资产负债表范文
时间：2023-04-03 01:53:04
导语：如何才能写好一篇资产负债表，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。
篇1
1、货币资金=(库存现金+银行存款+其他货币资金)总账余额。
2、应收账款= “应收账款”明细账借方余额+“预收账款”明细账借方余额-“坏账准备”余额。
3、预收款项= “预收账款”明细账贷方余额+“应收账款”明细账贷方余额。
4、应付账款=“应付账款”明细账贷方余额+“预付账款”明细账贷方余额。
5、预付账款= “预付账款”明细账借方余额+“应付账款”明细账借方余额。
6、存货=所有存货类总账余额合计+“生产成本”总账余额-“存货跌价准备”总账余额。
7、固定资产=“固定资产”总账余额-“累计折旧”总账余额-“固定资产减值准备”总账余额。
8、无形资产=“无形资产”总账余额-“累计摊销”总账余额-“无形资产减值准备”总账余额。
9、长期股权投资=“长期股权投资”总账余额-“长期股权投资减值准备”总账余额。
10、长期借款=“长期借款”总账余额-明细账中1年内到期的“长期借款”。
11、长期待摊费用=“长期待摊费用”总账余额-明细账中1年内“长期待摊费用”。
篇2
利润中心资产负债表
月 日
说 明 合计固定资产 设备折旧 流动资产 原料 物料 半成品 制成品 应收票据 应收帐款 合计 其他资产 应付帐款 应付票据 其 他 应付帐 借款 合计 净值 上期净值 本期利润
篇3
[关键词] 资产负债表 利润表 公允价值 存货计价
近年来，中国的经济迎来了前所未有的发展热潮，也为世界各地的投资者创造了良好的积累财富的契机。理性投资者通过各种渠道，攫去各种信息，从而选择有潜力的行业或者企业注入资金，以赢得更多的财富。获取信息的渠道有很多，投资人、理财师普遍采用通过对该行业的财务业绩或该企业的财务报表进行分析以获取于决策有用的信息。而今，资产负债表作为财务报表最重要的报表之一，已经取代利润表越来越受到人们的重视。
一、资产负债表备受重视的表现
1.公允价值的普遍运用
目前，越来越多的国家的会计准则越来越强调公允价值的作用。历史成本这一计量属性，因其无法真是反应资产与负债的价值，以其为属性编制的报表信息缺乏可靠性，而面临严峻的挑战。
国际会计准则将公允价值定义为：“Fair value is the amount for which an asset could be exchanged or liability be settled between knowledgeable ,willing parties in an arms length transaction.”以公允价值计量的资产与负债，它们的经济价值得到了比较真实的反应，因此信息也更具可靠性，与信息使用者更有用。
从定义来看，公允价值这一概念主要针对资产与负债项目。公允价值的运用对资产负债表的影响将远远超过其对利润表的影响。公允价值的广泛运用，从另一侧面反应了人们对资产负债表的重视程度日益增加。但是，这并不能否定公允价值对利润表带来的影响。例如，一项资产用公允价值确认入账后，后续的折旧或摊销就建立的在该资产的初始确认的价值的基础上。即该资产的公允价值扣除残值后的余额在未来可使用年限内分摊。
2.存货后进先出法的禁止使用
后进先出法是一种期末持有存货和期内耗用存货的计量方法。后进先出法是在假定后取得的存货先行耗用或销售的条件下对存货价值进行计量的方法。
国际会计准则（IAS 2）在经过修正后不在允许使用后进先出法。我国在2006年新出台的《企业会计准则》也做出了相应的修改：企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。
在市价上升的情况下，用后进先出法计量存货的价值会低估企业期末持有的存货的价值，从而低估期末资产负责表的存货项目的价值，使得资产负责表不能真实得反应企业的财务状况。但是，后进先出法却比较真实得反应了企业本期的销售成本，使得利润表计算所得的本期利润更加真实可靠。同样，在市价下降的情况下，用后进先出法计量存货的价值会高估企业期末持有的存货的价值，从而高估期末资产负责表的存货项目的价值，使得资产负责表不能真实得反应企业的财务状况。
后进先出法的禁止使用，反应了业界更加注重资产负债表的真实公允表达。在资产负责表和利润表不能同时公允表达时，业界选择了资产负责表，放弃了利润表。这是资产负债表日益受到重视的强有力的证据。
二、资产负债表较利润表越来越受重视
资产负债表日益受到重视，与它的作用是密不可分
1.作用
资产负债表向人们揭示了企业拥有或控制的能用货币表现的经济资源，即资产的总规模及具体的分布形态。投资者可以通过对企业资产结构合理性的分析，对企业潜在的长期盈利能力进行评价。
我国的《企业会计准则――基本准则》（2006年）将资产定义为：“资产是企业过去的交易或者事项形成的，由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。”另外资产很重要的确认标准为：与该资源有关的经济利益很可能流入企业。换句话说，某种资源是否能确认资产必须看其是否能在可预期的将来给企业带来经济利益，创造财富。可预期的将来，这是一个远期的概念。或者说是一种潜力，一种创造财富的潜力。
通过对资产项目的列示，资产负债表在一定程度上很好的反应了企业潜在成长能力。资产结构合理，较同期通行业企业拥有先进设备，先进技术的企业，在将来的经济活动中必然处于优势地位，进而实现其股东利润最大化的目标。资产结构不合理，技术落后的企业，在激烈的竞争中，必然面临严峻的挑战，甚至面临破产的绝境。
因为资产负债表更加关注企业在未来创造财富地能力，所以有经验的投资者通过对同一企业的前后各期资产负债表和不同企业同期资产负债表的比较阅读，很有可能发现某些优质企业，进而发掘投资契机，赢得扩大财富的机会。
而利润表则只关注企业本期的盈利能力，其反应的也只是企业在某个会计期间内的经营业绩。等财务报表报出后，它只代表在过去的一个会计年度内，该企业的盈利状况。本期盈利并不能承诺企业在的接下来的会计期间内将持续盈利。以往良好的经营业绩，对于投资者而言或许是个很大的诱惑，但当其决定是否进行投资时，更关注企业未来的盈利能力而不是看企业曾经赚过多少钱。另外，利润表更容易纵。当管理层希望企业每年利润稳步增长时，可能会选择计提准备等方式来达到平滑利润的目的。或者当企业当期亏损时，管理层亦可能通过改变会计政策或会计估计等方法来粉饰报表。因此，从这个角度上看，资产负债表较利润表与投资者决策更有用。
2.资产负债观逐渐成为主流
随着当前会计理论的不断发展，资产负债观已经取代收入费用观逐渐发展成为世界会计界的主流观点。
资产负债观基于资产和负债的变动来计量收益,因此当资产的价值增加或是负债的价值减少时会产生收益;而收入费用观则通过收入与费用的直接配比来计量企业收益,按照收入费用观,会计上通常是在产生收益后再计量资产的增加或是负债的减少。简言之,资产负债观关注资产和负债的变动来计量收益,而收入费用观则先计量收益然后再将之分摊计入到相应的资产和负债中去。资产负债观认为企业的收益是企业的当期净资产的增加额（不包括应投资者新投入资本和分配股利等对企业净资产造成的影响），不考虑该收益实现与否。而收入费用观直接确认已经实现的收入和费用，然后根据配比原则进行配比。
资产负债观在我国于2006年的新准则中得到了充分的体现。新准则更鼓励管理者注重企业的长期盈利能力而非短期股东权益的最大化，要求企业管理者更多考虑企业未来的发展,更加关注企业所面临的机会和风险,注重企业资产的质量和营运效率。在这种观念下，企业管理者不得不更加关注企业资产的质量和使用效率。
在安然事件以后，美国证券交易委员会(SEC)在其针对会计准则改革的报告中呼吁,FASB在制定会计准则时应以资产负债观全面取代收入费用观，指出,在准则制定特别是在确立目标导向的体系时,FASB采用收入费用观是不恰当的,而资产负债观为经济实质提供了最有力的概念描述,是准则制定过程中最合适的基础。
3.符合会计四大假设的持续经营假设
资产负责表的各项资产与负债的确认和计量都是基于持续经营假设基础之上的。持续经营会计假设，是假定在可以预见的未来企业的生产经营将按现状正常、无限期地持续下去，亦即在正常情况下企业不会面临破产或清算。
利润表在不考虑权责发生制的情况下，体现了某一企业在一个特定会计期间的经营状况。企业本期盈利并不代表的后续各会计期间能够保持盈利的势头，本期亏损同样不能预示企业的未来不容乐观。
三、单期的资产负债表和利润表与决策有用的有限性
然而事实上，某一特定会计期间的资产负债表也好，利润表也罢，对与报表使用者，尤其是投资者的意义其实并不大。投资者在选取投资对象时，不能单纯的依赖某一期的报表，而是需要通过对连续几个会计期间的报表的分析，从而对候选投资对象有进一步的了解，最终做出投资决策。在实物中，理性投资者们也都是这么做的。需要指出的是，这里所说的投资者并非投机者，而他们的决策也都是针对长期投资而非投机套利。
单纯的依赖企业某一会计期间的资产负债表和利润表，一定会对投资者的理性投资决策带来不利的影响。企业是持续经营的，一期报表只能反应企业在某一特定时点或者某一特定时段的情况。投资者无法根据这种报表获取对候选投资对象的全面的了解。例如，资产负债表反应的是在报告日这个特定时点，企业的状况，例如资产结构，分布，来源等等；但是不能反应企业各期的变化情况，例如企业的资产构成是否较上各会计期间有重大变化，或者资产总额有大幅增长或者减少等。所以当投资者在进行决策时，必须通过对连续几个会计期间的报表的分析来获取与投资决策有用的信息，最终做出明智的选择。
