征管法范文

导语：如何才能写好一篇征管法，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

［关键词］税收征管法;刑法;衔接;竞合

税收征管法是规定税收实体法中确定的权利义务履行程序的法律规范，也是税法的一部分，在保障我国经济健康发展等方面发挥着不可替代的作用。而刑法作为我国关于犯罪及刑法的法律规章制度，是国家法律的一部分。二者之间既相互独立，又互相影响，加强对二者之间衔接问题的研究具有现实意义。

1二者之间的关系

一方面，共性角度。固然，《征管法》与《刑法》从不同角度约束和规范人们的社会行为，但是二者之间的联系密不可分。首先，调整对象方面，后者对于危害税收征管罪做出了具体的、明确的规定，而相关内容在前者内容中也有所体现，无论是界定还是法律责任上都有所明确。其次，针对税收犯罪的刑罚。虽然，就体系及内容层面而言，税法中有所涉及，而就解释与执行层面而言，更多的是根据后者实现对税收犯罪的刑罚。［1］最后，具有强制性。就某种程度而言，二者作为部门法，都具有一定的强制性，为法律执行提供充分的保证。另一方面，区别角度。首先，对象差别性，分属于不同的法律部门，前者主要是针对税收义务及权利的调整;后者是规定什么行为是犯罪及惩罚措施的法律制度;其次，性质差别性，前者具有义务性，而后者更多地倾向于禁止性、强制性方面，其主要目标是明确犯罪行为后，并对犯罪者进行惩罚;最后，负责形式差别性，前者承担的法律责任具有多重性，而后者仅追求犯罪者自由刑与财产刑。

2二者之间衔接存在的问题

2.1衔接方式存在不合理

现阶段，对我国立法形式研究能够发现，依附性的散在型方式为主，简而言之，将刑法条例置于行政法律当中，并依附于《刑法》，才是具备意义的一种立法形式。也就是说，《征管法》在列举税务行政管理相关规定后，会在其后赘述“构成犯罪的、依法追究其刑事责任”。能够实现对《刑法》内容的有效补充，以此来缓解修改《刑法》的巨大压力。［2］事物两面性决定该种立法方式存在一定缺陷，如刑事责任划分不明确，导致“以罚代刑”的不良情况;加之经济发展的影响下，各类新型犯罪手段的出现，难以解决实质性问题，对此二者衔接方式并不合理。

2.2行政处罚与刑法之间的竞合问题

所谓竞合，是指一个行为产生后果触犯了不同的法律，与此同时，针对不同的法律会产生不同结果的一种现象。税收实施过程中，往往会出现竞合现象。同时违反两种法律，在一定程度上增加了二者衔接难度。［3］如在《税收征管法》第七十七条规定:“纳税人、扣缴义务人由本法第六十三条等规定行为涉嫌犯罪的应移交给司法机关，并追究其刑事责任”。该条款能够证明行为人已经犯罪，但是税务机关不能够以罚代刑，需要交由相关部门处理。但是税务机关是在处罚后移交，还是不处罚直接移交并未在法律法规中体现出来，难以为实践提供法律依据。

2.3条款规定不一致

条款不一致体现在很多方面，如《刑法》“危害税收征管罪”中有九条规定了十二个罪名，但是《税收征管法》中仅有四条，在实践中，无法做具体判断。诸如此类案例还有很多，不再一一列举。

3实现二者有效衔接的措施

经济快速发展，税收征管背后的问题也随之凸显，新问题及新要求的出现，迫切要求两种法律有机衔接，更好地应对各类问题。

3.1灵活调整立法形式，为二者衔接奠定基础

依附性散在型立法方式具体表现在三个方面，原则性、援引性及比照性。第一种已经在上文提到;第二种是指直接援引刑法中的某条款;第三种是对行为比照刑法条款，以追求刑责。相比较来看，采取援引性方式更具有优势，但是在具体实施中会存在法律法规不明确等问题。对此笔者建议选择独立性的散在立法方式更好，也就是行政刑罚方式，能够为二者有机衔接奠定坚实的基础。行政刑罚主要是当事人违反法律时，由法院按照法定程序做出相应判决，促使其履行相应的义务。作为一种较为普遍的立法形式，不但能够实现二者有机衔接，且具有较强的可行性，在一定程度上消除了衔接过程中存在的障碍。

3.2有效解决竞合问题，为二者衔接提供保障

针对二者之间的竞合问题，笔者建议应该坚持“选择适用且刑罚优先”原则，简而言之，税务机关在具体实践中，如果发现了涉税犯罪行为，可以先移交给司法机关进行刑事制裁，然后结合具体情况确定是否交给税务机关进行行政处罚。采取这种形式，行政机关不会对行为人做出重复处罚。［4］通过这种方式，不仅能够提高处罚效率，且能够有效避免二者之间衔接的竞合问题。在具体执行过程中，还有可能遇到已经执行了行政惩罚的现象。对此可以采取两种手段加以调整:一方面以人身罚折抵相应的刑期;另一方面，以罚款折抵相应的罚金。而就理论角度而言，如果法院判处的罚金远高于行政罚款金额，行为人需要补充相应的罚金。反之，要将多出的罚金还给行为人。在两个部门相互沟通及合作影响下，能够明确各部门职责，且避免竞合问题产生的混乱问题，为二者有机衔接提供足够的保障，进而更好地解决经济社会发展中遇到的各类问题。

3.3统一条款表述形式，为二者衔接提供依据

对于二者相关条款规定不一致问题，笔者认为要统一二者的具体表述形式，如对于相关发票的条款，可以借鉴《刑法》中的制造和虚开发票的条款，适当增加涉税条款，并将其添加到第六十七条之后，为税务工作的顺利开展提供依据。或者利用逃避税替代偷税。通常情况下，“偷”是将别人的东西变为自己的东西，而就本质而言，税收是国家无偿使用的，用“偷”并不恰当。对此可以利用“逃避”代替“偷”，更具规范性，与此同时，还应加强与《刑法》中的数额较大、数额巨大等衔接在一起。［5］除此之外，对表述方式的统一而言，还可以结合罪刑法定原则进行相应调整和优化，如对于《征管法》第六十五条的规定“行为人，只要没有造成欠税结果，将不会构成逃避追缴欠税罪”。事实上，只要行为人将财产转移，税务机关将难以做出判决。对此可以坚持刑法相应原则，修改《刑法》第二百零三条，将致使改成妨碍。

4结论

根据上文所述，《征管法》与《刑法》作为部门法，二者既相互独立又相互依存。因此对于二者衔接问题，我们应加强对二者之间关系的分析和研究，并明确二者衔接存在的阻碍，采取针对性措施，统一表述方式等，实现二者有机衔接，从而为我国社会主义和谐社会建设及发展提供支持。

参考文献:

［1］翟志钢.新一轮《税收征管法》修订的几个重点立法问题探析［J］．法制博览(中旬刊)，2014(1):249.

［2］刘剑文.税收征管制度的一般经验与中国问题———兼论《税收征收管理法》的修改［J］．行政法学研究，2014(1):31－41.

［3］黄显福.《税收征管法》再修订需重点关注的问题［J］．税收经济研究，2014(4):1－4.

［4］施正文.论《税收征管法》修订需要重点解决的立法问题［J］．税务研究，2012(10):57－62.

篇2

本文是在充分肯定新《税收征管法》及其《实施细则》在促进依法治税、规范征纳双方行为方面的积极作用及重要意义的基础上，结合作者从事基层税收工作多年的实践经验，就新《税收征管法》及其《实施细则》中存在的不足，以及新《税收征管法》及其《实施细则》在实际执行过程中遇到的问题进行了论述。文章共分为四个部分，第一部分主要从分析法律条文入手，对税务管理、税务检查、法律责任等几个方面存在的不足进行了分析；第二部分主要提出了新《税收征管法》及其《实施细则》在实际执行过程中遇到的问题，重点谈到了税收行政执法权的问题；第三部分对《实施细则》中关于对税务人的处罚规定，进行了单独探讨，对税务机关处罚税务人的税务行为是否妥当提出了质疑；在文章的最后部分，作者针对这些不足和问题，就如何完善《税收征管法》及其《实施细则》、妥善解决工作中遇到的问题，提出了几点个人见解。

《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）自2001年5月1日开始实施，到现在已经三年了。新《税收征管法》及其《实施细则》是税收征收管理的基本法律，它的颁布为税务机关坚持“依法治税”、“从严治队”、“科技加管理”的工作方针提供了制度、机制和手段的保证。也为深化税收征管改革、全面做好税收工作创造了广阔的空间。

总体上看，新《税收征管法》及其《实施细则》的顺利贯彻实施，基本上体现了“加强征管、堵塞漏洞、惩治腐败、清缴欠税”的治税思想要求，对税收征收管理活动的全过程进行了具体规范，确保了税收征管措施的合法性、合理性、可行性和前瞻性，对进一步推进我国税收工作法制化、现代化的进程，加快构建税收征管新格局起到了十分积极的作用。但由于我国纳税对象的多样性、经济事务的复杂性、新生事物的发展性、国际环境的开放性以及其他历史的和现实的原因，不可避免地给新《税收征管法》及其《实施细则》的施行带来一些亟待解决的问题。笔者试图就这些问题加以分析并提出对策，供大家参考和商榷。

一、新《税收征管法》及其《实施细则》中存在的不足

新《税收征管法》及其《实施细则》立足我国的实际，借鉴、参照国外成功的做法和国际惯例，适应了不断发展的社会主义市场经济的要求，无论从总体结构、具体内容、逻辑关系等多方面来看，不仅确保了税法的权威性、严肃性、统一性和完整性，而且具有结构清楚、语言简洁、操作便利、责任明确的特色。但笔者作为一名长期从事税收征管工作的基层税务人员，在结合工作实际、认真学习、仔细推敲整篇法律的过程中，仍发现了一些有待进一步完善的问题。

（一）税务登记方面。

1、关于注销税务登记问题。新征管法第十五条、第十六条规定了办理税务登记证的范围、时间，第六十条规定了违反税务登记法规应承担的法律责任。但却没有将税务登记的申办、变更、注销各环节在整体上形成一个封闭的链条，仍给偷逃税者留下了可乘之机。通观征管法及其细则，对纳税人办理注销税务登记重视不够，虽说法条中也对不按规定要求注销税务登记做出了进行罚款的规定，但可操作性不强，形同虚设。从各地征管实践看，由于新《税收征管法》及其《实施细则》没有把依法办理注销登记作为以后重新进行税务登记的必备条件，所以有相当一部分纳税人（尤其是经营规模较小的）一旦经营业绩不佳或发生解散、破产、撤消等情况，往往不依法办理注销税务登记，而是关门大吉，逃之夭夭。连结清应缴税款、滞纳金、罚款和缴销发票、税务登记证件都无从谈起，遑论罚款？现在各级税务机关存在的大量非正常户和欠税就充分说明了问题的严重性。

2、关于工商登记与税务登记衔接问题。新《税收征管法》第十五条规定：“工商行政管理机关应办理登记注册、核发营业执照的情况，定期向税务机关通报。”但这些规定在实际工作中很难办到。例如，目前工商行政管理部门与税务机关在管理范围的划分方面存在着标准不一致的问题。《实施细则》第十二条规定，纳税人应向生产经营地或纳税义务发生地税务机关办理税务登记。实际上纳税人虽然大多数是在其所在的县（市）、区工商局领取营业执照，但仍有相当一部分纳税人是在市工商局及其所属的特业分局、直属分局、铁路分局，甚至是省工商局和国家工商总局办理的工商登记。这就给双方之间的信息沟通、情况通报带来了诸多不便，也给税务机关通过工商登记监控税源带来了一定的困难。

3、关于税务登记与银行帐户登记问题。新征管法第十七条规定：“从事生产经营的纳税人应当按照国家有关规定，持税务登记证件，在银行或者其他金融机构开立基本存款帐户和其他存款帐户，并将其全部帐号向税务机关报告。”实际工作中，税务机关对纳税人是否将全部帐号进行报告缺乏有效监控手段，加之目前金融机构众多，对个别未按规定执行的纳税人，税务机关查找十分困难，不利于控管。

