反应财务状况的会计要素范文

导语：如何才能写好一篇反应财务状况的会计要素，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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【关键词】政府会计；权责发生制；预算会计

一、背景

随着经济的发展，多国政府出现较多财务问题，因此，政府会计的改革受到各国的普遍关注与重视，很多国家开始权责发生制政府会计改革，并且初步取得成效。一直以来，我国政府会计的核算基础一直以收付实现制为主，但随着经济业务的增多，市场主导经济效应明显，政府会计仅以收付实现制已经远远无法满足目前的需要，因此，我国逐步开始重视将权责发生制引入政府会计。权责发生制改革对于政府会计改革意义重大，因此，对于权责发生制政府会计改革也是一个研究热点。

目前学术界普遍认同政府会计应该引入权责发生制，而且根据我国现阶段情况应该逐步引入，而不是一蹴而就。但是研究多停留在对于政府会计整体的研究上，目前我国的会计系统是预算会计与财务会计的混合体，这二者是否都应该引入权责发生制还值得探讨。因此，本文在已有理论基础上，分析现有政府会计所存在的局限，首先探讨我国政府会计应该将预算会计和财务会计适度分离，其次再探讨了财务会计目前核算基础的问题，最后提出了财务会计应该引入权责发生制以及如何引入。

二、政府财务会计与预算会计分离

我国政府现行的会计系统是一种核算、反映和监督政府及行政事业单位以预算执行为中心的各项财政资金收支活动的专业会计。因此，深入来看，我国政府会计并不仅仅只是预算会计，而是预算会计与财务会计的混合体。这种混合体既无法反映政府整体财务状况、运营业绩，也难以提供全面的预算信息，发挥预算管理的优势功能。

在原来计划经济时代，我国的经济业务不多，政府的资产所占比重也不大，因此预算会计系统还能较好的反应政府财务情况。但随着我国改革深入，经济业务越来越复杂，现有的预算会计无法反映政府的财务状况与运营情况。现在的预算会计系统实际上包含了财务会计应该做的工作，这导致政府会计效率低下，精确度低。因此，我国目前改革的首要方向应该是将预算会计与政府财务会计适度分离。预算会计系统应该关注政府资金的适用计划的制定和实际执行情况，而财务会计应该关注政府的财务状况和运行成果，披露政府的运营成果和到期偿债能力。

三、目前政府财务会计存在的问题

正如上文所说，目前我国政府会计实际上是政府预算会计与政府财务会计的混合体，这种混合导致政府会计无法反映企业的财务状况、运营业绩，归根结底是因为这种混合体都是使用的收付实现制。那么会产生如下问题：

（一）政府性资产核算缺乏真实性

在现行的以收付实现制为基础的会计系统下，侧重于资金流动的核算，而缺少对于政府性资产的核算，如国有股权、固定资产等政府性资产，导致政府资产不能被真实反映。在现有的计量基础下，政府会计对固定资产的核算大多在入账时一次性计人费用，不提折旧，造成固定资产净值反映不实，容易造成账面价值与实际价值严重背离。而国有股权在收付实现制下也仅仅反映为支出，不能记录它的收益的变动情况，这些都存在严重核算问题。

（二）低估政府负债

由于目前政府会计采用收付实现制，因此仅仅是那些已经产生现金收支的负债被记录在案，但那些已经发生但是还未支付现金的负债并未被记录，包括政府欠发的工资、社会保险基金缺口、对国企及政府机构提供担保的企业破产等等。这些隐性负在报告中没有反映，会对政府造成潜在的危机，一旦爆发，会造成政府很大的财政风险，降低政府的信誉。

以上问题都是由于目前政府财务会计使用的是收付实现制造成的。政府的财务会计系统，应披露有关政府的提供的公共服务水平、履行到期的债务能力以及政府运营成果的能力，这些需要通过核算记录资产、负债、净资产等财务状况信息、收入费用成本等运营信息来实现，要实现这些目标，政府财务会计应该引入权责发生制。

四、将权责发生制引入政府财务会计的建议

政府要控制和全面反映其拥有的资源、消耗的资源、承担的债务以及发生的成本，在现有的会计体系中，单纯的引用权责发生制是不行的。只有在政府的财务会计系统中运用权责发生制才是可靠的。目前我国政府财务会计仍主要实行收付实现制，改革是必须的，但是要将权责发生制引入政府财务会计还有很长一段路要走，本文认为在引入时要注意以下几点：

（一）适度分离预算会计与财务会计

正如上文所述，我国要进行改革前需要适度分离预算会计与财务会计，建立有效的政府会计系统。其中，预算会计系统仍采用收付实现制，但财务会计系统则应引人权责发生制。政府的财务会计系统关注的是政府整体的财务状况与运行成果方面的的信息，只有权责发生制才能更好地达成其目标。

（二）根据我国现状循序渐进引入

我国目前仍处于经济和社会转型期，资本市场不发达，法律环境不健全，高素质政府会计人才缺乏，所以我们要使权责发生制改革一步到位是不可能的。所以，政府财务会计引入权责发生制要循序渐进，从局部到整体，从某些会计事项过渡到更多会计事项。

