融资租入固定资产范文

导语：如何才能写好一篇融资租入固定资产，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

【关键词】融资租赁 承租人 租赁开始日 租赁期开始日

2001年,我国财政部颁布了《租赁会计准则》;2006年? 随着《企业会计准则——基本准则》的颁布,财政部又出台了《企业会计准则21号——租赁》。2008年,财政部会计司编写出版了《企业会计准则讲解2008》。(以下简称新讲解)。新准则和新讲解的出台一方面弥补了2001年《租赁会计准则》的不足,明确了融资租赁会计处理的基本思路是将租赁资本化?给出了融资租赁的判断标准,进一步完善和规范了融资租赁业务的会计处理以及披露,另一方面仍有一些值得思考的问题。据此?本文拟就新讲解中承租人对于融资租入固定资产计提折旧的会计处理进行阐释?并就需要思考的问题提出建议?为进一步完善新讲解达到抛砖引玉的作用。

承租人对融资租入的固定资产计提折旧时,主要涉及两个问题:一是折旧政策,二是折旧期间?在新讲解第120页的例题22-3中,笔者认为,对于表22-2:融资租入固定资产折旧 计算 表的处理有所不妥。

笔者的分析如下:

在讲解08第177页“(例22—1)20×5年12月1日,甲公司与乙公司签订了一份租赁合同,向乙公司租入塑钢机一台。合同主要条款如下:

(1)租赁标的物:塑钢机。

(2)起租日:20×6年1月1日。

(3)租赁期:20×6年1月1日—20×8年12月31日,共36个月。

(4)租金支付:自20×6年1月1日,每隔6个月于月末支付租金150000元。

…

(9)该机器的估计使用年限为8年,已使用3年,期满无残值。承租人采用年限平均法计提折旧。

(10)租赁期届满时,甲公司享有优惠购买该机器的选择权,购买价为100元…”[2]

《 企业 会计 准则21号——租赁》规定,对于融资租入资产,承租人应比照自有固定资产对租赁资产计提折旧,计提租赁资产折旧时,承租人应采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策。由此规定可知,在例题22-1中,承租人对于融资租入的塑钢机应按照年限平均法来计提折旧。

《企业会计准则21号——租赁》规定,如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保,则应计折旧总额为租赁期开始日固定资产的入账价值扣除担保余值后的的余额;如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供了担保,且无法合理确定租赁届满后承租人是否能够取得租赁资产所有权,应计折旧总额为租赁期开始日固定资产的入账价值。

在例题22-1中,承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保。但根据题目所示,由于租赁期届满时,甲公司享有优惠购买该机器的选择权,购买价为100元,这说明在租赁开始日(20×5年12月31日)可以合理地确定租赁期届满后承租人能够取得该资产的所有权。因此应计折旧总额为租赁期开始日固定资产的入账价值。

《企业会计准则21号——租赁》规定,确定租赁资产的折旧期间应以租赁合同而定。如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权,即可认为承租人拥有该项资产的全部使用寿命。

在例题22-1中,甲公司享有优惠购买权,可以合理地确定租赁期届满后承租人能够取得该资产的所有权,顾应以租赁期开始日租赁资产的尚可使用寿命5年(估计使用年限8年减去已使用年限3年)来作为折旧期间。由于本例中租赁资产不存在担保余值,应全额计提折旧,则每年折旧额为701000÷5=140200。

对于承租人而言,该租入的塑钢机应该在租赁期开始日确认为新增固定资产。租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的开始日。合同规定,租赁期是20×6年1月1日—20×8年12月31日,租金支付:自20×6年1月1日,每隔6个月于月末支付租金150000元。因此20×6年1月1日可以确定为租赁期开始日。

在新讲解第122页的表22-2中,20×6年承租人提取了一年的折旧额。根据“当月增加的固定资产当月不提折旧,从下月起计提折旧;当月减少的固定资产当月要提折旧,从下月起不提折旧”这一规定,在20×6年的折旧不应该计提全年的折旧,而应该提取11个月的折旧。同理在20×1年,尽管租赁期结束,承租人仍应该对融资租入的塑钢机计提一个月的折旧额。修改后的融资租入固定资产折旧表如表1所示:

参考 文献

[1] 财政部会计司编写组.《企业会计准则讲解2008》.人民出版社.2007年4月第一版.

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《东北地区扩大增值税抵扣范围若干问题的规定》规定，纳税人通过融资租赁方式取得的固定资产，其进项税额可以像通过采购、接受捐赠、接受投资、自制等方式取得的固定资产一样按规定进行抵扣，但前提条件是出租方必须已按《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》（国税函[2000]514号）的规定缴纳了增值税。按国税函[2000]514号文和后来的《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的补充通知》（国税函[2000]909号）的规定，对经过原对外贸易经济合作部批准的经营融资租赁业务的外商投资企业和外国企业开展的融资租赁业务，和经中国人民银行批准的经营融资租赁业务的内资企业开展的融资租赁业务，无论租赁的货物的所有权是否转让给承租方，均按《中华人民共和国营业税暂行条例》的有关规定征收营业税，不征收增值税。除此之外，其他单位从事的融资租赁业务，如果租赁的货物的所有权转让给了承租方，则征收增值税，不征收营业税；如果承租的货物的所有权没有转让给承租方，则征收营业税，不征增值税。

从以上规定可以看出，纳税人通过融资租赁方式租入的固定资产，只有在其所有权由出租方转让给承租方时，才会产生固定资产进项税额的抵扣问题，才会产生增值税转型中纳税人通过融资租赁方式取得固定资产的会计处理问题。所以，本文只讨论租赁期满，固定资产所有权发生转移的情况。笔者认为，增值税转型中纳税人通过融资租赁方式取得的固定资产可以通过如下方式进行会计处理。

如果纳税人融资租入固定资产的总额大于纳税人资产总额的30％，在租赁开始日，纳税人应按租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中的较低者，借记“固定资产——融资租入固定资产”科目，按其差额，借记”未确认融资费用”科目，贷记“长期应付款——应付融资租赁款”科目；如果纳税人融资租入固定资产的总额等于或小于纳税人资产总额的30％（含30％），在租赁开始日，纳税人可按最低租赁付款额，借记“固定资产——融资租入固定资产”科目，贷记“长期应付款——应付融资租赁款”科目。

在租赁过程中，纳税人按期计提折旧，借记“管理费用”、“制造费用”等，贷记“累计折旧”；按租赁合约规定的付款期限付款，借记“长期应付款——应付融资租赁款”，贷记“银行存款”；按合理方法分摊未确认融资费用，借记“财务费用”，贷记“未确认融资费用”。租赁期满，在纳税人留购租赁的固定资产时，根据增值税专用发票上注明的增值税额，借记“应交税金——应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”科目，按“固定资产——融资租入固定资产”的账户余额及留购款，借记“固定资产”科目，按应付或实际支付金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目，同时结转“固定资产——融资租入固定资产”科目余额。

其中，“应交税金——应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”=（“固定资产——融资租入固定资产”的账户余额+留购款）×增值税率。

例：2004年7月9日，A公司融资租入B公司生产线一条，不需要安装，该生产线的尚可使用年限为4年，原账面价值550000元。租赁期从2004年7月9日到2007年7月9日，共三年，租金每半年支付一次，一次支付100000元，租赁合同规定的年利率为8％，租赁期满，A公司以50000元购买了该生产线。

1.假设A公司融资租入的固定资产占A公司资产总额的20％。

会计处理：

租赁开始日：

借：固定资产——融资租入固定资产600000

贷：长期应付款——应付融资租赁款600000

每月计提折旧（直线法）：

借：制造费用16666.67

贷：累计折旧16666.67

每半年支付一次租赁款：

借：长期应付款——应付融资租赁款100000

贷：银行存款100000

租赁期满留购生产线时：

借：固定资产650000

应交税金——应抵扣固定资产增值税

（固定资产进项税额）110500

贷：固定资产——融资租入固定资产600000

银行存款160500

2.假设A公司融资租入的固定资产占A公司资产总额的40％。

首先确定租入固定资产的入账价值：

最低租赁付款额=各期租金之和+承租人担保余值

=100000×6+0

=600000（元）

最低租赁付款额现值=100000×（P/A，4％，6）

=100000×5.2421

=524210（元）

最低租赁付款额的现值524210元＜租赁资产的原账面价值550000元，根据孰低原则，租赁资产的入账价，值为524210元。

未确认融资费用=550000-524210=25790（元）

会计处理：

租赁开始日：

借：固定资产——融资租入固定资产524210

未确认融资费用25790

贷：长期应付款——应付融资租赁款550000

每月计提折旧（直线法）：

借：制造费用14561.39

贷：累计折旧14561.39

每月分摊未确认融资费用（直线法）：

借：财务费用716.39

贷：未确认融资费用716..39

每半年支付一次租赁款：

借：长期应付款——应付融资租赁款100000

贷：银行存款100000

租赁期满留购生产线时：

借：固定资产574210

应交税金——应抵扣固定资产增值税

（固定资产进项税额）97615.70

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一、税法与会计准则在固定资产折旧范围方面不一致产生的折旧差异及其调整