（二）帐薄、凭证管理方面。

1、关于建帐标准问题。可能由于全国经济发展不平衡，征管法没有对建帐标准作出具体界定，只是笼统地规定“规模小”、“确无建帐能力”可以不建帐，这种模糊的概念给税务人员实际操作带来诸多不便。或许有人会认为，模糊规定给了税务机关实际操作中更大的灵活性，殊不知，这恰恰给了别有用心的纳税人以可乘之机。因为，按照国际惯例，法律只是规定“不准干什么”，法律只要没有明确规定不准干的事，大家都可以做，即我们通常所说的“法无明文规定不为过”。由此可以推知，你既然没有明确规定不建帐的标准，我不建帐亦不为过。

2、关于发票保证金问题。原征管法实施细则规定，外来临时经营建筑安装的企业，如果需要在施工地购买发票，施工地税务机关可以对其收取一定数量的发票保证金。但在新法及细则中对此却只字未提，造成了“收取发票保证金”这一最有效的发票管理手段处于一种十分尴尬的境地。再者，部分经营规模小的纳税人，生产经营很不稳定，变动频繁。不收取一定数量的发票保证金，税务机关很难对其发票领、用、存情况实施有效监控。如果不批准其发票领购申请，税务机关又要面临“行政不作为”的指控。

（三）纳税申报方面。

1、纳税申报是界定纳税人法律责任的重要依据，但在新《税收征管法》及其《实施细则》的纳税申报章节仍然未对“最后申报”、“稽查前申报”做出明确规定，形成与国际惯例的脱节。按照国际惯例：凡未实行查帐征收的纳税人均应在一个公历年度结束后在一定期限内进行最后纳税申报；所有纳税人在接到税务稽查通知书后应立即进行稽查前申报。这种规定对税收法律责任的界定无疑是具有重要意义的。税务稽查部门曾经遇到过这样的事情，个别纳税人在税务稽查即将结案时，突然要求补缴所欠税款，以逃避罚款的法律责任。由于《税收征管法》未对“稽查前申报”做出明确明确，导致了界定税收法律责任的界限模糊。

2、新《税收征管法》第二十六条明确规定了纳税申报方式包括：直接申报、邮寄申报、数据电文申报以及其他申报方式。《实施细则》第三十一条也对邮寄申报方式的实际申报日期的确定做出了明确规定，但未对数据电文申报方式的法律地位加以明确。税务机关对采取数据电文申报方式的纳税人，如何确定实际申报日期、界定法律责任没有一个明确的标准。

（四）税款征收方面。

关于税收保全、强制执行的适用范围问题。《税收征管法》第三十七、三十八、四十条规定，只能对从事生产、经营的纳税人采取税收保全、强制执行措施。对非从事生产、经营的纳税人取得应税收入但未按规定缴纳的税款，如何采取税收保全、强制执行措施却没有做出任何规定。随着知识经济、信息经济的迅猛发展，凭借专利权、著作权等知识产权获得高收入以及高薪、食利阶层的人会越来越多，对这类纳税人的收入如果不能采取有效的强制措施，税收收入大量流失的局面不可避免，税收执法的刚性被弱化，公平性也无从体现。

（五）税务检查方面。

1、在目前国、地税机构分设情况下，两家税务机关对同一纳税人检查时各自为政，对检查发现的问题不相互通报，由于新《税收征管法》没有对此进行规范，造成各查各自所管税收，对不属于自己所管辖范围的税收违法行为不管不问、听之任之，稽查效率低的问题在所难免。从某种意义上来说，这也是税务稽查资源的浪费。

2、《税收征管法》第五十七条规定：“税务机关依法进行税务检查时，有关单位有义务向税务机关如实提供有关资料及证明材料。”但却没有明确违反这一规定的处罚措施，造成此条规定形同虚设。这也是有关单位特别是一些行政主管单位不配合税务机关进行检查现象普遍存在的根本原因。试想，同是行政机关，又没有法律责任的约束，这些行政机关为什么要服从税务机关的要求？

（六）法律责任方面。

1、《税收征管法》第六十三条规定：纳税人偷税（包括扣缴义务人不缴或少缴已扣、已收税款）构成犯罪的，依法追究刑事责任，即应按照《中华人民共和国刑法》（以下简称《刑法》）处理。我们通过分析刑法，不难发现《刑法》第二百零一条在规定对偷税如何处理上存在着瑕疵：它对偷税数额占应纳税额10%以上不满30％，并且偷税数额在1万元以上不满10万元的，以及偷税数额占应纳税额的30％以上，并且偷税数额在10万元以上的偷税行为如何处罚做出了明确规定。但对偷税数额占应纳税额10%以上不满30％，偷税数额在10万元以上的偷税行为以及偷税额占应纳税额30％以上但偷税数额在10万元以下的偷税行为没有规定如何处罚。这实际上也是征管法存在的一个大漏洞。同时，《税收征管法》规定的偷税概念仅仅列举了四种情形，在目前经济形式多样化的情况下，不足以囊括不法之徒已经采取或准备采用的各种偷税手段，形成了法律上的空白，不利于有效打击涉税违法犯罪活动。另外在涉税违法案件的移送环节的时间要求上《税收征管法》也没有统一规定，不利于及时有效地打击涉税违法犯罪活动。

2、征管法第七十三条对银行或金融机构不配合税务机关造成税款流失的行为处罚偏轻。对于我们现在这样一个大流通的社会，对银行或金融机构处以10万元以上50万元以下的罚款，特别是对直接负责的主管人员和其他直接责任人仅处1000元以上10000元以下的罚款，显然是不足以对其构成威慑的。

二、新《税收征管法》及其《实施细则》执行中遇到的难题

如果说新征管法在立法上存在一些问题的话，那么各级税务机关和税务人员在执行征管法中遇到和存在的问题就更是五花八门了。主要有以下几个方面：

（一）各级政府的干预。《税收征管法》第五条规定：“地方各级人民政府应当支持税务机关依法执行职务”、“税务机关依法执行职务，任何单位和个人不得阻扰”。但事实上是，税务机关在执法中遇到的最大的阻力就是来自各级政府对税务机关的行政干预。首先，有些政府不是从实际出发，而是根据“需要”确定税收收入目标。税务机关稍加解释，就以“要讲政治、要服从大局”为由，“说服”税务机关接受不切实际的收入目标。税务机关稍有怠慢，政府要求换人的“意见”便提到了上级税务机关。如此年复一年，税收任务不断加码的现象屡见不鲜。其次，有些政府插手具体征管事务，干预税务机关具体行政行为。如某县税务机关对一个企业进行正常的税务稽查，当地政府便以扶持经济发展的名义责令税务机关停止检查，税务机关如拒不执行或稍有迟疑，在行风评议中就将面临尴尬的境地。第三，政府以消极的态度对待支持税务机关工作，表面上给于承诺，实际上却是无所作为。

（二）有关部门的掣肘。征管法第五条规定：“各有关部门和单位应当支持、协助税务机关依法执行职务。”在实际工作中，有个别单位从自己的团体利益出发，不但不支持税务工作，反而给税务工作制造麻烦。一是某些银行或其他金融机构拒不配合税务机关调查纳税人存款帐户或拒不执行税务机关冻结纳税人帐户和扣缴税款的决定，甚至通风报信，帮助纳税人转移存款，导致税款流失。二是某些行业主管部门，更是以企业的保护者的面孔出面，直接干预税收工作。如某煤炭局，以其下属某煤矿生产经营困难为名阻止企业缴税。更为恶劣的是，在得知税务机关要采取强制执行措施扣缴该煤矿的税款后，竟然组织工人到市政府闹事，在当地造成了极坏的影响。三是某些部门利用税收政策赋予的权力，不是积极配合税务部门的征收管理工作，而是把一些明显不符合政策的纳税人认定为应享受税收优惠政策的范围，给税务机关正确执行税收优惠政策带来诸多不便。

（三）税务部门的过失。应该承认，绝大多数税务机关和税务人员是能够做到依法办事的，但也有个别税务人员由于种种原因，不能认真执行征管法。一是责任心不强。如征管法第三十一条规定，延期缴纳税款审批权在省一级税务机关。但有些基层税务机关工作人员怕麻烦、图省事，干脆让企业以欠税的名义不交税款。二是好心做错事。征管法第二十八条规定：“税务机关不得提前征收、延缓征收税款”。而在现实中，有些税务部门为了做到税收收入均衡入库，都或多或少地存在有意保留税源的情况。这种做法虽然在税务系统内部不是秘密，而且在控制税收收入进度方面很有成效，但毕竟是有悖于征管法规的。三是部分税务人员业务素质低。新征管法实施以来，各级税收机关都下大功夫进行了宣传、培训工作。但至今仍有一部分税务人员没有掌握本岗位应知的业务内容和应会的专业技能，从而造成实际工作中执法的偏差。

（四）纳税人的阻力。从某种意义上讲，偷、逃、抗、骗税者对付税务机关打的是一场“群众战争”。全国税务系统充其量有二百万税务人员，他们面对着数以亿计的纳税人，已是众寡悬殊。何况纳税人中不熟悉税收法律、法规者居多，这已经给税收征管工作带来了相当的难度。更何况少数不法之徒创造了多不胜数的对付税务机关的邪门歪道。他们利用征管法中的一些条款，采用拖、赖、吵、诬、跑甚至使用暴力威胁等方法，阻挠《税收征管法》的贯彻实施。通常情况下，这些纳税人采取生产经营不办证、财务收支不建帐（或是建假帐、建两套帐，隐匿真帐、显示假帐）、取得收入不申报等方法以达到不缴或少缴应纳税款的目的。而且手段狡猾、行为诡谲，给负有举证责任的税务机关正确执行征管法造成了诸多困难。

（五）执法范围不明确，税务处罚执行难。《税收征管法》第七十三条、《实施细则》第九十二、九十五、九十八条规定了税务机关可以对下列有关单位和人员进行行政处罚：

1、拒不配合税务机关检查纳税人帐户、拒绝执行税务机关作出的冻结存款或扣缴税款决定的银行或者其他金融机构和直接负责的主管人员、其他责任人员，以及未依照《税收征管法》规定在纳税人帐户中登录税务登记证件号码，或者未按规定在纳税人的税务登记证件中登录其帐户帐号的银行或者其他金融机构；

2、拒绝配合税务机关检查纳税人托运、邮寄应纳税商品、货物或者其他财产的有关单据、凭证和有关资料的车站、码头、机场、邮政企业及其分支机构；

3、违反税收法律、法规进行税务，造成纳税人未缴或少缴税款的中介机构。

但在实际工作中，往往存在着税务机关实施检查的纳税人与其开户银行或其他金融机构、托运或邮寄货物的车站等企业以及其委托的中介机构并不属于同一个主管税务机关，有些甚至不在同一个省、市。《税收征管法》及其《实施细则》对基层税务机关及税务人员行政执法权的适用范围并没有做出明确规定。按照目前行政执法的有关规定，税务人员从事行政执法时必须持有《行政执法证》，该证件标明的执法范围都是以其所在的基层税务机关的征管范围为准的。而基层税务机关的征管范围又有明确的划分，通常采用属地原则，其征管范围不超出所在的县（市）、区地界。因此，基层税务机关不具备对其征管范围以外的纳税人或其他相对人的行政执法权，不能按照《税收征管法》及其《实施细则》对这些单位和人员进行税务处罚。

三、对《实施细则》的一点质疑

《实施细则》第九十八条规定：“税务人违反税收法律、行政法规，造成纳税人未缴或少缴税款的，除由纳税人缴纳或者补缴应纳税款、滞纳金外，对税务人处纳税人未缴、少缴税款50%以上3倍以下罚款。”这条规定是否恰当，笔者认为有商榷之必要。

