财务报告管理办法范文

导语：如何才能写好一篇财务报告管理办法，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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为贯彻实施《条例》，中国证监会按照依法行政和提高执法效能的总体要求，对《条例》配套的规章进行了全面的修改和完善。同时，根据《条例》规定以及加强期货市场基础制度、强化监管和配合金融期货推出的需要，制定了相应的管理办法。在规章的修改和制定过程中，广泛征求了行业意见，相关草案通过证监会网站公开征求了社会意见。《期货交易所管理办法》和《期货公司管理办法》,于2007年4月15日与《条例》同时开始实施，其他配套规章也将陆续实施。

此次《期货交易所管理办法》修改，坚持期货交易所基本运行框架和风险管理措施不变的原则，贯彻落实《条例》的相关规定。办法允许期货交易所采取股份有限公司的组织形式。期货交易所按照公司的组织形态进行内部治理，有利于提高决策效率。由于期货交易所是承担一定公共职能的特殊机构，因此办法在尊重公司制的固有特征、注意发挥公司制优势的同时，明确公司制期货交易所与现有会员制期货交易所在职责和监管模式上保持一致。办法允许期货交易所实行会员分级结算制度，期货交易所只对结算会员结算，非结算会员由具备资格的结算会员为其结算。实行会员分级结算制度的期货交易所,应当建立结算担保金制度。会员分级结算制度能够增强期货交易所抵御风险的能力，是我国期货交易所结算制度的一次新的尝试，也是此次修改《期货交易所管理办法》的一个重要突破。

为进一步加强对期货交易所的监管，《期货交易所管理办法》增加了“法律责任”一章，对《期货交易管理条例》有关期货交易所法律责任的规定进行了细化和补充，使办法更具有可操作性，体系也更加完善。根据《期货交易管理条例》，办法增加了有价证券充抵保证金的有关规定，对期货交易所接受的充抵保证金的有价证券的种类、价值计算方法和充抵比例等进行了详细规定。此外，还对期货交易所向期货保证金安全存管监控机构报送相关信息的义务进行了规定。

《期货公司管理办法》是对原《期货经纪公司管理办法》的全面修改。随着期货市场各项基础制度建设全面推进，《条例》对期货公司业务和期货公司监管所涉及的各项基础制度做出了明确规定，提出了许多新的要求。期货公司金融期货交易的业务模式已经确定，期货保证金安全存管监控制度已初步建立并开始运行，以净资本为核心的期货公司风险监管指标体系也即将实施。办法充实了有关期货公司的业务许可、公司治理、经纪业务规则、客户资产保护和监督管理等方面的规定和要求。以加强客户合法权益保护、强化期货公司风险控制为主线，加强业务规范和监管要求，鼓励并推动期货公司在规范发展的基础上做优做强。

《期货公司管理办法》遵循的主要原则，一是强化了期货公司的规范和监管。期货公司的业务活动直接关系客户和公众利益，因此新办法着力防范和控制期货公司的风险。二是坚持协调统一。办法严格以《条例》为依据，注重与有关法律和其他期货规章保持协调统一和衔接配合。三是增强了制度规范的系统性和完整性。办法将行政许可条件、业务准则、监管措施、行政处罚和市场退出等制度进行了系统规定。

《期货公司管理办法》的重点内容，一是对金融期货经纪业务资格的申请条件、申请材料及其程序都作出了明确规定，使期货公司的业务拓展进入可实际操作的阶段。二是在放开50%持股比例限制的同时，提高了对持有期货公司5%以上股权的股东和全资控股股东的要求，引导期货公司引入有实力的股东，以增强持续经营和抗风险能力。三是对期货公司营业部的设立条件做了调整，将设立营业部的数量与期货公司的净资本挂钩，引导期货公司按照自身资本条件和业务需要合理设置营业网点。四是要求期货公司设置首席风险官，作为期货公司的高管人员，负责对期货公司经营管理行为的合法合规性和风险管理进行监督、检查，负有向监管部门和公司董事会报告的义务。五是要求客户开户实名制，提高对期货经纪业务的风险管理要求。办法要求客户应以本人名义开立期货结算账户，与其期货交易账户保持一致。对于期货经纪业务中易产生纠纷或者隐患的交易编码管理、结算报告、通知查询、关联方开户交易等内容进一步做了明确要求。六是强化了对客户资金的保护。对期货保证金的归属、存取划转、账户报备、安全监控等作出了强制性规定，明确要求期货公司必须以自有资金缴存结算担保金和结算准备金。此外，还细化了各项日常监管措施，增强了监管措施的针对性和可操作性。

在两个办法修改的过程中，中国证监会多次通过书面征求意见和召开座谈会等形式，广泛听取了证监会派出机构、期货交易所、期货业协会、期货保证金监控中心、期货公司和证券公司等市场各个方面的意见和建议，并通过证监会派出机构广泛征求了辖区内相关主体的意见。对于各个方面提出的意见和建议，中国证监会都进行了深入研究和论证，许多意见和建议都予以了采纳和吸收。在两个管理办法的草案成熟以后，又通过证监会网站向社会公开征求了意见，并根据反馈的意见对条文作了进一步修改完善。可以说，目前正式实施的两个办法汇集和体现了行业智慧，整个修改过程贯彻了科学立法和民主立法的精神。希望期货行业认真学习这两个办法，将各项监管要求和新的制度落到实处，共同推进期货市场积极稳妥发展。

二、证监会三项披露新规

中国证监会日前对《公开发行证券的公司信息披露编报规则第15号――财务报告的一般规定》（简称《第15号规则》）、《公开发行证券的公司信息披露编报规则第9号――净资产收益率和每股收益的计算及披露》（简称《第9号规则》）、《公开发行证券的公司信息披露规范问答第1号――非经常性损益》（简称《第1号问答》）进行了修订。修订后的规定,适用于按新会计准则编制并披露财务报告的上市公司和拟上市公司，以上三项规则自之日起施行。

据了解，《第15号规则》是对财务报告披露的最低要求，不论《第15号规则》是否有明确要求，凡对投资者进行投资决策有重大影响的财务信息，公司均应予以充分披露。

由于商业秘密等原因导致本规定某些信息确实不便披露的，《第15号规则》要求，首次公开发行股票公司,可向中国证监会申请豁免，已经公开发行股票并在证券交易所上市的公司,可向证券交易所申请豁免，经批准并报中国证监会备案后， 可以不予披露。

《第15号规则》明确，公司编制和对外提供的财务报告，不得含有虚假的信息或者隐瞒重要事实。公司董事会、监事会及董事、监事、高级管理人员承诺提供的财务报告不存在虚假的记载、误导性陈述或重大遗漏，并就财务报告的真实性、准确性、完整性承担个别和连带的法律责任。

此外，针对企业合并及合并财务报表的披露，《第15号规则》明确，公司报告期内合并范围如发生变更的，应当披露变更原因，并披露报告期内新纳入合并范围公司以及报告期内不再纳入合并范围公司的净资产和净利润。对纳入合并范围但母公司拥有其半数或半数以下表决权的子公司，应说明纳入合并范围的原因。

对于母公司拥有半数以上表决权，但未能对其形成控制的被投资单位，应说明未形成控制的原因。

《第9号规则》要求，公司招股说明书、年度财务报告、中期财务报告等公开披露信息中的净资产收益率和每股收益,应按本规则进行计算或披露。公司编制以上报告时，应分别列示按全面摊薄法和加权平均法计算的净资产收益率，以及基本每股收益和稀释每股收益。

《第1号问答》明确，“非经常性损益”是指公司发生的与主营业务和其他经营业务无直接关系，以及虽与主营业务和其他经营业务相关，但由于该交易或事项的性质、金额和发生频率，影响了正常反映公司经营、盈利能力的各项交易、事项产生的损益。

《第1号问答》列举了非经常性损益应包括的15个项目，并要求公司在编报招股说明书、定期报告或发行证券的申报材料时，应将上述项目作为非经常性损益处理，并对非经常性损益项目内容及金额予,以充分披露。

三、严禁上市公司高管超比例转让所持股份

针对近期中国有少数上市公司董事、监事和高级管理人员违反《公司法》、《证券法》有关规定，超比例转让所持有公司股份，或在六个月内进行短线交易的行为，中国证券监督管理委员会表示，每位上市公司董事、监事和高管人员，都必须严格遵守法律规定，不得超比例转让所持有的本公司股份，或者进行短线交易。