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关键词:事业单位 会计改革 必要性

事业单位的会计制度是为了监督单位的经济业务和财务情况，我国事业单位会计制度已经实行了十几年，一直在不断的改革和发展，但还是存在不科学的地方，而一个事业单位要想在市场竞争中站稳脚跟，完善的会计制度是必不可少的，必须通过规范合理的会计制度来实行单位的管理，以满足单位发展的需要。

一、事业单位会计制度的缺陷

(一)会计理论不全面

目前我国的事业单位会计制度主要适用于国有事业单位，明显已经不能适应经济的发展，逐渐发展起来的民办或其他非国有事业单位不能进行全面的会计核算，这是会计制度的适用范围问题。另外就是会计要素的不全面，事业单位会计准则所划分的会计要素与企业的有部分差别，确切的说，事业单位的会计要素没有企业的全面，企业会计要素中的利润在事业单位中能找到与之相对应的内容，但却不属于会计要素的组成部分。

(二)制度不一

现在我国的事业单位已经分为了国有和民间两种，《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》主要应用于国有的事业单位，而《民间非盈利组织会计制度》，顾名思义是适用于民间事业单位，同样是事业单位，却要采用不一样的会计制度，造成信息的交流沟通阻碍，两种事业单位不能采用统一评判标准，无法对其经营状况进行比较，影响到全面管理。

(三)核算问题

现有的两种主要记账基础分别是收付实现制和权责发生制，目前事业单位采用收付实现制，但该会计记账基础主要是适用计划经济下，由国家提供事业单位的资金的情况。进行核算时固定资产不计提折旧，这与企业的核算不一致，而且也影响到信息的真实性，固定资产的价值反应的还是其历史成本，而现值与历史成本肯定存在不同程度的差异，最终导致单位的净资产和成本与事实不符，不能准确的进行经营成果的确认。

(四)会计报表问题

目前事业单位的会计制度只对资产负债表和收入支出表的编制做出要求，而不要求编制现金流量表，通过现金流量表的分析能更准确的掌握事业单位的财务状况，了解单位现金的来龙去脉和现金收支构成，评价单位的经营状况，并预测单位的未来发展前景，但事业单位没有编制现金流量表，也就不能动态的反映单位的现金流量，无法获得现金流量表提供的功能。而且资产负债表的项目也不够科学，现在的资产负债表既包括了静态类的资产、负债项目，也包括动态类的收入、支出项目，两类性质不同的项目表现在同一张报表上，会造成信息的混乱，不利于通过报表来分析事业单位经营状况。

二、事业单位会计改革的方向

(一)解决报表问题

首先是应加入现金流量表，作为反映单位动态经营活动的重要手段，是事业单位会计内容不可缺少的。另外就是要修正资产负债表的缺陷，资产负债表应该要包含资产、负债及所有者权益，以“资产=负债+净资产”为编制依据，全面的反应事业单位的财务状况，去除收入和支出两类，避免信息混乱和重复，也能相应减少会计工作量。

(二)完善会计制度

国有和非国有事业单位应该有一个统一的会计准则，同样是事业单位，应该互通有无，共同提升，这要求两者的信息沟通要顺畅。两者的信息应该是经过同一标准进行获取和统计的，信息的表达方式也是相同的，这样才具有可比性，才能准确的反映两者的差异，而且信息的来源程序一致才能保证其沟通的顺利。根据现在的经济发展现状，国家应研究出一套完善的会计制度，使国民事业单位不分家，都能适用，这样才能达到上述的效果。必须承认的是国有事业单位和民间事业单位有一定区别，需要通过调整政策和会计制度，来很好的融合两者，是其在总体上采用相同的会计制度，在细节上反映出自身的特点。

(三)转变记账基础

目前事业单位主要采用的收付实现制具有简单易操作的特点，反映单位的经营情况也比较直观，但其缺陷也随着社会的改革深入而日益明显，通常一些大的项目的实施与货款的到位存在时间间隔，给单位造成账实不符的情况，这样就不能准确的反映其经济状况，导致会计信息失真。而权责发生制不仅能解决上述问题，还能全面的揭示出单位的负债，并尽量避免因隐性负债而带来的隐藏的问题，做到有效的提供会计信息，使单位在瞬息万变的市场环境中准确的定位自己，以风险导向的内部控制也越来越重要，这为权责发生制的运用提供了空间，采用权责发生制作为记账基础可以说是市场需要，也是单位自身发展的需要。

(四)合理借鉴经验

事业单位会计制度的改革是一项长期性的工作，若要保持与时俱进就必须不断的改革和完善，可以跨时间和空间进行合理的经验借鉴，国际上有很多成功的范例，可以通过多种方式进行学习，当然，并不是所有成功的方法都能在我国的事业单位中产生同样的效果，要结合我国的特殊国情，以及事业单位本身的特点，进行选择性的借鉴，达到不断完善事业单位会计制度的目的。

参考文献：

[1]郭海燕.事业单位会计核算存在的问题与改革设想[J].会计师,2009,(02)