参考文献:
[1]唐国平 张 琦 龚 翔:会计学原理.北京:清华大学出版社，2005
[2]中华人民共和国财政部.北京:经济科学出版社，2006
[3]赵德武:会计学原理.大连:东北财经大学出版社，2003
[4]国际会计准则2003.北京:中国财政经济出版社，2003
篇4
(一)资产负债表债务法的确立1994年以前，我国会计准则与税法在收入、费用、利润、资产、负债等确认和计量方面基本一致，按会计准则规定计算的税前会计利润与按税法规定计算的应税所得基本一致。1994年税制改革以后，会计准则与税法中对有关收益、费用或损失等的确认方法产生了较大差异。1994年财政部了《企业所得税会计处理暂行规定》，该规定一方面明确所得税的性质是费用，另一方面允许企业在应付税款法和纳税影响会计法(递延法或债务法)之间选择。应付税款法是将本期税前会计利润与应税所得之间产生的差异均在当期确认所得税费用的会计处理方法，这种核算方法的特点是本期所得税费用等于按照本期应税所得与适用的所得税率计算的应交所得税，即本期从净利润中扣除的所得税费用等于本期应交的所得税。当前，由于会计制度、会计准则与税法的目标和行为规定不同，导致应税利润与会计利润的差异越来越大，这种差异大部分都是时间性差异。此时，若继续采用应付税款法进行会计处理，当期不确认时间性差异而影响的所得税金额，不符合会计的权责发生制和配比原则。因为，所得税作为企业获得收益时发生的一种费用，应同有关的收入和费用计入同一会计期间，以达到收入与费用的配比。递延法是将本期由于时间性差异产生的影响所得税的金额，递延和分配到以后各期，并同时转回原已确认的时间性差异对本期所得税的影响金额的处理方法。这种核算方法的特点是递延税款的账面余额是按照产生时间性差异的时期所适用的所得税率计算确认，而不是用现行税率计算的结果。在税率变动或开征新税时，对递延税款的账面余额不作调整。即递延税款账面余额不符合负债和资产的定义，不能完全反映为企业的一项负债或一项资产。递延法确认时间性差异，比应付税款法进了一大步。但递延法有着本身的不科学性和不合理性。在递延法下，税法或税率变动后，本期发生的时间性差异影响所得税的金额用现行税率计算，以前发生而在本期转回的各项时间性差异影响所得税的金额，一般用当初的原有税率计算。因此，资产负债表上反映的递延税款余额不代表收款的权利或付款的义务，只能视为一项借项或贷项，并不完全代表企业所拥有的一项资产或负债，同时也不符合资产和负债的定义。
1995年财政部会计准则组有关学者和专家在研究、比较了国际会计准则以及澳大利亚、加拿大、法国、德国、英国、美国、日本和中国香港等国家和地区对有关所得税会计处理方法的基础上，结合我国已经的《企业所得税会计处理暂行规定》的实际情况，并考虑了国际会计准则和被考察国家对所得税会计处理的发展趋势，起草了《企业会计准则――所得税会计(征求意见稿)》，建议采用损益表债务法。损益表债务法是我国在新的所得税会计准则出台前对企业所得税会计处理方法的最高要求。其基本原理是所得税费用应以企业当期确认的收入和费用与按税法规定应确认的收入和费用之间的差额，计算时间性差异，据以确认递延所得税负债或资产。其特点是当预期税率或税基发生变动时，必须对已发生的递延税款按现行税率进行调整，并且要求按变动后的税率计算的金额调整递延税款余额。因此，递延所得税税款均表示未来应收和应付的所得税。与递延法相比，损益表债务法下的递延所得税资产和递延所得税负债更符合资产和负债的定义。但损益表债务法是以损益表为导向，注重时间性差异(时间性差异指因收入或费用在会计上确认的期间与税法规定申报的期间不同而产生的)而非暂时性差异(暂时性差异指“一项资产或一项负债的税基和其在资产负债表中的账面金额之间的差额”)，所以，其提供的会计信息和揭示的差异范围狭小。此外，损益表债务法无法恰当地评价和预测企业报告日的财务状况及未来现金流量。
2006年2月财政部了《企业会计准则第18号――所得税》，并于2007年1月1日起在上市公司执行。新所得税准则与国际会计准则接轨，要求企业一律采用资产负债表债务法核算递延所得税。资产负债表债务法的基本原理是企业的所得税费用应当以企业资产、负债的账面价值与按税法规定的计税基础之间的差额，计算暂时性差异，据以确认递延所得税负债或资产。确认所有的递延所得税资产和递延所得税负债，其目的在于使资产负债表的递延税款账户余额更富实际意义。其特点是，当税率或税基变动时，必须按预期税率对“递延所得税负债”和“递延所得税资产”账户余额进行调整。在资产负债表债务法下，企业的收益应根据“资产／负债观”来定义，因而所得税费用的计算也是从递延所得税资产和负债的确认出发来加以倒推计算。
(二)资产负债表债务法核算的现实意义由于我国当前及今后相当长一段时间内致力于国有企业改造，企业重组、合并现象将大量出现，资产重估会更加频繁，同时，企业跨国经营和股份制改造等经济现象也将日益增多，这些都会引发大量的非时间性的暂时性差异，从而必将对所得税产生重大的影响，而递延法或损益表债务法无法反映和处理非时间性的暂时性差异。为了适应所得税会计处理方法的发展趋势，我国制定了新的所得税会计准则，将其定位于国际上日益通行的资产负债表债务法。我国采用资产负债表债务法的现实意义主要表现在以下几个方面：
一是提供更为全面的所得税会计信息。资产负债表债务法更注重暂时性差异，不仅包括了所有时间性差异，而且还包括所有不属于时间性差异的其他暂时性差异(如资产的重估价、企业合并时被并企业的资产或负债在会计上按公允市价入账，税法规定报税时按原账面价值计算，致使暂时性差异的产生，而此时亦无时间性差异)。资产负债表债务法注重对暂时性差异的处理和披露，能够提供更多对决策有用的信息。此外，随着我国经济的发展，企业的兼并、重组、资产评估核算业务日益增加，由此产生了许多不属于时间性差异的暂时性差异，而递延法或损益表债务法均无法反映和处理这些方面的暂时性差异，此时，若采用适用性强的资产负债表债务法对其进行核算，能充分完整地反映企业所得税的核算和交纳过程，同时也能提供更多有用的信息。
二是提高了所得税会计信息的决策相关性。资产负债表债务法基于资产负债观，根据基本会计准则对资产和负债的定义，对全部暂时性差异确认为“递延所得税资产”或“递延所得税负债”，与递延法和损益表债务法使用的“递延税款”相比，大大拓展了“递延税款”的涵义。递延法和损益表债务法以时间性差异为基础，按适用的税率确认一项“递延税款”，由于时间性差异反映的税法和会计准则在确认本期收入和费用产生的差额，此时确认的递延所得税资产或负债应是本期发生额。在资产负债表债务法下，由于暂时性差异是资产和负债与其计税基础之间累计的差额，因而递延所得税资产和负债反映的是资产和负债的账面价值，可以揭示报告日存在的资产或负债在未来期间因所得税导致现金流入或流出企业的情况，有助于信息使用者根据财务报告对企业财务状况和未来现金流量作出恰当的评价和预测。
三是所得税费用的核算更为简单和准确。递延法和损益表债务法以损益表观为基础，在收益的计量上强调收入和费用的配比，从而注重收入和费用在会计和税法中确认的差异。对所得税费用的核算以损益表中的收入和费用为着眼点，逐一确认收入和费用项目在会计和税法上的时间性差异，并将这种时间性差异对未来所得税的影响看作是本期所得税费用调整。资产负债表债务法以资产负债表观为基础，强调全面收益概念，对所得税费用的核算以资产负债表中的资产和负债项目为着眼点，逐一确认资产和负债项目的账面价值与其计税基础之间的暂时性差异。由于暂时性差异反映的是累计的差额，在每一会计期末，只需将期末暂时性差异与期初暂时性差异的纳税影响额的差额作为本期所得税费用的调整。这一核算方法在程序上相对简单，并且克服了根据权责发生制原则和配比原则在确定收入和费用时适用标准不一致的缺陷，提高了所得税费用信息的准确性和一致性。但应注意的是，资产负债表债务法核算准确性是建立在对资产和负债的计量能够准确反映未来经济资源的流入和流出的基础上。
四是顺应国际潮流，与国际会计接轨。由于资产负债表债务法比较科学，并且实用性强，计算简单，因此被国际会计准则和越来越多的国家所采用。我国实行改革开放以来，外商投资企业和外国企业越来越多，其在我国境内的投资额也越来越大，同时，由于我国经济的发展，在国外投资业务也越来越多。因此，根据国际资本市场的需要，适应会计准则国际协调的大趋势，实现我国会计准则与国际会计惯例的充分协调。
二、资产负债表债务法的具体应用
(一)资产负债表债务法的会计核算程序首先，确定一项资产或负债的税基。计税基础分为资产计税基础和负债计税基础两种。资产的计税基础指企业在收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即未来不需要纳税的资产价值。其次，分析、计算暂时性差异。暂时性差异是指资产(或负债)的账面价值与其计税基础之间的差额，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。当资产的账面价值大于其计税基础时形成应纳税暂时性差异，小于则形成可抵扣暂时性差异；与资产相反，当负债账面价值大于其计税基础时，形成可抵扣暂时性差异，小于则形成应纳税暂时性差异。再次，确认和计量递延所得税资产和负债。企业一方面应根据应纳税暂时性差异计算未来期间应交所得税金额，确认为递延所得税负债；另一方面，应将由可抵扣暂时性差异前期转入的可抵扣亏损以及前期转入的尚可抵扣的税款抵扣等导致的可抵扣未来期间所得税金额确认为递延所得税资产，如果某一期间的税率发生变动，还应对递延所得税资产(或负债)进行调整，确认对当期所得税的影响。最后，计算确定当期所得税费用。“当期所得税费用=当期应交所得税+(期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)”。