1.依据会计准则规定，计提折旧的固定资产包括所有固定资产。但是以下固定资产不得计提折旧：①提足折旧固定资产。②单独计价入账的土地。③提前报废的固定资产。

2.企业在计算应纳所得税时，按照税法规定计算的固定资产折旧准予扣除；但是以下固定资产不得计算扣除折旧：房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；以经营租赁方式租入的固定资产；以融资租赁方式租出的固定资产；已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；与经营活动无关的固定资产；单独估价作为固定资产入账的土地；其他不得计算折旧扣除的固定资产。

税法上规定“房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产”不得计算扣除折旧，而会计准则却规定对所有的固定资产，包括符合固定资产条件但未使用的固定资产都必须计提折旧；因而对于企业未使用的机器设备等固定资产，在计提折旧上，会计准则与税法上仍然是存在差异的；因此应对固定资产折旧差异做纳税调整。

二、税法与会计准则在固定资产成本确认上不一致产生的折旧差异及其调整

1. 采用分期付款方式购入固定资产产生的折旧差异。在会计核算上，固定资产取得的成本包括企业为购建某项固定资产达到预定可使用状态前发生的一切合理的、必要的支出。税法与会计准则是一致的。

但是对分期付款购买固定资产超过正常信用条件的情况下，该类购货合同实质上具有融资租赁性质，在会计核算上以各期付款额的现值之和确定；实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。而税法对外购的固定资产，不需要区分是否具有融资性质，均以购买价款和支付的相关税费作为计税基础。在信用期间也不存在利息摊销问题。发生的折旧差异进行纳税调整。

例1：甲企业2012 年12 月份采用分期付款方式购入一套需要安装的生产设备，设备价款合计900 万，合同约定从2013 年到2017 年5 年内每半年支付价款90万元。假定贴现率10%，购买设备价款现值9000000×（P/A,10%,10）=5530140, 摊销的未确认融资费用（资本化）519860，假如不考虑安装费和运费，会计上固定资产入账成本6050000；按税法规定确认的固定资产计税基础9000000；假如固定资产预计使用年限10 年，预计残值率4%，每年会计上计提折旧68.08万（605 万×9.6%），每年税前扣除折旧86.4 万（900 万×9.6%），固定资产折旧调增金额18.32万，即应调减应税所得18.32万元。

2.融资租赁固定资产产生的折旧差异。《企业会计准则》规定，融资租入固定资产，在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值；承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入固定资产价值，并按照融资租赁固定资产的入账价值计提折旧。

企业所得税法对融资租入的固定资产是以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。同时规定，以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。由此可见，融资租入的固定资产的计税基础与融资租赁固定资产的入账成本存在一定差异。税法是按照融资租赁固定资产所支付租赁费全额作为固定资产计税基础，并在未来使用期间内分期计算扣除折旧；由此导致税法与会计在固定资产折旧上产生一定差异。

例2：甲公司2012 年6 月从乙公司融资租入一套生产设备，合同约定租赁期限为10 年，最低租赁付款额合计为1000 万元，最低付款额现值为800 万元。该生产设备公允价值为900 万元。可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用为5万。该生产设备会计入账价值为805（800+5）万元，假如计提折旧年限10 年，残值率为4%，每年折旧为38.64万（805÷（1-4%）/120×6）元。

按税法规定该生产设备的计税基础为1005 万元，2012 年可税前扣除的折旧为48.24（1005×（1-5%）/120×6）万元，会计计提折旧38.64 万，固定资产折旧纳税调整金额9.6 万，即减少应纳税所得额9.6万元。

三、税法与会计准则在固定资产折旧方法选择上的不一致产生的折旧差异及其调整

对计提折旧方法的选择，在会计核算上并没有限制性条件，企业可根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择计提折旧方法；但是按照税法的规定，固定资产按直线法（年限法）计算的折旧准予扣除；对采用加速折旧法计提折旧，只限于以下固定资产：1.由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产。

2.常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。对不符合条件的固定资产采用加速折旧法计提的折旧，应按税法规定的直线法计算扣除；企业采用加速折旧法计提的折旧与直线法计算扣除折旧差异，在固定资产使用期限内做纳税调整，调增或调减应税所得额。

例3：乙企业2010 年12 月购置电子设备200万，预计使用年限3年，预计残值率4%，该电子设备不符合加速折旧条件，企业每年采用年数总和法计提折旧，计算所得税时按按直线法计算扣除折旧，每年计提折旧与扣除折旧如下表：

2011 年固定资产折旧纳税调整额-345600，即调增应税所得345600 元，2012 年固定资产折旧纳税调整额-25600, 2013年固定资产折旧纳税调整额294400，即调减应税所得额294400元。

以上分析了税法与会计在固定资产折旧范围、固定资产成本以及折旧方法的选择等方面不一致而产生的折旧差异；企业在计算年度应纳所得税时,应对这些折旧差异进行纳税调整，调增或调减应税所得额。

参考文献：

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关键词：融资租赁；会计处理；税务处理

导言

融资租赁是指实质性转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。该风险和报酬的转移是通过租赁合同的约定，而不是通过资产所有权的让渡实现的。因此，在租赁期满后，租赁资产的所有权可能转移给承租人，也可能不转移。由于现行会计准则和企业所得税法对其初始确认及后续计量的规定有所不同，因而按照所得税会计的相关规定，上述差异会形成纳税调整事项，影响各期所得税费用。基于此，本文简要分析了融资租赁中承租人的会计与税务处理差异以及这种差异的所得税影响。

一、租赁期开始日承租人的会计与税务处理差异

(一)租赁期开始日承租人的会计处理

企业会计准则规定，在租赁开始日，承租人应当将租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租人资产的人账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，也应当计入租人资产价值。承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，应采用租赁合同约定的利率作为折现率；承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，采用同期银行贷款利率作为折现率。

例：假定2009年1月1日，A公司与B租赁公司签订了一份设备融资租赁合同(租赁期开始日为2009年1月1日)。该设备原值为600 000元，公允价值为580 000元，预计使用年限为10年，租赁期为8年，合同约定折现率为8％(无法取得出租人的租赁内含利率)，资产残值率为5％，每年年末支付租金100 000元，租赁期满后设备所有权转移给A公司。优惠购买价为30 000元。A公司在租赁谈判和签订合同过程中发生的、可归属于租赁项目的初始直接费用共计60 000元。该设备采用直线法计提折旧。

2009年1月1日，A公司对该租赁资产的会计处理如下：

(1)最低租赁付款额=各期租金之和+优惠购买价款=100000×8+30 000=830 000

(2)最低租赁付款额现值=100 000×(P／A，8％，8)+30000×(P／S，8％，8)=590 869

(3)由于最低租赁付款额现值590 869元大于租赁资产的公允价值580 000元，所以租赁资产的入账价值=580 000+60 000=640 000(元)。

借：固定资产一融资租入固定资产640 000

未确认融资费用

250 000

贷：长期应付款一应付融资租赁款830 000

银行存款　60 000

由此可见，融资租入固定资产的初始入账价值由租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者加上租赁合同签订过程中发生的相关费用构成。

(二)租赁期开始目的税务处理

根据《企业所得税实施条例》第五十八条规定，融资租人的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；租赁合同未约定付款总额的。以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。可见，税法不考虑最低租赁付款额现值，也不考虑未确认融资费用，而是按照实际支付的款项作为相关资产的计税基础，这与会计准则的规定存在差异。

承前例，2009年1月1日，按税法规定，A公司融资租人固定资产的计税基础=10(3 000x8+60 000+30 00)3=890 000(元)，不需要再计算未确认融资费用。

二、租赁期间承租人的会计与税务处理差异

(一)未确认融资费用的摊销。

(1)会计处理。按照企业会计准则的相关规定，承租人应采用实际利率法将未确认融资费用在租赁期内各个期间进行摊销。130

承上例，各期未确认融资费用摊销计算过程如下：

首先，确定租赁内含利率。租赁内含利率是指在租赁开始日．使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。

由100 000×(P／A，8％，8)+30 000×(P／S，8％，8)=580 000，利用插值法计算确定未确认融资费用的分摊率为8.5％。采用实际利率法，我们得到：

(2)税务处理。根据《企业所得税实施条例》第四十七条第(二)项和第五十八条第(三)项规定，以融资租赁方式租入的固定资产，按照税法规定的入账价值允许承租人以计提折旧的方式扣除；租人固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分也应提取折旧，分期扣除。所以，税法上将会计准则中确认的未确认融资费用直接计人固定资产原值，然后采用直线法分期计提折旧，不再单独确认未确认融资费用。

(二)固定资产折旧的计提

(1)会计处理。按照企业会计准则的规定，承租人应当采用与自有固定资产相一致的折旧政策计提折旧，能够合理确定租赁期满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产使用寿命内计提折旧；无法合理确定租赁期满时能否取得资产所有权的。在租赁期与租赁资产可使用年限两者较短的期限内计提折旧。