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关键词：基本准则公允价值会计信息质量资本市场

会计的国际化是经济全球化发展的客观要求，我国的企业会计准则建设，必须在立足于基本国情，在维护利益的基础上，与会计国际趋同的时代趋势相协调。财政部于2006年公开了中国新的会计准则体系。此次会计准则改革，旨在建立与我国社会主义市场经济相适应，并与国际准则趋同、涵盖企业各项经济业务、可独立实施的会计准则体系。以逐步弱化，并最终取消企业会计制度。新会计准则体系仍以提高会计信息质量为前提，以满足投资者、债权人和利益相关者等对会计信息的需求，从而规范会计行为和会计工作秩序，维护社会公众的合法权益。此次的企业会计准则体系实现了与国际惯例的趋同，首次构建了比较完整的有机统一体系，并为改进国际财务报告准则提供了有益借鉴，实现了我国企业会计准则建设新的跨越和突破。新的会计准则由基本准则和具体准则构成，基本准则统驭着整个准则体系，主要解决整个准则体系的基本理念、基本原则和基本方向等重大问题。基本准则以部门规章的形式颁布，成为中国法规体系的组成部分，具有指导具体准则的法律效力。基本准则不仅指导具体会计准则的制定，而且对于今后可能出现的、具体准则未曾涵盖的情况，均可依照基本准则执行。在国际准则中，将基本准则称之为“财务会计概念框架”，以指导具体准则的制定。通过解读新旧基本准则的重大差异，并就其对经济及相关领域可能产生的影响加以剖析，以期对深刻领会此次变革的主旨，并较为全面地理解与认识此次会计准则改革提供有益的借鉴。

一、基本准则的重大差异解读

(一)以原则性为导向相对于原来的准则(以下统称为“旧准则”)，会计要素部分整体的原则性说明增强。旧准则中对于会计要素的定义有诸多详尽的解释，并就其包含的具体内容进行列举说明。修订后的新准则(以下统称为“新准则”)中进行职业判断的要求增加，仅对企业交易与事项的经济性质加以规范，即主要给出的是经济事项所依据的判断原则，对于包含的具体内容基本不予列示。国际财务报告准则(IFRS)主要采用原则性为基础规范会计业务，新准则的这一特点体现了与国际准则实质性的趋同。

(二)会计目标旧准则指出，制定准则的目标是为适应我国社会主义市场经济发展的需要，统一会计核算，保证会计信息质量。新准则中会计目标变更为：为了规范企业会计确认、计量和报告行为，保证会计信息质量。可见，此次的新准则对于会计的确认、计量与报告，将作为会计改革的重点内容。在此基础上，具体准则根据基本准则的要求，分别就具体的会计业务加以规范，最终形成企业的会计报告。因此，内容的规范将直接影响会计信息的质量，从而影响到会计信息能否满足公共利益，满足投资者、债权人和利益相关者决策的需要。在旧准则统一会计核算的基础上，新准则进一步将规范会计业务作为重要内容，强化了会计信息的高质量与决策有用性的理念，与国际财务报告准则的要求基本一致，并为达到这一目标采取了卓有成效的举措。

(三)会计信息质量要求在旧准则的“一般原则”中，具体规定了12项原则，即会计信息质量特征。在此基础上，此次修订将“一般原则”改为“会计信息质量要求”，本着为投资者和社会公众提供高质量的、对决策有用的会计信息的理念，重新审视会计信息的质量要求，对此原则做了适当完善，并强调企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据，即“经济实质重于法律形式”的原则。在《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》中，曾提及商业实质概念，主要目的在于判断企业的经济行为是否属于实质易。对于判断企业之间是否存在关联交易，具有重要指导意义。

(四)会计计量此项内容为准则修订中的新增部分，指出会计计量属性以历史成本为基础，允许采用重置成本、可变现净值、现值，以及公允价值等其他计量方式。国际财务报告准则，包括美国会计准则都推崇公允价值。此次新准则中计量属性的修订是与国际准则趋同的重要体现之一，是我国会计准则体系的一项重大变革。但在实际应用中可能存在诸多难点：准则中规定，采用除历史成本之外的其他计量属性时，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。目前可供参考的作法是以历史成本为基础，同时引入公允价值。但是，对于公允价值的采用总体要求应把握的原则：一是要有活跃的市场；二是交易双方在完全自愿的情况下，没有第三方干扰。

(五)会计要素的定义新准则对会计要素的定义进行了重大调整，取代了旧准则中关于会计要素定义的规定。此次基本准则的这部分修订是本次基本准则修订的核心部分。新准则在严格界定了资产、负债、收入、费用等会计要素定义的基础上，根据企业交易与事项的经济实质，明确规定了有关会计要素的确认条件；突出强调了资产负债表项目的真实性和可靠性；明确规定了各会计要素归属的财务报表；吸收了国际财务报告准则中的合理内容，并在“利润”要素中引入“利得”与“损失”概念。