（一）税务人与税务机关之间的法律关系。税务人从事税务取得的中介服务收入应照章纳税，其作为纳税人是税务机关的行政相对人，与税务机关之间属于行政法律关系。新《税收征管法》及其《实施细则》中，没有把税务人的税务行为列入税务管理的范围。所以笔者认为，税务人的税务行为应属于《中华人民共和国民法通则》（以下简称《民法通则》）的调整范畴。税务人与委托人（即纳税人、被人，下同）之间无疑是民事法律关系。

（二）税务人违反税收法律、行政法规造成纳税人未缴、少缴税款的责任追究。纳税人未缴或少缴税款是一个涉及《税收征管法》的问题。首先，税务机关应按照《税收征管法》规定对纳税人不缴或少缴税款的行为进行处罚（而不论其是否委托人进行税务）。其次，按照《民法通则》第六十三条“被人对人的行为承担民事责任”的规定，税务机关也应依法对纳税人给予处罚。而委托人（纳税人）在受到处罚后，应按照《民法通则》的以下几点规定与税务人划分过错责任：

1、按照《民法通则》第六十六条第一款规定，没有权，超越权或权终止后的行为，未经被人追认的，由行为人承担民事责任。税务人的行为如果属于这种情况，即为越权，承担民事责任是毫无疑问的；

2、按照《民法通则》第六十六条第二款规定，人不履行职责而给被人造成损害的，应当承担民事责任。税务人违反税收法律、法规进行，造成委托人未缴、少缴税款给委托人造成了损害，是严重的失职行为，按本条规定也应承担民事责任；

3、按照《民法通则》第六十七条规定，人知道被委托的事项违法仍然进行活动的，或者被人知道人的行为违法不表示反对的，由被人和人负连带责任。税务人在这种情况下的行为属于违法，如果由此致使委托人未缴、少缴税款而受到处罚，由税务人与委托人负连带责任是合情、合理、合法的。

（三）几点疑问

1、税务人违反税收法律、行政法规造成委托人未缴、少缴税款是否应由税务机关对委托人依《征管法》规定进行处罚？

2、委托人受到税务行政处罚后，是否应按《民法通则》与其税务人划分责任以明确罚款的最终承担人？

3、税务如按《实施细则》第九十八条受到处罚后，是否对其委托人免于处罚？（从征管法及其细则看无此规定）

4、如果委托人不能免于处罚，其必然依《民法通则》对其税务人追究责任，税务人将面临双重处罚，这样是否合理？

四、解决问题的对策

面对我们所处的环境，针对工作中出现的问题，今后如何完善税收法律制度，促进依法治税，笔者结合多年的基层税务工作经验，提出以下几点建议：

（一）确立正确的立法指导思想。税收征管法解决的是税收征管问题，其指导思想应该是如何保证税收征管行为的顺利实施。至于如何保护好纳税人的合法权益、如何规范税务机关及税务人员的行为，应通过制定相应的“纳税人权利保护法”、“税务人员行为规范”来加以调整。

（二）适当扩大基层税务机关的行政执法权限，建立健全完善的税务行政执法体系。应明确规定，基层税务机关对纳税人实施税务检查或采取强制措施时，对与该纳税人违法行为有直接关联的，或者采取违法手段阻挠税务机关执法的单位和人员，无论其主管税务机关是哪个，实施检查的基层税务机关都具有对其进行税务行政处罚的权限。同时在全国税务系统内部制定一套行之有效的情报交换制度，明确规定基层税务机关在收到其他税务机关已查实的本辖区内纳税人违反税收法律、法规的证据后，可以直接对其进行行政处罚，不必在调查取证，并将结果及时反馈有关的税务机关。另外，为了加大打击涉税犯罪的力度，增强税收执法刚性，应参照海关与公安联合成立机构打击走私犯罪的模式，成立相应的税务警察机构。

（三）建立呈链条状的税收征管体制。首先是税收政策的完善，逐步确立以个人所得税为主体税种的税收收入体系。明确个人所得税对所有人的所有收入进行征税，同时鼓励个人消费时向经营者索取发票，并允许其将所有的合法支出进行扣除。这样，下线消费者就对上线经营者构成了一个完整的监督体系，经营者的收入将一目了然，无法隐匿。其次是改进征管制度的，提高征管工作科技含量，加强税务信息化建设，建立健全税务机关与其他部门的信息共享制度。将纳税人的身份证号作为办理工商注册和税务登记的必要条件，无论纳税人到哪里经营，只要有欠税或因违反税收法律、法规被税务机关处罚而拒不接受的记录，在其重新经营办理工商注册和税务登记时，将受到严格限制。

（四）改进税务部门的收入指令制。要逐步取消某些不切实际的数字目标，把对税收收入的考核改为按GDP增长幅度考核。只有这样才能真正做到“依法征税，应收尽收，不收过头税”。

（五）明确税务人员的责任。要制定一系列的责任追究制，明确提出辞退税务部门失职人员的标准，建立一套可行的税务人员定期轮训制度。以督促、帮助税务人员加强学习、更新知识、树立新理念、提高素质、增强责任心。

（六）建立一套纳税信誉等级评定制度，提高纳税人依法纳税意识，鼓励其诚信纳税。由国、地税机关联合对纳税人遵守和履行税收法律、法规以及财务会计制度的情况进行考核评定，并充分参考工商、银行、技术监督、司法、海关等部门对纳税人其他社会信誉的综合评价，将纳税人的纳税信誉划分为若干个不同的等级，根据等级的不同，对纳税人实行分类管理。对纳税信誉高的纳税人，可以在不违反税收法律、法规的前提下，给予适当的优惠。例如：营业执照、税务登记内容未发生变化的，税务登记免予年检；无被举报以及相关部门提请稽查的，可以连续两年（或更长时间）内免予税务稽查。对纳税信誉低的纳税人则要列入重点监控、重点检查的范围，并取消其参加纳税先进单位或个人评比的资格。另外，税务机关应将纳税人的纳税信誉等级向社会公告。

（七）制定配套措施，完善税收法律体系。针对新《税收征管法》及其《实施细则》存在的不足和执行中出现的问题，以及当前税收征管的薄弱环节，应及时对新《税收征管法》及其《实施细则》进行修订完善，并加强与其他部门的协作，有针对性的制定相关的配套措施。例如：阻止欠税纳税人出境制度、税务登记管理制度、扣缴义务人登记制度等等。只有这样，才能使新《税收征管法》对规范社会主义市场经济秩序的作用得以充分发挥。

参考文献：

1、国家税务总局征收管理司，《新税收征管法极其实施细则释义》，中国税务出版社，2002年9月第1版；

2、王杰，《税法新论》，工商出版社，2002年版第一版；

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走节约集约化用地道路，加强土地整理，合理利用土地

首先，科学制定土地利用规划，加强土地整理。土地利用规划是对一定区域未来利用土地超前性的计划和安排，是依据区域社会经济发展和土地的自然历史特性在时空上进行土地资源分配和合理组织土地利用的综合技术经济措施［6］。土地整理是在土地生态环境容许的限度内增加可利用土地，缓解土地供需失衡，实现生态效益、经济效益和社会效益的统一和土地永续利用的有效途径。实践证明，土地整理是保证土地规模经营、可持续利用的必由之路。国际上许多发达国家都经历了这一过程，目前还在不同程度的延续。只是由于各国的国情不同，其发展模式有所差异。鉴于此，地方政府在征地中应切实遵循“用途合理”、“土地用途管制”的指导思想，对土地合理开发利用使稀缺的土地资源利用率实现最大化。通过土地利用规划和土地整理，复耕还田，确保耕地不减少，实现土地使用集约化。其次，限制人们对土地的过度占有，促进对土地的节约集约使用。人多地少是我国的基本国情，保护土地更是关乎中华民族生存与发展，关系广大人民群众根本利益的大事。改变传统用地观念让土地利用由粗放型向集约型转变、由大手大脚用地向厉行节约用地转变、由宽松优惠供地向从严从紧供地转变、由约束性不强的管理向依法严格管理转变，转变“高楼大厦就是城镇化”的认识误区。最后，借鉴国外经验通过法律不断规范人们在土地取得、保有、使用等方面的行为，汲取一些发达国家在工业化、城市化过程中的非理性扩张对自然资源，特别是对土地资源所造成的浪费与破坏的教训，通过合理规划，在有限的土地上实现生态、建设、居住用地的合理安排和集约利用。提高节约集约用地水平，使现有的土地资源得到充分合理的利用，发挥土地的最大潜能。

设立有效的救济途径制约政府行政征收权

“没有救济就没有权利”，救济程序的严谨和完备，是权利实现的主要保障。我国现行法律对被征地农民的救济程序还有很大缺陷，这显然不利于对弱势群体的保护。由于救济程序的缺失，很多失地农民无奈走上上访、之路，这无疑就违背了土地征用目的的初衷。应当为失地农民设立并完善行政救济程序、司法救济程序，设立并完善公益诉讼制度。有效的救济是制约行政权的最后防线，在政府行使行政征收权与农民私权发生争议时，需要行之有效的救济途径来解决纠纷。实践证明，行之有效的救济是建立土地征收纠纷的司法救济机制，司法救济通常由司法诉讼作出终局裁决，即人民法院接受农村集体经济组织或其成员的诉讼请求，依法定的审判职权和诉讼程序，审查土地征收行政行为的合法性，裁判土地征收行政争议，纠正土地征收行政违法，监督相关行政主体依法行使农村土地征收权，实现对农村集体经济组织及其成员合法土地权益的司法保护和救济。目前，我国土地征用只在安置补偿部分才涉及对被征用人的救济，而且一般都是先有行政机关裁决，对行政裁决不服再申请行政复议或是提起行政诉讼。土地征用过程中的其它环节如:行政规划、征用决定等重要行政行为并没有相应的监督和救济方式，这无疑是不完整的也是不彻底的。因而建立完整的救济途径能够监督和制约政府的行政征收权，防止征地过程中对农民合法权益的侵害。

完善农村土地征用程序，保障农民在民主决策中的权利

在征地过程中，农民应该拥有参与及决策的民利，这一方面体现了宪法赋予公民享有的平等参与全国性和地方性事务的管理和决策的权利，另一方面体现了基层民主政治运行过程中的一系列自治性的民主政治权利。农村土地征用涉及到千家万户农民的利益，因此完善农村土地征用程序，保障农民在民主决策中的权利就显得十分必要。实践中政府应从三个方面完善农村土地征用程序:一是加强对农村土地征用的审批程序和审批检查力度，从源头上抓好城市建设规划审批，划定永久性农田保护区，全面落实占补平衡要求，尤其是要加强对所谓“公共利益”的审核，严格监管土地征用过程中出现的滥用行政权力的问题;二是增加农村土地征用的听证程序，弱化政府的行政职能和主导作用，应当考虑设计专门针对征地目的正当性和必要性的听证程序，设计制定补偿方案的听证程序，充分听取和考虑被征地人的意愿。听证的具体步骤可以参照《行政诉讼法》规定的听证程序举行，邀请与征地行为本身没有利害关系的第三方主持，被征用的主体可以就涉及内容提出自己的意见，双方充分予以交流。若征地主体不能举证证明其征地目的的正当性或者举证不充分，征地不应得到批准。征地主体不能证明补偿方案的可行性，土地征用程序就不能启动;三是加强农村土地征用的民主性，充分尊重土地所有权人和使用权人意愿，强化其参与作用。作为集体土地的所有权人和使用人，农民对土地征用这一对其自身有巨大影响的事项的意见应被尊重和考虑。同时，建立信息公开制度及时公开土地信息，向社会公开土地征收的有关情况，公布对土地征收有影响的决策信息、补偿的范围、标准和时间等资料，让农民知情。然后，让农民可以有效地参与决策、改变失地农民“被告知”的角色，这样就可以提高征用土地的透明度，防止在征用土地过程中的暗箱操作，被征土地的农民才能理解征地行为，积极配合政府的征地活动，使我国逐步实现土地征用的民主化和公正性。