按照上述规定，由于租赁期满后，A公司以优惠价格购买该租赁资产，所以应以10年为租赁资产折旧计提年限，各期应计提的折旧费用=640 000 x(1-5％)÷10=60 800元

所以，2009年12月31日支付租赁款时，A公司应做如下会计处理(以后各年相同)：

借：长期应付款一应付融资租赁款　100 000

贷：银行存款　100 000

2009年12月31日摊销未确认融资费用：

借：财务费用　49 300

贷：银行存款　49 300

同时，计提折旧费用(以后各年相同)：

借：制造费用　60 800

贷：累计折旧　60 800

2010年12月31日摊销未确认融资费用：

借：财务费用　44 991

贷：银行存款　44 991

其他各年的会计分录以此类推。

(2)税务处理。根据《企业所得税实施条例》第四十七条和第五十八条规定，以融资租赁方式租人的固定资产，按照税法规定的入账价值允许承租人以计提折旧的方式扣除；租人固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租人固定资产价值的部分

也应提取折旧，分期扣除。但对于固定资产分期扣除的年限，税法并没有明确规定是采用租赁期还是固定资产可使用年限。由于以优惠价购买固定资产后，固定资产由融资租人固定资产转为生产经营用固定资产，按照税法规定，融资租人固定资产仍需计提折旧，所以我们认为对于租赁期满后以优惠价购买的固定资产，税法规定的折旧年限也应为租赁资产的可使用年限。建议税法规定中，对折旧计提的年限予以明确。由此可见，在租赁期内，会计核算与税务处理都要求对融资租人固定资产计提折旧，但是由于在初始价值的确认上会计处理与税务处理有差异，使得各期的会计折旧与税法允许扣除的折旧金额有所不同。

承前例，A公司在计算租赁期内各年度应纳税所得额时，该租赁资产按税法规定可以税前扣除的折旧额=890 000×(1-5％)÷10=84 550(元)。税法规定的折旧额与会计折旧额相差23 750元

三、融资租赁中承租人的会计与税务处理差异的所得税影响

由于融资租人固定资产的会计处理与税务处理存在一定差异，所以会影响租赁期间承租方各年度的会计利润与应纳税所得额，按照《企业会计准则第18号―所得税》的相关规定，企业应按债务法确认该差异的所得税影响，调整各期的所得税费用。承前例，A公司融资租人的设备对2009～2018年各年度会计利润和应税所得的影响如下表：

A公司融资租入设备对2009～2018年

由上表可知：(1)由于税法上以租赁合同约定的付款总额利承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用直接作为融资租人固定资产的入账价值，不考虑货币的时间价值，将会计准则中确认的未确认融资费用直接计入固定资产原值。然后采用直线法分期计提折旧，不再单独确认未确认融资费用；而会计处理在考虑贴现率的前提下，对未确认融资费用与折旧额分开摊销，所以融资租入的设备对租赁期间各年度会计利润和应税所得的影响存在差异。(2)在租赁期间，融资租人的固定资产对整个租赁期间会计利润的影响总额与其对应纳税所得额的影响总额相同。因此，会计处理与税务处理的差异只是影响租赁期内各年度的会计利润与应纳税所得额，但在整个租赁期间，该差异不存在。所以，现行企业所得税法采用了相对简化的处理方式，在计算应纳税所得额时，不考虑货币的时间价值。

篇5

借：管理费用；

贷：累计折旧。

固定资产折旧是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。使用寿命是指固定资产的预计寿命，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。应计折旧额是指应计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。

计提折旧的固定资产 ：

1、房屋建筑物；

2、在用的机器设备、食品仪表、运输车辆、工具器具；

3、季节性停用及修理停用的设备；

4、以经营租赁方式租出的固定资产和以融资租赁式租入的固定资产。

不计提折旧的固定资产：

1、已提足折旧仍继续使用的固定资产；

2、以前年度已经估价单独入账的土地；

3、提前报废的固定资产；

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2010年9月8日，国家税务总局印发了2010年第13号公告，就融资性售后回租业务中承租方出售资产行为的有关税收问题予以了明确。为便于纳税人更好地理解该项税务政策并处理好实际工作中的融资性售后回租业务，本文将结合《企业会计准则――租赁》，从承租方(卖方)角度解析融资性售后回租业务的税务政策和会计处理以期为工作提供指导。

一、融资性售后回租的涵义

售后回租是指将资产出售后，又将该资产租回。融资性售后回租是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。如何判断售后回租是融资性而不是经营性?国家税务总局2010年第13号公告对此没有明确界定。笔者查阅众多资料，认为目前比较权威的解释是《企业会计准则――租赁》中的规定。根据《企业会计准则――租赁》，售后回租只要满足以下条件之一，即可认定融资性售后回租：

(1)在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。即在租赁协议中已经约定，或者根据其他条件在租赁开始日就可以合理判断，租赁期届满时出租人会将资产的所有权转移给承租人。

(2)承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理地确定承租人将会行使这种选择权。

(3)即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。这里的“大部分”，通常掌握在租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命的75％以上(含75％)。

(4)承租人租赁开始目的最低租赁付款额的现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日最低租赁收款额的现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。这里的“几乎相当于”，通常掌握在90％以上(含90％)。

(5)租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。

二、融资性售后回租业务的财税处理

为清晰地分析融资性售后回租业务的税务政策和会计处理，笔者结合管理实际，将融资性售后回租业务分为4个环节：资产出售环节、资产租人环节、资产持有环节和资产处置环节。

(一)资产出售环节

1.会计处理

根据《企业会计准则――租赁》，在融资性售后回租业务的资产出售环节，无论卖方(承租人)出售资产的售价是高于还是低于出售前资产的账面价值，所发生的收益或损失都不应确认为当期损益，而应将其作为未实现售后回租损益递延并按资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。之所以有这样的会计处理，是因为售后回租交易的租金与资产的售价往往是以一揽子方式进行谈判的，其实质是一项交易，因此，资产出售时卖方(承租人)与资产所有权有关的全部报酬和风险并未转移，从而不能确认为收入。

例1：假设2010年1月1日，甲公司将其作为固定资产管理的一台设备A按900000元的价格销售给乙公司。A设备的公允价值为900000元，账而原价为2000000元，已提折旧1000000元。该设备估计使用年限为20年，已使10年，期满无残值。承租人(卖方)一直采用年限平均法计提折旧。同时又签订了一份融资租赁协议将该设备租回，租赁期为10年。

(1)2010年1月1日，甲公司结转出售固定资产成本

借：固定资产清理　1000000

累计折旧　1000000

贷：固定资产――自有固定资产(A设备)

2000000

(2)2010年1月1日，甲公司向乙公司出售该设备

借：银行存款　900000

递延收益――未实现售后回租损益

100000

贷：固定资产清理　1000000

2.税务政策

(1)流转税

国家税务总局2010年第13号公告规定：“融资性售后回租业务中，承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税。”该公告改变了过去从形式看待融资性售后回租的行为，不再将其看成“资产出售”和“售后回租”两项业务，而是将其视为同一项交易，因此，税务处理上不再将融资性售后回租业务分解为“出售”和“租赁”两笔业务。从而，在融资性售后回租业务中，不再有“资产出售”业务，卖方(承租人)也不再需要缴纳增值税或营业税。

(2)企业所得税

国家税务总局2010年第13号公告规定：“融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入。”该公告改变了以前将卖方(承租人)出售资产视同为资产销售的税务处理，卖方(承租人)不再需要按照售价与账面价值之间的差额调整应纳税所得额。因此，在资产出售环节中，卖方(承租人)无需缴纳企业所得税。

(二)资产租入环节

1.会计处理

根据《企业会计准则――租赁》，在融资性售后回租业务的资产租人环节，承租人(卖方)应在租赁期开始日，将租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租人资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。之所以将其差额作为未确认融资费用，是因为融资性售后回租业务实质是融资业务，是承租人(卖方)融通资金发生的费用，是需要后期分摊计入财务费用的。另外，如果承租人(卖方)发生初始直接费用(通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等)，应当计入融资租人资产的资产价值。

例2：承上例。甲公司与乙公司签订的融资租赁协议规定：租赁标的物为A设备，起租日为2010年1月1日，租赁期为2010年1月1日－2019年12月31R,租金总额为1200000元，分10年于每年年末支付。2010年，甲公司按A设备所生产的产品销售收入3％向乙公司支付经营分享收入。租赁期届满时，甲公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为1000元，估计该日租赁资产的公允价值为9000元。该租赁合同规定的年利率为5％。甲公司发生初始直接费用为1000元。

(1)计算租赁期开始日最低租赁付款额的现值

最低租赁付款额一各期租金之和+行使优惠购买选择权支付的金额

＝1200000+1000

＝1201000

最低租赁付款额现值120000x(P／A，5％,10)+1000x(P／F,5％,10)