(六)财务会计报告与旧准则相比，新准则增加了对财务报告目标的说明，指出是向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。旧准则在“财务报告”中规定，财务报告由会计报表、会计报表附注、财务状况变动表和财务情况说明书构成。新准则中规定财务报告不包括财务状况变动表和财务情况说明书，并对附注内容进行修订。对需要披露的具体内容不予列举，而是给出了基本的判断原则――“对在会计报表中列示项目所进行的进一步说明，以及对未能在这些报表中列示项目的说明等”，需要会计人员据此进行职业判断。

(七)准则表达形式与旧准则相比，新准则在表达方式上有较大的变化与改进，对于准则的规定清晰明了，较为简洁。具体准则也传承了基本准则的这一基调。关于会计要素部分，新准则基本的体例为两个方面，即要素的定义与确认条件，便于从总体把握准则的主要内容与特点。对于每一项会计要素，旧准则中仅指出需要在会计报表中列示，这里包含的是一个信息，即会计要素是表内项目，具体应该归属于哪个财务报表，则没有明确说明。在新准则中对于会计要素的归属均有明确的规定，如“符合资产定义以及确认条件的项目，应当列入资产负债表”，这里传递出两个信息：其一，资产是表内项目，需要在会计报表中列示；其二，资产应归属于资产负债表。新准则的这一规定更为明确具体和可操作性。

二、新会计准则变革的深远影响：机遇与挑战并存

(一)资本市场影响力的提升各国企业境外融资时，如果采用的会计准则与东道国不同，或者采用的本国会计准则不被认可，

就需要根据国际财务报告准则加以调整。结果可能会引发两个问题：其一，准则的编制成本较高，既需要遵循本国的会计准则，还需要根据国际财务报告准则的要求进行调整；其二，依据不同会计准则编制的会计报表，可能会产生不同的结果，从而使投资者无法客观地评价公司的经营状况与发展前景。我国此次进行的重大会计变革，对于赢得国际会计界的认可是极为重要的，提升了中国会计准则在国际的影响力。国际会计准则委员会主席戴维・泰迪指出，“中国企业会计准则体系的实施，使中国企业会计准则与国际财务报告准则之间实现了实质性趋同，是促进中国经济发展和提升中国在国际资本市场中地位的非常重要的一步(2006)。”这表明，我国的企业会计准则体系已经得到了国际社会的认可，即使在未来国际市场中出现不同观点或做法，也不能就我国的会计准则加以诟病，这无疑将对我国资本市场的发展产生深远的影响。采用新的会计准则之后，我国企业在海外上市，即使是根据对方资本市场的要求需要进行会计调整，调整前后的会计信息很大程度上是可比的，会计报表传递出的信息不会存在实质性的差异，最大限度地避免了由于会计准则的差异带来的问题。同样，会计准则的差异亦不再成为阻碍海外投资者来我国投资的因素，依据我国会计准则提供的会计信息，将能够提供与国际资本市场可比的、高质量的会计信息，这将会进一步促进我国资本市场的繁荣与发展。

(二)企业的平稳过渡任重道远 自2007年起，我国上市公司将全面采用企业会计准则，面对全新的会计准则体系，新旧会计准则的平稳过渡是企业面临的最大挑战。其中新旧会计准则的衔接、会计人员的知识更新与职业培训，以及会计信息系统的配备等是企业管理者亟待解决的重要问题：

第一，新旧会计准则的衔接。目前正在实施的会计准则，无论是从内容上还是对会计业务的处理要求上，与新颁布的会计准则均有较大的差异，因此如何作好新旧准则的衔接，使企业能够平稳过渡，且使企业在采用新旧准则前后提供的会计信息基本可比，都绝非易事。新旧准则在会计要素确认方面的差异较大，企业目前现有的资产、负债等均需要根据新的会计准则进行重新归类、整合。需要时间与人力的投入，尤其是需要会计人员进行职业判断，因此，会计人员的知识更新必须较会计业务的重新梳理先行一步，会计人员的再学习亦迫在眉睫。

第二，会计人员的知识更新与职业培训。新颁布的基本准则变化在于原则性的趋势开始加强。在新准则中不再列举详细的解释与说明，只给予原则性的规定，这样就需要企业会计人员需要根据自己的职业知识与执业水准作出判断。毋庸置疑，由于个体所具备的知识结构与执业水准均存在差异，因此会计人员所具备的职业判断能力有所不同，即使是对于同样的会计规范，也会产生不同的理解与判断。对于市场程度发达的国家来讲，进行会计职业判断也是一项难度较大的工作，对于我国会计人员水平的整体现状而言，运用原则性的判断的确存在较大难度。因此，可能导致对于同样的经济业务，进行的会计处理会有所不同。我国的会计目标是为投资者、债权人及利益相关者提供高质量的会计信息，以供决策之用。此次会计准则的变革意味着一般企业的会计人员、注册会计师以及相关职能岗位工作人员，对其会计知识需要进行一次大的重新梳理与更新，因此，会计人员的后续职业培训与教育也提上日程。加之此次会计改革涉及我国金融、建筑等各个经济领域，其影响范围相当广泛，对于我国的企业会计人员及注册会计师都将是巨大的挑战，并进而给我国的会计职业教育、培训市场带来了巨大的发展商机。