健全和完善农村土地征用的补偿制度，充分保障失地农民的利益

农村土地征用补偿制度的建立，是保障失地农民利益的关键所在，也是避免双方矛盾冲突的有效措施。我国《物权法》第42条规定:“为了公共利益的需要，依照法律规定的权限和程序可以征收集体所有的土地和单位、个人的房屋及其他不动产。征收集体所有的土地，应当依法足额支付土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗的补偿费等费用，安排被征地农民的社会保障费用，保障被征地农民的生活，维护被征地农民的合法权益。”《物权法》规定的“足额支付”土地补偿费等，体现了“完全补偿”的原则①。实践中真正落实“足额支付”征地补偿，应该从几个方面着手:提高补偿标准。现行《土地管理法》规定的按照被征收土地的原用途给予补偿，这种补偿标准过低、缺乏科学性，而且根据级差地租的理论，不仅没有包含土地增值部分，而且连被征收土地的市场价格都没有体现［7］，在当今市场经济条件下，只有以土地的市场价格来确定补偿的标准才较为合理，才能让农民支持土地的征用，甚至在土地征用的过程中政府应该让利于民，适当提高征地补偿标准，尤其是公路、铁路等一般性建设项目，不能随意以国家重点建设名义压低征地价格，侵害农民利益。第二，合理地给予安置。应该在给予金钱补偿的同时，对他们今后的生活给予安置。建立失地农民的社会保障机制是解决失地农民今后生活的根本途径［8］，具体做法是将征地农民纳入养老保险体系，这里大致有两种情况:对完全征地的农民，应及时进行农转居，然后加入城镇居民社会养老保险体系，进“社保”;对部分征地的农民，应及时加入农村养老保险体系，进“农保”。第三，扩大补偿的范围。土地征用安置补偿办法应根据区域的地理状况、经济发展水平、人均耕地面积、农业产值等确定片区综合价，执行同地同价原则，并以承包期30年为一周期，实行分年支付土地补偿费，前三年的土地补偿费一次性兑现，剩余27年的安置补偿费按年支付，每年应该按一定比例增长，补偿标准根据物价指数的变化，每三年调整一次。这一做法可以解决农民拿到一次性补偿费后，“坐吃山空”的后患，保障他们老有所依。

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（一）研究背景

我国现行的《税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）对税款追征期并未给出准确的概念和范围，仅在五十二条规定了在税务机关责任、纳税人失误、偷税抗税骗税等情形下税务机关追征税款的时限分别为三年、五年和无限期。2015年1月5日，国务院法制办《税收征管法》的修订草案（以下简称“草案”），对税收征管时效和追征责任认定进行了修改。本文将围绕这些修改对我国税收追征制度进行研究。

（二）税收追征期概念

因我国法律未对?收追征期的概念进行准确界定，不同学者对此有不同的理解，但大多从以下五方面进行阐发，即适用条件、追征起算时点、时效期限、追征范围和时效届满效力。李丽风（2006）认为，税款追征期是指税务机关对纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款可以征缴入库的期限。笔者认为该定义相对笼统，用词也不规范；在综合了其他学者的研究成果后，笔者认为税收追征期是指因纳税人、扣缴义务人未缴或少缴依法应缴纳的税款，税务机关有权向纳税人等追征该欠缴税款的期限。

二、税收追征期的法律性质

税收追征期法律性质研究的争议焦点在于，它是核定期间还是征收期间？其期限适用消灭时效制度还是除斥期间？笔者分析如下：

（一）核定期间vs征收期间

熊伟（2007）和陈戈云（2010）两位学者对此问题给出了相对清晰的解答，二者均认为税收追征需要先核定欠缴追款才能进行追征，而我国税法只规定了统一的追征期是不合理的，他们通过列举境外税收追征制度的规定来证明其观点。笔者认为，两位学者的观点有一定道理但仍有失偏颇，原因在于，我国现行规定基于便于征管的考量采取了相对折中的态度进行性质认定，虽未明确规定但对税收核定和税收征收也有相对清晰的划分；草案出台后，明显可以看到核定期间被包含在了税额确认制度中，追征期则明确界定为追征期间。因此，笔者认为我国现行规定和修订意见均认定追征期的性质是征收期间而非核定期间，学者得出此结论更多的是由于对现行五十二条第三款“无限追征”问题的藏否罢了，更何况核定税款是税务机关的内部事务，严格意义上也不属于税收追征的范畴。虽然两位学者的观点有失偏颇，但其给出的方案也体现了对制度不合理之处的反思；在此前提下，将税收追征的两个环节分离，并分别确立税额确认制度和税收追征制度，是对我国税收征管制度的完善。

（二）消灭时效vs除斥期间

学界普遍认为，若将税收追征期认定为征收期间则其毫无疑问是消灭时效，但由于我国规定的相对模糊，对此问题仍需讨论一二。笔者认为除斥期间更多的适用于形成权等私权利，而税务机关依法征税属于履行法定职权，不能适用除斥期间；当前对追征期是消灭时效还是除斥期间的争议和讨论，归根结底在争论追征时效届满后税务机关的追征权是归于消灭还是仅仅丧失司法救济请求权（或相对人获得时效抗辩权）？而在追征期是征收期间的前提下，草案第八十六条规定的期限应为消灭时效，这样规定也是为了更好的督促税务机关工作人员及时履职。

三、草案对现行规定的修改及评价

草案对前述三种不同责任情形对应的追征期进行了更为细化的规定，新增税额确认制度、滞纳金追征的中止和免收制度，设置了更为合理的追征期限（包括删除无限追征条款），避免了责任竞合。修订主要集中在《税收征管法》第五十二条和原实施细则的第八十条至八十三条。笔者认为，草案的修订有以下三大亮点：

（一）明确了税收核定制度，规范了税收征管时效

修订后的草案明确规定了经确认的应纳税额与申报税额不一致或未申报的，税务机关应当向纳税人出具税额确认通知书即税额确认制度；五十三条由规定，纳税人申报的应纳税额，税务机关未确认或超出确认时效的，申报税额视为税额确认通知书所确定的应纳税额。由此可以推断，如果税务机关怠于行使核定职权，那么即便纳税人申报的数额低于实际应确认核定的数额，也只能认定为申报数额，这既明确了税务机关的核定职责，又将核定期间与追征期间进行了分离，使草案五十六条和八十六条规定的时效有了适用依据；同时，八十六条第三款规定了追征期的上限为二十年，体现了草案既提高税务机关权限，又敦促工作人员积极履职的修订精神。

（二）新增税收利息（原滞纳金）中止情形和免收情形

草案第六十条对税收利息（原滞纳金）的计算规定了中止情形和免收情形，对征收期间增加时效中止和中断问题进行了初步的探索，有利于税收征收管理工作更加科学化、规范化和法制化。

（三）明确追征期限，避免无限期追征带来的弊端

草案删除了三年追征期的规定，统一规定为因纳税人、扣缴义务人过失造成少报、少缴税款的，税务机关在五年内可以要求补缴，即明确了过失欠税的追征期；同时将未办理纳税申报以及逃避缴纳税款、抗税骗税的期间由不受期限限制变为十五年，并新增上限条款，限制追征期限为二十年，体现了我国税收征收管理体制的改革进步，避免无限期追征带来的公权力滥用和公权力怠于行使问题。

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一、专项整治时限

年一月至年十二月。问题严重的应追溯到以前年度。

二、专项整治的主要内容

（一）是否存在违规领购的行为，具体包括：向税务机关以外的单位和个人领购、私售、倒买倒卖、贩运、窝藏假、向他人提供或者借用他人、盗取（用）；

（二）是否存在违规开具的行为，具体包括：应开具而未开具、单联填开或上下联金额等内容不一致、填写项目不齐全、涂改、转借、转让、、未经批准拆本使用、虚构经营业务活动，虚开、开具票物不符、开具作废、未经批准，跨规定的使用区域开具、以其他单据或白条代替开具、扩大专业开具范围、未按规定报告使用情况、未按规定设置登记簿；

（三）是否存在违规取得的行为，具体包括：应取得而未取得、取得不符合规定的、取得时，要求开票方或自行变更品名、金额、自行填开入帐。

三、专项整治方法

坚持应查必查、自查与重点检查相结合的方法，投入力量，重点检查，防止走过场。县地税部门在检查前，要摸清重点检查对象的使用情况，有针对性地选择重点检查对象。对购买、使用假的要集中精力，查深、查细、查透。对检查出的违反使用法律、法规的行为，要严厉打击、决不手软。对触犯刑律的，要依法移送司法机关。

四、检查时间

（一）单位自查阶段：年12月1日至12月20日

各单位按本通知规定的内容要进行全面自查，自查面要达到100%，地税部门要做好纳税辅导工作。自查结束后，各单位将自查情况进行审核、汇总后，将自查总结于12月20日前上报县地税局。

（二）重点检查阶段：年12月21日至12月31日

在自查基础上，财税部门将抽调人员，根据实际情况确定不低于20％自查的纳税人进行重点检查，对涉及偷逃税款的，由地税部门进行立案查处。对应使用而未使用地税监制的纳税人，责令限期改正并给与相应处罚，同时收缴其自制的（门票），并对承印厂家一查到底。

（三）总结建制阶段：年1月1日至1月15日

地税部门要对此次检查工作认真进行总结，做到有情况、有数据、有分析、有建议，切忌空洞。

五、工作要求

（一）端正思想，提高认识。加强管理，对违法行为进行综合整治，对于维护税法严肃性，规范市场经济秩序，促进经济社会发展，完成财税收入任务具有十分重要的现实意义。各乡镇、各部门、各单位要切实端正思想，提高认识，积极支持地税部门开展专项整治工作，帮助解决在工作中遇到的问题和困难。

（二）主动自查，大力配合。各乡镇、各部门、各单位要切实按照上述确定的检查内容，认真开展本单位、本部门取得、开具、保管情况的自查工作，并积极配合地税部门开展整治活动。

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（一）电子商务的概念与基本分类

电子商务（Electronic Commerce，简称E-Commerce或EC），又称网络商贸、电子贸易，学界目前尚未对其形成统一的界定。综合不同国家和地区、国际组织与学者观点，可将其归纳为依托现代网络技术和通讯手段发展的新型社会生产经营形态。

具体而言，电子商务是指经济全球化不断推进，网络开放与通讯便捷程度日益提高的背景下应运而生的贸易双方无须直接接触即可实现消费者网上购物、消费者与商家之间在线电子支付以及其他交易、金融及相关综合服务的一种新型商务运作与商家盈利模式，是集管理信息化、金融电子化、商贸网络化于一体，旨在实现物流、资金流与信息流统筹和谐的新型贸易方式。

关于电子商务的分类，依据标准不同自然导致结论的差异。根据参与主体的不同，可将其归为企业对企业的电子商务（Business To Business，简称B2B），企业对消费者的电子商务（Business To Consumer，简称B2C）、消费者对消费者的电子商务（Consumer To Consumer，简称C2C）、政府管理部门对企业的电子商务（Government To Business，简称G2B）、企业对职业经理人的电子商务（Business to Manager，B2M）等不同类别。

（二）C2C电子商务的概念与特征

作为电子商务的二级概念，C2C电子商务指消费者之间以个人名义借助互联网等现代信息化手段，通过电子交易服务平台直接进行商品和服务贸易的商务模式，是日常网购消费者接触最多的电子商务类型。国内C2C运营平台企业除行业领跑的阿里巴巴公司旗下的淘宝网外，易趣、拍拍、有啊等均属此类。近年来，C2C电子商务在中国呈现迅猛发展的态势，不仅体现在参与者数量及达成交易额方面，形式上也不断求新求变，如2013年，由深圳市云商微店网络科技有限公司运营的微店网，推广一种新的电子商务创业平台理念，提出5秒开商店、人人都是老板等口号来吸引创业者，实际上就是C2C电子商务衍生出的创新模式。

C2C电子商务与传统线下实体商务模式相比自然差异明显。除具备电子商务的基本属性外，C2C电子商务的个性特征，如交易主体与过程完全虚拟化，交易形式与内容多元化，交易主体复杂、门槛较低，交易次数多而单次成交额小等亦将其与B2B、B2C等其他电子商务交易模式区别开来。