(二)资产负债表债务法应用例解当资产账面价值小于其计税基础或负债账面价值大于其计税基础时形成可抵扣暂时性差异，会导致未来纳税义务减少，从而形成的一项资产应确认为递延所得税资产。当资产账面价值大于其计税基础或负债账面价值小于其计税基础时形成应纳税暂时性差异，导致未来纳税义务增加，从而形成的一项负债，应确认为递延所得税负债。
[例1]甲企业2004年12月30日购进一项固定资产，成本为1020万元，使用年限为10年，会计上按双倍余额递减法计提折旧，而税法上则规定采用年限平均法计提折旧，两种方法下净残值均为20万元。2006年12月31日该项固定资产发生减值80万元。2006年甲企业的利润总额为1000万元，税率为33％。
该固定资产2006年末账面价值=1020-200-160-80=580(万元)
该固定资产2006年末计税基础=1020-100-100=820(万元)
可抵扣暂时性差异=820-580=240(万元)
2006年末应保留递延所得税资产余额=240×33％=79.2(万元)
年初余额=［(1020-100)-(1020-200)]×33％=33(万元)
应再确认递延所得税资产=79.2-33=46.2(万元)
2006年应纳所得税=[1000+(160-100)+80]×33％
=376.2(万元)
会计分录：
借：所得税费用
3300000
递延所得税资产462000
贷：应交税费――应交所得税
3762000
[例2]某企业持有一项交易性金融资产，成本为1000万元，期末公允价值为1500万元，2006年末利润总额为1000万元，无其他暂时性差异，也无期初余额，税率为33％。
由于交易性金融资产是以公允价值计量，所以其账面价值为1500万元，计税基础为1000万元，应纳税暂时性差异为500万元，当期递延所得税负债为165万元(500×33％)，应纳企业所得税为165万元[(1000-500)×33％]。
会计分录：
借：所得税费用
3300000
贷：递延所得税负债
1650000
应交税费――应交所得税
1650000
三、资产负债表债务法实施问题及对策
(一)资产负债表债务法在实施中存在的问题虽然新准则中我国所得税会计采用资产负债表债务法具有很多优越性，但其在具体实施中所存在的问题也不容忽视。
一是资产负债表债务法不能反映全部计税差异。虽然资产负债表债务法的暂时性差异不仅包括所有时间性差异，还包括非时间性暂时性差异，但并不能反映会计与税法之间关于所得税的全部差异，如由于税法和会计准则计算口径不同而产生的一些差异业务招待费、公益性捐赠等。此外税法中还规定对“三新”研究开发费用实行加计扣除的鼓励政策，而新会计准则并未对此作出规定。
二是对利益相关者的影响。由于新准则规定对所得税的会计处理方法的变更属于会计政策变更，应对以前年度会计报表进行追溯调整，这样可能会使一些会计报表产生较大的波动。如果企业的投资者或其他利益相关者对此没有给予充分的关注，就可能导致投资判断和决策的失误，从而导致不必要的损失。
三是新所得税准则的推行存在一定的难度。目前几种所得税会计处理方法在我国上市公司中被采用的情况是，应付税款法最多，递延法其次，损益表债务法最少，从应付税款法或递延法直接过渡到资产负债表债务法，在我国会计行业专业水平普遍偏低、广大财务人员对资产负债表债务法了解不多的情况下推行资产负债表债债务法存在一定的难度。
(二)资产负债表债务法在实施中的解决措施新准则制定中所得税会计处理方法采用了资产负债表债务法，实现了我国所得税会计与国际化趋同，但对于资产负债表债务法在具体实施中存在的问题，各层执行者都应积极努力去解决。
首先，新会计准则的政策制定者应尽快编写更加详细的会计指南来提高所得税会计准则的执行质量，降低准则的模糊性，提高准则的可操作性，使准则在实践操作过程中的困难减轻，以便新准则的执行得到更进一步、更广泛的推进，使资产负债表债务法的理解性更强，涵盖范围更全面。
篇5
关键词 所得税；资产负债表债务法；暂时性差异
一、时间性差异和暂时性差异的比较
所得税会计的基本问题是在企业的资产负债表中确认资产(负债)未来收回(清偿)，以及在企业的财务报表中确认当期交易和其他事项时，如何核算其当期和未来的应纳所得税问题。
要解决这个问题，我们首先来分析暂时性差异与时间性差异以及资产的账面价值与计税基础的问题。修正的新会计准则中最大的一个变动即是用“暂时性差异”取代“时间性差异”。
时间性差异是因收入或费用在会计上确认的期间与税法规定申报的期间不同而产生，很显然时间性差异是从利润表角度出发分析的。暂时性差异是指资产或负债的账面价值与计税基础的差额。暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。暂时性差异是从资产负债表出发来分析的。所有时间性差异都是暂时性差异，但有些暂时性差异则不是时间性差异，如资产的重估价。只产生暂时性差异而不产生时间性差异，企业合并时，被合并企业的资产或负债在会计上按公允价入账，税法规定按账面价值计算，致使暂时性差异的产生，而此时无时间性差异。在认识和确认暂时性差异时，必须首先要理解计税基础这一概念。一项资产或负债的计税基础是指计税时归属于该项资产或负债的金额。一项资产的计税基础是当企业收回该资产的账面金额时，就计税而言可从流入企业的任何应税经济利益中予以抵扣的金额。如果这些经济利益是不需要纳税的，那么该资产的计税基础就为账面金额。具体而言，一项资产的税基是当企业收回该资产的账面金额时，为纳税目的而可抵扣的金额。如一台机器设备成本为1000万元。已提折旧400万元，剩余成本将在未来期间予以抵扣，则该设备的计税基础为600万元。若其重估价为700万元，则有100万元的应纳税暂时性差异。一项负债的计税基础是账面价值减去负债在未来期间计税时可抵扣的金额。例如，流动负债中包括账面价值为1000万元的应付罚款，计税时罚款是不能抵扣的。则应付罚款的计税基础是1000万元。此时，不存在可抵扣暂时性差异。
二、利润表债务法和资产负债表债务法的比较
在弄清楚暂时性差异与时间性差异的前提下，通过比较所得税会计资产负债表债务法与利润表债务法的异同点，来理解资产负债表债务法。
利润表债务法和资产负债表基础债务法相同，它们都是纳税影响会计法的具体运用方法，都遵循纳税影响会计法的基本原则和要求，即将所得税作为费用处理。它们的确认和计量遵循权责发生制的核算要求，同时对税率变动的影响都按新税率进行调整。
利润表债务法和负债表债务法的不同点是在进行所得税会计核算时。前者注重时间性差异，而后者注重暂时性差异。时间性差异强调差异形成及转回，是应税利润与会计利润的差额，它在一个期间内形成，可在随后一个或几个期间转回。暂时性差异是指一项资产或负债的计税基础与其账面价值的差额，它强调的是差异的内容和原因。例如一项资产的账面价为300万元，而评估价为320万元。税法规定按账面价核算。会计制度规定按评估价计算。从而产生应纳税暂时性差异，进而产生递延所得税负债。而对利润表税前无关。就无须纳税。但站在资产负债表角度来讲则产生了差异。具体差异如下：
(一)二者核算递延所得税的着眼点不同
资产负债表基础债务法从账面价值与计税基础直接比较差额的暂时性差异出发核算递延所得税，表现为一种直接性；利润表基础债务法是以利润表中的收入和费用为着眼点来确认收入和费用在会计和税法上的时间差异，并将这种时间性差异对未来所得税的影响看作是对本期所得税费用的影响，通过利润表项目的时间性差异间接倒挤递延所得税。表现为一种间接性。
(二)二者核算递延所得税范围不同
资产负债表基础债务法核算包括时间性差异的暂时性、企业合并等其他交易或事项形成的暂时性差异、未利用可抵扣亏损和未利用税款抵减所产生的递延所得税。按照国际财务报告准则中《编报财务报表框架》的规定，如果某项目符合“与该项目有关的未来经济利益将很可能流入或流出企业”和“对该项目的成本或价值能够可靠地加以计量”的条件，就应当在资产负债表或利润表中确认。而利润表基础债务法不能将可抵扣亏损、未利用的税款抵减、企业合并、直接计入权益等交易或事项的递延所得税在资产负债表中反映。例如。企业合并时，按购买法处理，会计上要求按被并购企业可辨认资产的公允价值计价，但税法往往规定按其账面价值计算所得税。从而产生暂时性差异。但并无时间性差异。利润表基础债务法只核算时间性差异产生的递延所得税。利润表法是依据时间性差异分析收入和费用在某个时期的差异，导致会计利润和应纳税所得额的差异，从而产生递延所得税资产或负债。
(三)二者对“递延税款”概念的理解不同
虽然利润表债务法也将时间性差异分为应纳税时间性差异和可抵扣暂时性差异。将时间性差异乘以适用的税率得出递延所得税资产或负债，但是它反映的是收入和费用在本期发生的差额，所以确认的是递延所得税资产或负债的本期发生额。而资产负债表法下。尽管也将暂时性差异分为应纳税时间性差异和可抵扣暂时性差异。将时间性差异乘以适用的税率得出递延所得税资产或负债，但是由于暂时性差异是累计的差额，因而递延所得税资产或负债反映的是资产和负债的账面价值。
(四)二者在财务报表上披露的信息不同
资产负债表债务法采用符合资产和负债定义的“递延所得税资产”和“递延所得税负债”分别列示，完整、清晰地反映企业的财务状
三、资产负债债务法的账务处理
