水上飞机范文

导语：如何才能写好一篇水上飞机，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

《水上飞机》评课稿范文 李老师用她那亲切的语言，为我们展示了一堂轻松的语文课，这篇课文故事性强，语言生动活泼，又没有高深的道理，它主要是让学生了解水上飞机的作用，激发学生从小爱科学的志向。李老师根据课文内容，围绕教学目标设计了一系列轻松可行的教学环节，如教学第2至5自然段时就教得很好，指导学生读，读出了小海鸥的好奇心。为了激发学生爱科学，学科学，教师设计了两次四人小组讨论，一是还有哪些水上飞机？它们各有什么作用？一是说说自己的的创意，说说自己设计的水上飞机，这是本课的亮点，教师的即时评价语激发了学生的学习兴趣。李老师重视双基训练，用“渐渐”“究竟”造句都设计得很好。

下面我有几点想法想和李老师探讨：

1、课文第一自然段讲了“小海鸥发现了一条奇怪的船”那么奇怪在哪呢？它与普通的船有什么区别？如果这里能再深入一些，学生对水上飞机就会有更深的感性认识。

2、教学水上飞机的作用时，可以让学生想象水上飞机是怎样参加战斗的，水上飞机是怎样输送物资的，水上飞机又是怎样去扑灭森林大火的？还可以给水上飞机取名字，这样强化了水上飞机的作用，课堂也会更加出彩。

总的来说，这堂课教学目标明确，层次清晰。我们说语文课要像戏剧一样有序曲，有过程，有，有结尾很难，但李老师抓住这篇课文的特点，让学生发明自己的飞机使这节课达到了一个小。

篇2

水晶是可以带上飞机的，但主要以小型的水晶饰品为主，还要根据具体的情况而定。水晶的硬度很大，但具有脆性，表面具有玻璃光泽，在平时应尽量避免与硬物发生磕碰，否则容易使表面出现裂纹。

水晶可以带上飞机按照中国民航局的规定，水晶并不算违禁品或者危险品，所以是可以带上飞机的，但对体积有一定的限制，一般只能带小型的水晶为主，若是水晶的体积过大，就不可随身携带。

水晶是稀有的矿物晶石，在飞机上携带的时候，还要根据当地的情况而定，而水晶也是宝石的一种，由于里面含有多种微量元素而呈现出不同的颜色，当纯净时形成无色透明的晶体。

水晶的表面具有玻璃光泽，主要有无色、紫色、黄色、粉红色、茶色等，表面断口处是为油脂光泽，透明度很高，硬度大，但具有脆性，所以在平时要小心拿放。

（来源：文章屋网 ）

篇3

1、水可以带上飞机，但是不可以超过100毫升。

2、根据《中国民用航空旅客行李运输规则》：飞机禁止携带易燃易爆物品，管制刀具枪械物品，有强腐蚀性的物品，有毒物品。同时，飞机禁止携带液体（超过100毫升），有特殊用途的液体（例如急救药品）要出示证明。

（来源：文章屋网 ）

篇4

爱因斯坦曾说过：“想象比知识更重要，因为知识是有限的，而想象力概括着世界上的一切，推动着进步，并且是知识化的源泉。”没有想象，就没有创新；善于创新，就必须善于想象。可见只有丰富学生的想象特别是创新想象，学生的创新能力才能得到较好的发展。因此，教学中，我总是充分挖掘教材中的创造因素，让学生在想象的蓝天里自由翱翔。

如在教学《槐乡五月》一课时，文中一句“槐乡的小姑娘变得更俊俏了……她们飘到哪里，哪里就有一阵清香。”真实反映了槐乡孩子快乐幸福的情景。自由读完这段话后，一个女生皱着眉头问我：“老师，这里为什么用‘飘’不用‘走’呢?”这是一个多么富有挑战性的问题呀!我抓住时机，反问道：“是啊!为什么不用‘走’，而用‘飘’呢?用哪个字更好呢?同学们，相信你们能提出问题，通过读书也能解决问题。”一石激起千层浪……朗朗的读书声顿时响起。片刻，教室里小手如林：“老师，‘飘’是孩子们心情快乐，所以脚步轻快，走起路来才会‘飘’的。…‘老师，爷爷、奶奶年纪大了会‘飘’呢?不会。小姑娘用‘飘’字形象、生动。”“你看，槐花把小姑娘打扮得这么漂亮，小姑娘高兴极了，飘飘欲仙，成了小仙女，当然会‘飘’了。”多么充满个性的解读，多么真实的独特体验!