=927218＞900000

(2)2010年1月1日，甲公司确认资产租人业务

借：固定资产――融资租人固定资产(A设备)　901000

未确认融资费用　301000

贷：长期应付款　1201000

银行存款　1000

2.税务政策

尽管国家税务总局2010年第13号公告对融资性售后回租业务的印花税问题没有予以明确，但该公告承认了“资产出售”和“售后回租”其实质是一项业务，即融资业务。因

此，可以推定对承租人(卖方)而言，融资性售后回租合同既不需要按照“购销合同”计算缴纳资产出售环节的印花税，也不需要按照“财产租赁合同”计算缴纳资产租人环节的印花税，而应按照“借款合同”计算缴纳印花税。事实上，《印花税暂行条例施行细则》(财税[1988]255号)、《关于对借款合同贴花问题的具体规定》(国税地字[1988]第030号)虽没有直接规定融资性售后回租合同的印花税计算缴纳问题，但却明确规定了融资租赁合同的印花税计算缴纳问题，即对于银行及其他金融组织的融资租赁业务签订的融资租赁合同，应根据合同所载租金总额，按“借款合同”计税，即按万分之零点五计算缴纳资产租人环节的印花税。因此，笔者认为，融资性售后回租合同应比照融资租赁合同计算缴纳印花税。

例3：承例1、例2。甲公司与乙公司签订的融资性售后回租合同中租金总额为1200000元，比照融资租赁合同计算缴纳印花税，即按万分之零点五计算缴纳印花税。

印花税一融资租赁合同租金总额×借款合同印花税率

＝－1200000×0.00005

=60

(三)资产持有环节

1.会计处理

(1)支付租金

承租人(卖方)应按融资性售后回租合同约定的时间向出租人(买方)支付租金，一方面减少长期应付款，另一方面减少银行存款等。

(2)分摊并确认融资费用

对于未确认融资费用，承租人(卖方)应按照实际利率法逐期分摊。之所以按实际利率发逐期分摊未确认融资费用，是因为融资性售后回租业务实质是一项融资业务。

(3)计提融资租入资产折旧

承租人(卖方)应对融资租入的固定资产计提折旧，折旧政策应与自有应折旧资产相一致。如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则应计折旧总额为租赁期开始日固定资产的入账价值扣蜍担保余值后的余额；如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，且无法合理确定租赁期满后承租人(卖方)是否能够取得租赁资产的所有权，则应计折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值。通常，折旧期间应以租赁合同而定。如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权，即可认为承租人拥有该项资产的全部使用寿命，因此应以租赁期开始日租赁资产的寿命作为折旧期间；如果无法合理确定租赁期届满后承租人是否能够取得租赁资产的所有权，应以租赁期作为折旧期间。同时，应考虑资产出售环节产生的未实现售后回租损益的分摊问题。

(4)发生履约成本

履约成本是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险赞等。承租人(卖方)发生的履约成本通常应计入当期损益。

(5)发生或有租金

或有租金是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素(如销售量、使用量、物价指数等)为依据计算的租金。由于或有租金的金额不固定，无法采用系统合理的方法对其进行分摊，因此或有租金在实际发生时计入当期损益。

例4：承例1、例2、例3。甲公司租入A设备后，继续按照年限平均法计提折旧。A设备每年的保险、维护等费用均由甲公司承担，估计每年约3000元。2010年，甲公司用A设备生产的产品销售收入为100000元，按照约定向乙公司支付分享收入3000元。

(1)2010年12月31日,支付第一期租金

借：长期应付款　120000

贷：银行存款　120000

(2J2010年12月3日,分摊未确认融资费用

由于租赁资产的入账价值是公允价值，需要重新计算确定未确认融资费用的分摊率。计算方法如下：

120000x(P／A,5％,10)+1000x(P／F,5％，10)=900000

在多次测试的基础上，用插值法计算出未确认融资费用的分摊率为5.63％。

借：财务费用　50670

贷：未确认融资费用　50670

(3)2010年12月31日,租赁资产计提折旧

借：制造费用　90100

贷：累计折旧　90100

同时，甲公司应按资产的折旧进度分摊资产出售环节的递延收益。

借：制造费用　10000

贷：递延收益――未实现售后回租损益

10000

(4)2010年，甲公司发生履约成本

借：管理费用　3000

贷：银行存款　3000

(5)2010年，甲公司发生或有租金

借：销售费用　3000

贷：银行存款　3000

甲公司从2011年开始至2019年，每年的会计分录基本同上，只有每年确认的财务费用不同。另外，从2011年开始甲公司不再发生或有租金。以下是甲公司2011年

2019年期间发生的各项支出和成本费用(见表1)：

2.税务政策

国家税务总局2010年第13号公告规定：“在融资性售后回租业务中，对融资性租人的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期问，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。”该公告第一次明确了融资性售后回租业务的企业所得税政策，并与现行融资租赁业务的企业所得税政策相区别。

对于融资租赁业务的企业所得税政策，《企业所得税法实施条例》(国务院令第512号)中的第四十七条第(二)项和第五十八条第(三)项都有涉及。即融资租人的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，并作为固定资产折旧分期扣除。这说明了融资租赁业务的企业所得税扣除标准是根据租赁合同v约定的付款总额而定的。同时，为了防止有些租赁合同对付款总额没有约定，造成实际操作困难，可以该资产的公允价值为依据确定计税基础。然而，对于融资性售后回租业务，其企业所得税的扣除标准与租赁合同约定的付款总额无关，只与承租人(卖方)出售前原账面价值有关。也就是说，在融资性售后回租业务中，税务方面是不承认“资产出售”和“售后回租”两项交易的，而是直接将其视为融资业务，一方面按照资产原账面价值计提折旧，另一方面允许税前扣除属于融资费用。由于国家税务总局2010年第13号公告没有明确规定允许税前扣除的融资费用标准，因此，笔者认为税务上允许扣除的融资费用就是会计上每年分摊的未确认融资费用。

例5：承例1、例2、例3、例4。

2010年-2019年，税务上的折旧费用=(固定资产原账面净残值)／折旧年限

=(2000000-0)／20

＝100000

2010年－2019年，税务上的融资费用与会计上的融资费用相同。

为准确区分税务与会计的差别，笔者将用列表方式注明甲公司2010年－2019年期间

发生的折旧金额和融资费用(见表2)。

可以看出，国家税务总局2010年第13号公告造成承租人(卖方)在融资性售后回租业务中出现永久性所得税差异：

(1)承租人(卖方)在资产租入环节发生的初始直接费用，会计上通过计提折旧的方式予以回收，而税务不予以扣除。这个结论直接可以从例5得出。

(2)承租人(卖方)在资产出售环节产生的递延损益，税务上没有区分“转让损益”和“融资费用”。这个结论不能直接从例5得出。为说明笔者观点，笔者将另行举例说明。

例6：2010年1月1日，丙公司发生一笔融资性售后回租业务，即将一台机器出售给丁公司，又将其租回，租赁期为10年，租金总额为800000元，分10年于年来支付。该机器账面原值为1000000元，已计提折115500000元，公允价值为600000元，使用寿命为20年，已使用10年，净残值为0，‘直采用年限平均法计提折旧。假设丙公司在租入资产时，均按公允价值确认该机器的入账价值。

第一种情况：丙公司按公允价值即600000,将该机器转让给丁公司，又将其租回。

资产出售环节产生的递延收益=60000－(1000000 500000)=100000

融资租入资产应计提的折旧总额=600000

各期分摊的未确认融资费用总额=800000－600000＝200000

会计上认定的扣除总额一资产出售环节产生的递延损失+融资租入资产应计提的折旧总额+各期分摊的未确认融资费用总额

=－100000+600000＋200000

=700000

税务上认定的扣除总额一出售前原账面价值+各期分摊的未确认融资费用总额

=500000+200000

=700000

这种情况与例5一致，如果不考虑资产租入环节发生的初始直接费用，税务上认定的扣除总额与会计上一致，毫无差异。

第二种情况：丙公司按高于公允价值即620000,将该机器转让给丁公司，又将其租回。

资产出售环节产生的递延收益=620000(100000 500000)=120000

融资租入资产应计提的折旧总额一600000

各期分摊的未确认融资费用总额－800000-600000-200000

会计上认定的扣除总额资产出售环节产生的递延损失+融资租入资产应计提的折旧总额＋各期分摊的未确认融资费用总额

-120000+600000+200000

=680000

税务上认定的扣除总额出售前原账面价值}各期分摊的未确认融资费用总额

500000+200000

=700000

可以看出，税务上认定的扣除总额与第一种情况一致，而会计上认定的扣除总额却减少了20000。这说明了之所以丙公司能够按照高于公允价值的价格将机器转让丁公司，是因为售后回租环节中丙公司将要比市场公平交易多支付租金总额，高于公允价值的20000是丙公司事先得到的回报。因此，可以认定资产出售环节产生的递延收益中只有100000是属于“转让损益”，另20000是属于“融资费用”的一部分。

