账，账内按照费用项目设立专栏或专户（即多栏式明细账）分别反映各车间、产品品种中各项固定性制造费用的发生情况，此明细账应根据有关的付款凭证、转账凭证和前述各种费用分配表进行登记。在对“存货中的固定成本”进行分摊时，可以分车间、产品进行分配，甚至可以按费用项目进行分配，以增加核算的准确性。
（2）对于上述第二个问题叙述的混合成本必须对其进行分解，以便分别将其合并到固定成本和变动成本中去。分解混合成本的方法很多，较简便的方法有近似分类法、比例分摊法等。
3．需要注意的几项原则：
(1)以完全成本法为基础，采用“先外后内”的原则。即统一成本核算系统首先应满足对外报告的法定要求，然后再考虑对内经营管理的需要。
(2)符合成本效益原则。统一成本核算系统的设立不以额外增加企业运行成本、过多增加会计核算人员的工作负担为前提，而应符合成本效益原则，在遵循原有成本核算系统框架的前提下，通过对核算帐户的巧妙设计，利用两种成本计算法的内在联系，来实现对内对外的资源共享。
(3)简化成本核算原则。统一成本核算系统的设计应符合简便、实用、高效原则。即在统一成本核算系统下，既能满足对外报告的要求，又能方便、快捷地提供对内所需的资料。
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有人提出：应该取消“成本会计学”。因为工业企业产品成本核算的完全成本法、企业存货成本、销售成本的计算方法遵循的是企业财务会计准则，属于财务会计的内容，应回归财务会计，列入中级财务会计学。原属于管理会计中的成本控制等内容，仍应在管理会计中讲授。笔者对此不敢苟同。成本会计与财务会计和管理会计虽然存在着许多密切的联系，甚至部分内容雷同，但是，它们之间更多的是存在显著的区别。
成本会计与财务会计的区别表现在：（1）会计目的不同。成本会计目的是对内提供有关成本和费用的信息；财务会计目的则是对外提供企业的财务状况、经营成果和现金流量的有关信息。（2）会计对象不同。成本会计以成本、费用为对象；财务会计的对象则包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六大要素。（3）会计方法不同。成本会计的方法包括预测、决策、计划、控制、核算、分析和考核等；财务会计的方法则包括设置会计科目和账户、填制和审核凭证、复式记账、登记账簿、成本计算、财产清查、会计报表等。
成本会计与管理会计的区别表现在：（1）会计目的不同。虽然二者都是对内服务，但成本会计的重心以成本核算、控制为主；管理会计则以预测、决策为主。（2）会计对象不同。成本会计以成本、费用为对象；管理会计则以企业生产经营所需要的决策、管理信息为对象，不着重研究哪一方面。（3）程序和方法不同。成本会计强调方法的系统性，会计数据的科学性、准确性、客观性，会计程序的合理性；管理会计的方法选择可灵活地由会计工作者选定，强调数据科学，但不一定绝对精确，可用近似值，数据处理程序也不一定规范，可根据企业的需要而选择。
二、关于成本与费用关系
在西方，认为成本包括未耗成本和已耗成本两个方面，已耗成本表现为企业的费用。也就是说，费用是成本的耗费，价值由成本转向费用。在我国，《企业会计准则》认为费用包括直接费用、间接费用和期间费用三部分。直接费用和间接费用计入产品成本，“成本是对象化了的费用”，价值由费用转向成本。显然，中西方对成本和费用的关系认识存在差异。
笔者认为，中西方的认识都有失偏颇。广义的费用应该包括两个方面，一是应该计入资产成本的费用（称之成本性费用），如生产费用，计入产品成本；材料采购费用，计入材料成本；固定资产安装调试费用，计入固定资产成本等。二是应该直接计入当期损益的费用（称之损益性费用），如管理费用、财务费用、产品销售成本等。在我国，认为先有费用后有成本，“成本是对象化了的费用”，实际上是指成本性费用和成本的关系。在西方，认为先有成本后有费用，“费用是成本的耗费”，实际上是指成本和损益性费用的关系。中西会计界都只认识了二者关系的一个方面，因而都不全面。正确的认识应该是：成本是成本性费用的对象化，损益性费用是成本的耗费。成本性费用在发生时计入资产成本，资产在使用过程中发生耗费，从而形成损益性费用，计入当期损益。例如，生产费用属于成本性费用，计入产品成本，产品销售出去以后，已销产品成本便转化为产品销售成本（费用），计入当期损益。成本和费用的关系图示为：成本性费用资产成本损益性费用。
三、关于产品成本项目的设置