第三，会计信息系统的配备。随着新企业会计准则的启用，企业的会计信息系统亦需要随之进行全面的改动。目前上市公司都实现了会计无纸化办公，企业内部建立有庞大的会计信息系统，会计信息的生成分别归属于不同的信息模块。每一模块都是基于现有的会计准则设定程序，从而使会计人员只需要进行会计信息的录入，系统就会自动运行产生会计信息，并最终生成会计报表。因此，会计信息系统解决了程序化的会计操作，对于提高公司的工作效率是不可或缺的。同时，由于会计信息系统涉及采购、生产、销售等诸多的业务模块，而会计准则是众多模块信息生成的依据。因此，一个会计信息系统在企业内部，自推广、测试至顺畅的应用，堪称一项重大的变革，往往历时较长。2007年新会计准则的采用，相当于将会计模块的依据基础进行了较大的变更，重新设置了会计的确认、计量等原则，由此引发整个会计信息系统的重大调整。前端设计的微小错误与疏漏以及数据口径的细微差异，都将引发后续环节的诸多问题。因此，系统的重新设计与配置亦需要投入大量的时间与精力，并审慎地进行。在会计信息系统运行的初期，由于新旧准则的衔接，以及系统功能的调整变化，可能会引发会计信息的混乱，会计人员需要付出大量的时间与精力，进行手工的数据纠错、调整。由于数据生成环节产生的问题，会使后续数据的应用环节产生一系列的连锁反应，因此对于会计信息就需要反复修订调整，由此产生的工作量与成本都是巨大的。如果系统的变更巨大，则产生的会计数据也会随之有较大的调整，所引发的对财务人员的后续培训成本也将大幅上升。需要指出的是，企业的发展亦需要对业界同行的公司业绩保持持续的关注，因此会计报表就成为重要的信息来源。在新旧准则转换的过渡时期内，企业首先需要确保自身的平稳过渡，在这一过程中，其他企业如何进行新旧准则的衔接、如何进行会计要素的重新确认与调整，不同企业之间信息的可比性究竟如何等，均不得而知。对于企业而言，这一特定时期对行业内部的分析难度增加。

(三)会计信息质量有待考验此次会计改革的目标之一即是与国际财务报告准则趋同，并提高会计信息质量。新颁布的会计准则吸收了以往准则制度的合理成份，涵盖了我国经济生活的各个领域，规范了会计要素的确认、计量与报告等。在企业能够顺畅的履行新会计准则之后，企业提供的应该是与国际财务报准则实质趋同的、高质量的会计信息。但不可否认的是，一项新的会计准则体系的顺利实施需要时间，也需要企业逐步的消化吸收并逐步完善。目前距离全面采用会计准则只有很短时间，在有限的时间内企业能否顺利完成如此巨大的转换，会计人员能否完成知识上的更新，都存在一定的难度。可能面临的情况会是，如果企业及其会计人员对企业会计准则的理解与接受程度不同，在全面采用会计准则的初期，会计信息的质量将参差不齐，能否达到提供高质量会计信息的目标还有待考验。

(四)会计计量难度突显 此次会计准则的一个重大修订为，以历史成本为基础，可以选择公允价值作为计量模式。随着市场经济的发展，我国的诸多经济领域也在发生着巨大的变化。如近年来房地产市场的兴起，带来了高额的市场回报。房价的节节攀升，使得原有的历史成本计量的资产价值已不能反映真实的会计信息，采用公允价值计量就较为客观。换言之，公允价值计量模式的发展是顺应经济发展的需求。以公允价值反映企业的经营状况和经营成果，应该可以给投资者提供更为客观、有用的信息，有助于投资者作出较为客观的判断与决策。但这一规定可能会产生的问题是，对公允价值的采用准则规定了具体的条件，但如何取得公允价值，如何合理地保证该公允价值的合理性与准确性，且其准确性与合理性的判断由谁决定，即便是判断方能够找到一个较为合理的公允价值，其他相关的利益主体是否认同，如不认同将如何解决，这其中会计操纵的可能性有多大等，均需要反复斟酌。

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【关键字】 新会计准则；会计理论；变革

2006年 2月 15日，国家财政部了《企业会计准则》。新《企业会计准则》包括一项基本准则和38项具体会计准则，38项具体会计准则中包括 22项新会计准则以及对原有 16项准则的修订。这 39项企业会计准则构成了我国当前的新会计准则体系。 在准则的背后，蕴涵的是我国整个会计理论的“历史性变革”。正如财政部部长金人庆所言，它是“我国会计史上新的里程碑”，标志着从理论到实务与国际会计准则的全面接轨。

按照财政部的要求，从2007年1月1日起，我国1 400家上市公司将执行新会计准则。但是对于新会计准则所带来的整体会计理论、会计观念的变革却没有重新解释，基本沿用传统会计理论的提法，使得理论与实务相脱节，重新解释会计理论，已经迫在眉睫。新准则与原准则相比，其蕴涵的会计理念的变革如下：