第三种情况：丙公司按低于公允价值即580000,将该机器转让给丁公司，又将其租回。

资产出售环节产生的递延收益=580000(1000000-500000)=80000

融资租入资产应计提的折旧总额600000

各期分摊的米确认融资费用总额=800000-600000-200000

会计上认定的扣除总额=资产出售环节产生的递延损失+融资租入资产应计提的折旧总额+各期分摊的未确认融资费用总额

=80000+600000+200000

=720000

税务上认定的扣除总额出售前原账而价值+各期分摊的未确认融资费用总额

500000+200000

-700000

可以看出，税务上认定的扣除总额与第一种情况一致，而会计上认定的扣除总额却增加了20000。这说明了之所以丙公司按照低于公允价值的价格将机器转让丁公司，是因为售后同祖环节中丙公司将要比市场公平交易少支付租金总额，低于公允价值的20000是丙公司事先支付的代价。因此，可以认定资产出售环节产生的递延收益中只有100000是属于“转让损益”，另20000是属于“融资费用”的一部分。

因此，从上述三种情况可以看出国家税务总局2010年第13号公告对融资费用的不完全认定，会导致出现少征或多征企业所得税的情况，特别是关联企业之间的融资性售后回租交易。

(四)资产处置环节

1.会计处理

租赁期届满时，承租人对租赁资产的处理通常有三种情况：返还、优惠续租和留购。

(1)返还

租赁期届满，承租人向出租人返还租赁资产时，通常借记“长期应付款”、“累计折旧”利，目，贷记“固定资产融资租入固定资产”科目。

(2)优惠续租

承租人行使优惠续租选择权，应视同该项租赁一直存在而做出相应的账务处理。如果租赁期届满时没有续租，根据租赁合同规定须向出租人支付违约金时，借记“营业外支出”科目，货记“银行存款”等科目。

(3)留购

在承租人享有优惠购买选择权的情况下，支付购买价款时，借记“长期应付款”科目，贷记“银行存款”等科目；同时，将固定资产从“融资租人固定资产”明细科目转入有关明细科目。

2.税务政策

无论是返还、优惠续租还是留购，由于承租人(卖方)所得税前可扣除的金额只与原资产账面价值、融资费用有关，因此，承租人(卖方)行使优惠购买选择权留购资产时，不涉及税务处理。如果租赁期届满时没有续租，承租人(卖疗)支付的违约金，允许据实扣除。

例7：承例1、例2、例3、例4、例5。2009年12月31口，甲公司行使优惠购买权，向乙公司支付1000元。

(1)2019年12月31日，甲公司行使优惠购买权

借：长期应付款　1000

贷：银行存款　1000

(2)2019年12月31日，甲公司改变固定资产明细科目

借：固定资产――自有固定资产(A设备)

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【关键词】 高校;融资租赁;发展;租赁模式;会计处理

一、高校融资租赁筹资的发展与规范其会计处理的必要性

(一)高校融资租赁筹资的发展

我国的融资租赁业始于1981年,起步甚晚,其步入高校更晚,敦促其在高校迅速发展的直接原因是高等教育过急的大众化给高校带来的高负债率和央行金融政策从严的调整。据中科院的《2006:中国社会形势分析与预测》显示,2005年以前我国公办高校向银行贷款总额达到1 500亿元～2 000亿元。但是,央行从2004年开始连续调高存款准备金利率,并且从建设项目和贷款总量上加大对高校放款的限制。向银行贷款的举步维艰迫使高校开拓新的融资渠道,融资租赁业务因此跨进了高校的大门。融资租赁在高校已经走过和继续走着以下几个历程:

第一阶段,单纯为教学科研设备购置或更新而进行的融资租赁业务。20世纪90年代,我国高等教育的发展进入一个新的历史时期,1994年“211”工程的实施对高校的教学科研设备提出了新的要求。“211工程”所需建设资金采取国家、部门、地方和高等学校共同筹集的方式解决。为此,一些高校利用融资租赁筹资引进设备,迅速获得其使用权。同时,高教产业自身的盈利性使高校能定期支付租金,最终取得设备所有权。

第二阶段,在21世纪初的高校扩招、扩建过程中,被多数高校视作新筹资渠道的融资租赁业务。即高校对扩招中新建或扩建的教学楼、图书馆、学生公寓以及食堂、超市等建设项目,采用由租赁公司出资公开招聘建筑商为其代建,出租给学校使用,出租人按合同规定收取租金,期满取得所有权。

第三阶段,作为高校未来实现科研成果产业化过程中筹资渠道的融资租赁。作为一个国家文化领域的先导和新科研成果的产地,高校可选择具备产业化条件的科研成果,由投资公司通过生产要素租赁的方式为高校融资。高校为租赁物出具担保,并定期交纳租金。待承租期满后,由学校留购、续租租赁物,或无偿归高校所有。

(二)规范高校融资租赁会计处理的必要性

融资租赁步入高校,意味着由其产生的负债以及形成的资产必然成为高校会计核算的范畴,但不容乐观的是,至今为止,多数高校仍一直根据财预字(1998)105号《高等学校会计制度(试行)的规定》(以下称《规定》)进行融资租赁会计处理,其不合理性表现在:

1.会计要素的计量与确认已失真。按照《规定》,高校融资租入的固定资产按租赁协议确定的设备价款、运杂费、安装费等支出记账;按应付租金额借记“固定资产”,贷记“应付及暂存款”科目。支付租金时,按租金支付额冲减“应付及暂存款”,同时记入各类支出以及固定基金科目。其对资产价值的认定已违背了2006年第21号新企业会计准则(租赁)对固定资产的入账价值给予的新的界定,其造成与租赁相关的固定资产、固定基金会计要素以及设备购置费和利息费用等明细支出的计量与确认的失真。

2.会计核算与具体的租赁模式脱节。租赁是指在约定的期间内,出租人将资产使用权让与承租人,以获取租金的协议。承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。融资租赁,是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。融资租赁有直接租赁、杠杆租赁和回租租赁等常见类型。从高校融资租赁业务发展历程来看,不同的阶段融资租赁筹资的服务对象不同,进而形成不同的租赁类型和模式。为此,高校只有结合不同阶段租赁的特点,从分析高校融资租赁的主要的模式入手,规范融资租赁会计处理,才能准确确认融资租赁的费用支出,准确计量、记录固定资产价值。

二、高校融资租赁筹资的主要模式

按照高校的融资租赁业务涉及的合同关系人以及最终的承租人来分析,其已形成了以下常见的过程模式:

(一)涉及高校、供应商和租赁公司三方,以高校作为承租人的融资租赁

这种模式的过程是:租赁公司从供应商手中购买设备(建筑物或科研产品转化所需的生产要素)出租给高校――高校按期支付租金――期满产权移交高校。该模式体现出融资租赁筹资速度快、限制条件少,分期还本付息周期长,风险低的共性优势。并且高校购置的设备具有昂贵和专用性特点,非常适合采用融资租赁方式融资。

例1,2008年某高校购置图书馆电子阅览网络工程系统,已对开发商资历,阅览系统类型、功能、价格及售后服务项目提出要求。5月与某租赁公司达成协议:租赁公司根据要求购买网络工程,买价500万元,并由供应商负责安装、调试;租期三年,租金600万元,高校于每半年期初支付100万元。银行当年三年期贷款利率为7.47%;6月租赁公司付款,开发商将网络系统安装、调试成功,租赁公司出租给高校;高校按期支付租金,期满付款完毕,租赁公司转让所有权(见图1)。

(二)涉及高校、供应商和租赁公司三方,以高校作为受托人和承租人的融资租赁

该模式的过程是:租赁公司出资委托高校购买设备、已完工的建筑物等――高校按期付租金――期满资产产权移交高校。其优越性在于:高校既可采用分期付款的方式,又可延期支付一定的质保金(一般为工程款的5%～10%),以保证工程质量。

例2,某高校(同例1)购置图书馆电子阅览整体网络工程。不同之处在于租赁公司不直接与开发商见面,而是出资500万元,委托高校选择网络工程开发商购买并安装网络工程,商品的使用价值直接流向高校(见图2)。

(三)涉及高校、建筑商和租赁公司三方,以高校作为承租人的融资租赁

该模式下由租赁公司出资开发建设物――高校按期付租金――到期移交资产所有权。高校新校区教学楼、实验楼、图书馆等基建项目的筹建,多采取公开招标确定建设商,由租赁公司提供资金(租赁公司可一次性、分期付款,同时延期支付工程质保金)的模式。其优越性在于:通过公开招标,学校可选择资金实力强、技术先进和工程中标价较低的施工单位,由基建部门负责监督工程的施工进度及完工情况。

例3,某高校在2005年建筑新图书馆时,6月份与某融资公司签订合同,由租赁公司一次性向建筑商支付工程款6 000万元;2006年底工程峻工,次年初交付使用;高校于2005年7月按工程款的30%首付租金1 800万元(不计息),从2006年开始4年内分8次于期末支付租金共5 712万元,银行当年四年期贷款利率为5.85%,期满付款完毕租赁公司出让其所有权。