同时，每个上市公司都必须制定专项制度，指定专门人员，加强对董事、监事和高管人员持有本公司股份及买卖本公司股票行为的申报、披露与监督。

证监会有关负责人强调，上市公司董事、监事和高管人员所持本公司股份数量及其变动情况，是证券市场投资者高度关注的重要信息；严格遵守法律规定，不超比例转让股份、不进行短线交易，既关系到证券市场运行的稳定有序，也直接影响上市公司董事、监事和高管人员本人的诚信形象。

据介绍，修订后的《公司法》从约束与激励均衡角度出发，放宽了对上市公司董事、监事和高管转让所持有的本公司股份的限制，同时又明令禁止超比例转让行为。

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关键词：新三板；关联方交易；舞弊；审计策略

新三板挂牌公司规模不断壮大，近几年新三板企业的审计业务量也随之增加。由于新三板企业在挂牌前多为管控较为宽松的中小企业，挂牌后才刚刚迈入正轨，这无形加大了会计师事务所的审计风险，尤其在关联方的审计方面出现的问题尤为突出。今年新颁布的新三板挂牌公司分层管理办法，创新层对企业的盈利能力、成长性、市值做出了明确规定，这成为新三板企业利用关联方关系及其交易进行舞弊的又一动因。为了有效把控审计风险，注册会计师应当重点关注新三板企业利用关联方交易进行舞弊的行为，不断改进完善与其相关的审计策略。

一、关联方关系及其交易的概述

《企业会计准则第36号――关联方披露》中对关联方关系及其交易进行了界定。一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上受同一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方，比如母子公司、合营企业、联营企业等。关联方关系则是关联方之间的相互关系，可以存在于企业与企业之间、企业与个人之间，也可以是企业通过个人与另外企业之间。其中的个人主要是指企业的主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员。关联方交易定义为关联方之间转移资源、劳务或义务的行为，而不论是否收取价款。关联方交易的类型有：购买或销售商品、购买或销售商品以外的其他资产、提供或接受劳务、担保、提供资金（贷款或股权投资）、租赁、、研究与开发项目的转移、许可协议、代表企业或由企业代表另一方进行债务结算、关键管理人员薪酬。

二、审计新三板企业重点关注关联方关系及其交易的必要性

根据全国中小企业股份转让系统的数据统计，截至2016年7月末挂牌公司家数已累计达7971家，2016年平均每月增加398家，由此可见新三板挂牌公司发展迅猛、规模日渐大。由于新三板挂牌公司并非上市公司且都为中小企业，其原有的内部控制较为松散、监管力度较为薄弱、财务人员素质偏低，这使得会计师事务所面对的审计风险无形增大。因此，审计人员更应重点关注被审计新三板企业的特别风险项目，合理保证不存在由于舞弊或错误导致的重大错报。关联方交易本身具有隐蔽性，不正常关联方交易被粉饰或掩盖而不易发现，作为一项特别风险，有必要在新三板企业审计时特别对待，其原因有以下两点。

一是由于挂牌前后对关联方关系及其交易披露要求的不同，可能影响了关联方及关联方交易披露的完整性。中小企业在挂牌之前财务报告不对外公布进而披露要求较为宽松，允许在附注中只披露审计期间内发生的关联方交易。而这些企业在挂牌之后财务报告披露要求需要向上市公司看齐，要求无论审计期间内是否发生往来，应当将全部的关联方和关联方交易进行披露。这使得审计人员追查以前年度中未披露的关联方加大了难度。

二是由于新颁布的新三板挂牌公司分层管理办法，加大了利用关联方关系及其交易进行舞弊的可能性。根据分层管理办法，挂牌企业被分为基础层和创新层，创新层企业的盈利能力、成长性以及市值都要较基础层企业水平高，因此创新层企业在融资和未来发展上更具有优势。创业层的准入标准对净利润、营业收入等做出了明确规定，这就可能导致实力不足的挂牌企业为进入创业层粉饰财务报告虚增收入利润，关联方交易则是最为便捷隐蔽的途径之一。

三、利用关联方关系及其交易进行舞弊的方式

第一，编制虚假财务报告。一方面，新三板企业利用关联方交易进行舞弊体现在虚增收入和利润上。这可能是由于财务稳定性或盈利能力受到外在环境的威胁、经营业绩受到更高管理层或者治理层的压力等原因导致的。由于新三板分层管理办法的出台，企业为进入创新层，大大提高了虚增收入或利润以达到准入门槛的可能性。最为常见的舞弊手段是进行关联购销业务，抬高交易价格，或者大额销售期后退回，从而提高营业收入及利润。还可以利用将自身盈利能力弱或亏损的资产部分交由关联方托管并收取高额托管收入这样一系列的方式，通过关联方为企业输送利益以达到自身目标。另一方面，新三板企业利用关联方交易进行舞弊体现在刻意隐瞒不利信息。如未披露存在利益往来的海外关联方及关联方交易、为关联方提供的大额担保信息等，以误导财务报告使用者。

第二，关联方侵占资产。新三板企业关联方资金占用现象较为突出，有一定的历史原因。挂牌之前控股股东经常在自家企业中拆借资金、占用资源而不受任何约束，挂牌之后没有转变观念，仍然公私不分，严重影响了其他投资者的权益。这种资金占用行为在挂牌条件中被明令禁止，但仍有部分控股股东在期中频频占用资金，年末归还。关联方通过虚构交易事项、利用中间环节委托实施项目及贷款等方法将资金占用行为非关联化，隐蔽资金占用行为。

四、有针对性的审计策略

（一）重点加强识别评估关联方关系及其交易相关的重大错报风险

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【关键词】财务报告 信息质量

当前我国上市公司隐瞒信息、该报不报、出具虚假财务报告的问题比较严重，直接影响了我国资本市场的健康、有序发展，造成投资者对上市公司财务报告失去信心。

一、影响财务报告质量的因素分析

1、企业内部财务报告分析主体与企业外部财务报告分析主体在会计信息系统中的地位不平等

企业内部财务报告分析主体作为财务报表的编制者既是会计信息的供应方，又是会计信息的需求方。企业外部财务报告的分析主体作为财务报表的使用者仅仅是会计信息的需求方。由于企业内部财务报告分析主体了解会计信息生成的过程，掌握着会计信息背后的经济实质，因而在会计信息系统中处于优势地位。而外部财务分析主体由于不参与企业的经营过程，无法从报表上辨别会计信息来源的真实性，因而在该系统中处于信息劣势地位。经营者这种“天然的”信息优势地位使得其所披露的信息只会满足本身利益最大化的要求，这必然会对外部财务分析主体的决策造成影响。

2、经济利益的矛盾

企业与国家的关系不仅存在统一,也存在矛盾。从物质上分析,这种矛盾是社会资本运动中经济利益分配的矛盾。国家和企业所追求的发展都具有迫切性,但是,发展的目标是主观的设计,往往与客观实际存在差异。国家总是凭借权力得到发展的物质基础——税收;企业总是想获得生存和发展的物质基础——利润。税收和利润都来自社会资本运动创造的剩余价值。当有限的剩余价值不能满足两者主观目标需求时,国家和企业开始了不断举债。税收、利润、举债贯穿于资本运动过程之中,高额举债的压力又促使双方加剧了对剩余价值的享有和对社会闲散资金的占用。国家希望通过法律、制度和规定来维持社会经济秩序,要求企业真实、完整、公允的提供有关会计资料,从而监督资本运动安全循环。不论国家颁布的法律、制度、规定是否公平、合理,企业都要执行。企业处于激烈的市场竞争之中,他们尽量寻找法律、制度及规定之间的缝隙缺陷来处理会计资料。甚至在必要的情况下,故意的轻率的虚报或漏列会计资料,以达到隐瞒和变更资本运动的真实过程。财务报告舞弊必然会影响财务报告的质量。