例如，甲公司2000年12月1日取得设备一项，账面价值包括买价、运杂费、保险费等90万元。甲公司该台设备的账面价值和计税基础均为90万元，期末无残值。假设甲公司会计制度规定。按直线法折旧：会计折旧年限为5年；税法折旧年限为6年。2001年至2006年，各年均实现会计利润100万元，2001年至2004年，企业适用所得税税率为33％，2005年改为25％。有关会计处理如下：
第一种账务处理方法：
2001年年末，有关所得税会计处理：
(1)会计年折旧额=90／5=18(万元)
(2)税法年折旧额=90／6=15(万元)
(3)固定资产账面价值与计税基础之差产生的递延所得税资产=(75-72)×33％=099(万元)
(4)所得税费用=100×33％=33(万元)
(5)应交所得税=(100+3)×33％=33.99(万元)
借：所得税费用33
递延所得税资产0.99
贷：应交税金――应交所得税 33.99
2002年-2004年，会计处理同上。
2005年末，所得税税率改为25％时的会计处理：调整2001年至2004年递延所得税资产：
递延所得税资产调整额=0.99×4÷33％×(25％-33％)：－096(万元)
借：所得税费用 0.96
贷：递延所得税资产 096
按新所得税税率进行账务处理：
借：所得税费用
25
递延所得税资产 0.75
贷：应交税金――应交所得税 25.75
2006年，税法规定不再计提折旧，递延所得税资产转回。所得税会计处理：
借：所得税费用
25
贷：递延所得税资产
篇6
关键词:应付税款法;递延法;资产负债表债务法;资产负债观
《企业会计准则第18号――所得税》完全摒弃了原会计制度要求的应付税款法、递延法、损益表债务法等所得税会计处理方法,一步到位,要求所得税核算与国际会计准则接轨,只采用资产负债表债务法一种模式。资产负债表债务法看似复杂,其实,只要掌握好关键两个步骤的核算技巧,所得税核算就会得心应手。本文拟从所得税的日常核算及所得税汇算清缴等两个方面对所得税核算方法进行粗浅探讨。
一、按税法要求,正确计算所得税
不论采用何种方法核算所得税,需要记住的是,计算缴纳给税务机关的所得税都是按照税法要求计算出应纳税所得额,根据适用所得税税率计算缴纳的。在实际工作中,所得税的计算缴纳则是采取按月或按季预交,年终汇算清缴的方式进行的。
因此,企业在平时计算缴纳所得税时,可按应付税款法将按规定计算缴纳的所得税,直接列作所得税费用,增加应缴所得税。即借记“所得税费用”账户,贷记“应交税费――应交所得税”账户;上交所得税时,借记“应交税费――应交所得税”账户,贷记“银行存款”账户。
例1,2008年6月30日,甲公司“利润表”显示:本期“利润总额”为20万元,适用所得税税率为25%,公司已交所得税3万元。所得税核算情况如下:
应交所得税=200000×25%=50000(元)
已交所得税=30000(元)
未交所得税=50000-30000=20000(元)
会计分录如下:
借:所得税费用 20000
贷:应缴税费――应交所得税
20000
上交时:
借:应交税费――应交所得税
20000
贷:银行存款20000
年终,企业所得税汇算清缴时,则要按税法规定计算出应纳税所得额,进而计算出所得税。如果不考虑递延所得税,所得税核算方法与上述平时所得税核算相同。
例2,2008年12月31日,甲公司“利润表”显示:本年“利润总额”为100万元。另据纳税申报有关资料显示:本年发生的交易事项中,会计与税收规定之间存在差异的包括:一是当期计提存货跌价准备70万元;二是年末持有的交易性金融资产当期公允价值上升50万元(税法规定,资产在持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额,出售时一并计算应税所得);三是当年确认持有至到期国债投资利息收入30万元。假定该公司当年1月1日不存在暂时性差异,预计未来期间能够产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异。甲公司适用所得税税率为25%,公司已交所得税15万元。试采用应付税款法进行该公司所得税的核算。
应纳税所得额=100+70-50-30=90(万元)
应交所得税=90×25%=22.5(万元)
未交所得税=22.5-15=7.5(万元)
借:所得税费用75000
贷:应交税费――应交所得税
75000
上交时:
借:应交税费――应交所得税
75000
贷:银行存款 75000
二、按准则要求,正确计算递延所得税
资产负债表债务法下,企业的收益应根据“资产负债观”来定义,因而所得税费用的计算也应从递延所得税资产和递延所得税负债的确认上加以倒挤推算,具体步骤如下:
(一)确定每项资产或负债的计税基础
实际工作中,企业的大部分资产或负债的计税基础与该资产或负债的账面价值是相同的。这里,重点确认哪些计税基础与其账面价值可能不同的资产或负债的计税基础。资产的账面价值是资产账户余额减去其所属调整账户余额之差。在实际工作中,企业资产负债表中资产项目的“年数初”或“年末数”就是该企业各资产的“年初”账面价值或“年末”账面价值;资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中,计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税收益中抵扣的金额,即某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的金额。一般地,负债的账面价值就是负债账户的贷方余额。而负债的计税基础,则是负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。
(二)依据该资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额,确定暂时性差异
即在计算暂时性差异的基础上判断该差异的属性,属于应纳税暂时性差异还是可抵扣暂时性差异。凡是资产项目的账面价值小于计税基础的差异,都是可抵扣暂时性差异;与之相反,凡是负债项目的账面价值大于计税基础的差异,才是可抵扣暂时性差异。作为资产的账面价值大于其计税基础的差异,在会计上称为应纳税暂时性差异;作为负债的账面价值小于其计税基础的差异,在会计上也称为应纳税性差异。这些差异,将于未来期间计入企业的应纳税所得额。
(三)根据暂时性差异乘以现行适用所得税税率,计算求得递延所得税资产或递延所得税负债
即“资产负债表日,对于递延所得税资产和递延所得税负债,应当依据税法规定,按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量”。资产负债表日,对于计算求得的递延所得税资产或递延所得税负债,减去年初递延所得税资产余额或递延所得税负债余额,如果递延所得税资产(或递延所得税负债)表现为增加,则借记“递延所得税资产”科目,贷记“所得税费用”科目(或借记“所得税费用”科目,贷记“递延所得税负债”科目);如果表现为减少,则借记“所得税费用”科目,贷记“递延所得税资产”科目(或借记“递延所得税负债”科目,贷记“所得税费用”科目)。
当然,产生上述暂时性差异的递延所得税项目如果摊销时不计入当期损益,而是计入资本公积,则计算求得的递延所得税资产或递延所得税负债的对应科目为“资本公积”科目。
(四)调整应纳税所得额,根据所得税税率,进行所得税汇算清缴
年终,企业所得税汇算清缴时,根据所得税纳税申报表在报表中相关项目进行纳税调整,按税法规定计算出应纳税所得额,再根据适用所得税税率,计算出应交所得税。
(五)确认所得税费用
由于计算交纳所得税、确认当期递延所得税资产或递延所得税负债均计入当期损益,可以一并相应调整所得税费用。所以,实际工作中,将上述会计处理合并,编制复合会计分录,倒挤出所得税费用。
例3,2008年12月31日,甲公司“利润表”显示:本年“利润总额”为100万元。另据纳税申报资料及其他有关账簿资料显示:本年发生的交易事项中,会计与税收规定之间存在差异的包括:一是当期计提存货跌价准备70万元;二是年末持有的交易性金融资产当期公允价值上升50万元;持有的可供出售金融资产当期公允价值上升10万元。税法规定,资产在持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额,出售时一并计算应税所得;三是当年确认持有至到期国债投资利息收入30万元。假定该公司当年1月1日不存在暂时性差异,预计未来期间能够产生足够的应纳税所得额,可抵扣暂时性差异。甲公司适用所得税税率为25%,公司已交所得税15万元。试采用资产负债表债务法进行该公司所得税的核算。
1、应交所得税的核算见例2答案
2、存货形成的递延所得税资产=70×25%=17.5(万元)
借:递延所得税资产 175000
贷:所得税费用175000
3、交易性金融资产形成的递延所得税负债=50×25%=12.5(万元)
借:所得税费用 125000
贷:递延所得税负债125000
4、可供出售金融资产形成的递延所得税负债=10×25%=2.5(万元)
借:资本公积25000
贷:递延所得税负债 25000
上述会计分录合并如下:
借:所得税费用25000
递延所得税资产 175000
资本公积25000
贷:递延所得税负债150000
应交税费――应交所得税
75000
参考文献:
1、中华人民共和国财政部.企业会计准则[M].经济科学出版社,2006.
2、郭继宏.对新企业会计制度几种会计处理方法和探讨[J].河北财会,2001(11).
3、郭继宏.新准则下的会计计量属性[N].财会信报,2006.