二、激发学生创新热情

苏霍姆林斯基说：“如果教师不想办法使学生产生情绪高昂和智力振奋的内心状态，就急于传授知识，那么这种知识只能使人产生冷漠的态度，而使不动感情的脑力劳动带来疲劳。”只有“想办法”创设一定的情境，才能使学生进入到积极、兴奋的状态，让学生在情境中思维，在思维中探索，在探索中创新。

如在教学《台湾的蝴蝶谷》一文时，其中的第三自然段是全文的重点段，我先设问：“蝴蝶谷的景象怎么样?那到底迷人在什么地方呢?”然后，允许学生对自己感兴趣的句子反复朗读、体会。学生各有所好，自由地把学习内容聚焦到自己感兴趣的句段。他们自读自悟，各有所得。交流时，学生自由发言，老师相机点拨，然后用多媒体展示蝴蝶谷中的两种不同的景象，给学生留下了深刻的印象，使学生更形象地感知“蝴蝶谷的景象十分迷人”。最后，在学完课文后，让学生回忆刚才的情景，向游客介绍一下自己眼中的蝴蝶谷，他们有的用自己的话来概括蝴蝶谷的景象，“蝴蝶谷的蝴蝶真多，五颜六色，什么样的都有”，“蝴蝶谷真美，简直是蝴蝶的世界”；有的用朗读书上的原句，来赞美蝴蝶谷的景象迷人；也有的适当展开想象，“人们在蝴蝶谷中，唱歌，跳舞，和美丽的蝴蝶一起欢乐”。这样，既使每个学生“活”了起来，无拘无束地说出了自己的想法，又激发了他们进一步创造的热情。

三、展示学生创新成果

小学生天性好动、好表演。因此，在教学中我常常寻找教材与现实的联系，挖掘可利用的表演、活动或制作等，为彰显学生的创新潜能，搭建展示的平台。

如在教学《水上飞机》第七自然段时，我先让学生说说自己读懂了什么，然后组织小组讨论、交流，要他们给海上救护机的几个兄弟分别起一个名字，并说说你为什么给它起这个名字。在学生讨论交流之后，我引导学生讨论：“水上飞机这个大家庭，就这么几个成员吗?你是怎么知道的?还会有哪些成员呢?”学生说：“有水上警报机，在海面百里之内，只要有人落水呼救，就会自动发出警报。…‘水上检测机，看水面是否被污染了。…‘有水上生物保护机，对珍稀动物遇险，能及时救援。”在学生讲出了不少具有新功能的水上飞机时，我趁机结合课后的第四题，出示了以下要求：

(1)想：如果让你制造水上飞机，你还想让它发挥哪些作用?

(2)做：试着按你的想法，制作一架你的水上飞机。

篇5

1、昨日适量后的成交量变化情况（来推测节后至前的节奏）

2、板块已经在节前后有轮动效应，但节后是否有新的变化还得看看，特别是新能源汽车相关炒作或许要告一段落

结论：虽说无论相关多少都要关注市场动态，不过大都和我们无关，我们已经坚决落实过年策略了。

今日新股（3只）：732683、732466、002908.别忘申购。

海峡股份：琼州海峡水上飞机试运营

海峡股份（002320）公告，公司与幸福运通用航空公司共同筹建琼州海峡水上飞机项目。项目初期，公司以包机方式租赁幸福运3架水上飞机进行试运营。10月2日，3架水上飞机进行了飞行表演及体验活动。公司将打造以海口秀英港为基地的空中观光游览航线，并推动海口至广东徐闻水上飞机航线的建设。

万顺股份：控股子公司拟终止挂牌新三板

万顺股份（300057）公告，为整合公司资源，公司控股子公司江苏中基(838748)申请终止挂牌新三板。

东易日盛：转让电商公司美乐乐2.18%股份

东易日盛（002713）公告，公司拟将参股公司Meilele Inc(美乐乐)2.18%的股份，转让给润溪商贸，转让价格为1280万美元等值人民币。美乐乐及其下属公司是一家知名的以O2O经营模式运营家具 销售和家居服务的电子商务运营商。此次转让股份是公司根据实际经营情况对业务进行的合理调整。

篇6

人们了解自己是自然的一部分，希望从宏观的角度观察自己的家园，寻找生存的意义。航拍可以帮助人们实现这个梦想。

航拍可以选择的飞行器主要有热气球、直升机、三角翼、水上飞机等等。它们有各自不同的飞行高度和价格，分别适应不同的环境。

热气球是首推的航拍工具。热气球飞行高度在300米到500米之间，不受地点约束，操作简单，飞行速度慢、平稳，视野好，360°都能看到，安全系数也高，可以很从容地在观光的地区飞过去。在国外，很多国家和地区都有经营热气球的公司，需要提前预定，一般乘坐8人～20人，飞行时间在30分钟到60分钟之间。热气球携带足够的石油液化气或丙烷，能持续飞行两个小时。最佳飞行时间是一天中太阳刚刚升起或太阳下山前一两小时。土耳其、新西兰和非洲、澳洲、欧洲的很多国家都有热气球观光项目。

 

观光小飞机是常见的雪山观光拍照的飞行工具。小飞机飞行高度在4000米～5000米，这个高度门窗必须密封，大约有18个人的座位。尼泊尔珠穆朗玛峰雪山观光就是采用这类小飞机。由机穿行在喜马拉雅山脉，拍摄时大多数人会感觉晕机，而且近年来频繁发生飞机坠毁事件，安全性不高。

 

三角翼轻型飞机也是航拍的一个好选择。近几年很多地方新增了三角翼飞行观光，两人座，一个飞行机师加一位乘客，无窗无遮挡，视野很好，安全性略差，在尼泊尔博卡拉地区目前该项目比较成熟。航拍采用这种飞行器会让人有不一样的体验，拍摄的图片质量也会很高。

 