3、法制不健全

法律制度按其构架方式可分为两类：一类是指令性的，二是禁令性的。在指令性制度中，制度制定人必须了解行为者的手段和能力，还必须了解所指示的行动可能需要的条件和可能产生的后果，否则制度就无法有效地规范行为人的行为。在禁令性制度中，制度制定人只需知道哪些行为结果是不好的，并通过具体的行为结果即可判断行为人的合法性。我国《证券法》中缺乏民事责任的规定，因此在实践中，对一些违法违规行为通常采用行政处罚的办法解决，但对受害投资者却没有给予补偿，无法对违者法违规起到有效的威慑作用。

二、提高财务报告质量的途径分析

1、建立健全会计信息的产权交易制度

在会计信息披露的博弈中，会计信息的法人产权主体--企业之所以没有强烈的动机披露会计信息甚至披露虚假会计信息，导致会计信息披露的低效率或无效率，最根本的原因在于会计信息的产权制度不清晰。清晰的会计信息产权制度是提高会计信息配置效率的前提条件，产权之所以能够成为决定会计信息配置效率的一个重要因素就在于产权能够降低会计信息交易活动中的交易费用。而产权制度之所以能有效地节约交易费用，其关键在于产权制度具有以下功能：其一，产权制度可以明确交易界区和确立排它性产权；其二，产权制度可以规范不同交易主体间的交易行为以建立正常的会计信息交易秩序。

2、加大处罚力度,提高违法违规成本

上市公司敢于进行违规操作,社会中介机构敢于为上市公司造假,其主要原因是造假获得的利益远远高于为此付出的成本。对此,对造假上市公司不仅仅要追究其经济责任,如没收非法所得、处以高额罚款、实行市场禁入等等,对情节恶劣的还应追究有关当事人的刑事责任;对参与造假的社会中介机构应予以重罚甚至吊销营业执照,并限定相关从业人员在规定的期限内甚至永久性不得从事相关职业,直至追究其刑事责任等。与此同时,要对因上市公司提供虚假财务报告而给投资人带来的损失进行赔偿,从根本上杜绝违规事件的发生。

3、加强会计队伍建设

进一步提高会计人员整体素质，是构建我国会计信息保证体系的关键环节会计人员素质不高也是影响我国会计信息质量的又一主要原因。因此，要全面提高会计信息质量，就必须建立一支高素质的会计队伍。构建一支高素质的会计队伍，应重点抓好以下工作：依法做好会计从业资格管理。《会计法》和《会计从业资格管理办法》从加强会计人员队伍管理、提高会计人员业务素质和会计发展需要出发，将会计从业资格管理予以法定化。只有严格依法执行好有关会计从业资格管理的法律规定，才能切实提高会计人员整体素质，从会计人员应具备的基本素质方面保证提高会计信息质量的需要。

【参考文献】

[1] 吴晓丽：“财务报告质量研究”，《内蒙古科技与经济》2005.6

[2]王晓华：“如何加强财务报告的质量管理”，《山东省农业管理干部学院学报》2004.2

[3] 周建文：“财务报告的质量问题浅析”，《山西财税》2005.7

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关键词：会计档案；管理

中图分类号：F23 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）08-0-01

会计档案是指单位在财务管理和会计核算过程中直接形成的会计凭证、会计账簿、会计报表及财务分析报告及具有保存价值的一系列文字资料等会计核算专业材料，是记录和反映单位财务活动的重要史料和证据。会计档案既是单位经济活动的历史记录，又是单位档案的重要组成部分，是重要的信息资源。单位的会计档案是否真实、齐全、准确、完整，整理、归档是否科学、合理，保管、移交是否完好、及时，借阅、销毁是否规范、严密，都将直接影响到单位会计档案管理的质量。

一、会计资料收集要完整、及时

会计资料的收集要以会计业务为主线，凡具有保管价值的所有会计事项记录、核算资料、财务管理类的资料，都应及时收集，不得遗漏，如发现缺少的资料，应及时向有关的当事人追回或采取必要的补救措施，以确保会计档案资料的完整性。依据《会计档案管理办法》，会计档案资料主要包括：

1.会计凭证类：包括外来和自制的各种原始凭证、原始凭证汇总表、记账凭证、记账凭证汇总表、其他会计凭证。

2.会计账簿类：包括总账、明细账、日记账、固定资产卡片、辅助账簿、其他会计账簿。

3.财务报告类：分为月度、季度、年度财务报告，包括会计报表、附表、附注及文字说明及其他财务报告。

4.其他类：包括银行对账单、银行存款余额调节表，其他应当保存的会计核算专业资料，会计档案移交清册，会计档案保管清册，会计档案销毁清册。

实行会计电算化单位的会计档案主要包括三个方面的内容：

（1）由计算机打印输出的各种书面形式的会计凭证、会计账簿、会计报表以及其他会计资料。这些打印输出的会计凭证、会计账簿、会计报表以及其他会计资料应当符合国家统一的会计制度规定，根据有关规定立卷归档保管，保存期限按《会计档案管理办法》的规定执行。

（2）以磁盘、磁带、光盘等介质存储的会计数据（会计凭证、会计账簿、会计报表等数据），在未打印成书面形式之前，应当妥善保管并留有副本。这些介质都应当视同会计资料或档案保管。

（3）会计电算化系统开发和使用的全套文档资料和软件程序，也应当视同会计档案保管。

二、会计档案的整理和归档要科学、合理

对会计档案的整理和归档要根据《会计档案管理办法》的要求，制定科学规范的分类编号方法和归档时限，建立会计档案保管清册、移交清册、借阅登记单等，保证会计档案内容完整、整理归档及时、手续完备，并按会计档案分类编号规则整理会计凭证、会计账簿、会计报表和其他会计资料，合理确定摆放各类会计档案的位置，提高利用效率。

1.会计月度终了，将会计凭证按顺序排列、整理，连同所属原始凭证，按要求装订成册，正确填写记账凭证封面，填写并粘贴包角并盖好骑缝章。正确填写会计档案凭证案卷目录。

2.年度终了，将会计账簿、会计报表（实行电算化核算的单位，首先应打印出纸质的会计账簿、会计报表）及其他资料（主要是银行存款余额调节表、银行对账单）按《会计档案管理办法》要求分类整理、编页码、装订成册，正确填写封面各项内容，填写并粘贴标签，填写会计档案账簿案卷目录、会计档案报表案卷目录及会计档案其他类案卷目录。对于上级、财政部门下达专项资金、部门预算指标等文书档案也应及时收集交由单位档案部门整理归档。

三、会计档案的保管、移交要完好、及时

在明确会计业务各岗位档案处理要求的基础上，指定专人负责单位的会计档案，负责会计档案资料的收集、整理、装订、保管，并保持相对稳定。当年形成的会计档案，在会计年度终了后，可暂由单位会计机构保管一年，期满之后，应当由会计机构编制会计档案移交清册，移交本单位档案机构统一保管；未设立档案机构的，应当在会计机构内部指定专人保管。出纳人员不得兼管会计档案。会计档案移交清册中应列明移交的会计档案名称、卷号、册数、起止时间和档案编号、应保管期限等内容。

四、会计档案借阅、销毁要规范、严密

各单位保存的会计档案不得借出。如有特殊需要，须经本单位负责人批准，方可提供查阅或复制，并办理借阅、复制登记手续。查阅或复制会计档案的人员，严禁在会计档案上涂画、拆封和抽换。各单位应建立、健全会计档案借阅、复制登记制度。

根据《会计档案管理办法》规定，各单位保管期满的会计档案，应由本单位档案部门会同会计机构提出销毁意见，编制会计档案销毁清册，列明销毁待销毁会计档案名称、卷号、册数、起止年度和档案编号、应保管期限、已保管期限、销毁时间等。单位负责人必须在会计档案销毁清册上签署意见并签章。会计档案销毁时，应当由单位档案机构和会计机构共同派员参加，并由同级财政部门派员参加监销。国家机关销毁会计档案时，应由同级财政部门、审计部门派员参加监销。财政部门销毁会计档案时，应由同级审计部门派员监销。监销人员在销毁会计档案前，应对照会计档案销毁清册上所列内容逐一清点核对并在会计档案销毁清册上签字盖章。

总之，会计档案是单位档案的重要组成部分，会计档案管理的好坏，也反映了单位综合管理水平的高低，更反映了单位财务管理水平的高低。因此，各单位应组织会计人员加强对档案法律、法规的学习，增强法制意识，不断学习有关会计档案管理知识，不断提高会计档案管理人员素质，规范会计档案管理，完善会计档案管理制度，确保单位会计档案的完整、安全，充分发挥会计档案的作用，为单位财务、审计工作及领导决策提供服务。