篇7
【关键词】 会计—税收差异； 企业所得税避税； 所得税税负
一、引言
财务报告依据企业会计准则编制，而纳税申报则依据税收法规。会计准则与税法在目的、基本前提和遵守的原则等方面都存在着差别。因而，财务报告披露的会计利润与纳税申报的应税所得之间必然存在着差异（以下简称为会计—税收差异）。新企业会计准则规定计算企业所得税时采用资产负债表债务法，新方法下企业的避税行为是否也通过对会税差异来实现，即在不影响税前会计收益的前提下减少应税收益，提高了会计收益的水平，致使会计—税收差异被扩大，相应的企业所得税避税程度也被拉大。本文通过理论与实证研究相结合的方法分析上市公司会税差异来了解上市公司企业所得税避税问题。
二、文献回顾
国内外学者关于会计—税收差异与企业所得税避税行为相关文献主要研究集中在以下方面：一是认为会计收益与应税收益差异是企业所得税避税的主要原因之一。Manzon & plesko（2001） 、Mihir A. Desai（2002）、Desai（2003）发现美国会计收益与应税收益之间的差异大小由于避税行为而呈现显著上升的趋势。二是上市公司通过扩大会计—税收差异的方式操纵利润，很好的进行了企业所得税的避税，使盈余管理的税负成本最小化。如Mi11s & Newberry（2001）、张林（2007）、孙峥嵘（2008）、曾富全，吕敏（2010）都证实了这一观点。三是叶康涛（2006）、宛成钢（2009）、曾富全、吕敏（2010）发现上市公司盈余管理幅度越大，会计利润与应税所得差异也越高，即上市公司通过操纵非应税项目损益，以规避盈余管理的税负成本。但也有证据表明企业为隐瞒财务困境而虚增利润却不惜税费支出，Erickson，Hanlon & Maydew（2004）以美国证监会在1996至2002年期间认定财务欺诈和虚增利润的27家公司为分析样本研究表明，公司每虚增1美元利润，平均要为此支付12美分的所得税成本，这表明上市公司愿意为盈余管理行为支付高额所得税成本。新会计准则颁布后，企业所得税税率由33%下调为25%，同时所得税的核算由应付税款法和纳税影响会计法二选一改成资产负债表债务法。因此其研究结论是否具有持续性，还要待进行实证。
本文以2007年《企业会计制度》的实施及2007年以后会计制度和税收法规加强协作的背景为切入点，通过使用资产负债表债务法估计会计—税收差异，为研究企业所得税避税程度源提供重要的经验证据，相信对加强会计准则与税收法规的协作具有积极意义。
三、研究设计
按资产负债表债务法，会税法执行标准的不同会导致执行结果产生差异，这差异分为永久性差异和暂时性差异。其中，永久性差异是从收入和费用的发生额中计算出来的，在当年的纳税调整中解决，不涉及或者不存在会计处理问题，需要进行会计处理的是暂时性差异（即账面价值与计税基础不一致）。本文研究的起点是会计—税收差异。
（一）相关变量设计
1.会计—税收差异的计算
会计—税收差异=利润总额—应纳税所得；应纳税所得（应税收益）=本期所得税费用/实际税率
2.所得税税负
企业实际所得税负是指企业在一定时期内实际缴纳的所得税税款占其会计利润的比率。一般用所得税实际负担率来反映企业的税负水平，可以直观地反映出各种税收优惠对企业所得税负担的影响，它反映了上市公司的所得税避税程度。其计算公式如下：
3.规模的测算
本文的规模采用的是期末资产总额的自然对数，其计算公式如下：
Scale=LN（期末资产总额）
4.总资产报酬率的测算
（二）研究假设
会计收益数据要比应税收益数据更易人为操纵，在应税收益因税法刚性难以被人为操纵的情况下，则可以合理推测是会计收益纵的程度越大，企业所得税避税程度也越大（实际税负越低）。因此，可以提出本文第一个假设：
假设1：会计—税收差异与实际税负负相关，即实际税负越低，会计—税收差异越大。
已有研究表明，规模大的公司更容易受到证券市场的监管，操纵会计盈余的成本更高，因此规模与会计—税收差异可能负相关。因此，可有假设2：
假设2：会税差异与公司规模负相关，即公司的规模越大，会税差异越小。
窦魁（2007）研究表明公司的盈利能力越强，实际所得税率越低。因此，可以提出本文第3个假设：
假设3：会税差异与公司的盈利能力存在正向关系，即公司的盈利能力越强，会税差异越大，则企业所得税避税程度就越大。
（三）模型设计
根据上述分析，本文的研究模型如下：
BTD=β0+β1ETR+β2Scale+β3ROA+ε
其中BTD（Book—Tax Differences）为因变量，表示会计—税收差异即企业所得税避税程度；ETR（Effective Income Tax Burden Rate）为自变量，表示实际税负；Scale为自变量，表示规模；ROA为自变量，表示总资产报酬率；ε为残差。
篇8
2008年金融危机后，资产负债表的健康性越来越受到高度的关注，而央行的资产负债表健康性审计也逐渐成为央行内审工作的重要内容。2000年，人民银行首次提出要探索开展央行资产负债表健康性审计以来，各级人民银行分别开展资产负债表健康性审计研究，取得了一定的成果。其中具有代表性的是，2014年，济南分行围绕真实性、公允性、安全性、稳健性四个方面，对辖内某地市级人民银行资产负债表进行全表分析，审计主要采用审计、调研相结合的方式，审计人员通过对资产负债表数据的时间趋势、结构变化分析，参考被审计单位辖区近三年经济发展相关数据探寻影响资产负债表健康性的主要因素，提出了改进措施，提高了其资产负债管理水平。同年，深圳中心支行树立风险导向和绩效审计的理念，将资产负债表健康性审计做成内控、合规、风险导向、绩效审计的合集，从真实性、公允性、安全性、稳健性和绩效性五个方面分别评价资产负债表各组成项目的健康性，做出了有益的尝试。
二、人民银行资产负债表健康性审计探索
各级人民银行资产负债表健康性审计探索研究成果为我们开展相关研究提供了参考，启发了我们研究的思路。我们认为，资产负债表健康性审计并没有统一的模板，人民银行总行、各分支机构关注的资产负债表内容的重点是不一样的。如总行关注的重点可能是外汇储备占款、中央银行票据等内容，分支机构关注的重点可能是再贷款、再贴现等内容。因此，应该结合实际，找寻一条适合本单位自身情况的资产负债表健康性审计道路。
（一）资产负债表健康性审计重点
我们可以依托风险导向理念作为选择资产负债表健康性评价重点内容的方法。首先，选出审计期内有发生额和期末余额的科目进行汇总。然后按照《中国人民银行内审部门风险评估工作试行办法》对所有科目进行风险评估。分析各科目可能发生的风险、风险影响程度和发生的可能性，计算出风险矩阵数值，然后结合该科目内容是否为全行重点、热点和难点、行领导是否关注等内容，最终综合评价该科目是否属于资产负债表健康性审计的重点内容。以地市级人民银行为例，经风险评估（过程略），该资产负债表审计重点主要涉及金融机构贷款、再贴现、固定资产、发行基金往来、金融机构准备金存款、金融机构缴财政存款、经理国库款项、暂收款项和收益。
（二）资产负债表健康性标准
1.显性标准。
人民银行内审工作转型以来，人民银行总行广泛梳理了国内外有关研究文献，从改善央行治理的角度出发，围绕会计标准、资产、负债、财务实力、信息披露等方面，提出了“真实”“公允”“安全”“稳健”和“透明”的央行资产负债表健康性标准。“真实”指资产负债表应当真实反映央行资产负债状况，报表数据准确可靠；“公允”指报表应合理反映资产负债在当前市场条件下的现实状况，上述二者共同构成资产负债表健康性的基本前提；“安全”关注的是资产负债的质量问题，是资产负债表健康性的核心；“稳健”则关注央行的财务实力问题，涉及盈利能力、利润分配和亏损弥补政策；“透明”是对央行资产负债表信息披露的要求，是资产负债表健康性的保障和约束机制。
以某地级市为例，由于地市级人民银行并无披露资产负债表的法定义务，因此，“透明”并非地市级人民银行资产负债表健康性必要评价标准。分析可得某地市级人民银行资产负债表健康性审计评价内容及显性评价标准（见表1）。
2.隐性标准。
考虑到人民银行制定、执行货币政策、维护金融稳定和开展金融服务的法定义务，因此，要考虑执行货币政策的有效性对资产负债表健康性的影响。“有效性”是衡量报表具体项目的政策效应和管理效果情况。
我们认为，报表具体项目的政策效应和管理效果情况，即“有效性”最终还是体现在资产负债表健康性上。例如审计发现，某地市级人民银行再贴现使用效率较低。2012年至2014年，只有2012年的2月、3月、4月、8月、9月和10月使用效率较高，其他月份使用效率较低。特别是，2014年9月至12月，再贴现限额使用率平均为19.19%，远远低于《中国人民银行××分行货币信贷管理处关于转发〈中国人民银行货币政策司关于完善再贴现管理有效发挥支农支小作用的通知〉的通知》中“再贴现限额使用率原则上应达到95%以上”的规定。此类问题是绩效性问题，是解决“好不好”和“能不能更好”的问题。也就是说，如果再贴现政策效果发挥的更好，就应该体现在“再贴现限额使用效率更高”上面，以此影响资产负债表的是再贴现的发生额将发生变化，再贴现的真实性、公允性、安全性和稳健性也相应有所变化。再以金融机构贷款中的支农再贷款举例来说，审计发现支农再贷款期限配置不合理，低于农业生产周期。审计期内，发放的支农再贷款共有1个月、2个月、3个月、4个月、5个月、6个月、7个月和12个月等8种期限（因实际发放支农再贷款存在非整月期限情况，如20天，57天等，此处以整数月进行归类），其中3个月以下期限占比达55.23%。支农再贷款期限短与农业生产周期长的要求不匹配。假如支农再贷款的政策效果发挥得更好，就应该体现在“支农再贷款期限配置更加合理，于农业生产周期更加匹配”上。也就是说，应发放时间更长、周期更合理的支农再贷款。以此影响资产负债表的是支农再贷款发生额将发生变化，资产负债表的真实性、公允性、安全性和稳健性也将有所变化。