直升机是安全系数较高的航拍工具。直升机的飞行高度可达6000米，但地面、湖泊观光飞行高度一般在600米～1000米，太高了拍摄不到太多东西。雪山、火山航拍高度则大多在3000米～4000米。除了飞一些固定观光路线的直升机，大多数直升机飞行师可以按照拍摄者的要求进行飞行，比较灵活，飞行范围也比较广，能达到预期的拍摄效果。缺点是大多数直升机出于安全考虑，不允许打开飞机门、窗户，拍照会受到玻璃及反光的影响，拍摄的图片质量相对降低。

 

水上飞机是海岛目的地便利的航拍工具。水上飞机飞行高度通常在700米～1000米，不完全密封，起降都在海上完成，大约乘坐8人～12人。马尔代夫的水上飞机很多，一般入住离机场较远的海岛酒店均采用水上飞机作为往返的工具，票价含在酒店费用中，比较合算。乘坐水上飞机除了可以看到辽阔的海洋及散落在海上的度假村的全貌，还能看到众多色彩丰富、层次分明的珊瑚礁及各种形态各异的海中图案。

 

从经济上来说，直升机或热气球航拍对普通人来说比较奢侈，但价格并非高不可攀。

直升机一般可以坐4人～5人，飞1小时大概2万元～4万元人民币，差不多每个人是0.5万元～1万元不等。世界各地情况都不一样，飞机租赁市场越成熟的地方价格越便宜，像欧美的直升机服务比较成熟，飞30分钟～60分钟的价格为150美元～300美元，跟坐一次普通客机的价钱差不多。在北欧，租用直升机进行火山或冰川观光大约每人5000元人民币。新西兰冰川探险30分钟～45分钟大约为200元～350元新币，普通人应该都可以承受。热气球相比会更便宜一些，150美元～200美元，差不多是飞机价格的一半。

 

直升机租赁不成熟的地区航拍费用相对昂贵得多，像非洲，国家公园所在地都没有飞机可以租赁，如果要观光或航拍，飞机需要从大城市租用。就是说如果你从肯尼亚首都内罗毕租飞机去草原上拍摄，往返大致需要3个小时，虽然你实际只需租用1个小时，但直升机路上往返3个小时的费用都要由你支付。建议在财力比较充裕的情况下，可以增加航拍的次数，因为放空的时间是一定的，后面增加的1小时相对分摊的费用并不高。在非洲马赛马拉航拍，可以看到东非大裂谷、马赛马拉大草原、纳库鲁湖和奔跑的斑马、羚羊等各种野生动物，景色壮观美丽。

 

而欧美国家飞机租赁市场很发达和成熟，相对来说飞机航拍的费用比较适中，大家更能接受。美国西部大峡谷航拍可以看到著名的大峡谷国家公园、胡佛水坝、米德湖等。也可租用飞机从空中俯瞰航拍黄石公园及著名的大棱镜。在北欧，冰岛、哥本哈根、挪威等几个国家相邻，可以几个国家串起来航拍，景色比较丰富，可以看到北大西洋、北冰洋、丹麦海峡、挪威海、格陵兰海，同时还可以拍到拉基火山、华纳达尔斯火山、海克拉火山和卡特拉火山等，另外，还有瓦特纳冰原、郎格冰原、霍夫斯冰原及米达冰川。当然这些国家的古老城堡在空中也是清晰可见。

篇7

关键词：硅肥 特性 试验对比 结论

水稻吸收硅以后，形成硅化细胞使茎立，提高叶面的光合作用，有利于通风透光和有机物的积累，增强对病虫害的抵抗能力，增强根系抗氧化能力，防止根系的早衰与腐烂，增强了作物的抗倒伏能力。硅可以有效地调节叶片气孔开闭，减少水份蒸腾作用。

一、四种硅肥产品特性

1、硅氮肥能使水稻返青快、分蘖早增加有效分蘖，增加粒重，抗稻瘟病抗倒伏及病虫害能力强，增产8%-20%。

2、速溶硅克服了传统硅肥不易溶解，作物难以吸收的缺点，吸收率、利用率是普通硅肥的80倍以上，含有水稻生长所必需的其它营养元素，从而使营养更加全面均衡，使水稻生长具有较强的抗低温能力，对除草剂引起的药害有特殊的解毒功效。

3、生物硅是由腐殖酸、粉煤灰和生物制剂等成分组成的新型肥料，具有肥效显著，抗病害，促进作物生长等作用。生物硅肥的施入能降低土壤中水溶性硅的含量，提高活性硅、无定形硅和有效硅的含量，生物硅肥的施用能促进土壤氮的矿化，降低土壤磷的有效性，提高土壤PH值，而对土壤有效钾的含量并没有明显的影响。生物硅采用生物发酵复合技术加工而成，其有效硅含量高，具有抗病害，促进作物早熟等作用。

4、神硅能疏松活化土壤，改善土壤团粒结构，提高土壤中速效硅的供应；增强作物抗病虫害的能力，抑制病害发生，防止根系腐烂、早衰；提高作物的光合作用、促进作物根深苗壮、早熟、增产显著。提高农作物果实的色香味等感官效果。