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第二条学校财务机构（处、科）会计人员对本单位的经济活动进行会计监督。

第三条学校财务机构、会计人员进行会计监督的依据是：

1．国家财经法律、法规、规章；

2．会计法律、法规；国家统一会计制度；国务院有关业务主管部门制定的具体实施办法或补充规定。

3．学校单位内部会计管理制度；

4．校单位内部的预算、财务计划、经济计划、业务计划等。

第四条财务人员应对每年制定的财务预算的合理有效性进行监，全国公务员共同天地督，并按规定程序上报获得批准；在预算执行中严格审核各项收支情况，对超预算的项目要按规定经主管校长批准方可列支；对大型物资采购要参与招投标过程并严格审核起费用开支情况。

第五条财务人员应对原始凭证进行审核和监督。对不真实、不合法的原始凭证不予受理，并予以扣留，及时向财务负责人报告，并追究当事人的责任。对不记载不准确、不完整的原始凭证要予以退回，要求经办人员予以补充、更正。

第六条财务机构应依法设置帐簿，帐簿记录应遵照《高等学校会计制度》的规定。会计人员对帐簿记录不真实、不完整、不全面、不准确的事项要及时予以纠正，并定期进行帐目核对，保证帐证相符、帐帐相符、帐实相符、帐表相符。对伪造、变造、故意毁灭会计帐簿或者帐外设帐的行为，应当予以制止和纠正；制止和纠正无效的，应向学校主管领导报告，请求作出处理。

第七条财务机构应定期编报财务报告，，全国公务员共同天地依法保证报表的真实、准确、完整。对提供虚假会计报告、强令篡改、编造财务报告的行为，应当制止和纠正；制止和纠正无效的，应向学校主管领导报告，请求处理。

第八条财务机构应监督财产物资的采购计划的审批制度；物资的验收、领用保管与使用制度；物资的维护、报废和转让等制度。并定期进行实物清查，对帐实帐款不符的情况，应查明原因，按照国家有关规定进行处理；超出财务处职权范围的，应立即向学校主管领导报告，请求处理，以确保公共财产的安全与完整。

第九条财务机构应按照《规范》中的规定对财务收支严把监督关。按照《中央财经大学各项收入管理办法》、《中央财经大学各项支出审核及报销程序》的规定，严格审核各项财务收支的发生情况，确保学校各项收支的合理合法。

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关键词：政府；财务报告；改革

中图分类号：F810.6 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2016）29-0136-02

2014年，国务院下发了《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》（以下简称改革方案），要求“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”；同时，新预算法规定“各级政府财政部门应当按年度编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告”。这标志着我国各级政府部门编制政府财务报告工作正式启动。

一、我国政府财务报告改革现状

（一）我国政府财务报告体系构成

我国政府财务报告要由原来的收付实现制改为以权责发生制为基础编制，包括政府综合财务报告和政府部门财务报告。其中，政府部门财务报告由政府部门编制，主要反映部门财务状况、运行情况等，为加强政府部门资产负债管理、预算管理、绩效管理等提供信息支撑；政府综合财务报告主要由财政部门编制，主要反映政府整体财务状况、运行情况和财政中长期可持续性等，可作为考核地方绩效、开展地方政府信用评级、评估预警地方政府债务风险、编制全国和地方资产负债表以及制定财政中长期规划和其他相关规划的重要依据。

（二）我国政府财务报告改革时间表

按照《改革方案》要求和财政部工作部署，全国各省市于2013年开始试编政府综合财务报告。目前，全国各省、自治区、直辖市、计划单列市财政部门已试编了本级和县级以上各级政府综合财务报告。从《改革方案》时间安排上看，2016年财政部选择7个试点省份试编政府部门财务报告，并开发相应信息管理系统。2017年，试点省份正式编制各级政府部门财务报告和政府综合财务报告。2018年，全国36个省、自治区、直辖市和计划单列市全部正式编制政府部门财务报告和政府综合财务报告。

二、当前政府综合财务报告改革中存在的问题和困难

（一）相关会计要素核算存在困难

1.政府资产状况核算存在困难

（1）对固定资产的核算和反映不够全面和准确。自2013年行政、事业单位会计制度改革以来，对于新增固定资产，要结合当地实际和本单位情况计提折旧。但是很多地方政部门并没有严格执行，而且对于存量资产（即以前年度购入的资产）也无法计算累计折旧。2016年新总预算会计制度的实施，增加了对于政府股权投资的核算，而对于政府投资建设的固定资产，由于产权不清晰等原因导致无法确认为谁的固定资产，因此在政府资产负债表上无法准确反映。（2）目前政府会计缺少对国有产权的确认和反映。在现行财政总预算会计制度中，仅对财政部门新增加的国有股权形态的政府资产进行会计确认、计量、记录和报告，而对于国资管理的国有企业股权没有在政府账务上以权益反映，因而财务报告目前只能根据企业决算报表按照国有权益比重进行粗略折算，造成家底不清。（3）公共基础设施产权不清、核算不准。目前，我国的公共基础设施管理较为粗放，很多政府单独投资的公共基础设施，大都记在融资平台公司账务。对于不同级政府参与投资、或者政府与社会力量合资的基础设施项目，基建审计决算后直接移交建委等部门管理，并没有登记在建委账务上。因此，很多存量公共基础设施，由于缺少原始会计资料，无法确认计量入账。除非聘请社会会计或审计力量对大量基础设施进行确认和评估，但由于工程浩大，将耗费大量人力、物力和财力。（4）自然资源无法确认和计量。对于煤炭、海洋资源、水资源、森林植被等自然资源，由于储备没有探明、产权无法分清，且比如水资源季节性变化特别大等情况，无法确认和计量入账。

2.未能充分反映政府的负债状况

我国目前政府财务报告中对政府相关负债信息的反映不完整，一方面是对于政府债务这个概念的界定仍然不够明确，如社会保险基金缺口是否属于政府债务；另一方面，由于历史原因，政府负有担保责任的债务等在政府会计中没有反映，因而在政府财务报告中也没有得到充分的反映。

3.收入、费用状况计量存在困难

收入、成本费用是传统会计制度基本上未涉及的领域。要评价绩效，就必然要求对收入和成本费用进行确认。收入、成本费用的发生时间不一定与现金发生时间对应，这就要求根据权责发生制的原则对收入、成本费用进行确认，这无疑增加了会计处理的难度。现金流信息同样与传统政府会计制度几乎没有联系。

（二）目前政府会计工作人员的专业素质尚未适应改革的要求

政府财务报告改革直接的执行者是在政府及相关部门从业的会计人员。长期以来，这些从业人员已经适应了传统的收付实现制基础下的预算会计核算工作。而政府财务报告的编报基础是参照企业的权责发生制为基础，相关会计从业人员目前的知识结构可能难以适应改革的要求和规定。

（三）改革将会大幅增加政府部门的工作量，改革阻力较大

政府财务报告包括政府部门财务报告和政府综合财务报告。政府部门财务报告是综合财务报告编制的基础。对于各部门而言，政府部门财务报告是新事物，亟须加强相关制度的学习、相关业务技能的提升。同时，财政部门除了要编制政府综合财务报告外，还要帮助各部门尽快适应新情况，以便准确编制政府部门财务报告，同时进行汇总编制。政府综合财务报告制度的运行，意味着政府部门工作量的大幅增加。这其中包括清查核实资产负债、编制部门财务报告、部门财务报告审计、报送并公开政府财务报告，会大大增加各部门的工作量。特别是初始阶段，可能会耗去各部门较多的人力、物力和财力。

三、下一步工作建议

（一）加快我国相关会计配套制度建设，为推进权责发生制政府综合财务报告改革创造前提

对于财政部门，要加快总预算会计制度改革；对于股权投资、政府债务等属于政府的资产和负债的要素，要尽快纳入总预算会计核算。对于行政事业单位，要尽快执行新的行政事业单位会计制度；对于新购入的资产，要按照权责发生制原则计提折旧；对于基建工程账务报表，要及时并入单位“大账”报表。