但也需注意的是，由于绩效性问题难有统一的标准。虽然“有效性”最终体现在“真实”“公允”“安全”和“稳健”上，但审计实践中却难以量化。但可以探讨的是，量化的标准可以人为设定，如设定分支机构的相关业务绩效的平均值或中位值作为标准，从“真实”“公允”“安全”和“稳健”显性标准上评价资产负债表的健康性。也就是说，在绩效评价标准能够确定的情况下，隐性标准可以转化为显性标准（见表2）。在没有确定标准的情况下，隐性标准下的绩效评价可以在资产负债表健康性审计报告中进行单独分析。
（三）资产负债表健康性审计思路和审计流程
结合上述探索结果，我们将探索人民银行资产负债表审计的思路归纳为：融合多种审计理念开展资产负债表健康性审计（见表3）：
即以风险导向审计理念确定资产负债表健康性审计重点，将资产负债表健康性评价标准分为显性标准和隐性标准，根据不同标准细化两种标准下的审计内容。对显性标准下的审计内容开展合规性审计和审计调查，对隐性标准下的审计内容开展绩效审计，最后综合对资产负债表的健康性进行评价。具体的审计流程见图1。
三、优势和不足分析
（一）优势分析
1.风险导向确认审计重点，提高了审计效率。审计资源的有限性决定了内部审计不可能对资产负债表所有内容进行全面审计。况且并非资产负债表所有项目都是重要的，这一点在地市级人民银行尤为突出。真正重要的事项是那些对资产负债表健康性有较大影响的项目。风险导向审计引导审计资源投向资产负债表健康性中风险最大的领域，做到有的放矢，重点突出，提高了内部审计的效率。
2.多种审计理念相结合，提升了审计效果。用风险导向的观念和方法确定资产负债表健康性的审计重点，以合规性审计和审计调查的方式开展对资产负债表显性标准评价，以绩效审计思路评价资产负债表隐性评价标准，最终综合评价资产负债表的健康性，多种审计理念和审计方法的结合运用，发挥了多种审计理念和方法的优势，整体上促进了资产负债表健康性审计效果的提升。
3.确认和咨询职能的充分发挥，提升了内审价值。一方面要用合规性的方法审计资产负债表显性标准下各项目的真实性、安全性、稳健性，考察审计重点领域和关键环节的合法合规性，充分发挥内部审计的确认职能；另一方面，用绩效审计和审计调查的方式，查找货币政策执行的有效性等绩效方面的问题，分析和评价资产负债表隐性标准下的健康性，并提出相关建议，充分地发挥内部审计的咨询功能。
（二）不足分析
篇9
【关键词】 资产负债观； 资产负债表债务法； 所得税会计模型
计算资产、负债的账面价值——计算资产、负债的计税基础——确定暂时性差异并分类——计算递延所得税——计算当期所得税——确定利润表中的所得税费用。这一所得税会计程序（会计模型）对会计学习者而言耳熟能详，也看似清晰明了，但是会计实务届却难以将这一会计模型应用于会计实践。在所得税会计实践中存在以下现象：会计人员花了大量时间和精力学习了所得税会计准则，参加了各种会计培训，但在复杂的会计实务中却无从下手。究其原因，除了会计准则本身的缺陷外，会计人员自身的理论水平低是关键，进而影响了所得税会计准则的理解和运用。
一、所得税会计模型的理论基础
会计理念是制定会计准则的基础，贯穿会计准则制定的全过程，引导会计准则的具体目标和总体方向，因此正确理解和运用会计准则的关键是隐藏于背后的基本会计理念，而不是准则本身。不同的会计理念决定不同的会计原则、会计方法，而不同的会计原则、会计方法又决定不同的会计模型。以我国所得税会计发展史为例，2006年企业会计准则出台前，收入费用观为我国会计准则的基本理念，因而导致了所得税会计的应付税款法、递延法和收入费用观债务法。2006年企业会计准则出台后，基本会计理念发生了历史性转变，由收入费用观转为资产负债观，这一变迁也使得所得税会计方法有了质的飞跃，由应付税款法、递延法、收入费用观债务法到资产负债表债务法。
在会计理念变迁所决定的会计方法演变过程中，产生了不同的所得税会计模型。应付税款法是按税法的规定，以税前会计利润为基础调整会计与应税收益间的差异得出应纳税所得额，以此为基础计算本期所得税，并将其确认为本期所得税费用的一种方法。应付税款法会计模型最为简单，一般为：日常备查登记会计与应税收益间的差异额；期末根据差异额将会计利润调整为应纳税所得额，调整公式为：应纳税所得额=税前会计利润±会计收益与应税收益的差额，最终根据应纳税所得额及适用的所得税税率计算确认当期所得税和所得税费用。递延法与收入费用观债务法也属收入费用观下的所得税会计方法，它们与应付税款法的区别在于考虑了会计与税收差异的不同类别，并将差异中影响以后期间应纳税额的部分采用了权责发生制进行递延确认。递延法与收入费用观债务法的区别则为，税率发生变动时是否需要调整已经确认的递延税款，因而也就导致了转回时的税率不同。递延法的做法是，在税率变动时不需要调整已经确认的递延税款，因而转销时按原确认时的税率计算转销。而收入费用观债务法要求在税率发生变动时调整原已确认的递延税款，转销时按转销当期的税率计算转销。两种方法的会计模型区别不大，收入费用观债务法增加了在税率变动时递延税款调整程序。需要明确的是，应付税款法、递延法和收入费用观债务法虽有差异，但由于会计理念相同因而核算对象一致，均为收入费用观下的会计收益与应税收益的差异，因此三种方法的会计模型有着共同的构建基础。
《企业会计准则第18号——所得税》（以下简称所得税会计准则）将资产负债观作为基本会计理念，所得税会计方法由资产负债表债务法取代了收入费用观债务法，因此资产负债观和资产负债表债务法是构建所得税会计模型的理论基础。
二、构建所得税会计模型应关注的问题
（一）基于资产负债观理解会计收益与应税收益间的差异
所得税会计是研究会计与应税收益间差异的会计理论与方法，即会计收益与应税收益的差异是所得税会计的核算内容。因此在资产负债观理念下理解这一差异是所得税会计的关键。
应税收益即应纳税所得额与会计理念无关，在任何情况下均按税法规定确认。但就会计收益而言，不同会计理念下其确认和计量则不同。企业会计准则未对会计收益作出明确规范，一般认为，会计收益是收入与费用配比的结果即利润总额，实质为收入费用观下的会计收益。会计收益=收入-费用，这里的收入和费用均指广义概念，收入包含计入当期损益的利得，费用包含计入当期损益的损失。在收入费用观下，会计收益的确认和计量依赖于收入和费用的确认和计量。而资产负债观下的会计收益指期末净资产比期初净资产的净增长额（扣除投资者投入和向投资者分配），用公式表述为：会计收益=期末净资产价值-期初净资产价值-投资者投入+向投资者分配，交易或事项使企业净资产增加时，会计收益增加；使企业净资产减少时，则会计收益减少。（投资者投入资本或向投资者分配利润除外，以下同）”（赵同剪，2012）。在资产负债观下，会计收益依赖于资产、负债的确认和计量。
如某企业交易性金融资产公允价值调增100万元，按现行会计准则核算，借记“交易性金融资产”，贷记“公允价值变动损益”。在收入费用观下确认公允价值变动收益100万元，使会计收益增加100万元；资产负债观下交易性金融资产增加100万元，净资产增加100万元，使会计收益增加100万元。按现行所得税税法规定，资产持有期间公允价值变动不调整应税收益，则该业务对当期应税收益无影响。因此，在收入费用观和资产负债观下，会计与应税收益的差异均为100万元（会计收益大于应税收益）。又如企业可供出售金融资产公允价值调增100万元，按现行会计准则核算，借记“可供出售金融资产”，贷记“资本公积”。在收入费用观下，该业务对会计收益无影响；资产负债观下可供出售金融资产增加100万元，净资产增加100万元，则会计收益增加100万元，而按税法规定该业务对当期应税收益无影响。最终产生以下结果：在收入费用观下，会计与应税收益无差异；在资产负债观下，会计与应税收益差异为100万元（会计收益大于应税收益）。正确理解运用所得税会计准则，必须在资产负债观理念下分析会计与应税收益的差异。
（二）资产负债表债务法原理
所得税会计准则对资产负债表债务法未做出明确解释，但是在注册会计、会计教材中基本形成了这样的共识——资产负债表债务法是指从资产负债表出发，通过比较资产、负债的账面价值与计税基础，从而确定暂时性差异，并将差异划分为应纳税和可抵扣暂时性差异，进而根据差异对未来所得税的影响确认递延所得税（递延所得税资产和递延所得税负债，以下同），并在此基础上调整确定利润表中的所得税费用的核算方法。这一资产负债表债务法定义看似非常清晰，并勾勒出所得税会计程序（或会计模型），这在简单的会计教学中也较容易理解。但是，由于所得税会计较强的理论性和情况的复杂性，同时准则中又缺乏相关概念的正确解释，因而使所得税会计准则的实施遇到了前所未有的困难——许多企业尽一切可能避开运用所得税会计准则，即使采用也只考虑少数常见几项产生暂时性差异的项目计算确认递延所得税……这一现象在会计实践中暴露得非常明显。其主要根源在于，准则中对所得税会计方法没有明确的阐述，加之相关概念模糊缺乏本质的揭示因而使得会计人员和会计学习者对准则所要求的会计方法难以理解。比如避开永久性差异只谈暂时性差异，导致所得税核算内容的纷争；计税基础概念不清晰，不能涵盖所有的情况；暂时性差异概念没有定性描述，只给出了确定模式，导致难以理解和辨别等等。尽管所得税会计准则有如此多的缺憾，但是不可否认，通过所得税会计准则学习及所得税会计实践，明确了所得税会计的以下要点：第一，所得税会计是从资产负债表出发，以资产负债表为核心报表，即所得税会计以资产负债观为基本理念；第二，按税法计算的当期所得税是确认利润表中所得税费用的基础；第三，所得税会计的核心是暂时性差异的认定与分类，以及对递延所得税的确认；第四，本期确认的递延所得税应调整利润表中的所得税费用（特殊情况除外）。
依据所得税会计内容以及上述分析，资产负债表债务法原理概括为：基于资产负债观，以会计与应税收益间的差异为具体核算内容；以本期所得税的认定为基础确认所得税费用；以暂时性差异认定及分类为核心，并在此基础上分析差异对未来所得税的影响确认递延所得税，进而调整所得税费用。
（三）基于资产负债观对会计与应税收益间的差异进行分类