二、试验材料与方法

2.1试验作物与品种：水稻 龙粳29

2.2试验肥料与来源

（1）硅氮肥（二氧化硅≥20%，氮≥4%，氧化钙≥25%）由黑龙江北大荒肥业有限公司和中国农业科学院土壤肥料所联合研制。

（2）速溶硅（二氧化硅≥8.7%，锌≥7.5%，锰≥3.5%），由郑州正大生物科技有限公司提供。

（3）生物硅（生物菌≥0.2亿/g）由黑龙江八一农垦大学动植物研究中心研制。

（4）神硅（二氧化硅8%，生物菌0.2亿/g，腐植酸≥3%）由佳木斯三兴农业技术服务有限公司生产。

2.3试验基本情况

试验地设在红旗岭农场第九作业站一号一区，土壤类型为草旬黑土，有机质含量6.8%，土壤中碱解氮187.3mg/kg，土壤中速效磷29.62mg/kg，土壤中速效钾118.7mg/kg，PH值5.9，秋旋、春打浆5月20日插秧，机插规格9×3。

2.4试验处理与方法

2.4.1试验处理

（1）硅氮肥20kg+尿素3.3kg/亩，水稻插秧后1-15天均匀撒施。

（2）速溶硅肥1kg+尿素5kg/亩，水稻插秧后1-15天均匀撒施。

（3）生物硅肥5kg+尿素5kg/亩，水稻插秧后1-15天均匀撒施。

（4）神硅肥5kg+尿素5kg/亩，水稻插秧后1-15天均匀撒施。

（5）常规施肥，水稻插秧后1-15天均匀撒施。

试验采用条田对比法不设重复，一个处理池子不低于0.5亩。

2.5调查方法和时间

调查采用观察法，对全生育期、返青、分蘖、穗分化、拔、出穗、齐穗、成熟进行调查。

三、试验结果与分析

3.1对水稻的安全性

各处理均在5月20日插秧，5月24日实施各处理。各处理施后返青速度，分蘖进程，孕穗、抽穗、成熟均无明显差异，常规施肥的一片上夹角大于处理1-4，叶片略薄于处理。宽度长度均无明显差异，在抗病上处理1-4均强于常规施肥，抗虫上未表现出优势，无一幸免均受虫害，但比常规施肥轻。处理1-4对水稻生长安全无肥害产生，各处理7月23日出穗，7月26日齐穗，9月15日进入黄熟后期，各处理9月5日大风不同程度倒伏，常规施肥中度发生，其他均零星倒伏，9月28日对各处理取样进行室内考种，每处理3点次每点5m2考种实脱折亩产，每处理取5穴室内考种。

四、结论与分析

4.1通过一生产周期的试验，生物硅产量第一，硅氮肥产量居第二，速溶硅第三，处理4较CK产量低。

4.2处理1在试验中倒伏最轻。返青略快、分蘖略早，能增加有效分蘖，增加粒重，各生育期略早于其他处理。

篇8

一、上级管理费问题的产生及原税法的规定

在我国石油对外合作中，多与国际石油公司签订石油产品分成合同（下简称“石油合同”）来完成联合作业。通过签订石油合同，规定合作各方的权利、义务，规范石油合作勘探、开发、生产中的问题。在合作开发石油资源中，几个合作伙伴通过共同控制资产的方式拥有某一区块的权益，但在实际作业中，一般由一个参与方成为实际“作业者”，统一管理合营公司的日常事务及生产作业，而其他合同参与方通过联合管理委员会行使自己的权利。对应作业者的这一职能，在石油合同中就规定了“上级管理费”作为费用补偿机制。

石油合同中的上级管理费是指作业者的上级管理机构对石油作业提供经营管理服务的费用，包括经营、管理、会计、财务、公司内部审计、税务、法律事务、劳资关系、金融、经济资料收集以及关于采购、计划、设计、研究和业务活动等的一般性咨询的费用。在勘探、开发、生产的不同阶段按投资金额的比例计提。这在世界石油联合勘探、开发、生产中属于惯例。

另一方面，来我国从事合作开采石油资源的外国石油公司在境内多数没有总机构，其总机构职能是由母公司或母公司指派的某一关联公司代为行使的，并由代为行使总机构职能的公司向在华的外国石油公司分摊管理费，提供管理服务支持。

在老税法下，根据我国《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》有关条文的规定，国税发[1993]第69号文对石油公司计提的上级管理费规定为，“外国石油公司可以列支支付给总机构同本企业生产经营有关的合理的管理费。”并允许其“境外母公司对境内公司分摊管理费，但准予分摊的管理费数额不得超过石油合同所规定的数额。”

这一规定与原企业所得税法的规定精神相一致。原企业所得税法规定，总公司可以按规定向其全资子公司收取管理费，支付管理费的子公司可以将管理费用在企业所得税前扣除。同时，这一规定也考虑到外国石油公司机构设置及经营管理的实际情况，在当时的历史条件下，支持了合作开采石油资源，有利于吸引外资。

二、新税法下的政策调整

2008年新企业所得税法取消了总公司向子公司收取管理费用并允许税前扣除的规定。同时，《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》也被废除。根据《企业所得税法实施条例》第四十九条规定，企业之间支付的管理费，本文由收集整理不得扣除。《关于母子公司间提供服务支付费用有关企业所得税处理问题的通知》（国税发[2008]86号）也特别强调了这一点。这些相关政策的实施，给企业间税前列支管理费用画上了禁止符。另外，根据国家税务总局2011年第2号公告，2011年1月4日起《国家税务局关于外国石油公司境外母公司提取管理费有关税务处理问题的通知》（国税发[1993]69号）全文失效废止。至此，对外合作开采石油资源的外国公司列支上级管理费及其母公司分摊的管理费在所得税前扣除已经没有法律依据。