（二）加快资产清查，搭建政府资产管理平台，为财务报告改革奠定基础

搭建政府资产管理平台，将政府资产下的国有企业资产、行政事业单位资产、政府经管资产统一整合到一个统计核算平台，建立统一的政府资产信息系统。这样，既解决了政府资产的计价核算、统计汇总，又避免了政府资产的重复统计、统计遗漏问题。

推动经管资产法规体系建设。根据政府资产报告试点工作的经验，对政府资产的分类、计价、概念、边界进行明晰，推动与行政事业单位会计制度的衔接，逐步纳入会计核算。同时，尽快出台政府资产管理办法，逐步建立健全政府资产管理体系。

对于公益性资产管理，应尽快完善政府投资项目管理制度，加强对这部分政府性资产的价值核算和实物管理；对于资源型资产，应强化保护、合理开发和加强管理，积极引入绩效评估机制。在分类加强制度建设的同时，推动地方政府性资产管理法规制度建设。

（三）开展相关人才的培养，为政府财务报告工作的顺利开展储备人才

开展政府财务报告的主要是政府的会计人员，但目前我国缺乏具备这方面较高专业技能的人才，因此要重视和加强该相关专业人才的培训和教育。只有成功培养出一批具有高素质、强专业、丰富实践经验的人才，才能为政府财务会计报告工作的顺利开展提供各环节需要的人才。对于政府会计人才的培养，相关部门也要结合实际，做长远打算。一方面通过短期培训提升当前专业人员的知识，同时要考虑长远，制订培训计划，有步骤、有计划地进行长期培训，切实培养出一批高素质的政府会计人才，满足我国建设服务型政府的人才需求。

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关键词：财务报表附注；上市公司；信息披露

中图分类号：F239.41 文献标识码：A

文章编号：1005-913X（2012）08-0134-02

信息披露是证券市场制度体系的重要组成部分，上市公司有义务“同时向所有投资者公开披露信息”。定期报告是证监会在《上市公司信息披露管理办法》中明确规定的信息披露文件之一。中期报告是上市公司应当披露的定期报告。进入七月，上市公司中报披露便拉开序幕。如何从众多财务报告信息中获得更有用的信息，始终是值得关注的问题。

一、证券市场信息披露现状

规范的信息披露，是证券市场健康有序运行的前提，是维护证券市场公开、公平、公正的保证。为了规范财务报告编制及信息披露，财政部、证监会、交易所了包括《企业会计准则》基本准则、《企业会计准则第32号——中期财务报告》、《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第3号〈半年度报告的内容与格式〉》（2007年修订）、《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第31号〈创业板上市公司半年度报告的内容与格式〉》、《公开发行证券的公司信息披露编报规则第15号-财务报告的一般规定》（2010年修订）、《上市公司信息披露管理办法》等在内的多种规定，并积极开展制度创新。

据悉，为提高信息披露效率和披露质量，深交所对上市公司信息披露质量考核优秀的公司，进行了信息披露直通车试点。2012年，深交所对上市公司2011年信息披露质量考核结果显示，信息披露质量总体良好，各板块考核结果为A等的公司比例均有增加，其中主板被评为A等的共有56家上市公司，涉及24个行业。

尽管如此，上市公司信息披露，仍有很多不规范地方。内容不真实、不完整，形式不规范，披露时间不及时等情况依然很多。信息使用者是否能从披露信息中获得真实、准确、完整、及时的信息，与信息披露质量密切相关。虚假记载、误导性陈述或重大遗漏，都会影响信息使用者的投资和经营决策。

二、越来越值得关注的财务报表附注

（一）财务报表附注的作用及内容

《企业会计准则——基本准则》规定，财务会计报告包括会计报表及其附注和其他应当在财务会计报告中披露的相关信息和资料。《企业会计准则》32号第三条规定， 中期财务报告至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表和附注。由此看出，财务报表附注，是企业财务报告的重要组成部分，在信息披露中不可或缺。只看报表不看附注、重报表轻附注的观念已经过时。财务报告信息使用者不仅要通过财务报表了解企业偿债能力和经营状况，还要通过财务报表附注更好的理解财务报表所反映的财务状况。

财务报表附注是对在会计报表中列示项目所作的进一步说明，以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。其内容主要包括，公司基本情况、财务报表编制基础、重要会计政策和会计估计、主要财务报表项目注释、关联方关系及其交易、资产负债表日后事项、或有事项、承诺事项等其他重要事项。

（二）财务报表附注在信息披露过程中存在的问题

1.财务报表附注形式不规范。财务报表附注信息披露内容中，对理解报表主要项目最有帮助的是“主要财务报表项目注释”，它针对报表主要项目的金额作出对应解释。对于“注释”内容，目前没有统一规定。通常对资产负债表项目，在注释中披露期初余额构成明细、本期增加及减少发生额情况、期末余额构成明细等基本内容；对利润表项目，在注释中披露上期发生额构成明细、本期发生额构成明细等基本内容。

因没有详细而系统的规定，不同公司“主要财务报表项目注释”内容会有差异，且同一公司不同期的财务报表附注中注释内容也会不同。所以可比性差，令信息使用者对报表信息理解和使用不利。

2.财务报表附注信息披露不充分、不真实。为使财务报表清晰易理解，上市公司重大事项，均应在报表附注中说明，要求内容完整。但很多上市公司对有利信息充分披露，对不利信息不披露或即便披露，信息也不全面、不完整、不详细，不实信息披露屡见不鲜。更加弱化了报表信息使用者对虚假记载、误导性陈述的辨识能力。

3.案例分析。某公司是获得深交所信息披露直通车资格的电器类公司，属于信息披露质量较好的主板上市公司。以其过去3年中期和年度报告资产负债表个别项目数据为例，对其信息披露过程中存在的问题做简要分析。

（1）同一年度中期报告和年度报告，资产负债表项目期初数据有差额，“应收账款”与“其他应收款”项目之间存在随意调整现象，且附注未对调整做出解释说明。

根据巨潮资讯公布的定期报告整理，该公司2009-2011年中期报告和年度报告，资产负债表项目“应收账款”数据，如表一：

该公司2009年年报，母公司应收账款期初数大于中期报告期初数，净值相差1333万元。对比母公司资产负债表其他项目，中报和年报期初流动资产合计数相同，年报“其他应收款”期初数，小于中报“其他应收款”期初数，差额与“应收账款”净值差相同。说明2009年母公司中报和年报披露数据，虽然期初流动资产数相同，但在“应收账款”和“其他应收款”间有1333万元进行调整。

该公司报表附注中，对单项金额重大的应收款项，坏账准备的确认标准的注释中规定“应收账款为单项金额大于2000万元的款项，其他应收款为单项金额大于1000万元的款项”。因此，从“其他应收款”调整金额看，1333万元属于金额重大；但是否属于单项金额，从披露信息中无法得知。而1333万元在“应收账款”科目下，则不构成“单项金额重大”。说明如果此差额是单项金额，通过在“应收账款”和“其他应收款”之间做调整，把属于重大金额的事项，变成非重大金额事项，影响坏账准备提取，影响企业经营成本和利润。调整原因及影响，该公司经审计的年报中未提及。这部分信息披露不完整不充分，不利于财务信息理解。

（2）应收账款分类和坏账准备计提方法产生变化，财务报表附注中未披露，变化产生的影响没有相关解释和说明。

2010年中报，财务报表附注披露的应收款项信息包括：坏账准备的确认标准，坏账准备的计提方法和坏账准备的转回。2010年年报中财务报表附注也披露了这三项信息。不同的是坏账准备计提方法在年报中有了改变，应收款项分类、账龄年限、坏账准备计提比例均有变化。

以账龄为例，2010年中报和年报附注披露的应收款项的坏账准备计提比例分别为：

坏账准备计提比例改变，一般被认为是会计估计变更，用未来适用法进行会计处理。会计估计变更，财务报表附注中应披露：会计估计变更的内容和原因，对当期和未来期间的影响数，如不能确定影响数，要披露事实和原因。该公司2010年年报附注没有相关披露，信息不充分、不完整、不真实。

（3）通过改变坏账准备计提方法，影响公司利润，粉饰报表。

该公司2009-2011年中报和年报部分数据，如表二：

将坏账准备与应收账款、营业利润、利润总额、资产总额比较，得出坏账准备占相关指标比例，可看出坏账准备影响，如表三：

坏账准备占应收账款比重，2010年年报出现大幅变化，由中报的15.99%，降为年报的10.71%，差额达5个百分点。由于该公司2010年下半年改变了坏账准备计提方法，使坏账准备对应收账款的抵消作用大幅降低。表二显示，2010年年报应收账款金额与中报比有大幅增加，而营业利润却降为负数，若没营业外收入，恐怕当年利润总额要变为负数。尽管该公司没对会计估计变更及影响做披露，我们也能肯定，该公司2010年年报通过改变坏账准备计提方法，为当年减少营业亏损和保证利润总额实现立了大功。

三、上市公司信息披露问题应对策略

一是完善信息披露法律法规，规范信息披露形式和内容，使信息披露义务人和信息使用者有章可循

二是健全体制，加强监管，树立法律权威。监督执法部门要在执法中，不断发现新问题，总结新经验

三是开展制度创新，运用新技术，拓宽信息披露渠道和方式，为信息使用者提供更有效更高质的信息

四是加强公司治理，推进内部控制制度建设，提高专业人员业务素质和道德观念，加强法制意识。

参考文献：

[1] 财政部.企业会计准则[Z].2006.