原全国会计职称考试统编教材《成本会计》认为，成本项目包括直接材料、直接人工、燃料与动力、制造费用四个项目。如果企业不设置“燃料与动力”这一成本项目，可将燃料费用并入“直接材料”，将动力费用并入“制造费用”。
笔者认为，上述设置不甚合理。因为，当企业发生一笔直接计入费用时，理当直接计入产品生产成本。然而，如果该费用并无专门的成本项目，按上述规定则应该计入“制造费用”。制造费用需要在产品之间进行分配，这与直接计入费用不需分配相矛盾。例如，企业生产A产品专用一台设备，设备折旧费用属于直接计入费用，应该直接计入A产品生产成本（全部由A产品承担）。但是，由于没有专门的成本项目，该设备折旧费用只能计入“制造费用”，月末在几种产品之间共同分配。这显然是不妥当的。因此，建议在上述成本项目之外，增设“其他直接费用”成本费用，专门用来归集没有专设成本项目的直接计入费用。
四、关于成本计算方法的分类
在原全国会计职称考试统编教材《成本会计》中，把产品成本计算方法分为基本方法和辅助方法两种。基本方法包括品种法、分批法和分步法；辅助方法包括分类法、定额成本法、标准成本法和变动成本法。笔者对其中标准成本法和变动成本法的性质存在质疑。因为品种法、分批法、分步法、分类法和定额成本法所计算的产品成本都是产品的制造成本，并且，最终结果也都是产品的实际成本，因此，上述几种方法所计算的存货价值和损益，可以作为计税和对外报告的依据，其性质属于成本核算方法。但是，标准成本法和变动成本法所计算的产品成本不能作为对外报告和计税的依据，其性质应该属于成本管理方法。既然如此，将属于成本管理方法的标准成本法和变动成本法作为成本核算方法中的辅助方法，显然是不正确的。定额成本法通过定额可以加强对成本的管理，属于成本管理方法，但同时，它所计算的产品成本能够作为计税和对外报告的依据，因而也属于成本核算方法。
正确的分类应该是：成本核算方法包括基本方法和辅助方法两种，基本方法包括品种法、分批法和分步法；辅助方法包括分类法和定额成本法。成本管理方法包括定额成本法、标准成本法、变动成本法等。
五、关于完全成本法和制造成本法的名称
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关键词：变动成本法；优点；缺点；应用
一、 变动成本法及其理论依据
所谓变动成本法，是指在企业日常产品成本计算过程中，以成本性态分析为前提将所有成本费用划分为变动成本和固定成本，把变动生产成本如直接材料、直接人工、变动性制造费用作为产品成本构成内容，把固定成本和非生产成本如财务费用、销售费用等作为期间成本，按贡献式损益确定程序来计量损益的一种成本计算模式。其理论依据是：成本按性态分类可分为固定成本、变动成本和混合成本，混合成本又可拆分为固定成本和变动成本两部分，而构成产品成本的应当只有变动生产成本而非固定生产成本。因为固定成本是为了维持企业生产经营能力，无论当期产品多少，产品有无，固定生产成本均会发生且不变，亦即：它不随产品的增加或减少而变化，因而也就不符合收入与费用的配比原则。而在生产工艺水平不变的条件下，变动生产成本是随着产品数量的变化而变化的，以变动生产成本作为产品成本，显然比完全成本法不考虑成本与产量之间的关系而将制造费用不加区分的全部计入产品成本更符合收入费用配比原则。
二、 变动成本法优点
1.简单明了的为管理者提供了销售量，固定成本总额，单位变动成本等有关信息，便于管理者进行本—量—利分析。变动成本法是按照下式计算税前利润的：销售收入-变动成本=贡献边际，贡献边际-固定成本=税前利润。将上式进行整理可知，依变动成本法计算利润的公式可简化为：利润=销售收入-单位变动成本×销售量-固定成本（基于本—量—利分析的线性假设基础之上，即：相关范围内，成本与销售收入在图形上表现为线性形式）。它清楚的展示了成本，业务量，利润三者之间的内在联系，避免了完全成本法通过复杂的成本配比计算确定利润的过程。同时，变动成本法可以企业管理人员通过它所提供的资料进行本—量—利分析，便于企业确定盈亏平衡点以及目标利润一定时产品的产量。
2.变动成本法可使企业管理者联系销售环节制定生产计划。在变动成本法下，固定性制造费用作为期间成本，不随存货实物流转而流转，不构成产品成本。在生产技术水平不变的前提下，若销售量、产品单价不变，则税前利润与销售量成线性关系，亦即：利润随销售量增加而增加，随销售量减少而减少。这就会使企业管理人员重视市场供求关系，根据供求关系确定产量，避免盲目生产可能造成的产品积压。