尽管税收法规出现调整，但企业间的这类业务还是真实存在的。在石油合同中，作为作业者的一方，确实需要投入大量的人力、物力来确保合营公司的正常运转。而在2011年第2号公告出台后，企业计提的上级管理费不能在税前列支，需要缴纳25%的企业所得税。

三、内部服务协议的适用

结合母子公司间管理服务业务的界定及解决方案，并参考其他国家石油产品分成合同的实际操作方式，笔者建议在石油合同的基础上以签订服务协议的方式来解决其涉及的所得税问题。

管理费用不能税前扣除，但是按规定收取的服务费用可以扣除。虽然企业所得税法不允许总机构收取管理费用，但是对于承担一定服务职能的总机构来说，可以将管理费用转化为服务费用，签订服务合同，实行收费服务，服务协议是广泛适用的。对于一些没有服务性职能的总机构，也可以增加服务职能，提供服务项目，如财务审计、培训、管理咨询等，以收取服务费的名义取代管理费。企业可以税前列有服务协议的服务费用，如接受人事、安全、健康、环保、采购、存货、物业管理工作相关的服务或劳务费用，同时应留存有关合同、协议、发票、工作订单、写时记录等凭证资料，以及中介机构报告等。

通过这种形式，满足新税法的要求，支付管理费用的公司可以在企业所得税前列支该项费用，避免25%的税收负担。不过，收取服务费的一方需要按规定缴纳5%的营业税，同时要将服务合同报税务机关备案。

当然，在签订合同中，要同时注意《企业所得税法》第四十一条的规定：企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。这就要求我们的内部签订合同时，要制定合理的费率水平，也可请中介机构出具鉴证报告，增强说服力。

而这种情况也适用于产品分成石油合同的各合作伙伴间，作业者向伙伴们提供服务，通过签订服务协议的方式，明确这些服务的收费标准，如小时工资及时间等，将笼统的按投资比例计提的管理费分割成实际提供具体服务内容的协议。具体可以划分为：

会计共享中心服务：完成合营公司的基础会计处理，集中统一提供会计记账、凭证保存、出具报表等服务。

财务管理集中服务：完成合营公司税务、预算、资金、经济评价等财务管理职能，集中统一处理合营公司纳税申报、项目预算、资金筹款支付、经济性测算等服务；

法律事务服务：完成合营公司法律事务集中处理，提供法律业务服务；

咨询服务：完成合营公司劳资关系、金融、设计、研究、健康、环保等活动的一般性咨询服务；

审计服务：完成合营公司审计及审计配合的工作。

建立这些成本中心后，除了考虑人员费率、工时及外部中介费率等因素，还应考虑提供服务的其他成本，如房屋租金、差旅费、通讯费等及相关营业税金，确定服务协议的价格，双方签订服务协议，就可以有效降低企业税务成本。

四、通过服务协议进行税务筹划示例

a公司为我国的石油企业，通过国际招标，与b公司组成合营公司共同开发某一石油区块，b公司为作业者，b公司的母公司为位于英国的c公司。按石油合同的规定，b可以向合同参与方a按一定比例收取“上级管理费”共计100万元，作为提供服务的回报。同时，由于b公司在中国境内管理职能不完善，有一些业务需要总部c公司的支持，c公司分摊了管理费用给b公司共计80万元。

分析：

（1）不进行税务筹划：不签订服务协议。

（2）进行税务筹划：签订服务协议。

篇9

由于会计与税法的目的不同，会计上的处理方法长期以来都和税法的规定有出入。因此，企业在计算应纳所得税时需将会计利润调整为符合税法规定的应纳税所得额，同时计算出所得税费用。这些差异可分为永久性差异和暂时性差异。永久性差异产生后再不能“转回”或“抵消”，所以只需在会计利润上直接调整，不会产生递延资产或负债，不需要做特殊处理。暂时性差异的会计处理才是关键，企业存在的暂时性差异对未来应纳税金额产生影响的应予以递延。

资产的计税基础是企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按税法规定可以自应纳税经济利益中抵扣的金额。负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。应纳税暂时性差异是在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。资产的账面价值大于计税基础或负债的账面价值小于计税基础时产生应纳税暂时性差异，从而形成“递延所得税负债”。可抵扣暂时性差异是在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。资产的账面价值小于计税基础或负债的账面价值大于计税基础时产生可抵扣暂时性差异，从而形成“递延所得税资产”。

二、所得税费用表上计算法

所得税费用表上计算法是将与企业当期所得税费用和递延所得税费用计算有关的项目在表中列示，根据各项目之间的关联计算最终计算出企业所得税费用，尤其是企业递延所得税费用。该表按年编制，表中第一列是所要列示的项目，第一行是年份。表中主要项目及各项之间的关联计算主要是下列14项：(1)资产计税基础；(2)资产账面价值；(3)负债计税基础；(4)负债账面价值；(5)期末应纳税暂时性差异[(2)-(1)+(3)-(4)]；(6)期末可抵扣暂时性差异[(1)-(2)+(4)-(3)]；(7)应纳税所得额；(8)税率；(9)应交税费――所得税[(6)×(7)]；(10)当期所得税费用[(8)]；(11)期末递延所得税负债[(5)×(8)]；(12)期末递延所得税资产[(6)×(8)]；(13)递延所得税费用[本年(11)-上年(11)+上年(12)-本年(12)]；(14)所得税费用[(9)+(11)]。