二、我国对C2C电子商务征税的必要性

（一）C2C电子商务税收的概念

税收是国家取得财政收入的最主要形式和来源，本质是国家为满足社会公共需要，凭借公共权力，按照法律所规定的标准和程序，参与国民收入分配，强制取得财政收入所形成的一种特殊分配关系。C2C电子商务税收则指国家或者国家机关凭借其公共管理权力，按照法律规定的标准和程序，强制、无偿、固定地征收C2C电子商务收益的一部分作为国家财政收入的行政行为与分配关系。

从现状来看，B2B、B2C、G2B模式下的交易双方虽涉及企业、政府管理部门和消费者，相关纳税问题却主要针对企业，电子商贸对其而言只是提供了一个新的销售渠道，即使我国尚未出台专门的电子商务税法，也应该自觉按照现行法规按时足额缴纳税款。换言之，对该问题的分析无须突破传统的税收架构，因此本文也不予赘述。而是否应对C2C电商征税一直是我国经济法学界的前沿课题。尤其是在2013年全国两会上，苏宁云商集团董事长张近东的6份提案中有5份直指电商，明确建议对C2C电商行为加强征税与监管，另一方面淘宝网利用官方微博以不点名的形式对此作出回应，于是将学界这一争议课题推至舆论的风口浪尖。

（二）我国对C2C电子商务征税的必要性

笔者认为着眼于整体立法规划与贸易发展实践，基于学理研究和制度构建来探讨未来的C2C电子商务税收法律制度是十分必要的与急迫的，主要考量因素有：

1.维护税收公平原则的需要

税收公平原则是税法最高原则之一，体现了纳税人之间的法律地位平等，强调依据纳税人的税负能力和经济水平分配其应承担的税赋。同时，我国法律规定，凡是在我国境内发生的任何交易，无论何种形式，都应该纳税。因此，无论是网络贸易还是实体销售，即使电子商务在交易形式等方面与实体经营存在差异，但与传统交易相同的本质决定其在交易额达到税法规定的起征点时就应当被归于依法征税的范畴。

2.避免财政收入流失的需要

税收是我国财政收入的最主要来源，而现下C2C电子商务俨然成为商家避税的温床。C2C电子商务交易过程中不开具发票被认为理所应当，而大多数网购者也没有索要发票的自觉，以致大量税收收入流失，财政损失巨大。根据中国互联网协会报告显示，2013年我国全年网络零售交易额达到1.8万亿元，占社会消费品零售总额的10%以上。随着互联网及信息消费的深入发展，C2C电子商务对我国税收的影响力将不容小觑。长此以往，不仅国家利益直接受损，财政资金来源的缩水，最终会导致公共社会服务投入减少进而影响广大民众的利益。

3.电商市场持续健康发展的需要

在未被纳入征税体系及缺乏行业监管的环境下，某些网店利用法律规范的缺位，从事着销售假冒伪劣商品、价格欺诈、偷税漏税等违法活动。一方面，由于C2C电商市场商品种类繁多、质量参差不齐，索要发票环节的缺失导致消费者在遭遇粗制滥造的产品和服务时退赔依据的缺乏。这种侵害了消费者合法权益的行为瓦解了买方市场的信任，挑战着市场经济的道德与法律底线，为我国C2C电子商务的持续发展埋下隐患。另一方面，某些不良企业甚至利用这一法律灰色地带，以C2C的形式从事B2C交易，这种刻意规避法律监管的逃税行为严重扰乱了市场经济秩序。

三、我国尚未对C2C电子商务征税的原因分析

1999年，邵亦波创立易趣网，创中国C2C电子商务平台搭建的先河。然而，时至今日，我国尚未出台专门的电子商务税收法律法规，有关C2C电子商务征税的对象、税率等问题未予明确，立法的缺失也导致了实践中执法人员的困惑与被动。对于相关法律迟迟未能出台的原因，笔者做出揣测。

（一）立法考量

与笔者所持观点不同，相当多的专家学者、政策制定者对C2C电子商务应否纳税持谨慎态度，这与C2C电子商务创造的社会效益有关。2013年3月，人力资源和社会保障部首次向社会网络创业促进就业研究报告。报告指出，C2C电子商务是在新的经济、政策、社会条件下构建了一个相对公平竞争的平台，凭借其就业方式灵活、弹性大门槛低、创业成本小范围广、不受城乡地域限制等特点使得下岗职工、残疾人、妇女等弱势群体皆可创业就业，促进了社会的稳定与发展。截止2013年3月，中国网络创业已累计创造就业岗位超过1000万个，成为创业就业的新增长点。在就业形势日趋严峻的社会环境下，该考量确实是尊重了中国国情。部分学者担心，加征赋税会导致大批网络商家尤其是中小型商家运行成本增加，利润缩水甚至被迫关门，同时延缓我国C2C电子商务的发展。

（二）执法障碍

1.税收管辖权难以确定

根据《中华人民共和国税收征收管理法》，税务登记以从事生产、经营的纳税人的常设机构来确定经营所得来源地，常设机构所在地的税务机关对其管辖范围内的纳税人具有管辖权。而C2C电子商务对该税收征管属地原则造成了极大的冲击。交易双方利用网络虚拟身份在虚拟互联网平台上开展交易，不受传统意义上的地理限制。而仅凭某些卖家在C2C 电子商务网站上公布的相关注册信息，经营场所、居住地等空间法律概念难以正确界定，导致税收管辖权这一税收征管的前提无法成立，现实中更加难以操作。

2.征税对象认定不明

C2C电子商务交易形式自主性与内容多元化特征导致了征税对象形式名目众多，内容包罗万象。而依据我国税法，以不同性质与形式的商品和服务为对象的交易行为分别对应不同的应税税种与征税方式，导致难以准确适用税收征管法律条款的乱象。

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同是对预售收入征税，本质却截然不同

对内资房地产开发企业预售收入征收企业所得税的规定出自《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号），其核心内容是明确纳税人取得的房地产预售收入须先按预计计税毛利率分季（或月）计算出当期毛利额，扣除相关的期间费用、营业税金及附加，然后并入当期应纳税所得额统一计算缴纳企业所得税，待开发产品完工时再进行结算调整。这是企业所得税实体法对应税所得的确认进行具体规定，其实质并不是对预售收入进行所谓的“预征所得税”，只是对税法与会计规定的差异所进行的纳税调整。纳税人如果没有对其预售收入依法进行确认应纳税所得，则必然对其当期的应税所得构成影响。至于纳税人是否会因此减少当期应缴所得税，则要视其是否实际造成少缴税款的事实进行区别对待。如果纳税人当期预售收入应确认的所得小于本期和前期可弥补的亏损，则不会造成少缴税款的结果，对此应按《征管法》第六十四条的规定作虚假申报处理；如果纳税人预售收入应确认的所得在弥补完本期和前期可弥补的亏损后仍有余额的，则会造成当期少缴税款的结果，对此应按《征管法》第三十二条的规定，依法追加滞纳金，并根据具体情况按照第六十三条或者第六十四条的规定进行处理。

对外资房地产开发企业预售收入预征税款的规定出自《国家税务总局关于外商投资企业从事房地产开发经营征收所得税有关问题的通知》（国税发[1995]153号），其明确了直接对预售收入采取按核定的利润率单独预征所得税，并且是“按季”进行“预征”，类似于企业所得税“分季预缴”税款的方式，是真正意义上的“预征所得税”。但由于只是简单地仅就预售收入“预先核定征收”所得税，且不考虑当期是否有经营所得和前期是否有可弥补的亏损，因此，即使纳税人本期的经营业务发生亏损也不能盈亏相抵，同样地对前期的亏损也不能进行相应的弥补，即不论当期是否有应税所得，都必须单独就预售收入预缴所得税。由于外资企业的预售收入需要预缴税款，和内资企业有着根本的区别，由此而引起了纳税人如果没有依法预缴税款，税务机关能否依据现有的法规对其加收滞纳金和处以罚款等问题。

预缴税款的税务处理问题

目前，对纳税人应缴税款进行预征已是普遍应用的征收方式，所涉及的税种占了现开征税种的绝大部分，包括增值税、消费税、营业税、资源税、企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税及土地增值税等。为保证税款及时入库、减少滞纳欠税，各税种的实体法规均规定了纳税期限。由于滞纳金是税务机关对未按规定期限缴纳税款的纳税人或扣缴义务人按比例附加征收的金钱，是纳税人或扣缴义务人不履行纳税义务或扣缴义务时，税务机关对其采用课以财产上新的给付义务的办法，因此，滞纳金制度是保障各税种实体法有关纳税期限规定有效实施的有力手段之一。

1.现行税法对预缴税款加收滞纳金的规定

对未按期预缴税款是否加收滞纳金的问题，目前税收法规中仅《国家税务总局关于企业未按期预缴所得税加收滞纳金问题的批复》（国税函发[1995]593号，以下简称“593号文”）对内资企业所得税作了具体规定：根据旧《征管法》第二十条及《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第十五条的规定，对纳税人未按规定的缴库期限预缴所得税的，应视同滞纳行为处理，除责令其限期缴纳税款外，同时按规定加收滞纳金。但此文件的合法性在实际工作中遭到质疑，即规范性文件能否作为行政处罚的依据？特别是在新《征管法>）实施后，其法律地位更受到进一步的挑战。对此，笔者认为，593号文作为规范性文件虽然法律级次较低，但作为国家税收行政主管部门的国家税务总局依照税收管理权限有权对有关预缴税款的税务处理问题做出解释性文件，而且有关具体规定与现行税收法规并不抵触，其合法性应是不容质疑的。

至于593号文件在新《征管法》实施后是否仍然有效，则涉及到新老《征管法》的衔接问题。在新《征管法》实施后，有一种观点认为旧《征管法》的法规如果没有修订则自动失效。对此，笔者认为，旧《征管法》的废止“属于默示的废止”，但又不能简单地理解为新《征管法》实施后旧《征管法》即完全废止，而应按照新法优于旧法的原则，理解为新《征管法》实施前颁布的税收法律与新《征管法》有不同规定的，适用新《征管法》的规定。因此，593号文中有关旧《征管法》第二十条涉及滞纳金的比例为干分之二规定的内容，只需按照新《征管法》第三十二条相应规定的万分之五执行即可，并不影响该文件其他内容的有效性。

2.纳税人没有依法预缴其他税种税款的加收滞纳金的处理

虽然593号文明确了内资企业所得税预缴的滞纳金处理问题，但对其他税种税款的预缴是否加收滞纳金则没有针对性的补充文件进行具体规定，这也是引起当前争议的原因之一。但笔者认为，税法没有具体规定并不等于没有法律依据，其法律依据可以从《征管法》中有关缴税和滞纳金的规定中去引证。

根据《征管法》第三十二条第二款规定：“纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。”这里对缴税并没有限定是“预缴”或“汇缴”，还是一般正常的缴税。因此需要明确的问题是，“预缴”税款是否属于“缴税”的范畴。由于目前税法没有对“预缴”明确定义，笔者认为可以从涉及预缴的各税种的法规条文规定归纳：对纳税人的应缴税款在纳税期限中间采取提前预先分期缴纳，期末再进行汇算，多退少补的方式。

虽然相对于一般的税款缴纳方式，“预缴”有其特殊性，但是不能因其特殊性而否定其一般性，因此，《征管法》第三十二条有关纳税人未按期缴税须加收滞纳金的规定应同样适用于预缴的各税种。

此外，虽然相对于纳税人的某一个完整纳税期限而言，在期中预缴的税款不一定是最终需要缴纳的税款，具有相对的不确定性，但是对于某一个预缴期而言，所预缴的税款又是可以计算确定的，因此，以预缴税款具有不确定性作为免于加收滞纳金的理由是不成立的。

3.未按期预缴税款的处罚问题

在明确了预缴税款的性质和滞纳金问题后，对于纳税人未依法预缴税款的行为应如何进行处罚的问题就迎刃而解了。既然预缴税款是属于纳税人缴纳税款的一种方式，除对企业所得税季度预缴有关偷税认定的特定情况已经予以明确外，《征管法》中有关对纳税人未按期纳税进行处罚的规定，同样适用于未按期预缴其他税种税款的情况，但具体操作则需要结合实际进行判断。