一、新会计准则对会计目标的变革

关于会计目标，美国会计学界在20世纪70至80年代形成了两个代表性的流派――受托责任学派和决策有用学派。在传统的历史成本会计下，受托责任学派因强调提供历史成本数据以解除受托者受托责任而受到重视，但随着证券市场日益发展、委托关系的日趋复杂，历史成本数据提供的财务报表数据与会计个体的实际情况相去甚远。投资者一般远离会计个体，对会计个体非财务报表信息了解非常有限，如果还采用历史成本会计模式，则投资者对会计个体的经济价值会非常陌生；此时，提供公允价值为主要目标的决策有用学派由于能够将原历史成本会计模式下属于非财务报表信息的决策信息大量地转化到公允价值会计模式的会计报表中去，其提供的报表有用性自然大占优势，因而，决策有用学派必然取代受托责任学派。

新准则完全抹去了原准则中提出的“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求”的计划经济时代的痕迹， 鉴于当前我国市场经济和资本市场的发育状况， 修改后的准则规定“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息， 反映企业管理层受托责任履行情况， 有助于财务会计报告使用者作出经济决策”， 体现了决策有用观和受托责任观的结合， 并与会计信息质量的相关性与可靠性保持一致，着眼提高社会经济资源的配置效率。

二、新会计准则对会计要素的变革

会计要素是会计对象的具体化，是为会计确认所建立的概念基础。随着我国经济的发展和经济环境的变化，对会计要素内涵的认识也在不断深入。各种会计要素都有不同定义，例如资产就有“预期经济利益观”、“成本观”、“经济资源观”、“借方余额观”和“产权观”等等。新会计准则对资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润6个会计要素进行了重新定义，其理念的变革表现在：一是对于资产，强调了资产的本质特征是“未来经济利益”，取消了“递延资产”的概念；二是对于负债，强调负债的“现时义务”和“预期经济利益流出”，未来发生的交易或者事项形成的义务，不属于现时义务，不应当确认为负债；三是对于所有者权益，强调其为“剩余权益”；四是对于收入，扩大其内涵，强调收入会导致所有者权益增加且与所有者投入资本无关；五是对于费用，与收入相对应，扩大其内涵，强调费用会导致所有者权益减少且与分配利润无关；六是对于利润，引入了利得与损失的概念。根据上述分析，在新准则理念下，六个会计要素之间的关系可以重新表述如下：

静态关系：资产=负债+所有者权益

动态关系：利润=收入-费用+（投资损益+利得-损失）

三、新会计准则对会计确认基础的变革

在会计确认理论方面，争论主要集中在财务会计确认基础上的权责发生制、收付实现制与现金流量制。权责发生制也称应计制，它是以权责关系的实际发生及其影响期间为基础来确认收入和费用的；收付实现制要求收到现金时确认收入，支出现金时确认费用，收益决定无需对收入和费用进行配比；而现金流量制是基于可能的现金流量之上来确认并确定利润的方式。权责发生制是现代财务会计概念的核心内容，但传统会计为了保证会计信息的客观性、可靠性和可验证性，往往只对交易和事项所产生的结果进行确认，对于不存在明确交易和事项的不予确认，实际上是一种不完全的权责发生制。随着企业经济业务的复杂化，传统权责发生制受到很大的冲击：首先是对一些已经形成的权利和义务，由于没有相应的交易活动而无法确认，比如自创商誉；其次是将收入和费用“系统而合理”地在不同会计期间进行分配，账面收益不反映现金流量，容易为企业管理当局所操纵；再次对于新生经济活动与事项没有恰当的处理方法，如衍生金融工具。

新会计准则利用收付实现制和现金流动制对权责发生制进行了修正：一是要求企业必须编制现金流量表。以收付实现制为基础的现金流量表可以提供权责发生制很难提供的诸如企业会计期间内的现金流入和流出， 在商誉等处理上用收付实现制可对权责发生制进行补充，以解决一些权责发生制会计无法可靠确认与计量的交易与事项的会计处理问题。二是对一些非交易事项制定了具体准则，采用现金流动制以弥补权责发生制的不足。这些修正的目的都是为了满足会计信息使用者的需要。

四、新会计准则对会计信息质量特征的变革

会计信息质量特征是指会计信息所应达到或者满足的基本质量要求。会计信息质量特征存在的主要争议是相关性和可靠性两个方面。人们一般认为，基于受托责任观的传统历史成本会计更强调可靠性，而公允价值更符合决策有用观的要求，它更具有相关性但可靠性较差，似乎公允价值会计信息的相关性和可靠性从来就很难兼顾，是相互对立的。其实不然，新会计准则在全面引入公允价值后对会计信息质量提出下列明确要求（新准则第二章）：

第十二条，企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其它相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。

第十三条，企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。

可见，新准则理念下，相关性和可靠性并不是非此即彼的关系，公允价值信息表面上更具有相关性而实际上更具真实性、可靠性。表面上，公允价值计量是为了追求会计信息的相关性，但实际上，它首先是为了提高会计信息的真实性。它是通过提高信息的真实性来达到提高相关性的目的。新准则给我们传递这样一个观念：公允价值既能够保证会计信息的相关性，又能够保证会计信息的可靠性，相关性和可靠性不但不矛盾，而且是相互影响、相互转化的关系。