企业可根据自身情况对表中项目进行增减，通过该表递延所得税费用可方便计算，各年所得税费用即表中最后一行计算出的结果。在税率恒定不变时，根据新准则及其应用指南，递延所得税费用=递延所得税负债(期末-期初)-递延所得税资产(期末-期初)，即表中(13)的计算。表上计算法下企业递延所得税及所得税费用整个计算过程都与新准则及其应用指南相符。在税率变动时，需使用新税率计算递延所得税费用，然后调整已确认“递延所得税资产”、“递延所得税负债”期末余额影响数，计人变化当期的所得税费用。

余额影响数=税率变动前暂时性差异的余额×税率变动幅度

递延所得税费用=按新税率用原公式计算的递延所得税费用+余额调整数

笔者将公式整体展开进行消项后，发现在税率变动当年，“递延所得税资产”、“递延所得税负债”期末余额计算时使用当期新税率，而期初仍使用旧税率即可。

即，递延所得税费用=递延所得税负债[期末(新税率)-期初(旧税率)]-递延所得税资产[期末(新税率)-期初(旧税率)]

因为所得税费用计算表中的税率是当期的适用税率，所以税率变动当期企业的递延所得税费用亦可用表中(13)直接计算，所得税费用的计算并未受到影响。

三、案例分析

为说明所得税费用表上计算法的应用，本文以固定资产折旧的所得税费用计算事举例如下。

[例]A企业有一设备，原值40万元(假设净残值为0)，按税法规定使用5年，采用直线法折旧。该企业按2年提完折旧(直线法)。假设该企业五年的会计利润均为200万元(假设该企业无永久性差异)，税率第一年及以前是33％，第二年开始变为25％，其所得税费用计算表如表1所示。假设第一年期初所得税资产账户无余额，所有暂时性差异均由该设备折旧引起。

第一年所得税税率33％，会计分录(以下分录金额单位均为“万元”)：

借：所得税费用――当期所得税费用

69.96

贷：应交税费――应交所得税(212×33％)

69.96

借：递延所得税资产(12×33％-0)

3.96

贷：所得税费用――递延所得税费用

3.96

递延所得税资产比上年增加3.96万元，导致递延所得税费用减少3.96万元，结转所得税费用时会计分录：

借：本年利润(69.96-3.96)

66

贷：所得税费用

66

该企业第一年净利润为134万元(200-66)。

第二年所得税税率发生变化：

借：所得税费用――当期所得税费用

53

贷：应交税费――应交所得税(212×25％)

53

按新税率25％用原公式计算递延所得税费用，递延所得税费用-3万元[(12-24)×25％]，需调整已确认递延所得税资产期末余额影响数-0.96万元[12×(25％-33％)]，并计入变化当期的所得税费用。由于该影响数是由可抵扣暂时性差异形成，因此：

递延所得税费用=(12-24)×25％-12×(25％-33％)=-2.04(万元)

其实，递延所得税费用的计算可以直接用表1中(11)的计算方法，不需要再算调整数等，即：

递延所得税费用=-[期末递延所得税资产(25％)-期初递延所得税资产(33％)]

借：递延所得税资产

2.04

贷：所得税费用――递延所得税费用

2.04

结转所得税费用时：

借：本年利润(53-2.04)

50.96

贷：所得税费用

50.96

该企业第一年净利润为149.04万元。

第三年及以后的处理可以按以下处理方式：

借：所得税费用――当期所得税费用(192x25％)48

贷：应交税费――应交所得税

48

借：所得税费用――递延所得税费用

2

贷：递延所得税资产(24×25％-16×25％)

2

递延所得税资产比上年减少2万元，导致所得税费用增加2万元，结转所得税费用时，

借：所得税费用

50

贷：本年利润

50

篇10

摘要：实务中对预售商品房收入计征税费的会计核算有争议。本文首先分析三种流行会计处理方法的法理基础，进而区分营业税金及附加、所得税、土地增值税和印花税等四种主要税种分别进行阐释，并针对其会计核算思路给出了明确建议。

关键词：商品房预售 计征税费 账务处理

商品房预售，是指房地产开发企业（以下简称开发商）根据《城市商品房预售管理办法》，对符合一定条件的正在建设的房屋经房地产管理部门审批取得《商品房预售许可证》后，将其预先出售给承购人，由承购人支付定金或房价款的行为。因该预售的房屋未完工，开发商根据合同规定，仍有责任实施重大行动，即：商品所有权上的主要风险和报酬未能转移给购买人，故开发商预售房屋收取的价款不符合收入确认原则，不能将其确认为收入。但根据相关税法的规定，部分税收（如营业税）的纳税义务已经发生。因此，对该已缴纳的税费在会计处理上如何核算存在一定的争议，本文对此问题进行探讨。