3.使用变动成本法便于进行责任归属。变动成本法提供了包括变动生产成本，固定生产成本，变动非生产成本，固定非生产成本等的相关资料，而变动生产成本通常发生在生产过程之中，应由生产部门负责；而固定生产成本的发生与生产产品的数量没有太大关系，因为固定生产成本无论当期产品数量多少均会发生，其数额高低不应由生产部门负责，而应由管理部门负责。变动非生产成本多为销售费用，财务费用，应由销售部门，财务部门负责。变动成本法记录了企业各个单位所有成本耗费的数据，并区分为变动成本和固定成本，管理者可据此结合上述追究相关部门责任。
4.避免了繁琐的计算。变动成本法将固定性制造费用划分为期间成本并从贡献边际之中直接扣除，避免了会计核算时将固定性制造费用在产成品，半成品，在产品之间的分配这样一个过程，节约了会计人员的时间，降低了会计人员的工作量。
三、变动成本法的缺点
1.变动成本法与会计准则有出入，给国家税收造成了损害。按照《企业会计准则》规定，制造费用无论是变动性制造费用还是固定性制造费用，均应作为生产成本计入产品成本。而在变动成本法下则将制造费用中的固定性制造费用作为期间成本抵扣贡献边际，与完全成本法所核算出的当期利润相比，可能会导致当期利润减少，给国家税收造成了损害。
2.从长期来看变动成本法有其局限性。变动成本法要求一定技术条件下单位变动成本不变，但事实上，从长期来看单位变动成本是变化的。在进行长期决策时，变动成本法所提供的信息未必可靠。
3.变动成本法以成本性态分析为前提，但在实际工作中成本性态分析并不容易，对变动成本、固定成本的区分也有一定的主观性。受企业本身生产产品，生产工艺，生产流程等影响，同一企业可能并不能很好的将区分固定成本、变动成本，不同的企业也可能对混合成本的分拆产生不同处理结果，变动成本法的这个缺点可能会被企业利用以操纵利润。举例而言：酌量性固定成本（即：数额受企业管理当局决策影响，在不同时期可改变其数额的那部分固定成本），因企业管理当局可以决定其有无，就可以在某一会计期末通过对其加以调整而达到操纵利润的目的。
四、将变动成本法应用于实际工作
虽然说变动成本法尚有不足，但是只要稍加改进，并不影响其运用到实际工作中。其实，我们可以将变动成本法和完全成本法结合起来，而不是单独的使用其中一种。企业可以在平时主要按照变动成本法来核算，而在需要对外提供财务报告时再根据变动成本法提供的信息将其调整为完全成本法下销售成本和存货成本，以提供相应的财务报告。这样就能在平时为企业管理者提供更加有用的信息，以方便他们做出决策，分析成本，确定销售量，订货量，目标利润而在会计期末为外部会计信息使用者如：政府，审计部门等提供符合他们要求的财务报告。
因为变动成本法与完全成本法最大的区别在于前者仅将固定性制造费用计入产品成本，后者则不区分固定性制造费用与变动性制造费用，而是将制造费用全部计入产品成本。将两者结合使用，最重要的事如何处理固定性制造费用的问题。据此，企业可以在日常核算中对所有成本费用，以成本形态分析为前提，区分为变动成本和固定成本，在“制造费用”、“财务费用”、“销售费用”、“管理费用”、“生产成本”这几个会计科目下增设二级科目：“变动”“固定”。其中，“制造费用—变动”、“财务费用—变动”、“销售费用—变动”、“管理费用—变动”借方登记依照成本形态分析所划定的变动性相关费用增加额，相应的“制造费用——固定”、“财务费用—固定”、“销售费用—固定”、“管理费用—固定”核算依成本形态分析所划定的固定性相关费用增加额。“生产成本—变动”借方登记直接材料、直接人工，以及“制造费用—变动”期末转入额，贷方登记期末按一定方法（如：约当产量法）核算的应转入“产成品”账户的变动生产成本，余额在借方表示应由在产品分摊的那部分变动成本。“生产成本—固定”借方登记“制造费用—固定”转入数额，贷方登记期末转入“产成品”账户的数额，余额在借方表示在产品应分摊的固定成本。这样，若想获悉依照变动成本法核算的当期产品成本，只需考察当期“生产成本—变动”科目贷方发生额；若想知道依照完全成本法核算的当期产品成本，只需考察当期“产成品”科目借方发生额即可。这样既能反映变动成本法所提供的有利于管理决策的信息，又能满足企业会计准则的要求。（作者单位：西安财经学院）
基金项目：陕西省审计厅2012年立项课题. 项目编号：12Jk0022