需要完善的相关政策

虽然笔者认为加收滞纳金的规定应适用于预缴税款，但是目前有关滞纳金的制度尚需完善。

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论文关键词：税收征管法制制度问题修订对策

现行《税收征管法》及其实施细则自2001年和2002年修订并实施以后，在实际工作中已暴露出一些具体问题，有部分法律法规条文的具体设置问题，也有实际工作中的具体操作问题。

一、现行税款征收法律制度问题研究

1．现行税款征收制度存在的几个问题

第一，欠税管理法律制度存在的问题。目前，有些纳税人为了逃避追缴欠税，或在欠税清缴之前就已经在其他有关部门注销登记，或采取减资的行为，使得原有企业成为空壳企业，导致国家税款流失。《税收征管法》对纳税人欠税如何处理只有责令限期缴纳税款、加收滞纳金和强制执行的规定，但税务机关应当在什么时间内采取这些措施却没有具体规定。虽然关于逃避追缴欠税已经明确了法律责任，但前提是“采取转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴的税款的”。换言之，如果纳税人不妨碍税务机关追缴税款但也不缴纳税款，税务机关又不“忍心”对其财产进行执行的情况下，纳税人就可能“千年不赖，万年不还”，而又不承担法律责任。

第二，“提前征收”法律制度存在的问题。《税收征管法》对于税务机关提前征收的规定只局限于“税务机关有根据认为纳税人有逃避纳税义务行为”的情况，这一条件本身就很难把握，因为纳税人申报期未到，很难有证据证明将来可能会发生什么行为。等到税务机关对其采取保全行为时，纳税人的财产已经转移一空。也有纳税人可能因为种种原因需要提前缴纳的，但又无法律依据。

第三，“延期纳税”法律制度存在的问题。《税收征管法》对延期缴纳税款规定的期限只有3个月，这对遭受重大财产损失无法按期缴纳税款的纳税人可能起不到实际作用。现行法律规定延期缴纳税款需经省级税务机关审批，这一规定存在审批时间长、周转环节多、省级税务机关不了解纳税人具体情况等问题。

2．现行税款征收制度修订建议

第一，为加强欠税管理，建议在新法中明确规定欠缴税款的纳税人不得减资及减资的处罚措施；注销税务登记是其他部门注销登记的前提；有关部门不能为欠缴税款的纳税人转移或设定他项权利；有关部门未按规定执行的法律责任；在纳税人欠税一定时间后税务机关必须进行强制执行，这个时间可以是1个月或2个月。

第二，为使“提前征收”成为切实可行之条款，建议将“提前征收”的前提条件改为“发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的”，这一条件可以根据一定的线索判断，比较容易操作。建议扩大提前征收的范围，如纳税义务人于法定征收日期前申请离境者，纳税人自愿的，税务机关也可以提前征收。因其他特殊原因，经纳税义务人申请后税务机关也可以提前征收。

第三，建议适当延长延期缴纳税款的期限，一年甚至于两年或三年，具体执行时间由税务机关根据实际情况把握。因为纳税义务人需要有足够的时间通过经营自救解决实际存在的经营困难，时间较短不足以解决纳税人的实际困难，起不到保护纳税义务人生产经营的作用。由于延期纳税时间延长可能会影响税款均衡入库，所以在征管法修订时也可以规定分期缴纳税款，既可缓解纳税义务人的实际困难，也可以保证税款均衡入库。笔者还建议延期纳税的审批权限应由熟悉纳税人情况的县级税务机关审批为宜。

二、现行税务检查法律制度问题研究

1．现行税务检查法律制度存在的几个问题

第一，关于税务检查搜查权的问题。《税收征管法》没有赋予税务人员搜查账簿、凭证等证物的权力，也没有规定税务执法人员取证无能时的解决办法。而税务行政案件如果没有证据证明属于治安问题或刑事案件又不能移送公安机关处理。实际工作中税务检查取证已经成为税务检查工作的瓶颈，其结果可能是：一是纳税人隐匿、销毁证据，使税务检查工作无法顺利进行，造成国家税款流失。二是税务执法人员在明知不可为的情况下违法行政。

第二，关于税务案件退税或补税的问题。如果税务案件发生时间长，加之税务检查的时间也长，那么对纳税人加收的滞纳金就有可能比罚款还多，也可能比应补的税款多。在对税务案件处罚的同时加收滞纳金，就有了双重处罚之嫌。如果因为对税法条文规定的理解不同，纳税人与税务机关发生争议而引起复议或行政诉讼，因此而滞纳的税款，也按规定加收滞纳金显失公允。税法对纳税人多缴税款的退税还区分不同情况，有的退有的不退，退税时有的支付利息，有的还不支付利息。

第三，关于税务检查相关概念和税务检查过程中强制执行的问题。《税收征管法》第五十五条规定，税务机关在进行税务检查时可以采取强制执行措施。如果说税务稽查是税务检查的一部分，税务稽查结果的执行是税务稽查的第四个环节，那么税务稽查结果强制执行的法律依据应当是《税收征管法》第五十五条。根据此条规定，如果纳税人不存在“明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的”，税务稽查局就无法对被查对象行使强制执行的权力，被查对象也就可以“千年不赖，万年不还”。但又有人根据《税收征管法实施细则》第八十五条的规定理解：税务检查只是税务稽查的第二个环节，所以《税收征管法》第五十五条的规定不适用于税务稽查结果的强制执行，税务稽查结果的强制执行应当适用《税收征管法》第四十条的规定。但这种理解又存在征收管理的条款能否在税务检查环节适用的疑义。

2．现行税务检查法律制度修订建议

第一，为解决税务检查取证难的实际困难，建议《税收征管法》适当增加税务检查工作中的搜查权力，但为了保护纳税人的合法权益，应当对税务机关的搜查权力严格控制，设定必要的限制条件。例如搜查权一般只适用于生产经营场所，如要对生活场所搜查，必须取得司法许可，并在司法人员的监督下进行等。

第二，建议将税务机关发现的纳税人多缴税款与纳税人发现的多缴税款同等看待，在相同的时间内发现的多缴税款纳税人都可以要求税务机关支付相应的利息。对于3年的时间规定，笔者认为可以延长至5年为宜，更有利于保护纳税人的合法权益。建议对税务案件中纳税人不缴、少缴或扣缴义务人已扣而未缴的税款，按银行的同期利率加收利息，避免滞纳金的处罚嫌疑。

第三，建议《税收征管法》明确在稽查执行阶段可以直接依据税款征收强制执行的条款行使强制执行的权力。修订《税收征管法实施细则》第八十五条的内容，将税务稽查的第二个环节由“检查”改为“实施”，或者不明确税务稽查的内部分工，只是原则性地规定税务稽查要实行内部分工制约。另外，还建议明确稽查结果强制执行的抵税财物的范围是否包括“其他财产”。

三、现行税收法律责任问题研究

1．现行税收法律责任存在的几个问题

第一，关于税务行政处罚幅度的问题。现行《税收征管法》对纳税人税收违法行为的处罚一般只规定处罚的幅度，税务行政机关的自由裁量权过大。实际工作中各地税务行政机关具体操作不统一，普遍存在的问题是对纳税人税收违法行为的处罚比较轻，一般都是按照50％的下限进行税务行政处罚。这就使得税务行政处罚的最高标准形同虚设，纳税人的税收违法成本很低，不利于遏制不法纳税人的税收违法行为。国家税务总局稽查局曾经下文对偷税行为的处罚做了统一，在该文件中将偷税行为细化为若干种具体情节，并对各具体情节规定了具体的税务行政处罚标准。但在实际工作中，却很少执行这个文件。

第二，关于在实体法中明确违法行为法律责任的问题。现行税务行政处罚规定基本上是在《税收征管法》中明确的，实体法中很少有对纳税人、扣缴义务人的税务行政处罚规定，这使得税务执法人员在实际工作中难以根据各税种的具体情况履行税法规定的行政处罚权力。

第三，关于“一事不二罚款”的问题。现行《行政处罚法》有“一事不二罚款”的规定，但什么是“一事”却很难理解。由此也就增加了税务行政执法的风险，有税务机关曾因此而败诉，对纳税人的一些税务违法行为无法进行有效的遏制。例如，2009年全国税务稽查考试教材《税务稽查管理》就有这样的表述：“纳税人对逾期不改正的税收违法行为，如果税务机关先前已对该税收违法行为进行了罚款，对该逾期不改正行为不得再予罚款”。在实际工作中如此理解的结果就是该“逾期不改正行为”将持续进行下去，也就是说，如果纳税人没有按照规定设置或保管账簿的，只要税务机关对其进行过税务行政处罚，那么违法行为人就可以手持罚款数额为数不多的罚单永远不再设置或保管账簿了。很明显，这种理解不符合《税收征管法》的立法精神，也不是对“一事不二罚款”原则的正确理解。

2．税收法律责任修订建议．

第一，建议在《税收征管法实施细则》中由国务院授权财政部或国家税务总局制定税务行政处罚的具体执行标准。该执行标准应当细化各种税收违法行为的具体情节，对不同的具体违法行为情节设定处罚标准，基层税务行政执法人员按照相应标准对号入座，实施税务行政处罚。这既方便了基层税务行政执法人员的实际操作，也使严重违法行为得到严肃处理，轻者轻罚、重者重罚，充分发挥税收法律制度对税收违法行为的震慑作用。

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一、强化制度建设，提高依法治税水平

（一）推进法治税务示范基地建设。按照省市局部署安排，积极落实法治税务示范基地建设实施方案、评定方法，细化评价标准，跟踪了解和指导评估法治税务示范基地建设工作情况。（落实单位：征管法规科牵头，依法行政领导小组成员单位配合）

（二）继续落实《税收规范性文件制定管理办法》。根据《税收规范性文件制定管理办法》和《国务院关于加强法治政府建设的意见》的要求，做好规范性文件合法性审核，严格规范性文件的制发程序，开展税收规范性文件的定期清理工作。认真开展违规税收优惠政策清理工作。（落实单位：征管法规科、有关业务科）

（三）落实深化税务行政审批制度改革。根据国务院、税务总局“简政放权”的要求，清理、减少和调整税务行政审批事项，推进管理职能转变，加强对行政审批权力的监督，努力营造统一有序、公平竞争的税收环境；落实后续管理规定，加强指导，保证基层税务机关和纳税人准确适用；对取消和下放的税务行政审批项目的落实情况开展督促检查，防止变相审批和明放暗不放。（落实单位：征管法规科、税政科、纳服科）

（四）落实税收执法权力清单制度。根据《国家税务总局关于推行税收执法权力清单制度的指导意见》等文件要求，推行税收执法权力清单制度，让税收执法权力在阳光下运行，打造阳光税务。（落实单位：征管法规科牵头，办公室、有关业务科配合）

（五）完善常态化的督查督办工作机制。推进系统督查，切实贯彻落实市委、市政府、省局重大决策部署与重要工作安排，并在上级局指导下在全县地税系统试行电子化督查督办工作，进一步提升督查工作成效。按照省局部署，上线运行升级版（2015版）行政管理系统收文管理模块，加快收文流转，实现收文办件闭环管理，强化跟踪督办，进一步提升办文质量，推进依法行政效率。（落实单位：办公室牵头，各科室配合）

（六）全面推进绩效管理工作。融合县政府和市局两套绩效管理指标体系要求，完善全县地税绩效管理指标。应用绩效管理信息系统促进实时监控、阳光考核，全面构建绩效管理工作机制，强化绩效结果运用。继续开展绩效管理创新活动，鼓励制度、技术、管理及服务等创新工作。（落实单位：监察室牵头，各科室配合）

（七）加强预算管理。进一步完善专项资金预算编制，推行项目库管理，认真贯彻落实政府采购的相关规定,不断提高预算准确性和执行率，推进系统依法理财。（落实单位：计财科）