一、实务中预售商品房收入计征税费的会计处理方法

在实务中，各开发商对预售商品房收入计征税费的会计处理有以下三种方法：

第一种做法为按预收款计征的营业税金及附加、所得税、土地增值税，直接记入“应交税费”科目的借方（为便于表述，以下均采用新企业会计准则下的科目名称）；收入确认、办理结算或年末时，确认“主营业务税金及附加”“所得税费用”，同时冲销“应交税费”。上述营业税及附加的会计处理方法，是根据财政部会计司1995年12月编辑出版的《会计制度补充规定及问题解答（第二辑）》第233页中解答“按照税法规定，房地产开发企业转让土地使用权或销售不动产，采取预收款方式的，预收款时，借记‘银行存款’科目，贷记‘预收账款’科目。按预收款计算缴纳营业税，借记‘应交税金――应交营业税’科目，贷记‘银行存款’科目。待转让土地使用权和销售不动产的收入实现时，借记‘应收账款’科目，贷记‘经营收入’科目；同时，计算应交的营业税，借记‘经营税金及附加’科目，贷记‘应交税金――应交营业税’科目，并将‘预收账款’科目转入应收账款’科目”进行处理。此种处理方法似乎符合会计处理的“配比”原则（《企业会计制度》、新会计准则均未对此事项作出规范）。其实，该种处理方法值得商榷。

首先，在新《企业会计准则――基本准则》中，已没有“配比”原则之说，现在讲的是会计信息质量要求，不再讲会计核算原则；强调的是“资产负债观”、权责发生制，不再强调“收入费用观”、配比性原则。其次，上述会计处理是否有效，尚待探讨，因为该补充规定及问题解答，是对1993年所颁布“两则”和“两制”的补充规定和解答，现该“两则”和“两制”的内容已大部分作废；不管是《企业会计制度》（2001年），还是新企业会计准则（2006年版），均未对该事项进行规范。最后，房地产开发企业在收到预收款时，所预交的税费在账表上体现的“应交税费”是红字或负数余额。本来是企业按纳税义务发生时间的规定应该交纳的税费，却使信息使用者误认为是企业“多交了税费”，因而不符合会计“可理解性”会计信息质量要求。

第二种做法为按预收款计征的营业税金及附加、所得税、土地增值税，直接记入“主营业务税金及附加”“所得税费用”科目的借方；收入确认、办理结算或年末时，补计“营业税金及附加”“所得税费用”。上述营业税及附加、所得税的会计处理方法，符合税收法规的规定，能体现会计处理的“权责发生制”记账基础。但把不符合收入确认条件的“预收账款”计征的税费确认为当期费用，减少了所有者权益，而且人为地割裂了预售收入、实现的开发产品收入计征营业税金及附加、土地增值税、所得税及期末结算所得税的勾稽关系，违背了会计处理的“配比”原则。

第三种做法为按预收款计征的营业税金及附加、所得税、土地增值税，根据其纳税环节，分别通过“待摊费用”“递延税款”科目核算（该科目只存在于《企业会计制度》或行业会计制度条件下）；收入确认、办理结算或年末时，确认“主营业务税金及附加”“所得税费用”，同时冲销“待摊费用”“递延税款”科目。上述会计处理方法解决了营业税金及附加、土地增值税、所得税的应交数和已交数问题，资产负债表中反映了已预交的待摊税费、递延税款，利润表体现了“配比”原则。但是，把计征的营业税金及附加和土地增值税纳入“待摊费用”科目核算，虚增了资产和负债，与“待摊费用”科目的核算内容不相符，且该“待摊费用”“递延税款”在新企业会计准则中已被取消。

二、预售商品房收入计征税费账务处理的分析

（一）营业税及附加的账务处理。根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十五条“纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”、《企业会计准则――基本准则》第九条“企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告”和第三十五条“企业发生的支出不产生经济利益的，或者即使能够产生经济利益但不符合或者不再符合资产确认条件的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益”，开发商预售商品房收取的预收款所承担的营业税纳税义务，属于开发商的现实义务，是现实发生的支出，未来不能产生经济利益，未来也不可能退还，不属于预交款项性质，不符合确认为一项资产（比如“递延所得税资产”或者“应收账款”）的条件，应当确认为纳税当期的费用，故按预收售房款计征的营业税金及附加应采用上述第二种做法进行会计处理，记入“主营业务税金及附加”科目借方，进入当期损益。

（二）企业所得税的账务处理。

1.采用应付税款法核算所得税。根据《企业所得税会计处理的暂行规定》（[94]财会字第25号）和《企业会计制度》第一百零七条规定，应付税款法是将本期税前会计利润与应纳税所得之间的差异造成的影响纳税的金额直接计入当期损益，而不递延到以后各期，即：企业不确认时间性差异对所得税的影响金额，按照当期计算的应交所得税确认为当期所得税费用。在应付税款法下，当期计入损益的所得税费用等于当期应缴的所得税。

根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）第九条“企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额”及《国家税务总局关于的补充通知》（国税函[2008]1081号）“附表三《纳税调整项目明细表》填报说明”的“第52行‘五、房地产企业预售收入计算的预计利润’第3列‘调增金额’填报从事房地产开发业务的纳税人本期取得的预售收入，按照税收规定的预计利润率计算的预计利润的金额……”，开发商在预售商品房收到预收款时，便产生了所得税的纳税义务，该义务属于开发商的现实义务，是现实发生的支出，不属于预交款项性质。