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生产制企业成本核算是企业内部管理与控制的重要内容和手段，其贯穿于生产制企业的全部经营活动，对企业的未来发展有着重要的影响。企业获得利润，首先要保证产品的质量，通过合理的成本控制来提高企业的资源利用率，确保稳定的收入，才能在本质上促进生产制企业的健康发展。在当前的市场经济环境下，强大的行业竞争力是企业立于不败之地的法宝，而科学的成本核算制度则是提升企业竞争力的重要方法和手段。作为企业的管理人员，通常会对企业的生产成本进行关注，而企业的成本核算则可以全面反映企业的生产成本和资源利用率。通过成本核算，企业的决策者可以全面了解企业的经营状况，并做出合理的发展筹划，提高企业的经营利润、降低风险，从而保证企业始终具有较强的市场竞争力。
2现有的成本核算方法
2.1变动成本法
变动成本法只是将生产中涉及的人工、材料以及变动制造费用等列入产品的成本，固定制造费用计入期间费用的核算方法。采用变动成本法核算时，产品的成本因生产而发生、随产量而变动，固定制造费用则不考虑实际的利用情况，与企业是否生产没有直接联系，其效益则随着会计期间推移而逐渐消逝，且不能延续至下个会计期间，只能列入期间费用，不计入产品的成本。变动成本法的产品成本核算，因为不考虑固定制造费用，单位产品的成本不再受生产量的影响，而只由成本管理的水平来决定。在成本管理水平和产品售价固定的前提下，增加产品的销量是企业提高经营利润的唯一方法，消除了以往单纯增加产量确保账面利润的弊端，从而使企业回到注重产品的销售量，并保持产销一致的正确轨道。但是，科技时代的发展，引领了企业制造环境的巨大的变革，生产过程自动化、信息化程度不断提高，人工费用降低，随产量而增加的变动成本仅包含直接材料消耗，其他部分变动成本也逐渐转变为固定成本；设备折旧费等固定制造费用，随着生产技术的提高而大幅上升，成为制造成本的主要构成。由于变动成本法对产品成本中的固定制造费的计算方式是按期间归集，所以该法无法彻底反映出现代制造产品的耗费面貌和产出情况，也无法提供出关于固定制造费控制措施的有用信息。
2.2完全成本法
完全成本法是将产品在生产的过程中所发生的材料费用、人工费用、制造费用全部列入产品成本的核算方法。此方法的成本核算要按照经济用途分类，在生产过程中涉及的机器设备和厂房折旧费、管理部门的人员工资等组成固定制造费用。企业管理费用、财务费用和销售费用计入期间费用。采用完全成本法可以较全面地反映出产品的生产成本，特别适用于多种产品的同时制造。该方法将固定制造费用分摊后，再列入各产品的生产成本中，客观地反映出各产品的生产耗费，便于产品价格的制定和盈利情况的分析。由于完全成本法是从生产的角度处理制造成本的计算，固定制造费用全部列入当期的产品成本，并不需要考虑生产能力能否被当期的生产所利用，因此，在物质短缺的情况下，该方法非常适用于只注重提高产量的管理需求，对企业鼓励产品生产有利。完全成本法的全面预算和适时生产的管理方法，虽然可以确保企业能够以销定产，避免企业盲目生产而为账面利润的弊病，但在现如今的竞争性和买方市场，各期产品销售量的波动都很大，即便在产品处于成长期或稳定期，也很难确保生产能力被完全利用。而完全成本法将固定制造费用全部的归属本期制造成本，不考虑特定产量的实际生产消耗，歪曲了产品在制造过程中的真正耗费。
3新生产环境下的成本核算制度
3.1新成本模式的计算方法
在新生产环境下，为了能够切实反映生产制造过程对资源的消耗，产品成本的核算模式应依据完全成本法的观点，但对制造费用中具有约束性的固定制造费用要单独归集，期末要按照实际生产能力的正常作业量为基数来计算分配率，受益对象则按照实际所消耗的作业数量来计算受益金额。剩余生产能力的成本，作为期间费用单独列出，不再列入产品的成本。一般情况下，酌量性的固定制造费用的数额较少，且几乎都是非约束性的成本，在生产过程中，其发生额度可随着经营的情况做出调整，所以此费用可按传统的方式计量分配。上述成本核算方法是根据在新生产环境下，设备、厂房等是产品得以制造的基本条件，其生产过程中所发生的折旧费等固定制造费用，应划入产品成本的构成部分，并与原材料成本相同，只有在当期生产所消耗的费用才能计入本期的产品成本中，剩余的生产能力成本应计入期间费用。
3.2加强对剩余生产能力的管理
企业产品的销售量不可能始终处于一个固定的水平，其生产能力出现剩余现象十分正常，但是过多就会给企业造成额外的成本负担。现有的成本核算方式，无论是将固定制造费用列入期间费用，或是计入产品成本，都不能得出各期生产能力剩余的详细资料，不利于管理。因此，在新成本的计算模式下，应增设与期间相关的闲置生产能力成本，并对其单独归集。例如：采用多动因成本法对约束性的固定制造费用进行分配，便可得出详细的约束性资源的闲置情况，从而消除企业资源的长期闲置，强化对资源的合理配置。
4结语