二、规范税收执法，防范执法风险

（八）落实说理式执法文书制度。进一步提高执法文书质量，增强执法工作的规范性、公开性和公信力，强化文书说理效果，落实省局《说理式执法文书工作规范（试行）》、《宁德市地税局说理式执法文书工作规范》，在重大税务案件的《税务行政处罚事项告知书》、《税务行政处罚决定书》等5类执法文书中推行应用。（落实单位：征管法规科、稽查局）

（九）进一步完善规范税务行政裁量权。督促全县地税系统执行《福建省税务行政处罚裁量权基准适用规则》和《福建省税务行政处罚裁量权基准》，防止滥用自由裁量权，严格责任追究，保障严格、规范、公正、文明执法。（落实单位：征管法规科、纳服科、稽查局、监察室）

（十）加强重大税务案件的审理工作。贯彻执行《宁德市地方税务局重大税务案件审理工作规程》，不断调整和优化审理程序，继续推行书面审理，发挥政策审核和把关作用，不断提高案件审理质效，指导和推动全县重大案件审理工作有序进行。(落实单位：征管法规科牵头，重大税务案件审理委员会成员单位配合)

（十一）稳步推进行政复议应诉工作。全面贯彻落实《行政复议法》和《行政诉讼法》，进一步提高办理复议、应诉案件的质量和水平。畅通复议渠道，强化复议职能作用，积极受理、公正审理，鼓励调解、和解，努力把税收争议化解在初发阶段、化解在基层、化解在税务机关内部。(落实单位：征管法规科牵头，税务行政复议委员会成员单位配合)

（十二）深入推行税收执法责任制。根据总局、省局、市局要求和我县地税工作实际，组织开展税收执法督察工作。进一步巩固税收执法督察信息应用机制，提高督察线索查找技术及数据式执法督察水平，提升执法督察工作质效。完善税收执法督察结果应用机制，对督察发现的问题，积极督促整改落实，严格执法责任追究，加强督察结果应用。开展执法案卷评查工作，促进提高执法水平。（落实单位：征管法规科牵头，执法督察领导小组成员单位配合）

三、依法落实税收政策，提高税政管理水平

（十三）落实各项税制改革措施和税收优惠政策。围绕落实促改革、调结构、惠民生、防风险政策措施等重点工作，认真贯彻落实国家出台的各项税收政策，提升政策宣传效果，加大政策落实力度，加强风险管理和效应分析，查找政策落实、税收征管、税源监控的漏洞和薄弱环节，有针对性地加强政策管理，提升政策执行水平。（落实单位：征管法规科、税政科、纳服科、计财科）

（十四）继续做好“营改增”工作。按照总局、省局、市局“营改增”工作部署，做好建筑、房地产、金融保险、生活业等行业“营改增”工作。加强地税、国税部门间的协调配合，及时办理纳税人征管基础资料移交，推进无缝衔接，防止出现“两不管”真空地带，确保圆满完成“营改增”任务。（落实单位：税政科牵头，征管法规科、信息科等配合）

（十五）加强重点行业营业税管理。落实不动产、建筑业项目登记管理，利用税源监控网络，强化工程项目和以票管税双向管理，加强重点税源监控和比对分析，做好项目建设过程税源跟踪，应对建筑业、房地产业等重点行业管理风险，增强对建筑业、房地产业等收入规模占比较大的重点行业管理的主动性和科学性。进一步加强营业税差额征税管理，加强金融保险业、娱乐业、旅游业营业税管理，努力堵塞税收漏洞。（落实单位：税政科、征管法规科、计财科）

（十六）加强所得税管理。做好企业所得税预缴管理，年度预缴税款占当年企业所得税入库税款不少于72%。全面落实小型微利企业、研发费用加计扣除、固定资产加速折旧等所得税优惠政策。强化高收入者征管，加强个人所得税系统推广应用，推进全员全额明细申报管理，做好年所得12万元以上纳税人自行纳税申报工作。（落实单位：税政科）

（十七）强化财产和行为税管理。根据省局部署，启用财产行为税分税种纳税申报表，实现涉税信息集中采集、数据口径统一。加强土地使用税和房产税管理，扩大城镇土地使用税“以地控税”试点。推行车船税联网征收。强化土地增值税预征、清算和审核管理。（落实单位：税政科）

（十八）强化大企业管理。继续推进定点联系企业税收风险管理工作。深化国际税收管理，加强非居民税收分析，提升税收分析质量和税源管理水平；着力查处重大避税案件，拓展反避税工作领域；规范税收协定执行，加强“走出去”企业管理和服务，积极动员“走出去”企业在所得税汇算时申报境外所得，办理所得税抵免。（落实单位：税政科、征管法规科）

四、强化税费征管，推进收入质量管理

（十九）着力提升收入质量。依法科学组织收入,坚持组织收入原则，认真做好减免税核算工作，坚决防止“空转”、收“过头税”等违规行为，实现真实、没有水分的增长。完善税收质量评价办法与指标体系，实施收入质量动态监测与管理，及时发现与整改组织收入中的苗头性问题，促进依法征税。（落实单位：计财科）

（二十）提升完善标准化办税服务。组织实施升级版办税服务标准化，在全系统组织开展《税收征管规范》1.0版的学习和业务培训。规范业务操作，结合总局《纳税服务规范》，持续优化、完善标准化办税服务，并组织实施，进一步提高办税效率。(落实单位：纳服科牵头，各业务科、信息科、稽查局配合)

（二十一）贯彻实施新《税务登记办法》和新征管法。落实新《税务登记办法》，加强与国税部门协作，开展税务登记基础信息比对，提高税务登记完整率，降低税务登记差错率，提高财务报表报送率等，进一步加强税务登记、纳税申报管理。适时开展新征管法出台后学习、宣传、培训，贯彻和组织实施新征管法。(落实单位：征管法规科牵头，各业务科、信息科、稽查局配合)

（二十二）加强税收风险管理。贯彻落实总局、省局关于加强税收风险管理工作意见和风险管理工作规范，组织实施税收风险管理办法，制定税收风险管理战略规划和年度计划。上线运行税收风险分析平台，总结试点单位经验，在全县推开税收风险管理工作。（落实单位：征管法规科牵头，税收风险管理领导小组成员单位配合）

（二十三）全面实行税务登记证照电子化工作，配合省政府推进工商营业执照、组织机构代码证和税务登记证“三证合一”“一照一码”工作。推行网上申请资料受理、网上文书送达、移动办税等服务，努力打通网上办税“最后一公里”，打造贯通全程的电子政务，实现全流程无纸化办税。（落实单位：征管法规科牵头，纳服科、信息科、有关业务科配合）

（二十四）推进税费同征同管。抓好缴费基数管理，加强对基层的跟踪指导，配合人社部门适时开展基本养老保险费和失业保险费缴费情况检查工作；加强税费数据比对、分析，防范执法风险；贯彻落实规费优惠政策，加强部门沟通，配合做好政策执行衔接工作，提高规费征管质量。（落实单位：规费科牵头，相关科室配合）

五、依法打击税收违法行为，不断提升税法遵从度

（二十五）加强风险管理导向下的稽查工作。完善稽查办案机制、分类分级管理模式和系统组织考核体系，统筹使用全县稽查力量，突出稽点，推进稽查工作提速增效。组织落实税收专项检查、专项整治和重点税源企业轮查，依法查处重大税收违法案件，深入开展打击发票违法犯罪活动。（落实单位：稽查局）

（二十六）实施税收“黑名单”制度。落实《关于对重大税收违法案件当事人实施联合惩戒措施的合作备忘录》，加大案件曝光力度，实施联合惩戒，提高税务稽查的震慑力。（落实单位：稽查局、征管法规科、办公室、信息科）

（二十七）强化稽查协作机制。制定国税、地税稽查协作实施办法，开展多方位多层次稽查协作，形成稽查执法合力。（落实单位：稽查局）

六、切实优化纳税服务，保障纳税人权益

（二十八）深化落实《纳税服务规范》。按照税务总局统一部署，施行《全国税务机关纳税服务规范》。严格执行标准化服务指南升级版，加强办税服务管理，积极推行创新性、可复制的纳税服务措施，提升办税服务质效。（落实单位：纳服科牵头，征管法规科等业务科室配合）

（二十九）加强纳税信用管理。及时向社会公开A级纳税人名单，推动纳税信用数据共享，探索建立与国税、工商、银行和质检等部门的协作机制，共建全县社会信用体系。（落实单位：纳服科牵头，信息科、办公室等配合）

（三十）提升涉税咨询辅导水平。健全以12366纳税服务热线为基础的电子税务服务平台，建成网线互通、知识库兼容、服务项目丰富的咨询服务平台，最大限度满足纳税人的咨询辅导需求。继续建好纳税人学堂，为纳税人提供多种形式的政策和纳税培训。（落实单位：纳服科牵头，各科室配合）

（三十一）维护纳税人合法权益。畅通征纳互动的多元渠道，完善纳税服务投诉受理、办理、反馈、分析和改进的良性工作机制，积极有效地响应纳税人合理诉求，切实保障纳税人权益；根据省局纳税人满意度专项调查结果和通报要求，统筹做好分析与整改，着力提高纳税人满意度。（落实单位：纳服科牵头，有关科室配合）

（三十二）加强税收普法宣传教育。充分发挥县级主流媒体和办税服务厅、内外网站等自有平台，利用“税收宣传月”加强税收法制宣传。积极总结报道地税机关落实“六五”普法规划的经验做法，创新开展税法“六进”活动，着重在校园普及税法知识。（落实单位：办公室、纳服科、征管法规科、稽查局)

（三十三）推进政府信息公开，及时化解涉税矛盾。继续做好政府信息公开等工作，拓展公开渠道，丰富公开内容，及时公开信息。严格按照《工作条例》和《税务系统工作规定》等规定，依法按政策妥善处理来信、来访等涉税工作，及时化解涉税矛盾，促进依法治税工作。（落实单位：办公室）

七、加强队伍建设，强化廉政风险防控

（三十四）提高领导干部依法行政意识和能力。以法治思维和法治方式推进队伍建设，提高依法治税、依法带队的能力和水平。坚持把领导干部带头学法、模范守法作为树立法治意识的关键。 (落实单位：人教科、机关党委、征管法规科)

（三十五）广泛开展依法行政培训。在干部任职培训、素质拓展培训等各级培训班中融入依法行政有关内容。组织开展税务系统法制培训，提高各级税务人员尤其是领导干部依法行政意识和能力。举办一期依法行政培训班。做好2015年全国税务执法资格考试工作。（落实单位：人教科、征管法规科）

（三十六）认真贯彻从严治吏的精神,进一步选好用好管好干部。继续深入学习贯彻新修订的《党政领导干部选拔任用工作条例》，严格按照《条例》和《全省地税系统干部选拔任用工作实施办法》规定的标准、条件、程序选好用好干部，加强对干部选任工作的全程监督。从严管理、监督干部，把法治建设成效作为衡量领导班子和领导干部工作实绩的重要内容。 (落实单位：人教科)

（三十七）认真贯彻落实党组中心组学习制度，将中央依法治国、国家新出台法律法规、税收政策法规纳入党组中心组学习重要内容，每季度组织一次集体学习。加强干部日常管理，通过举报、年度考核、监察巡视等方式，及时发现干部身上存在的苗头性问题，广泛开展谈心谈话活动。（机关党委）

（三十八）加强税收法制工作队伍建设。规范地税系统法制机构设置，合理界定法制机构职责范围。县（市、区）局机关应当配备以从事法制工作为主的干部，确保法制机构和法制人员依法履行职责。(落实单位：人教科)

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核定征收是《中华人民共和国税收税收管理法》（以下简称《征管法》）赋予税务机关对不能完整、准确提供纳税资料的纳税人，采用特定方式确定其应纳税收入或应纳税额，纳税人据以缴纳税款的一种征收方式。它是税务机关在难以按照查帐征收等正常方式征收税款的情况下而被迫采用的一种相对合理的征收方式，它不可能保证核定的应纳税额与实际完全相符。《征管法》第三十五条规定，具有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额： (一)依照法律、行政法规的规定可以不设置帐簿的；