鉴于上述情况，在采用应付税款法进行所得税核算时，按预收售房款计征的企业所得税，根据《企业会计准则――基本准则》第九条会计核算的权责发生制记账基础，应按上述第二种做法进行会计处理，记入“所得税费用”科目借方，进入当期损益。

2.采用纳税影响会计法核算所得税。根据《企业会计制度》第一百零七条规定，纳税影响会计法，是指企业确认时间性差异对所得税的影响金额，按照当期应交所得税和时间性差异对所得税影响金额的合计，确认为当期所得税费用的方法。在这种方法下，时间性差异对所得税的影响金额，递延和分配到以后各期。不管是债务法，还是递延法，利润表中所得税费用均应含“本期应交所得税、本期发生或转回的时间性差异所产生的递延税款贷项或借项”。根据前述原因分析，开发商在预售商品房收到预收款时产生的企业所得税纳税义务，属于开发商的现实义务，不属于预交款项性质，故开发商在收到预收售房款年度，其税前会计利润（或税前会计利润加减发生的永久性差异后的金额）肯定少于当期应纳税所得额，形成可抵减时间性差异。

鉴于上述情况，在采用纳税影响会计法核算所得税时，按预收售房款计征的企业所得税，应按上述第二种做法进行会计处理，记入“递延税款”科目借方，列入资产负债表。

3.采用资产负债表债务法核算所得税。根据《〈企业会计准则第18号――所得税〉应用指南》第三条规定，除直接计入所有者权益的交易或事项产生的递延所得税外，利润表中的所得税费用由当期所得税和递延所得税构成，即：所得税费用（或收益）=当期所得税+递延所得税费用（-递延所得税收益）。

根据《企业会计准则第18号――所得税》及《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）第九条规定，开发商预售商品房收到的预收款，其计税基础等于零，应产生递延所得税资产，会计处理为：借记“递延所得税资产”科目，贷记“所得税费用”科目。

同时根据前述原因分析，开发商在预售商品房收到预收款时产生的企业所得税纳税义务，属于开发商的现实义务，不属于预交款项性质，故开发商根据税法规定，缴纳因预售商品房收到的预收款的所得税，属于当期所得税，会计处理为：借记“所得税费用”科目，贷记“应交税费――所得税”科目。

若无税率变动，上述两分录的金额应相等，将上述两分录合并为：借记“递延所得税资产”科目，贷记“应交税费――所得税”科目。

鉴于上述情况，在采用资产负债表债务法核算所得税时，按预收售房款计征的企业所得税，应记入“递延所得税资产”科目借方，列入资产负债表。

（三）土地增值税的账务处理。根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十六条“纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定”，《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]48号）第十四条 “对纳税人预售房地产所取得的收入，当地税务机关规定预征土地增值税的，纳税人应当到主管税务机关办理纳税申报，并按规定比例预交，待办理决算后，多退少补；当地税务机关规定不预征土地增值税的，也应在取得收入时先到税务机关登记或备案”，以及《财政部关于印发企业缴纳土地增值税会计处理规定的通知》（财会[1995]15号）“四、企业在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，按税法规定预交的土地增值税，借记‘应交税金――应交土地增值税’科目，贷记‘银行存款’等科目；待该房地产营业收入实现时，再按本规定第二条第1、2款的规定进行会计处理；该项目全部竣工，办理结算后进行清算，收到退回多交的土地增值税，借记‘银行存款’等科目，贷记‘应交税金――应交土地增值税’科目，补交的土地增值税作相反的会计分录”，开发商在预售商品房收到预收款时，不产生土地增值税的纳税义务，即使根据各省地方税务机关自定的规定应对预售售房款缴纳土地增值税，也属于预交税款性质，故应采用上述第一种做法进行会计处理，缴纳时记入“应交税费”科目借方，列入资产负债表。

（四）印花税账务处理。根据《中华人民共和国印花税暂行条例》第七条“应纳税凭证应当于书立或者领受时贴花”，印花税属于行为税，开发商应于签订商品房销售合同时按产权转移书据征收印花税的标准缴纳，并同时直接记入“管理费用”科目借方。故印花税的缴纳与开发商是期房预售还是现房销售，是否收到款项，均无关系。

三、结论

综上所述，开发商出售经审批的符合一定条件的正在建设的房屋而收取的预收款，根据税法规定计征的营业税金及附加、企业所得税、土地增值税、印花税，应按以下方法进行账务处理：（1）按营业税暂行条例及相关规定计征的营业税及附加，应记入“主营业务税金及附加”科目借方，进入当期损益。（2）按企业所得税法及相关规定计征的企业所得税，采用应付税款法时，记入“所得税费用”科目借方，进入当期损益；采用纳税影响会计法时，记入“递延税款”科目借方，列入资产负债表；采用资产负债表债务法时，记入“递延所得税资产”科目借方，列入资产负债表。（3）按土地增值税暂行条例及相关规定计征的土地增值税，应记入“应交税费”科目借方，列入资产负债表。（4）印花税属于行为税，与开发商预售商品房收取的预收款无关，应于签订商品房销售合同时缴纳，并直接记入“管理费用”科目借方。X

参考文献：

1.财政部.企业所得税会计处理的暂行规定[S].[94]财会字第25号.

2.财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知[S].财税字[1995]48号.