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2016年7月17日是《上市公司重大资产重组管理办法》公开征求意见的最终反馈日。目前看修改《上市公司重大资产重组管理办法》可能已经对市场产生了一定的影响。 严控标准

2014 年11 月23 日实施的《上市公司重大资产重组管理办法》分总则、重大资产重组的原则和标准、重大资产重组的程序、重大资产重组的信息管理、发行股份购买资产、重大资产重组后申请发行新股或者公司债券、监督管理和法律责任、附则8章61条。其中“重大资产重组的原则和标准”最重要的作用就是对“借壳标准”的界定。

在7月17日结束征求意见的《上市公司重大资产重组管理办法》中，对于借壳的标准有了更为详细的表述，具体： 第十三条

原管理办法：自控制权发生变更之日起，上市公司向收购人及其关联人购买的资产总额，占上市公司控制权发生变更的前一个会计年度经审计的合并财务会计报告期末资产总额的比例达到100%以上的，除符合本办法第十一条、第四十三条规定的要求外，主板（含中小企业板）上市公司购买的资产对应的经营实体应当是股份有限公司或者有限责任公司，且符合《首次公开发行股票并上市管理办法》（证监会令第32号）规定的其他发行条件；上市公司购买的资产属于金融、创业投资等特定行业的，由中国证监会另行规定。

征求意见稿：上市公司自控制权发生变更之日起60 个月内，向收购人及其关联人购买资产进行重大资产重组，导致上市公司发生以下根本变化情形之一的，应当按照本办法的规定报经中国证监会核准：一，购买的资产总额占上市公司控制权发生变更的前一个会计年度经审计的合并财务报告期末资产总额的比例达到100%以上；二，购买的资产在最近一个会计年度所产生的营业收入占控制权发生变更的前一个会计年度经审计的合并财务会计报告营业收入的比例达到100%以上；三，购买的资产在最近一个会计年度所产生的净利润占控制权发生变更的前一个会计年度经审计的合并财务会计报告的净利润的比例达到100%以上；四，购买的资产净额占控制权发生变更的前一个会计年度经审计的合并财务会计报告资产净额的比例达到100%以上；五，为购买资产发行的股份占上市公司首次向收购人及其关联人购买资产的董事会决议前一个交易日的股份比例达到100%以上；六，上市公司向收购人及其关联人购买资产虽未达到本款第一至第五项标准，但可能导致上市公司主营业务发生根本变化；七，中国证监会认定的其他情形。

从第十三条的变化上可以看到，“借壳”从原来资产总额单一标准扩展为资产总额、资产净额、营业收入、净利润、股份等5个指标，只要其中任一达到100%，就认定符合交易规模，也就是界定为借壳；除量化指标外，第十三条第六款还增设了主营业务根本变化的特殊指标。这样一来想通过规避条款来绕开“借壳”的条款就不容易了。 并购复杂化？

这只是表面的现象，本质上来看，这加强了监管部门对借壳的监管力度，目标是增加借壳难度，从而降低壳资源的价值，进一步使得退市正常化，最终为以后注册制的实施铺平道路。

或许这就是本次《上市公司重大资产重组管理办法》修改的核心意义，但是不少媒体将大众引向了另一个关注点，即：上市公司发行股份购买资产的同时不得再募集配套资金――其影响不可谓不大。若真如此，首先，该规定使上市公司运用外延方式发展的行政时效复杂化，第二，这也可能造成市场活力和成长速率下降。

在这里我们先将涉及此事项的《上市公司重大资产重组管理办法》及修改后的条款做一对比，然后再详细说明，具体： 第四十四条

原管理办法：上市公司发行股份购买资产的，可以同时募集部分配套资金，其定价方式按照现行相关规定办理。上市公司发行股份购买资产应当遵守本办法关于重大资产重组的规定，编制发行股份购买资产预案、发行股份购买资产报告书，并向中国证监会提出申请。

征求意见稿：上市公司发行股份购买资产，除属于本办法第十三条规定的交易情形外，可以同时募集部分配套资金，其定价方式按照现行相关规定办理。上市公司发行股份购买资产应当遵守本办法关于重大资产重组的规定，编制发行股份购买资产预案、发行股份购买资产报告书，并向中国证监会提出申请。

从上可见，第四十四条最大的变化是征求意见稿比现行办法多了一句话：“除属于本办法第十三条规定的交易情形外。”回顾前文，第十三条恰好是《上市公司重大资产重组管理办法》征求意见稿对“借壳”标准的划定，也就是说上市公司发行股份购买资产的，只要不构成借壳上市的，就可以同时募集部分配套资金。

所以笼统地说“上市公司发行股份购买资产的同时不得再募集配套资金。”是错误的，是对大众的误导。

当然，管理层对于募集资金使用的监管将趋于严格，比如：募集配套资金不能用于补充上市公司和标的资产流动资金、偿还债务。所募资金仅可用于：支付本次并购交易中的现金对价；支付本次并购交易税费、人员安置费用等并购整合费用；投入标的资产在建项目建设。

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台湾地区的上市企业自2013年1月1日始，直接采用国际财务报告（IFRS）编制报表，拉开了台湾地区全面采用国际财务报告准则的序幕，继而，至2015年1月1日起，其他类型的公开发行公司也将公开正式采用，台湾的会计实务开启新的发展阶段。为了适应这一变化，配合国际发展趋势，使企业更好的适用新的核算体系，2012年8月9日，台湾地区行政院已通过政院版《商业会计法修订草案》。现有的商业会计法也迎来了史上的第八次修订，旨在删除和调整不合时宜条款。回顾商业会计法的历次修订，可以看出法律修订配合实务的及时性和较为灵活的修订模式。本文旨在介绍台湾地区商业会计法八次修订及其修订背景，并据此提出对我国内地会计法修订的启示和意义。

二、台湾地区商业会计法修订历程

台湾地区的会计法体系有会计法和商业会计法之分。会计法用来规范非营利组织会计主体的会计行为，商业会计法主要适用于营利企业的会计行为，其于1948年1月7日颁布，1952年1月1日始实施，全文共五十七个条款。从实施至今历经了8次修订。前七次分别于1964年、1968年、1995年、1998年、2000年、2006年和2009年修订，2012年进行的是第八次修订。其中1964年、1995年和2012年的三次修订幅度较大，其余为小幅修订。下文将逐一介绍这八次修订的具体时间与范围，以及历次修订会计实务所处的时代背景。

（一）第一次修订 1963年2月台湾地区证券交易所成立，为了配合证券集中交易对会计信息的需求，商业会计法于1964年年7月30日修订后的内容，修订后的商业会计法和1948年商业会计法最大的区别在于将商业会计法的主管机关、保障会计人员、记账币别、会计科目、凭证、账簿、报表名称、入账基础等明确列入各章内容。公布全文七十个条款。第一次修订之后，台湾地区还于1966年3月20日公布实施了“商业会计处理之一般规定（草案）”。1973年3月5日修正并将其名称改为“商业会计处理准则”。作为商业会计法的子法，商业会计处理准则的出台保证了会计政策的一贯性和连续性，除了符合西方会计准则的发展趋势以外，更重要的是维护和规范了台湾地区证券交易市场的运作。