在《基于资产负债观的会计与应税收益差异探究》一文中就会计与应税收益间的差异进行了深入探讨，最终得出如下结论：“会计与应税收益间的差异存在永久性与暂时性之分”，即永久性差异和暂时性差异。永久性差异仅存在于交易或事项发生当期，或者仅存在于未来期间，不会消失或抵销，差异具有绝对性。暂时性差异不仅存在于交易或事项发生当期，而且存在于未来某一个或多个会计期间，并且未来差异的累计总额方向与发生当期相反，前后差异相互抵销，差异是暂时的。（赵同剪，2012）。暂时性差异对未来所得税的影响有两种情况：（1）使当期会计收益（基于资产负债观的全面收益，以下同）大于应税收益，应调减当期应纳税所得额，使当期少纳税；进而未来会计收益小于应税收益，需调增未来应纳税所得额，导致未来多纳税，产生未来所得税负债，这种情况的暂时性差异为应纳税暂时性差异。（2）使当期会计收益小于应税收益，应调增当期应纳税所得额，使当期多纳税；进而未来会计收益大于应税收益，需调减未来应纳税所得额，导致未来少纳税，产生未来可抵扣税款，即递延所得税资产，这种情况的暂时性差异为可抵扣暂时性差异。
除此之外应区分暂时性差异总额和本期发生额（或转回额，以下同）。暂时性差异总额与递延所得税（期末余额）相匹配，是确认递延所得税的基础，暂时性差异本期发生额与应纳税所得额相关联，用以调整当期应纳税所得额，计算当期所得税（当期应交纳的所得税，以下同）。如某企业2011年初坏账准备余额100万元，当期末又计提坏账准备20万元（假如期间无其他与坏账准备相关的交易事项），则暂时性差异总额为120万元，是可抵扣暂时性差异，也就是累计的坏账准备。或者，应收款项目的暂时性差异总额=账面价值-计税基础=（应收款余额-坏账准备余额120）-应收款余额=-120万元（为可抵扣暂时性差异）。在税率为25%且未来转销期间有足够的利润可抵扣情况下，可抵扣暂时性差异120万元导致企业期末存在递延所得税资产30万元（120×25%）。该业务使当期发生可抵扣暂时性差异20万元，为当期计提的坏账准备，按税法规定不得税前扣除，因此应调增应纳税所得额20万元。
（四）基于资产负债观确认差异的影响
永久性差异只对当期所得税产生影响，因此只调整当期应纳税所得额及当期所得税，不确认递延所得税。暂时性差异不仅影响当期所得税而且对未来所得税产生影响，因而影响未来资产和负债。其中，应纳税暂时性差异导致未来应纳税所得额增加，产生未来所得税负债，即未来经济利益流出；可抵扣暂时性差异导致未来应纳税所得额减少，产生可抵扣税款，即未来经济利益流入。根据权责发生制要求以及资产负债定义，针对应纳税暂时性差异应确认递延所得税负债，针对可抵扣暂时性差异应根据估计抵扣情况确认递延所得税资产。恰当确认递延所得税，应理清暂时性差异与递延所得税间的内在联系，下列关系式能够正确表述二者的关系：
递延所得税资产（期末余额）=可抵扣暂时性差异（总额）×税率公式（1）
递延所得税负债（期末余额）=应纳税暂时性差异（总额）×税率公式（2）
本期确认的递延所得税资产=递延所得税资产（期末余额）-递延所得税资产已存在余额公式（3）
本期确认的递延所得税负债=递延所得税负债（期末余额）-递延所得税负债已存在余额公式（4）
期末确认递延所得税依据公式（3）、（4）的结果进行。
三、资产负债表债务法下所得税会计模型
清晰明了的会计模型有助于所得税会计准则实施与推广，构建所得税会计模型应根据准则要求坚持资产负债观会计理念，充分理解运用资产负债表债务法原理，并在此基础上厘清所得税会计内容及各相关概念。构建模型还应考虑会计核算的成本效益。
（一）日常分析、备查登记差异
资产负债表债务法下所得税会计内容复杂、工作量大，且集中在期末，在很大程度上加大了期末会计工作压力，因此为了减轻期末工作负担，应在交易事项发生时进行差异分析并做备查记录，为期末所得税核算提供基础数据。这不仅平衡了会计工作，而且将差异分析分散在交易事项发生时更具有针对性，分析更为准确。工作程序如下：第一，在交易事项发生时分析其对会计收益（资产负债观理念下）和应税收益的影响，确定差异项目类别——永久性还是暂时性，并进一步确定差异金额（发生额）；其次，根据分析结果进行备查登记（设置差异备查簿），需要关注的是差异备查簿格式的有用性，应当能够为期末所得税会计工作提供直接依据。由于永久性差异项目只与当期所得税有关，并且其金额简单，因此采用流水账格式即可。而暂时性差异产生的原因较多，金额构成较为复杂，因此需要分类别设计，如资产类、负债类、特殊项目类。同时每类备查簿应针对期末工作需要设计栏目，如资产、负债类的暂时性差异应有账面价值、计税基础和暂时性差异栏，并将账面价值和计税基础栏进一步细分反映其形成过程，暂时性差异栏不仅要有总额，还应有发生额栏目。日常对差异进行备查登记看似复杂，但是由于业务分散不影响日常工作效率，还会因在分析业务时一同分析差异可避免期末资料重复查找程序，从而降低核算成本。
（二）期末所得税会计处理
期末所得税会计处理包括两项内容：一是计算确认本期所得税，二是计算确认递延所得税。
1.计算确认本期所得税。无论采用哪种所得税会计方法，均需要计算本期所得税确认所得税费用，计算公式为：
本期所得税=应纳税所得额×当期所得税税率
公式（5）
基于资产负债观，在资产负债表债务法下，应纳税所得额可以采用以下公式计算确定：
应纳税所得额=会计收益±永久性差异±暂时性差异发生额公式（6）
公式（6）中的永久性差异与暂时性差异发生额均直接来自差异备查簿记录。由于我国现行会计准则对会计收益的认定和列报没有完全采用资产负债观，因此需要将利润表中的税前会计利润调整为资产负债观下的全面收益，例如，企业存在可供出售金融资产公允价值变动100万元，则应将会计收益调增100万元。
或者将公式（6）做如下解释：公式（6）中的会计收益为利润表中的税前会计利润，永久性差异与暂时性差异发生额来自差异备查簿记录，但暂时性差异发生额为调整后的金额，调整原则同前述会计收益。（假如会计准则按照资产负债观调整会计收益的认定与列报，则公式（6）不需做任何调整）
本期所得税核算在运用上述公式计算的基础上可借助纳税申报表进行，并以此作为原始凭证，确认当期所得税，借记“所得税费用——本期所得税”，贷记“应交税费——应交所得税”。
2.计算确认递延所得税。在资产负债表债务法下，应根据暂时性差异对未来所得税的影响确认递延所得税，递延所得税确认的具体步骤如下：（1）根据差异备查簿计算暂时性差异（总额）并编制差异汇总表。（2）根据差异汇总表、转回时的税率以及递延所得税期初金额计算本期确认的递延所得税，并编制递延所得税汇总表。（3）根据递延所得税汇总表确认递延所得税。一般而言，企业确认递延所得税应当调整所得税费用，借记“递延所得税资产（或负债）”，贷记递延所得税资产（或负债），借或贷记“所得税费用——递延所得税”。但是，如果某项交易或事项按照会计准则规定计入了所有者权益，由该交易事项产生的递延所得税应计入所有者权益，不调整所得税费用。
【参考文献】
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[5] 盖地，刘慧凤.所得税会计准则：理论与实务角度的思考[J].山西财经大学学报，2008（1）.
篇10
一、开展资产负债表健康性审计的意义
在应对本轮金融危机的过程中，我国央行及时调整政策取向，积极进行了资产负债管理。通过诸多操作，央行资产负债表发生了一系列变化。央行以政府宏观调控目标为导向的资产负债管理模式，在制定和执行货币政策的同时，较好地完成维护国家金融稳定、促进经济发展的职责，这不可避免地对央行资产负债表造成影响，使央行资产负债在安全性、流动性、健康性以及增值保值功能等方面产生重大变化，因此对央行资产负债表进行健康性审计很重要。
（一）开展央行资产负债表审计是维护央行资产负债表健康性的重要手段
通过资产负债表审计，一是可以对资产、负债及财务报表数据的真实性、完整性做出全面准确的鉴定；二是能够对人民银行资产管理的能力以及重要资产的状况和安全性做出客观评价；三是可以对辖区货币政策的执行情况以及辖区金融服务管理情况做出客观评价。因此，开展资产负债表审计，能够提高央行的资金使用效率，促进有关部门强化管理，切实维护资产负债表的健康。
（二）开展资产负债表审计有利于进一步推进央行内审工作转型
从职责形态看，人民银行中心工作是通过执行货币政策实现币值稳定和促进经济发展；从价值形态看是维护健康的资产负债表，保证资产、负债、损益的真实性、完整性，保证资产的安全性、流动性和保值增值。因此，从根本上讲，关注资产负债和损益是内部审计的天然义务，围绕资产负债表开展审计是内部审计的基本职责。从人民银行内部审计发展来看，内部审计更需为组织治理提供深层次的服务。因此，将维护央行资产负债表健康作为内审工作的一项重要任务，是内审工作转型与发展的必然趋势，有利于促进央行内审转型工作的深入开展。
二、基层央行资产负债表健康性标准确立
央行资产负债表反映了央行的资金来源和资金在各种金融资产中的配置，它既是实施货币政策的结果，体现了央行作为国家重要宏观经济调控部门实施货币政策、维护金融稳定和开展金融服务等业务活动的效果，也是进一步实施货币政策的基础。目前，在中央银行的相关研究和实践领域，尚没有形成一套公认的、系统性的资产负债表健康性的标准。结合目前资产负债表健康性标准的研究成果和基层央行的实际情况，本文认为基层央行在本级资产负债表审计时，其健康性标准应为真实完整性、安全性、效益性。
（一）真实完整性
真实完整性标准是反映基层央行资产负债表数据是否健康的标准，它是基层央行健康性审计的前提和基础，也是安全性、效益性的保证。真实完整性标准主要是确认资产负债表所提供信息的真实、完整、准确，体现为报表反映的事项真实存在，有关业务在特定会计期间确实发生，并与账户记录相符合，没有虚列资产、负债余额；特定会计期间发生的会计事项均被记录在有关账簿并在会计报表中列示，没有遗漏、隐瞒经济业务和会计事项，无账外资产；报表的结构、项目、内容及编制程序和方法符合规定；准确无误地对报表各项目进行分析、汇总并反映在有关会计报表中。