与图1相比,该模式一是将网络开发商换成了建筑商,二是商品的使用价值直接流向高校。

(四)涉及高校、建筑商、租赁公司和经营承租者四方,以经营者作为承租人的融资租赁

该模式在筹资与建造环节与模式三相同,在资产使用和租金支付环节,高校与另外的经济实体(以下称经营承租方)签订协议,允许经营承租方享有建筑物一定年限的使用权,并承担租金支付义务,期满学校收回资产及其所有权。其可行性在于:一方面为高校解决了大型基建项目(如学生公寓、食堂等)筹资以及资金偿付问题;另一方面由经营商替代高校后勤公司经营管理学生公寓、食堂等,节省了高校后勤公司必要的费用开支。该模式中建筑商与经营商常可由同一法人承揽。目前该模式又有了新的发展:租赁方、建筑商和经营承租方三者合一,形成了BOT经营模式,“其内容主要指公共项目‘建设―经营―移交’(Build-Operate-Transfer)运营模式的简称。”

例4,假如例3中的建筑物为大学生公寓,造价6 000万元,期望报酬率为15%,通过融资租赁筹资,由租赁公司向中标的开发商提供资金。同时该校又与该开发商签订协议,允许其自公寓交付使用日(2006年底)起拥有该公寓8年的经营权,并代偿租赁合同中的所有租金。学校在公寓交付使用日首付住宿费1 000万元,在其后8年,每年分两次给付代收的学生住宿费896万元(见图3)。

三、高校融资租赁筹资的会计处理

2006年新《企业会计准则第21号――租赁》第十一条对固定资产的入账价值给予了新的界定,“在租赁期开始日,承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值,其差额作为未确认融资费用。”同时,第十二条又规定:“承租人在计算最低租赁付款额的现值时,能够取得出租人租赁内含利率的,应当采用租赁内含利率作为折现率;否则,应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的,应采用同期银行贷款利率作为折现率。”

为此,笔者认为,高校在会计处理上应根据新准则对旧会计制度做出相关的修订,在“固定资产”科目下增设“融资租入固定资产”二级科目;由于高校尚设立待摊费用类的会计科目和资产负债表项目,因此,可在“应收及暂付款”科目下增设“未确认融资费用”二级科目,并“在租赁期内各个期间进行分摊”。具体处理如下:

(一)例1会计处理(分录均以万元作单位)

1.租入该系统时,最低租赁付款额现值为548万元①,高于其公允价值500万元,应按500万元入账:

借:固定资产――融资租入固定资产 500

应收及暂付款――未确认融资费用 100

贷:应付及暂存款600

2.每半年付租金100万元时:

借:应付及暂存款100

贷:银行存款 100

同时,

借:教育事业支出――利息费用 16.67②

贷:应收及暂付款――未确认融资费用16.67

借:教育事业支出――设备购置费 83.33③)

贷:固定基金83.34

3.租期期满,认证资产所有权时:

借:固定资产――专用设备500

贷:固定资产――融资租入固定资产500

(二)例2会计处理

由于涉及质保金核算,应在“应付及暂存款”一级科目下设明细科目。

1.收到租赁公司给付500万元工程款时:

借:银行存款500

贷:应付及暂存款――①代购网络工程款 500

2.支付开发商工程款500万元,并按5%扣留工程质保金,待试运行正常(一年)后支付:

借:应付及暂存款――①代购网络工程款500

贷:应付及暂存款――②网络工程质保金 25

银行存款 475

3.开发商按时交货,并安装、调试成功时:

借:固定资产――融资租入固定资产500

应收及暂付款――未确认融资费用100

贷:应付及暂存款――③应付融资租赁款600

4.以后3年内每半年支付租金时:

借:应付及暂存款――③应付融资租赁款 100

贷:银行存款 100

(利息费用摊销及购置费确认同上分录2)

5.租期届满认证所有权时,同例1分录3。

6.系统工作正常,第二年退付开发商质保金:

借:应付及暂存款――②网络工程质保金25

贷:银行存款 25

(三)例3会计处理

与例1相比,不同之处在于增加了在建工程价值计量与确认。

1.2005年租赁公司一次支付开发商6 000万元工程款时,高校不做会计处理。

2.2005年7月租赁开始日,最低租赁付款额现值为6 830万元④,高于资产的公允价值6 000万元,按6 000万元确认在建工程价值。

借:固定资产――在建融资租入房屋及建筑物6 000

应收及暂付款――未确认融资费用1 512

贷:应付及暂存款 7 512

3.2005年7月首付租金时:

借:应付及暂存款 1 800

贷:银行存款1 800

同时,借:教育事业支出――设备购置费1 800

贷:固定基金1 800

4.剩余租金5 712万元从2006年初到2009年末,每半年末付租金714万元:

借:应付及暂存款 714

贷:银行存款714

同时,借:教育事业支出――利息费用 189⑤

贷:应收及暂付款――未确认融资费用189

借:教育事业支出――设备购置费 525⑥

贷:固定基金 525

5.2006年末工程完工时:

借:固定资产――融资租入房屋及建筑物6 000

贷:固定资产――在建融资租入房屋及建筑物6 000

6.期满确认所有权时:

借:固定资产――房屋及建筑物 6 000

贷:固定资产――融资租入房屋及建筑物6 000

(四)例4会计处理

该例中高校虽未充当融资租赁承租人,但并不是无偿的,因为它放弃了合同规定期内对新资产的使用权及其收益权,因此会计处理中应以此权利的损失计量资产的价值以及相关的费用。

1.2005年租赁公司支付开发商6 000万元工程款,以及承租商按合同约定向租赁公司分期支付租金时,高校不做会计处理。

2.2006年末公寓投入使用日,最低租赁付款额现值为5 106万元⑦,低于资产的公允价值6 000万元,高校按5 106万元入账。

借:固定资产――融资租入房屋及建筑物 5 106

应收及暂付款――未确认融资费用3 062

贷:应付及暂存款――代收住宿费8 168

3.高校首付开发商住宿费时:

借:应付及暂存款――代收住宿费 1 000

贷:银行存款 1 000

同时,借:教育事业支出――设备购置费 1 000

贷:固定基金1 000

4.从2007年开始,在以后8年内每半年高校给付开发商住宿费时:

借:应付及暂存款――代收住宿费448

贷:银行存款 448

同时,借:教育事业支出――利息费用191.38⑧

贷:应收及暂付款――未确认融资费用191.38

借:教育事业支出――设备购置费 256.62⑨

贷:固定基金 256.62

5.2014年末收回所有权及使用权时:

借:固定资产――房屋及建筑物 5 106

贷:固定基金――融资租入房屋及建筑物 5 106

【主要参考文献】

[1] 黄洁.中国高校贷款规模逾4000亿破产隐患凸显[N].中国青年报,2007-03-09.

[2] 内蒙古大学党委宣传部.“211工程”简介[DB/OL].内蒙古大学.ndnews.imu.省略/xxgl/211gongch.htm.

[3] 吴冬才,王美燕. 高校运用融资租赁筹集资金的探讨[J].事业财会,2005(5).

[4] 财政部.2006新企业会计准则第21号――租赁[M].2006.

篇8

关键词：营改增；融资租赁；会计核算；抵销处理

一、“营改增”后融资租赁业务的会计核算

融资租赁业实施营改增后，租赁双方递延到以后各期抵扣或缴纳的增值税如何核算，未确认融资费用、未实现融资收益和最低租赁收、付款额是否含增值税等问题已凸显出来。随着融资租赁业营改增会计核算的变化，集团内属于合并范围的公司间融资租赁业务的抵销问题也有待研究。根据《企业会计准则21号—租赁》规定，未确认融资费用和未实现融资收益应采用实际利率法分摊计入当期损益，增值税是价外税，损益中不应含有增值税；据此，笔者认为未确认融资费用和未实现融资收益金额应按不含税金额核算；融资租赁双方递延到以后各期抵扣或缴纳的增值税就应单独核算，由于“应交税费—应交增值税”是流动负债账户，递延增值税是长期的资产或负债，显然用此账户核算不合理，可以借鉴“递延所得税资产（或负债）”的规定，承租方增设“递延待抵增值税”账户，出租方增设“递延待缴增值税”账户；编制报表时，如果两个账户的余额较大应单列“递延待抵增值税”和“递延待缴增值税”项目填列（本文以该种方式为例阐述），如果余额较小可以计入“其他非流动资产”和“其他非流动负债”项目。最低租赁收、付款额是出租方应付、承租方应收的全部款项，应是价税合计金额，但在计算其现值、确定租入资产的价值和内含报酬率时，应换算成不含税金额计算。融资租赁当期出租方应借记“长期应收款”，贷记“融资租赁资产”、“递延待缴增值税”、“未实现融资收益”等；承租方应借记“固定资产”、“未确认融资费用”、“递延待抵增值税”，贷记“长期应付款”等。

二、“营改增”后集团内融资租赁业务的抵销处理

根据《企业会计准则33号—合并财务报表》的规定，属于合并范围内的公司应由母公司编制合并报表，抵销母公司与子公司，子公司之间的内部交易。营改增后集团内发生融资租赁业务，应在上述会计核算的基础上予以抵销（有关或有租金等的抵销同集团内部购入固定资产的抵销相同，本文不再重述）。