（二）第二次修订 1966年台湾地区公司法关于有限公司执行业务采取“董事”和“执行业务股东”的双轨制，为了配合这一规定，1968年1月8日第二次修订商业会计法。主要修订了商业会计法的第五条，明确了有限责任公司主办会计人员在制下任免的法定程序，并把会计人员的要求提到了总则第五条文的位置，凸显会计人员任免的重要性。

（三）第三次修订 1995年前后，台湾地区的企业开始由生产型转向设计型，同时也积极发展亚太运营中心，逐渐走向国际化。由于商业经济行为的复杂性使会计核算环境和对象发生了较大变化，记账业务逐渐兴起。经过八年准备之后，商业会计法于1995年5月19日迎来了第三次修订。这次修订重新调整了章次、章名和条款，并扩大了其适用范围，建立了较为完整的会计体系。与前两次相比，本次修订幅度较大，对商业会计法进行了全面的补充、修订和完善，内容涉及到会计科目、财务报表的种类等，此外还奠定了商业会计记账会计师的合法地位，并对其加强了管理。此外，还对一般公认会计原则赋予了法律地位，也对会计从业者职权、任免和处罚等进行了法律规定。这次修订，一是保证了会计信息的真实和准确，二是加强了对会计记账行业的管理，修订后扩展为八十个条款。

（四）第四次修订 1998年5月8日台湾地区大法官会议所作出的第四五三号解释令，认为记账是属专门职业，记账者需要通过考试院的考试才能取得法定资格，而不再“经中央主管机关认可之商业会计记账”，同时也表明之后将采用“登记及管理办法”来代替旧有的“认可及管理办法”，主要对这些资格的管理采用登记制管理。为了配合这个规定，1998年10月29日第四次修订商业会计法，该次修订了第5和7条，并增订了74-1和74-2条款。这次修订主要对记账业进行了行业规定。第四次修订后的商业会计法更加严格限制了会计师的资格，并对记账业进行了详尽的规定。其为后来颁布的《会计师暨依法取得代他人处理会计事务资格之人受托办理会计事务登记及管理办法》做了良好的铺垫。

（五）第五次修订 2000年4月26日商业会计法进行第五次修订。本次修订的是第3条，将商业会计法认定的主管机关由原有的“中央、省直辖市和县市三级政府”改为了“中央及直辖市两级政府”。精简了商业会计法对会计核算和会计人员、会计机构进行管理的主管机关的规定。

（六）第六次修订 2006年5月24日商业会计法进行第六次修订。这次修订的主要内容有：（1）对金融资产、负债的入账基础及计量予以规范；（2）明确了员工分红费用化；（3）修订了商业决算报表提交的时限及修正罚则，提高部分罚金、罚款额度等；（4）消除了和国际财务报告准则第19号准则（IAS19）以及美国的财务会计报告准则第123号（SFAS123）规定之间的差异。本次修订对会计实务产生的较大影响是“将员工分红费用化”，因为修订前的做法是将员工分红配股等会计业务作为盈余的分配，而不能作为费用和损失，这就导致了损益表上对利润的高估和每股收益的多计，扭曲了财务信息，由于不能作为税前抵扣，也使采用股权激励的企业享受不到税收的优惠，因此严重影响了台湾地区企业的薪酬激励机制，造成人才流失。同时，消除与“IAS19”“SFAS123”的差异也直接使企业受益。之前，台湾地区规模最大的专业集成电路企业台积电由于这项差异就导致利润相差40亿元人民币。这一次修订对实务起到了积极的作用。

（七）第七次修订 台湾地区金融监督委员管会在2009年5月14日正式了台湾地区企业拟采用（adoption）国际财务报告准则（IFRS）架构的时间安排。为了促进与国际财务报告准则的接轨，参照台湾地区的财务会计第十号公告《存货之会计处理准则》和国际财务报告准则有关规定，台湾地区于2009年6月3日修正公布第四十三条条文，对商业会计法进行了第七次修订，目的旨在提升会计信息质量。修订内容主要有：（1）将有关期末计价所规定的“当成本高于时价时，应以时价为准”改为“当成本高于净变现价值时，应以净变现价值为准”；（2）将存货跌价损失“列为当期损益”改为“列为存货成本”；（3）在存货的发出计价中取消了后进先出法，制定为个别计价、移动平均，加权平均以及其他经主管机关核定的方法。这些规定和我国大陆地区2006年新会计准则的规定也相一致。本次修订后，商业会计法演变为十章，八十三条。其中第一章为“总则”（第一条至第十三条），第二章为“会计凭证”（第十四条至第十九条），第三章为“会计账簿”第二十条至第二十六条，第四章为“会计科目及财务报表”（第二十七条至第三十二条），第五章为“会计实务处理程序”（第三十三条至第四十条）。第六章为“入账基础”（第四十一条至五十七条），第七章为“损益计算”（第五十八条至第六十四条），第八章为“决算与审核”（第六十五条至第七十条），第九章为“罚则”（第七十一条至第八十一条），第十章为“附则”（第八十二条及八十三条）。除了商业会计法的主体结构外，商业会计法还有其子法，分别为商业通用会计制度规范，商业会计处理准则和商业使用电子方式处理会计资料办法。

（八）第八次修订 根据台湾地区证券法第十四条规定，商业会计法第4、6、7已不再适用于上市企业。2012年8月9日于通过了《商业会计法修订草案》。商业会计法迎来了第八次修订。本次修订的主要内容有：（1）删除了有关会计实务具体的条款，如资产交换与受赠资产、存货、有价证券、备抵呆帐、折旧方法等众多条款。这些细节不在商业会计法中做出规范，剥离形成商业会计处理准则进行规范。（2）增订了原则性条款，如增订了财务报表要素，如资产、负债、权益、收益和费损等。同时对确认条件和计量属性也进行了增订。还规定资产和成本的初始确认采用成本计价的原则。考虑到近年来会计准则的迅速变动，以及台湾地区企业正处于直接采用国际财务报告准则的初期，为了减少对企业适用的冲击，加上商业会计法的修订难以实时配合，所以仅仅规范原则性事项（原则性规范）。（3）对某些条款的章名进行了更改，如，第四章的章名由“会计科目及财务报表”改为“财务报表”，会计科目部分则移至商业会计处理准则。第六章为“入账基础”和第七章为“损益计算”则合为一章，更名为“认列及衡量”，由于大幅删除了会计项目的入账基础，部分具体内容移至商业会计准则。（4）对会计用语进行变更。由于台湾地区会计准则早期受到美国会计的影响，其成果几乎和美国的财务会计准则如出一辙。所以会计术语也有美国会计术语的痕迹，如“业益”、“业益变动表”等，商业会计法的第八次修订将其更改为“权益”及“权益变动表”、“会计科目”更名为“会计项目”，“译注”更名为“附注”，“损益表”更名为“综合损益表”等，这些规定都是为了更符合国际财务报告准则的习惯。此外，将有关实务细节部分剥离形成商业会计处理准则，用来规范中小企业。

三、台湾地区商业会计法八次修订历程启示

从上述台湾地区商业会计法修订历程的回顾可以得出以下几点启示：

（一）法律的时效性 台湾地区商业会计法的修订过程显示出了该法律具有很强的时效性。与其他行业相比会计实务的发展除了受到本地区经济发展还与国际上通行或占主流的做法密切相关，因此更需要与时俱进，并且效果也是立竿见影。比如第六次的修订就因为消除与“IAS19”和“SFAS123”的差异相关企业利润相差40亿元人民币之多。

（二）法律的完整性 台湾地区商业会计法的修订过程显示出了该法律时刻保持与其他相关法律、法规的一致，以此维护了整个法律体系的完整统一。比如第四次修订、第八次修订等较为明显的体现了该法律与相关规定的一致。就商业会计法本身来看，第八次修订将有关实务细节部分剥离形成商业会计处理准则，这样就形成法律和准则各司其职，相互补充的完整体系。

（三）法律的稳定性 法律从制定程序和效力上应该具有相对的稳定性。而实务的发展却又日新月异，所以纵观台湾地区商业会计法的演变历程其无疑是追赶配合实务发展的历程。因此要想在两者之间取得某种平衡必须在原则性规定和具体规定之间进行取舍。比如，第八次修订就显示出了法律条款也从“规则导向”转向“原则导向”，增订了原则性条款，如对会计要素、确认条件和计量属性等进行原则性规定。同时把具体规定放在准则中，从而便于修订，能更好的配合会计实务的发展。