(二)依照法律、行政法规的规定应当设置帐簿但未设置的；

(三)擅自销毁帐簿或者拒不提供纳税资料的；

(四)虽设置帐簿，但帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查帐的；　 (五)发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的；

(六)纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。《征管法》第十九条规定，纳税人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置帐簿，根据合法、有效的凭证记帐，进行核算。同时《征管法》第八条对纳税人的权利也作出了具体规定。因此，税务机关在使用核定征收方式时，既要保证国家税收及时足额入库，不造成税款流失，但同时也要充分保障纳税人的合法权益。现就核定征收企业所得税中的相关问题谈几点粗浅的看法。一、关于核定征收企业所得税的范围问题 1、如何解决实际征管中事前核定与事后核定问题，以保证与税收征管法的有效衔接；原国家税务总局《核定征收企业所得税暂行办法》第六、第七条规定，企业所得税征收方式鉴定工作每年进行一次，时间为当年的1至3月底。新办企业应在领取税务登记证后3个月内鉴定完毕。且征收方式一经确定，如无特殊情况一般一个年度内不得变更。同时还规定，对实行查帐征收的纳税人，如发生《征管法》第三十五条规定之一情形的，可随时变更为核定征收方式。我们认为这种事前鉴定的方式是欠妥的。主要理由是，事前鉴定证据不足。企业所得税是以一个经营年度的生产经营所得和其他所得作为计税依据的，一般实行按季申报，按年汇算清缴。准确计算税基是纳税人的义务，也是税务机关的责任。首先，如果在年初3月内（新办企业登记后3个月内）鉴定，纳税人的第一次申报并未完成，难以界定申报是否准确、足额，也不存在未按规定期限申报的可能。其次，设置帐簿，准确核算收入、成本费用是《中华人民共和国会计法》和《征管法》等相关法律对纳税人的要求，《征管法实施细则》第二十二条明确规定，从事生产经营的纳税人应当自领取营业执照或发生纳税义务之日起15内，按国家有关规定设置帐簿。纳税人按规定设置账簿并正确核算应该是以一个经营年度为基期，三个月内并不能真实反映纳税人的核算状况。对前三月核算等不符合要求的，税务机关可以督促其改正并加以处罚，但并不能作为鉴定所得税征收方式的一个依据，也不符合法律规范人、引导人的根本立法宗旨。第三，在前三月对纳税人的生产经营核算情况进行调查评估也与新《中华人民共和国企业所得税法》的规定的时间要求不符。新《所得税法》规定，企业所得税实行按年汇算，年未四个月内汇算清缴，纳税人申报结束后，主管税务机关应纳税人申报情况进行全面纳税评估。如果仅仅是对当年情况评估，会造成多头检查，并且纳税人上年实绩不能作为参考依据，与税务机关应充分保护纳税人权益的要求不符合，也不适应新时期构建和谐征纳关系的要求。因此，我们认为企业所得税日管中，应采取按期预缴，事中鉴（初）定，事后认定，跟踪管理，汇查并重的模式。这样既有利于与《征管法》等相关法律的衔接，又能保证国家税收不受损失；也有利于保护纳税人的合法权益，构建和谐征纳关系。但对未设置账簿或无能力、不愿意设置账簿的，可实行年初核定，年未调查测算，按年递增定额税款的方式，以保证税款及时足额入库。 2、从哪些方面界定和细化核定征收范围中收入、成本费用不能准确核算的具体标准；在现行企业所得税征管中,对纳税人的征收方式鉴定,主要是采用纳税人自报,主管税务机关审核,上级税务机关审批的模式。《征管法》第三十五条第四款规定，虽设置帐簿，但帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查帐的，可以采用核定征收。但就近几年实际情况来看，各地对什么是准确核算收入、成本费用的理解却不一致。理解的不一致也给同一地区不同主管机关或分属国地税管理的纳税人之间的税负带来了极大的不平衡。笔者认为，作为税务机关，在办理所得税资料界定时，应注重《征管法》在税收法律体系中的统驭地位。这主要限于基本按要求设置帐本并进行核算的，《企业所得税法》第六条中规定的九项收入必须全部按期纳入核算，至于成本和费用的归集范围可以《财务通则》和《会计准则》为基础，结合会计制度和《企业所得税税前扣除管理办法》进行相关帐务处理，即可基本认定符合查帐征收条件，而不能武断理解为有一张发票未按规定取得（俗称的白条）就作为鉴定成核定征收的依据。也就是说只要不是收入凭证、费用凭证残缺不全，税务检查人员能根据税法通过相关科目进行准确调整的，都不应该认定为核定征收。在征收方式鉴定中，对收入总额核算的界定应该是全面，对成本费用核算的界定主要是凭证齐全，保存完整。这样做可以保证部分纳税人在实行06版《企业会计准则》后，因政策分离越来越大而相关权益不受损害。 3、哪些行业、哪类纳税人不宜实行核定征收企业所得税；通过调查和近几年实绩，从行业来看，一般大中型国有企业、粮食收储行业，实行自开票纳税人认定的货物运输业不宜核定征收企业所得税。从类型来看，一般纳税人不宜实行核定征收企业所得税。对小规模纳税人和商品零售业、零星加工制造以及建筑、房地产开发业、小型采掘行业适宜核定征收企业所得税。 4、哪类纳税人适合定率征收，哪类纳税人适合定额征收；我们认为对设置帐簿或收入、成本能够查实的纳税人，采用定率征收方式比较适宜。对未设置帐簿或虽设置账簿但收入、费用凭证残缺不全，难以查帐的；发生纳税义务，未按规定期限办理纳税申报，以税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的；以及计税依据明显偏低，又无正当理由的纳税人，适宜采用定额核定的方式。 5、符合条件的外商投资企业和外国企业是否也适用核定征收办法。从20__年1月1日起，我国已经对内外资企业所得税法进行了合并，新法实行后，从公平税负的角度出发，应该对内外资企业适用相同的税收政策和待遇，以杜绝因不同纳税人部分适用相关政策而造成的税收政策歧视。二、关于核定征收企业应税所得率的确定问题 1、各地核定征收企业应税所得率的实际执行标准；我市统一执行滁地税[20__]110号文件规定的应税所得率。 2、近年来当地分行业利润率情况； ⑴建筑行业利润率一般10-18%；⑵房地产开发行业利润率一般20-35%⑶化工行业7-10%⑷粮食购销企业0.3-.08%⑸塑料制品生产行业利润率6-13%⑹商品零售业5-9%⑺机械制造业4-7%⑻交通运输业6-11%。（以上数据来源于汇算清缴和税务重点稽查案例） 3、如何进行应税所得率的行业分类和细化行业应税所得率应税所得率的细化必须根据行业、地点、企业规模和是否在本地具有垄断地位来进行。我们认为总局可以制定相应的幅度，具体标准可以由县一级税务机关在针对纳税人实际经营情况的基础上进行调查测算后实施。行业分类可以参照国家统计局对国民经济分类表《国民经济行业分类与代码》（gb/t4754-20__）来进行。 4、如何确定兼营多种行业的核定征收企业的应税所得率对兼营多种行业不能分开核算的，可以以主业为准进行核定，主业的营业（销售）收入必须超过50%；对按要求分别核算的，可以对照不同行业的标准进行界定。三、关于核定征收方式鉴定问题 1、如何确定核定征收企业所得税的鉴定程序和时限问题可以采用纳税人申报，主管税务机关调查评估，县以上税务机关审批的程序，放在每年的五月至六月进行。 2核定征收方式如何与所得税管理（纳税评估、汇算清缴、日常检查、专项检查和税务稽查等）有效衔接；对采用核定征收方式的企业，应该分类管理。对没建帐的，可以通过稽查选案的办法，加大稽查力度，促进其建帐建制；对已经设置帐并进行核算的，可以在汇算清缴的基础上，开展纳税评估和日常检查。 3如何细化核定征收企业所得税的具体方式（定率或定额）；对收入、成本费用通过调整后能够查实的，可以采用定率征收的方式；对未设立帐簿或发生纳税义务经税务机关责令申报仍拒不申报或申报依据明显偏低又无正当理由的，可以采用定额核定的办法。四、关于应纳税额和应税所得率确定与调整问题 1、税基如何确定所谓税基，就是税务机关据以计算征收税款的依据。在实行核定征收的过程中，核定的税基越接近于纳税人实际生产、经营成果，也越有利于税收政策的贯彻执行。对收入、成本费用能够查实的纳税人，可以收入或成本费用，参加核定应税所得率进行确定；对无法查实的，可根据当地同行业，同规模企业的利润情况进行确实 2、什么情况下需要对核定征收企业应纳税额和应税所得率进行调整税务机关实行核定征收后，纳税人对税务机关核定的应纳税额有异议的，如果纳税人能够提供相关的证据，税务机关认定后，应当及时调整应纳税额。这是《征管法》第八条和《征管法实施细则》第四十七条赋予纳税人的一项程序性权利，也是对税务机关执法过程中防止自由裁量权过大造成显失公正的一种限制，从税收行政争讼的角度说，也是对税务行政机关的保护。对纳税人发生重大经营情况变化的，我们认为在一个纳税年度内，应税所得率或应纳税额也应进行相应调整。重大经营情况变化不仅仅包括企业自身情况，还包括国家经济政策调整和国际市场原材料价格变化，市场供求关系的主要走向等。因为最终决定应税所得率的主要指标是纳税人盈利率,根据纳税人的市场平均盈利状况及时调整应税所率,是税收立法公平、公正原则在日管中的重要体现。 3、纳税人生产经营发生重大变化是否需要明确纳税人的申报调整应纳税额和应税所得义务，以及未履行义务如何确定其法律责任> 文秘站:<；必须明确纳税人调整后的应纳税义务，并书面通知纳税人。《征管法》第八条规定，纳税人有申请减税、免税、退税的权利。《征管法》第二十五规定纳税人必须如实申报，这是《征管法》对纳税人的保护，也是量能课税、依法征收原则的体现。对纳税人未按调整后应纳税额履行相关纳税义务的，可以依照《征管法》第62条、第68条进行处理，这是对税务机关依法征税过程中纳税人的违法行为和后果处罚，是保障国家税收刚性得以体现的重要组成部分。也只有这样才能充分保证国家税收征收权不受侵害，引导和规范纳税人主动申报纳税，不断提高全民对税法的遵从度。五、关于核定征收企业所得税的优惠问题是否享受，如何享受；核定征收是税务机关在无法实行查帐征收的情况下采用的一种比较有效征收模式，在这种情况下，如果纳税人已经按照税务机关核定的税额履行了纳税义务，那么，纳税人就有权享受国家相应的税收优惠政策。今后的所得税优惠政策，主要是以产业为主，区域为辅的模式，优惠政策是从有利于促进整个国民经济发展的角度来鼓励纳税人加快发展，增强市场竞争力，最终实现提高综合国力的根本目的。因此，核定征收企业所得税的纳税人在依法履行纳税义务后，应该享受国家相关税收优惠政策。但考虑到核定税额与实际应纳所得税额之间的差异，建议采用定额享受的办法。六、关于核定征收企业的申报管理问题 1、如何进行核定征收企业所得税的申报管理核定税款是一种事前行为，与纳税人的实际经营情况难免存在较大出入，特别是对收入基本能够查实的企业。为了避免国家税收的流失，对核定征收企业所得税也应加强预缴管理，平时可以把按期申报作为预缴处理。核定征收并不等于放弃管理，”核定税基\完善汇缴\加强评估\分类管理”是新时期对所得税管理的根本要求,要贯彻这一原则,在实际征管工作中,就必须要做到”放到底\管到位”.对核定征收企业，主管税务机关仍然应加强监管，注重相关数据资料的收集整理，引导纳税人向查帐征收过度，同时也为下年核定打下基础。 2、如何搞好对核定征收企业所得税的稽查工作对核定征收的纳税人，税务稽查应着重于调查和成本定额的测算，注重对核定税额与应纳税额离散程度的检查,为主管税务机关纳税评估和下年定额核定提供依据,最终收到内促征管,外查偷漏的效果。