五、新会计准则对会计计量模式的变革

会计计量是指为了在报表中计列有关要素而解决已确认项目的货币金额问题。会计计量模式包括计量单位和计量属性两个方面，其中“会计属性”成为此次会计准则修改中的一大亮点。新准则单列一章( 第九章) 对会计计量问题进行了系统的规定， 并较以前做出了重大调整，承认了除历史成本外的四种会计计量属性，重置成本、可变现净值、未来现金流量现值和公允价值的地位，并明确规定“在公允价值计量下， 资产和负债按照在交易公平中， 熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量”，即不再以历史成本为主要计量属性，提出了公允价值。

新准则对于会计计量的这一重大变革，是与计量的客体，即会计要素（资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润）的变革相适应的。既然未来经济利益是计量客体的重要特征，那么，计量模式中就应该体现这一特征。而未来现金流量现值、公允价值等最能体现这一特征。也就是说，在新会计准则理念下，会计计量模式已经从历史成本名义货币模式向公允价值名义货币模式转化。

六、新会计准则对收益计量观念的变革

在企业收益的计量上有两种不同的理论――收入费用观和资产负债观。收入费用观即通过收入与费用的直接配比来计量企业的收益；资产负债观是基于资产和负债的变化来计量收益。传统收益计量侧重于“收入费用观”，其显著特点是“面向过去而计量”， 该思想坚持收入实现原则和稳健原则，以历史成本为计量属性， 以交易法来确定收入， 对于资产或负债价值的波动， 如无客观事实认定， 不予确认；会计收益只确认已实现收益， 不确认未实现收益， 不能如实反映企业的全面收益。新会计准则有关会计要素定义的说明， 净收益是以“经济利益的流动”作为主线，贯穿于六项要素之中，并把所有的要素都联系在一起，提出了利得和损失的概念，而且区分直接计入所有者权益的利得和损失，直接计入当期损益的利得和损失， 充分体现了资产负债观，为我国全面收益报告奠定了基础。

七、新会计准则对财务报告的变革

新会计准则下，我国财务报告实现从基于传统会计收益编报向基于经济收益编报，或者说基于全面收益编报。在历史成本为主的会计模式下，会计要素初始确认后，除资产折旧、减值是基于历史成本并运用成本与市价孰低原则等调整外，一般不再进行后续的确认计量。在初始确认阶段，历史成本与公允价值计量的结果往往相同。随着环境的变化，需要财务会计进行确认计量的范围不断加大，初始确认后往往需要再次确认，后续计量不可能采用历史成本，即传统的会计收益表不能反映未实现的利得和损失，这些项目在经济收益表或全面收益表中可得到很好地反映。全面收益表是衡量各种交易和其它事项对某一个体所产生影响的笼统指标，包括会计期内由该个体来自各种交易以及其他事项和情况的一切确认了的所有者权益变动，但来自所有者投资和派给所有者的变动不在其内。全面收益表改变了原来收益表作为本期营业观和损益满计观折衷地反映经营成果的情形，转为完全采纳损益满计观。

综上所述，新会计准则所带来的会计理论的变革列示如下表：

应该指出的是，我国会计准则体现的这些会计理论的变革不可能一蹴而就，它们代表的是一个渐进的过程和不断改革的方向， 我们仍应本着积极的态度， 立足现实、着眼长远、抓住重点、整体推进我国整个会计理论框架的构建，以更好地指导会计实务。

【参考文献】

[1] 中华人民共和国财政部.企业会计准则.北京：经济科学出版社，2006.

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关键词：会计要素 基本构成 结构模式企业主体

会计要素是会计对象的具体化，是对会计对象的基本分类，其自身构成对会计对象进行进一步详细分类以便于更好地确认、计量、记录和报告的基础。所谓“财务会计对象要素结构模式”，就是财务会计对象要素之间所具有的特定联系方式和依存关系，它可以通过会计中通常所称的“会计等式”来体现。

1 财务会计要素的构成

1．1 会计要素按照系统论的观点，一个系统至少应包括主体、相关的客体、主体作用或支配客体的方式。它也至少包括系统的主体(会计人员)、客体(反映企业经济活动的各种经济数据)和运行方式(各种方法、程序、载体等)这三个要素是会计信息系统的主要构成要素。会计要素一般来说可以划分为两个层次，会计人员、经济数据和运行方式是第一个层次的重要组成部分，其中，经济数据是客观经济活动的状态和特征的综合表现，也就是综合的经济信息。在这些数据的经济特征的基础上，可以再划分第二个层次。

1．2 会计对象要素

会计对象要素是指构成会计对象的必要因素，基于对会计本质的认识不同，我国会计学者提出了不同的会计对象观点。比如把会计对象看做是再生产过程中的资金运动提出的“资金运动论”；把会计对象看成是是随经济活动而产生的价值运动，具体表现为资金运动或资本运动提出的“价值运动论”；“财产论”认为会计对象是再生产过程和处于其中的财产；“经济活动论”认为会计对象是再生产过程中能够以货币表现的经济活动；“经济利益论”指出会计对象就是经济利益及其增减变动：“双重对象论”认为会计对象既包括客观存在的价值运动，也包括客观存在的价值运动的信息。尽管对会计对象有着不同的认识，但实质都或多或少地受资金运动论的影响，或者说是对资金运动论的演化。我们一般采用的观点会计对象是指企业的资金运动。