（四）法律的局限性 以法律的形式对会计实务进行规范，是台湾地区商业会计法频繁修订的动力，同时也带来了终极目标究竟是什么的困惑，使人陷入只有更合适没有最合适的迷茫。然而事实上，不管是国际会计准则还是美国的财务报告准则，都强调会计师的职业判断，即坚持“实质（经济实质）重于形式（法律形式）”原则，较少国家和地区采用“形式重于实质”的会计实务，然而悖论之处就在于会计师的专业判断很难以法令的形式作出规范。

此外，法律的修订需要漫长的修法、立法程序，所以容易造成法律和实务的脱节。由于会计准则不入法，从全世界来看，较少有国家以法令的形成来规范会计处理准则，会计准则多以公报的形式。

[本文系郭道杨教授主持的2011年度国家社科基金重大项目《中国会计通史系列问题研究》（项目编号：11&ZD145）阶段性研究成果]

参考文献：

[1]邓永勤、陆燕芳：《海峡两岸会计准则国际化比较研究》， 《会计研究》2013年第2期。

[2]刘威、周恺：《台湾商业会计法的发展及其借鉴》，《财贸研究》2008年第2期。

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关键词： 会计档案管理； 特点； 重要性

中图分类号： F230 文献标识码： A 文章编号： 1009-8631（2012）04-0063-01

一、会计档案的概念及特点

1.整体性。每一个会计年度产生的会计凭证、会计账簿、会计报表之间是相互紧密联系的整体，保持会计档案管理的整体性和连续性，是整理好会计档案的基础。

2.稳定性。会计档案虽然形式范围广、内容和种类繁多，但它的基本成分：会计凭证、会计账簿、会计报表是具有稳定不变性的。

3.规律性。每一个会计年度产生的会计凭证、会计账簿、会计报表等，在反应一项经济业务活动时，从业务发生到结束，都是连续不断的记录，具有相互牵制、紧密联系、环环相扣的规律性。

4.专业性。会计档案是通过会计核算的方法形成的，而这种方法是会计特有的专门手段。通过这种专门手段形成的会计档案是与经济活动和财务收支紧密相关的，其内容是直接反映机关、企业、事业单位所有各项经济业务收支情况，表现出会计档案的专业性。

二、会计档案管理分类

会计档案管理包括会计凭证、会计账簿和会计报表以及其他会计资料等会计核算的专业材料。

1.会计凭证：原始凭证、记账凭证、汇总凭证、其他会计凭证。

2.会计账簿：总账、明细账、现金及银行日记账、固定资产卡片、及其他会计账簿。

3.财务报表：财务报告、会计报表、及其他财务报告。

4.其他类：如银行存款余额调节表、银行对账单、其他应当保存的会计核算专业资料、会计档案保管清册、会计档案销毁清册。

三、归档前应做好以下几项工作

1.账簿装订前的工作。首先按账簿启用表的使用页数核对账户是否相符，账页是否齐全，序号排列是否连续；然后，按会计账簿封面、账簿启用表、账户目录和排序整理好的账页顺序装订。

2.活页账簿装订要求。将账页填写齐全，去除空白页和账夹，并加具封底封面；多栏式活页账、三栏式活页账、数量金额式活页账等不得混装，应按同类业务、同类账页装订在一起；在装订账页的封面上填写好账簿的种类，编好卷号，由会计主管人员、装订人或经办人签章。

3.账簿装订后的其他要求。会计账簿应牢固、平整，不得有折角、缺角、错页、掉页、加空白纸的现象；会计账簿的封口要严密，封口处要加盖印章；封面应齐全、平整，并注明所属年度及账簿名称、编号，编号要一年一编，编号顺序是总账、现金日记账、银行存款日记账、分类明细账；旧账装订完毕后，按规定要求进行保管。

四、加强会计档案管理还应做好以下几条

1.准确立卷。装订会计凭证必须使用会计凭证专用装订封皮，封粘装订线，并在封粘处加盖会计人员印章，封皮表面的有关内容必须逐项填写齐全。装订完毕后必须按月先后顺序放入会计专用档案盒中，认真逐项填写档案盒面上的内容。年度结束封账，活页账簿必须将空白账页取出，已设置会计科目但无业务发生的账页则应保留。必须按账页编号顺序填写“目录”及“账簿使用登记表”，与账簿一并装订。

2.及时归档。会计档案是一种社会资源，为了加强会计档案的管理，保证会计档案的安全和完整，必须按规定交本单位档案机构或档案工作人员集中统一管理，任何个人都不得拒绝移交归档。《会计档案管理办法》规定：当年形成的会计档案，在会计年度终了后，可以由会计机构暂时保管一年，期满之后，应当由会计机构编制移交清册，移交本单位档案机构统一管理，未设立档案机构的，应当在会计机构内部指定专人保管。移交本单位档案机构保管的会计档案，应当保持原卷册的封装。确需个别需要拆封重新整理的，档案机构应当会同会计机构和经办人员共同拆封整理，以分清责任。

3.严格保管制度，确保安全。保管好会计档案是充分发挥会计档案作用的基础，各级会计部门和档案部门都应重视对会计档案的保管。按规定要求选配政治素质高、专业技能强的管理人员和保管人员；配置适当规模的档案库、档案架和其他必要的档案设施；配备防盗、防火、防晒、防潮、防蛀的设施和实施安全措施，实行电算化会计档案管理还要做防磁、防鼠咬等工作，逐步实现保管的规范化和标准化，真正做到妥善保管、有序存放、方便查阅、安全保密。

4.严格查阅制度。《会计档案管理办法》明确规定：各单位的会计档案不得借出。如有特殊需要，经本单位负责人批准，可以提供查阅或者复制，并办理登记手续。查阅和复制会计档案的人员，严禁在会计档案上涂画、拆封和抽换。各单位应建立健全会计档案查阅、复制登记制度。会计档案是历史纪录的原始材料，在数量上一般都是单份，且很多内容有一定的机密性，这决定了档案提供利用时，应采取在档案室内查阅的方式。

5.严格档案销毁制度。销毁会计档案时，应当由档案机构和会计机构共同派员监销。国家机关销毁会计档案时，应当由同级财政部门、审计部门派员参加监销。财政部门销毁会计档案时，应当由同级审计部门派员参加监销。会计档案的销毁应按照下列程序销毁：

（1）由本单位档案机构会同会计机构提出销毁意见，编制会计档案销毁清册，列明销毁会计档案的名称、卷号、册数、起止年度和档案编号、应保管期限、已保管期限、销毁时间等内容。

（2）单位负责人在会计档案销毁清册上签署意见。

（3）销毁会计档案时，应当由档案机构和会计机构共同派员参加监销。国家机关销毁会计档案时，应当由同级财政部门、审计部门派员参加监销。财政部门销毁会计档案时，应当由同级审计部门派员参加监销。

（4）监销人员在销毁会计档案前，应当按照会计档案销毁清册所列内容清点核对所要销毁的会计档案；销毁后，应当在会计档案销毁清册上签名盖章，并将监销情况报告本单位负责人。

6.加大会计档案的监管力度。在各项会计业务检查中，将会计档案的规范化管理纳入其中，以加大对会计工作的整体性和连续性的检查与监督。档案部门应会同财务、审计部门定期出具财务档案质量评估，就会计档案的准确性、完整性、系统性出具意见书。

五、充分认识会计档案在单位日常业务活动中的重要性

根据《会计法》的规定，各单位对会计凭证、会计帐薄、会计报告和其它会计核算资料应当建立档案，妥善保管。会计档案是记录过去的各单位经济活动，它以所有的原始数据为各单位提供可靠的信息，为各单位制定详细财务规划、计划、调查取证以及进行财务决策提供重要依据。因此，它必须引起各级部门及单位的高度重视，为搞好会计档案管理工作，建立健全了各项规章制度，要明确专人管理，对会计档案工作实行规范化管理。

参考文献：

[1] 艾文国.会计电算化[M].北京:高等教育出版社，2003.

[2] 《中华人民共和国会计法》.

[3] 《会计档案管理办法》.