（一）“营改增”后融资租赁当期的抵销处理

（1）固定资产原价、收入及费用的抵销处理。从集团整体分析，融资租赁的资产从出租方转移到承租方资产的价值并没有发生变化，但由于租赁双方的会计核算，使集团整体的固定资产、收入和费用增加或减少，予以抵销时，按出租方本期摊销的未实现融资收益金额借记“租赁收入”，按承租方本期摊销的未确认融资费用金额贷记“财务费用”，当租赁资产公允价值大于出租方账面价值时，按其差额借记“营业外收入”；反之，贷记“营业外支出”；当出租方资产的账面价值与其初始直接费用之和小于承租方租赁资产入账的最低付款额现值或公允价值时，按二者的差额贷记“固定资产原价”；反之，借记“固定资产原价”；按借、贷方差额贷记“长期应收款”。（2）固定资产折旧、存货跌价准备的抵销处理。随“固定资产原价”的抵销，按其计提的固定资产折旧也应抵销。如果承租方租入的固定资产用于管理部门时，折旧的抵销与购入固定资产的折旧抵销相同，这里不再重述。如果承租方的固定资产是生产设备，固定资产折旧计入了“制造费用”账户，在编制资产负债表时，作为存货项目填列，则编制合并报表时应抵销存货。当前述抵销分录贷记“固定资产原价”时，按固定资产原价与折旧率的乘积借记“累计折旧”，贷记“存货”；反之，做相反的抵销分录。如果承租方在租赁当期计提了“存货跌价准备”，还应按抵销存货所计提的“存货跌价准备”金额借或贷记“存货”，贷或借记“资产减值损失”。（3）往来款项、坏账准备、递延增值税的抵销处理。融资租赁双方的会计核算会形成“长期应收款”、“长期应付款”等往来款项，在个别报表的资产负债表中，“长期应付款”是按其账户余额与“未实现融资费用”账户余额之差填列；所以，应按此差抵销，借记“长期应付款”，贷记“长期应收款”；如果出租方当年计提了坏账准备，应按计提的金额借记“长期应收款”，贷记“资产减值损失”。租赁双方递延到以后各期的增值税，按“递延待缴增值税”和“递延待抵增值税”账户余额予以抵销，借记“递延待缴增值税”，贷记“递延待抵增值税”。（4）抵销因计提坏账准备、存货跌价准备导致暂时性差异确认的递延所得税资产。随着前述长期应收款及其坏账准备的抵销，在合并报表中长期应收款已经不存在，出租方在其个别财务报表中，因计提坏账准备使长期应收款账面价值与其计税基础之间形成的暂时性差异也不存在，对该暂时性差异确认的递延所得税资产应予以抵销，借记“所得税费用”，贷记“递延所得税资产（金额为出租方当年计提坏账准备的金额与所得税税率的乘积）”。与计提坏账准备类似，随着前述存货跌价准备的补提或冲销，使存货的账面价值与计税基础之间的暂时性差异增加或减少，应增加或减少递延所得税资产，按承租方当年补提或冲销的存货跌价准备金额与所得税税率的乘积，借或贷记“所得税费用”，贷或借记“递所得税资产”。（5）确认因编制合并报表导致的内部融资租赁固定资产账面价值与计税基础之间暂时性差异相关的递延所得税资产或递延所得税负债。在不考虑资产减值损失的情况下，从承租方而言，融资租入固定资产的账面价值和计税基础都是承租方该固定资产原值减去按该原值计提的累计折旧，不存在暂时性差异；合并财务报表中，该固定资产的账面价值应为出租方该固定资产的账面价值与其初始直接费用之和减去按此金额计算累计折旧的余额，计税基础为承租方的计税基础，租赁资产的账面价值与计税基础之间会产生暂时性差异；应纳税暂时性差异，借记“所得税费用”，贷记“递延所得税负债”；可抵扣暂时性差异，借记“递所得税资产”，贷记“所得税费用”。（6）确认因编制合并报表抵销存货导致其账面价值与计税基础之间的暂时性差异。从承租方分析，由于融资租入固定资产计提折旧计入“制造费用”，从而计入了资产负债表“存货”项目，该存货的账面价值和计税基础都是承租方固定资产计提的累计折旧，不存在暂时性差异；合并财务报表中，该存货的账面价值为出租方按该固定资产的账面价值与其初始直接费用之和计算的累计折旧金额，计税基础为承租方的计税基础，存货的账面价值与计税基础会产生暂时性差异，会计处理同前所述。［例］乙公司是甲公司的子公司，双方均为一般纳税人，增值税税率为17%；2012年末两公司签订了一项租赁合同，甲公司将一套设备租给乙公司，租期为2013年1月1日至2015年12月31日，设备的使用寿命为3年，乙公司每年年末支付租金117万元，合同规定的利率为10%，租期结束该套设备归乙公司所有，采用平均年限法计提折旧，无残值，假设乙公司计提存货跌价准备的金额占存货余额的5%；该套设备在甲公司的账面价值为240万元，公允价值为252万元，甲公司内含报酬率为9.98%，按长期应收款的3%计提坏账准备，设备无未担保余值，普通年金现值系数（P/A，10%，3）=2.4869。2013编制合并报表的会计处理：（1）固定资产原价、收入及费用的抵销处理未确认融资费用的初始金额=3000000（三年不含税租金）-2486900（融资租入资产的现值）=513100；本摊销金额=2486900×10%=248690。“长期应收款”在出租方资产负债表中的填列金额=3510000（三年收取租金总额）-［480000（未实现融资收益总额）-251496（第一年摊销的未实现融资收益）］-1170000（第一年收取的租金）-70200（坏账准备）=2041296（元）。融资租赁当期抵销的金额=35906+2075590-70200=2041296（元），与资产负债表中的金额全部抵销；可以用同样的方法验证“长期应付款”。

（二）营改增后连续编制合并报表融资租赁的抵销处理

首先，抵销期初未分配利润；当融资租赁资产公允价值大于其账面价值时，按租赁当期“营业外收入”金额和“租赁收入”累计金额之和与“财务费用”累计金额之差借记“期初未分配利润”，按租赁当期的金额贷记“固定资产原价”、“未担保余值”，按借、贷方差额借或贷记“长期应收款”；反之，借记“固定资产原价”，按租赁当期“营业外支出”金额和“财务费用”累计金额之和与“租赁收入”累计金额之差贷记“期初未分配利润”、“未担保余值”，借或贷“长期应收款”。按出租方计提坏账准备的金额，借记“期初未分配利润”，贷记“长期应收款”；按承租方计提存货跌价准备的金额，借或贷记“期初未分配利润”，贷或借记“存货”。其次，抵销本期的租赁收入和财务费用；按出租方本期摊销的未实现融资收益的金额借记“租赁收入”，按承租方本期摊销的未确认融资费用的金额贷记“财务费用”；按借、贷方差额借或贷记“长期应收款”；连续编制合并报表有关“坏账准备”、所得税会计抵销处理与融资租赁当期相同。融资租赁固定资产报废时的抵销分录同集团内部交易固定资产报废的抵销处理，这里不再重述。

参考文献：

［1］财政部、国家税务总局：《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，财税［2016］36号。

［2］财政部：《企业会计准则33号-合并财务报表》，财会［2006］3号。

篇9

[关键词] 企业会计准则;实际利率法;应用

doi:10.3969/j.issn.1673-0194.2009.18.009

[中图分类号] F230

[文献标识码] A

[文章编号] 1673-0194(2009)18-0027-02

一、实际利率法的概念与要求

根据我国《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第十四条的规定，实际利率法是指按照金融资产或金融负债(含一组金融资产或金融负债)的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。就理论而言，实际利率法是与直线法相对应的一种利息计算方法，其产生的原因主要是在一定的经济环境下，某些金融资产或金融负债的实际发行价格与其本身的账面价格(名义价格、票面价格)不同所导致的利息调整额的摊销。在会计实务中，企业运用实际利率法的根本目的，是为了比直线法更加科学合理地确定相关金融资产或金融负债在各会计期末的摊余成本以及各会计期间的实际利息收入或利息费用，以提高会计信息的可靠性和相关性。实际利率法的关键在于合理确定实际利率，只有明确了实际利率，才能据以计算金融资产或金融负债在各期的实际利息收入或利息费用，进而再与当期的应计利息比较确定当期利息调整额的摊销额，最后确定金融资产或金融负债的摊余成本。

实际利率是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。在确定实际利率时，企业应当在考虑金融资产或金融负债所有合同条款(包括提前还款权、看涨期权、类似期权等)的基础上预计其未来现金流量，但不应当考虑未来信用损失。对于金融资产或金融负债合同各方之间支付或收取的、属于实际利率组成部分的各项收费、交易费用及溢价或折价等，也应当予以考虑。如果金融资产或金融负债的未来现金流量或存续期间无法可靠预计，则应当采用该金融资产或金融负债在整个合同期内的合同现金流量。

二、实际利率法在我国新会计准则中的应用实例

现以2008年全国会计专业技术资格考试《中级会计实务》教材为依据，将实际利率法在我国会计实务中的应用加以概括，见表1。

以下选取其中典型的内容阐述实际利率法的应用:

1企业延期付款购买固定资产且超过正常信用条件

(1)购入固定资产时

借:固定资产 (需延期支付的购买价款的现值+相关税费)