（二）安全性
安全性标准是体现基层央行资产负债表各项目所对应的资产与负债是否健康的标准，它是基层央行健康性审计的核心要素。衡量资产负债表各项资产和负债是否安全，主要体现在：各项业务活动的内控制度是否健全，关键控制点、重要业务环节和业务流程是否都得到了控制，从而确定内部控制是否得到充分的遵循，是否有效，有关部门是否能够加强风险管理，实现内部控制目标，维护基层央行的整体健康运行。
（三）效益性
基层央行通过管理、运用各种资产、负债来实现各项职能、发挥职能作用会直接影响央行业务活动的成本收益。因此，基层央行履行职能的效益情况也是衡量和评价基层央行资产负债表是否健康的重要标准和因素。履职绩效好能够证明各类资产、负债管理是有效的，健康的。反之则是无效的，效益性标准是开展资产负债表健康性审计的较高层次要求。效益性主要衡量资金来源和资金在各种金融资产中配置的经济性、效率性和效果性，履职取得的管理效果、政策效应、社会效益及其它影响是否达到了预期效果。
三、基层央行资产负债表健康性审计框架
（一）审计标准及审计内容
1. 资产负债表的公允性审计。按照财务报表审计的要求，审计部门要对财务报表的公允性发表审计意见。具体到基层央行资产负债表的公允性审计，就是对报表的列报、结构和内容是否真实完整进行审计。结合基层央行的实际，资产负债表的客观性审计主要关注会计内部控制的有效性和具体会计处理的准确性两项内容：
（1）会计内部控制的有效性。基层央行资产负债表的客观性取决于央行会计内控活动的有效性，所以，会计内部控制的有效性是客观性审计的首要内容。基层央行的会计内部控制主要包括会计核算部门和财务管理部门的内部控制，审计内容主要包括：基层央行是否建立健全会计核算制度、财务管理办法和其他内控制度；不相容的会计岗位是否分离、授权审批制度是否严格执行；是否建立严格的审核核对制度以保证会计资料真实、会计信息可靠；是否坚持财权与事权分离；财务印章、重要空白凭证保管是否分离；大额开支是否坚持集体审批；日常开支是否实行“一支笔”审批制度等。
（2）具体会计处理的准确性。具体会计处理的准确性直接关系报表数据的客观公允性，需要审计人员在抽样的基础上，运用检查、监盘、观察、查询及函证、计算、分析性复核等方法，取得直接的审计证据，并通过评估样本对报表总体进行判断。在审计具体会计处理的准确性时，由于资产负债表客观性审计内容广泛、涉及部门较多，审计部门不可能对全部资产、负债进行审计。审计人员必须在对内控制度与重要性水平合理评估的基础上，采取抽查方式，根据抽样情况扩大审计样本量或对某一样本的业务流程进行详细审计。
2. 资产负债表安全性审计。基层央行资产负债表的安全性审计主要是对资产负债表中所反映的重要资产负债项目所采取的安全保障措施、内部控制措施进行审计。审计时主要采取内控审计、风险导向审计的方式方法，分析评价相关政策、措施的充分性和有效性。审计时，首先要对各项资产负债项目的内控情况进行复核性测试，主要关注内控制度是否健全；关键控制点、重要业务环节和业务流程是否明确；对风险事件的识别能力如何，风险评估的过程、风险应对特别是突发事件应急管理是否恰当；监控是否到位等。以此判断重要资产负债项目的内控体系是否健全、有效。其次要根据各项目的业务特点和业务流程，对具体业务操作进行实质性测试。鉴于基层央行主要涉及资产负债表中的13项内容，在对具体业务操作安全性进行审计时，可按照风险导向原则重点审计以下内容：
（1）再贷款、再贴现。再贷款、再贴现是人民银行执行货币政策时所形成的重要资产。这些资产在发挥宏观调控作用、维护地方金融稳定的同时，面临着贷款利息计算准确性、本金的安全性及可控性等一系列风险。对再贷款、再贴现业务的安全性审计是基层央行开展资产负债表健康性审计的重要内容。审计中可重点关注再贷款、再贴现申请人申请条件的符合性、审核审批的严格性、发放手续的合规性、利息计算的准确性、资产收回的及时性、账务处理的规范性、相关部门之间账务核对的一致性等内容。
（2）固定资产。固定资产是基层行重要的资产类科目，其特点是数量较多、占用资金较大、产生舞弊的概率比较高。实际管理中存在着求大求新、重复购置、使用效率低等一系列问题。开展固定资产的安全性审计有助于基层行核实数量、摸清家底，对进一步强化固定资产的日常管理、明晰资产权属、防止固定资产流失、维护资产的完整和安全意义重大。审计中可重点关注固定资产采购计划的合理性、临时采购手续的齐全性、账务处理的规范性、资产处置的合规性、资产清查的及时性和一致性等内容。
（3）金融机构准备金存款、缴存财政存款。金融机构准备金存款项目一般是资产负债表中金额最大的一项负债，是人民银行的主要资金来源之一，也是变化比较频繁的项目。它不仅关系到金融机构执行货币政策的严肃性，也影响到人民银行支付金融机构准备金存款利息的准确性和人民银行资产负债表的真实性，进而影响到人民银行的经营成本和收益。实际中准备金存款和缴存财政存款的安全性也存在着准备金率调整不及时、财政存款迟缴、少缴和欠缴、违规行为控制不到位等问题。准备金存款安全性审计可重点关注准备金存款缴存范围、比例和时间的准确性、考核的及时性、对违规行为处理的适当性、动用准备金存款手续的合规性、与法人金融机构对账的及时性和一致性等内容。金融机构缴存财政性存款安全性审计中可重点关注金融机构缴存财政性存款的足额性、相关报表提交的及时性、财政性存款核算的准确性、对违规行为处理的适当性等内容。
（4）经理国库款项。基层央行资产负债表经理国库款项项目主要涉及到地方财政库款、财政预算专项存款、财政预算外存款三个科目。开展基层央行经理国库款项安全性审计，主要关注与预算级次相对应的财政部门分设账户的合理性、收入入库的准确与及时性、拨款与退库的合规性、收入更正的规范性、与财政部门账户余额相符性。未报解各级预算收入的真实性与及时性、库存报表与地方财政库款、财政预算专项存款和财政预算外存款的一致性、地方级预算收入报表与待报解地方预算收入的一致性等内容。
（5）发行基金。基层央行发行基金管理工作在人民银行的工作中占有重要比重，投入大量的人、财、物。虽然发行基金未列入资产负债表正表，但重视对发行基金表外科目的审计、加强对发行基金的管理，有利于增加其安全性、更好地维护资产负债表的实质健康性。对发行基金安全性进行审计，可以从发行库管理、发行会计核算、发行基金调拨、复点、销毁等重要环节入手，查找发行基金管理上存在的不足，分析其中存在的问题，提出改进的措施。
3. 资产负债表效益性审计。开展资产负债表健康性审计，在保证资产负债表客观性和安全性的基础上，关注资产负债管理带来的效益性，不仅是提升审计层次的需要，也可进一步促进基层行履职绩效及整体运行效果的提高。效益性主要从资产效益、政策效益两个方面来衡量。审计时主要采取绩效审计的方法。具体内容为：
（1）资产效益。资产效益是指央行资源占用符合经济性和效益性原则，能在保证安全性的基础上实现合理的流动，并实现资产的保值、增值。实际中，可以对再贷款、再贴现、固定资产等的管理情况开展效益性审计。如对再贷款的绩效审计，可重点关注金融机构再贷款申请满足率、对再贷款的依赖程度，分析再贷款对金融机构流动性、经营效益和资产负债结构的影响等；对固定资产等实物资产的绩效审计，可重点关注固定资产等实物资产的购置、分配、使用和维修是否经济、合理，汽车、发行机具、电子设备等是否存在闲置和使用不经济的现象，基建及大额的维修工程项目是否符合进度，是否存在超规模、超标准、超预算的情况等。
（2）政策效益。政策效益是衡量基层央行在执行总行制定的货币政策时，是否达到预期的目标和效果。实际中，可对基层行结合实际执行货币政策情况开展绩效审计。审计可通过分析性复核和比率分析等多种方式对基层央行资产负债表整体结构进行分析，了解基层央行资产负债科目的结构变化和规模走势，判断基层央行所采取调控措施是否科学、合理，以此进一步判断基层行执行货币政策的效果。
（二）审计实施
1. 明确资产负债表健康性审计的范围和频率。由于央行资产负债表健康性审计目前正在探索之中，基层央行审计能力和审计资源有限，因此基层央行对资产负债表实施全面的审计是不现实的。现阶段，一是可以按照风险导向原则，从资产负债表的真实完整性、安全性、效益性入手，按照上述审计标准有重点、分层次地逐步探索开展资产负债表健康性审计。二是明确审计频率。为对基层行资产负债表健康性情况进行持续的审计监督，建议每年均根据基层行工作重点或实际情况选择资产负债表的几个重要项目开展审计。
2. 采取适当方法选取资产负债表测试项目。根据财务报表审计的一般原则，审计部门无法对财务报表的真实性发表绝对保证的审计意见，只能通过不断修正系统的审计过程，获取充分、适当的审计证据，对财务报表整体发表合理保证的审计意见。为此在开展资产负债表健康性审计时，审计部门要采取适当的方法选取测试项目，如选取全部项目、选取特定项目和审计抽样等。根据与测试认定有关的重大错报风险，单独或综合使用选取测试项目的方法，以获取充分、适当的审计证据，规避审计风险。
3. 转变审计理念，提升审计人员素质。央行资产负债表是中央银行货币政策实施效果和各类业务活动的综合体现。资产负债表健康性审计整体性强、全局性强，是对内审工作提出的新课题，新挑战。开展健康性审计涉及央行管理不同层面、不同性质的问题，做好基层央行资产负债表健康性审计，一是要转变审计理念。在运用合规性审计思路、方法对有关问题进行查证的同时，注重从内控视角、管理绩效视角和风险视角进行分析评价，积极引入统计分析、对比分析等现代内部审计方法，探索形成“合规到内控再到管理和绩效”的审计思路。二是提升审计人员素质。审计人员的素质直接决定资产负债表健康性审计的水平。资产负债表审计既涉及到财务知识，又涉及到经济金融知识，要求审计人员必须具备金融、审计、财务等多学科的知识。加快内审人员的培训力度，提高审计人员的综合素质，可为资产负债表健康性审计的有效实施提供强有力保证。
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