未确认融资费用 (需延期支付的购买价款与其现值之差)

贷:长期应付款 (需延期支付的购买价款)

银行存款 (运输费等相关税费)

注意:“长期应付款”扣减“未确认融资费用”后的金额相当于未归还的借款本金。

(2)各期末支付价款时

借:长期应付款 (本期支付的价款)

贷:银行存款 (本期支付的价款)

同时，

借:财务费用或在建工程 (按实际利率法计算的本期分摊额)

贷:未确认融资费用 (按实际利率法计算的本期分摊额)

注意:每期支付的价款实际包含本金和利息两部分，因此，随着每期对价款的支付，尚未归还的本金在逐渐减少，分摊的融资费用也在逐渐减少。各期应分摊的融资费用等于期初尚未归还的本金乘以实际利率。本例中各期计提折旧的会计分录予以省略。

2融资租入固定资产

(1)租赁开始日取得融资租入固定资产时

借:固定资产——融资租入固定资产(成本=租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值二者中较低者+初始直接费用)

未确认融资费用 (倒计的平衡数)

贷:长期应付款 (最低租赁付款额)

银行存款(支付的初始直接费用)

注意:最低租赁付款额是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项(不包括或有租金和履约成本)，加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。

(2)各期末支付租金时

借:长期应付款 (本期支付的租金)

贷:银行存款(本期支付的租金)

同时，

借:财务费用(同贷方金额)

贷:未确认融资费用(按照实际利率法计算的本期分摊额)

注意:实际利率法(分摊率)要具体区分4种情况加以确定。即:分摊率可以是“租赁内含利率”、“合同规定利率”、“银行同期贷款利率”和“重新计算的分摊率(能够使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率)”中的一种，但具体是哪种利率，应根据具体情况确定。本例中各期计提折旧的会计分录予以省略，但应注意融资租入固定资产折旧年限的确定需区分两种情况。

3特殊行业购买存在弃置费用的固定资产

(1)购买固定资产时

借:固定资产 (实际支付的价款+ 弃置费用的现值)

贷:银行存款 (实际支付的价款)

预计负债(弃置费用的现值)

注意:弃置费用不等于清理费用，区别至少有两点:一是弃置费用与成本确定有关，清理费用与成本确定无关;二是计算折旧时不从原价中扣减弃置费用，但要在原价基础上加清理费用。带弃置费用的固定资产仍可以有清理费用。弃置费用的现值相当于借款本金，弃置费用总额相当于本利和。

(2)各期采用实际利率法计提利息费用时

借:财务费用 (本期计提额=预计负债期初摊余成本×实际利率)

贷:预计负债 (同借方金额)

注意:针对弃置费用每期计提的利息并不支付，因而相当于继续增加预计负债。下期计提利息时需要将原来已计提的利息包括在内，相当于“利滚利”，因而各期计提的利息在逐渐增加，“预计负债”科目的金额也在逐渐增加，直到等于弃置费用总额。本例中各期计提折旧的会计分录予以省略。

(3)使用期满，实际支付弃置费用时

借:预计负债 (弃置费用总额)

贷:银行存款(同借方金额)

4持有至到期投资的后续计量

资产负债表日计算利息

(1)分期付息、一次还本债券投资

借:应收利息(按票面利率计算确定)

贷:投资收益(按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定)

持有至到期投资-利息调整(或在借方)(二者的差额)

(2)一次还本付息债券投资

借:持有至到期投资-应计利息(按票面利率计算确定)

贷:投资收益(按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定)

篇10

关键词：折旧固定资产；提取；范围

中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）10-0-01

一、固定资产的定义及其分类

固定资产是指企业使用期限超过1年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产经营主要设备的物品，单位价值在2000元以上，并且使用年限超过2年的，也应当作为固定资产。

从增值税抵扣进项税额的购进固定资产的角度讲，固定资产是指使用期限超过一个会计年度的机器、机械、运输工具，以及其他与生产有关的设备、固定资产工具、器具；使用年限超过2年的不属于生产经营主要设备的物品。（07年新会计准则对固定资产的认定价值限制取消，只要公司认为可以的且使用寿命大于一个会计年度的均可认定为固定资产，按照一定折旧方法计提折旧。）这里的规定比《企业会计准则》当中的规定范围要小，主要不包括房屋、建筑等不动产，因为销售房屋、建筑物缴纳营业税，不缴增值税。

根据重要原则，一个企业把劳动资料按照使用年限和原始价值划分固定资产和低值易耗品。对于原始价值较大、使用年限较长的劳动资料，按照固定资产来进行核算；而对于原始价值较小、使用年限较短的劳动资料，按照低值易耗品来进行核算。

固定资产按使用与否可以分为两类，一类是在用固定资产；一类是未用固定资产。未用固定资产中，又可以分为两种：一种是生产经营根本不需要的固定资产；另一种是虽然生产经营需要但由于质量、性能等不符合生产经营要求而未被实际使用的固定资产。

二、固定资产的确认条件

一项资产如要作为固定资产加以确认，首先需要符合固定资产的定义，其次还要符合固定资产的确认条件，即：与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业，同时，该固定资产的成本能够可靠地计量。

1.与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业。企业在确认固定资产时，需要判断与该项固定资产有关的经济利益是否很可能流入企业。实务中，主要是通过判断与该固定资产所有权相关的风险和报酬是否转移到了企业来确定。通常情况下，取得固定资产所有权是判断与固定资产所有权有关的风险和报酬是否转移到企业的一个重要标志。凡是所有权已属于企业，无论企业是否收到或拥有该固定资产，均可作为企业的固定资产；反之，如果没有取得所有权，即使存放在企业，也不能作为企业的固定资产。但是所有权是否转移不是判断的唯一标准。在有些情况下，某项固定资产的所有权虽然不属于企业，但是，企业能够控制与该项固定资产有关的经济利益流入企业，在这种情况下，企业应将该固定资产予以确认。例如，融资租赁方式下租入的固定资产，企业（承租人）虽然不拥有该项固定资产的所有权，但企业能够控制与该固定资产有关的经济利益流入企业，与该固定资产所有权相关的风险和报酬实质上已转移到了企业，因此，符合固定资产确认的第一个条件。

2.该固定资产的成本能够可靠地计量。成本能够可靠地计量是资产确认的一项基本条件。要确认固定资产，企业取得该固定资产所发生的支出必须能够可靠地计量。企业在确定固定资产成本时，有时需要根据所获得的最新资料，对固定资产的成本进行合理的估计。如果企业能够合理地估计出固定资产的成本，则视同固定资产的成本能够可靠地计量。固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。

三、提取折旧固定资产范围的界定

1.不可计提折旧的固定资产的范围。根据我国企业所得税法第十一条规定，下列固定资产不得计算折旧扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；以经营租赁方式租入的固定资产；以融资租赁方式租出的固定资产；已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；与经营活动无关的固定资产；单独估价作为固定资产入账的土地；其他不得计算折旧扣除的固定资产。这实际是从反面对不可计提折旧的固定资产的范围进行了列举，反之对其余固定资产则均可。具体可以理解为：房屋、建筑物以外的已经投入使用的固定资产是可以计提折旧的；以经营租赁方式租入的固定资产由于该固定资产已由出租者计提折旧，那么根据一种费用不重复扣除的原则，承租者就不能重复计提折旧并在税前扣除；与经营无关的固定资产，实际上是根据费用的相关性原则，凡是与企业的生产经营无关的固定资产，都不应该计提折旧，即便计提了折旧也不能在税前进行扣除；单独估价作为固定资产入账的土地，虽然在形式是与相关固定资产不可分割的，但价值形态上土地是独立的无形资产，故不可计提折旧，而应该按无形资产计算摊销；固定资产在更新改造期间不应计提折旧，是因为在此期间该固定资产已经从固定资产账户转入到在建工程科目。

2.提取折旧固定资产范围。提取折旧固定资产范围是指可以提取折旧的固定资产的具体界限。固定资产能不能提取折旧，取决于很多条件，例如是否对固定资产拥有所有权（或准所有权，如融资租入固定资产），是否已经提足折旧，是否准备报废等等。而现行行业财务制度规定房屋、建筑物以外的未使用、不需用的固定资产不得提取折旧值得讨论。笔者认为，房屋、建筑物以外的固定资产按使用与否来决定是否提取折旧，不但不符合稳健原则，不利于企业折旧资金的积累，影响固定资产的更新，同时也为企业操纵经营业绩提供了一条合法途径。此外，固定资产按使用与否来决定是否提取折旧，是忽视了科技进步必然在财务会计上有所反映的客观事实，因为在很多情况下，固定资产由于技术进步等原因导致的无形损耗比由于实际使用而产生的有形损耗更大。因此，笔者认为，只要固定资产没有报废（报废的话，应当按报废固定资产进行会计处理），不管是否使用，只要存在损耗，不管是有形损耗引起，还是无形损耗引起；不管是内部原因造成，还是外部原因造成，均应当提取折旧。除此以外，企业应当对所有固定资产计提折旧：一是已提足折旧仍继续使用的固定资产；二是单独计价入账的土地。