1．3 会计报表要素

财务报表是对会计信息的一种浓缩，财务会计系统提供财务合计信息的主要载体，它有助于反映企业管理层受托责任的履行情况，有助于报表使用者做出经济决策。从形式上来说，会计报表的格式它包括表头、表体和附注，比较固定。从内容来看，会计报表要对企业财务状况、经营成果以及现金流量的会计信息进行准确客观的反应。但会计报表是人的一种主观的行为，除了受会计人员的主观判断的定影响，会计目标、客观经济环境等因素也是影响其不可忽视的因素。会计报表是内部会计信息加工的最终成果，必然也会受内部信息加工方法和方式的影响(各国的财务会计概念框架或准则对很多会计业务的处理都是有弹性的)。

2不同理论下的财务会计对象要素结构模式

2．1 所有权理论及其要素结构模式

从财务会计对象要素结构模式的形成与发展过程可以看到，企业的“产权关系”问题特别是“业益”的界定成为决定要素结构模式的关键。所有权理论以“业益”为中心，资产是业主拥有的权利，是“正资产”：负债是业主承担的义务，是“负资产”；业主拥有的权利在减去其承担的义务后，净额代表业主拥有的企业净值，即是“净资产”。该理论确立的要素基本结构模式为：

资产一负债=业益

按所有权理论，收入表示业益的增加，费用表示业益的减少，收入超过费用形成的净收益，直接归属于业益的增长，反映业主财富的增加。一般认为，所有权理论最适合独资和合伙形式的企业组织。

2．2 企业主体理论及其要素结构模式

企业主体理论认为，企业是具有独立人格的存在主体，其经济业务等事务与权益所有者的个人事务应当区别开来。企业在其持续的经营活动中，其净资产的占有、使用、处分等权利均属于企业。该理论确立的基本结构模式为：

资产=权益(负债+业益)

在企业主体理论下，作为债权人权益的负债和业益具有相同的地位，因为它们都是企业资金的来源，故该结构模式的右边，可统称为“权益”。由于企业主体理论适合于现代公司制企业的要求，因而现行会计实务大多是以该理论为基础的。

2．3 剩余权益理论及其要素结构模式剩余权益理论认为，优先股股东权益与债权人权益(负债)在企业持续经营的情况下属于性质相同的特定权益，因而普通股股东权益应该成为会计关注的核心内容。该理论下的要素基本结构模式为：

资产一特定权益=剩余权益

该理论的主要目的是为了向普通股股东提供更好的与决策相关的信息。

2．4 基金理论及其要素结构模式

基金理论不以所有权理论所假设的个人关系为基础，也不将企业视为一个独立的经济主体，它是将从事经济活动的单位作为会计处理的范围基础。该理论认为，资产是基金或经济活动单位的未来期间的效益，负债是对特定或一般资产的限制，投入资本是使用资产的法定限制或财务限制。该理论所确立的要素结构模式为：

资产=资产限制

在基金理论下，特定服务行为的履行成为关注的重点，而收益的确定则成为次要的问题。因此，这种理论特别适用于政府机构和非营利组织。

2．5 会计学收益本质理论及其要素结构模式

会计学者对收益本质的理解，主要是基于对经济业务的考虑，对非经济业务因素则考虑较少。企业从事经营活动、实现盈利的过程，是通过经济业务进行的，从而导致“费用”的发生和“收入”的取得。依据这种观点，收益与收入、费用要素之间的结构模式为：

收益(利润)=收入一费用

该理论下的结构模式主要是侧重于利润计算。并且，应注意的是只有“损益性费用”才计入当期损益。

2．6 收益构成理论及其要素结构模式影响企业收益的因素多种多样，不同企业甚至同一企业在不同期间获得收益的来源或产生收益的原因都可能存在差别，而“真实的收益”信息是投资者、债权人等会计信息使用者都期望得到的。因此，如何使企业收益信息的披露更加符合“决策有用性”要求，成为会计学研究的重要问题，也由此形成了关于企业收益构成的以下两种不同观点：

一是本期经营收益理论。该理论认为，企业的生存与发展依赖于企业的正常经营活动及其盈利，只有来自于企业当期正常经营活动的收益信息才能真正说明企业的经营管理水平及未来的发展潜力，因此，列入损益表收益的内容，只能是企业正常经营活动的收支，而不包括非常项目的收益或损失，并且只包括本期的收益。该理论下的相关要素结构模式为：

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政府会计权责发生制改革

一、研究背景

我国预算会计制度由1996年制定，1997年正式实施，并一直采用收付实现制作为会计基础，虽然在很长一段时间内在传统的公共管理体制下，还能满足政府管理开支合规性的需要，但随着社会的不断进步和发展，我国市场经济的进一步完善，收付实现制的弊端开始逐渐显现，如所反映的受托责任面狭窄、财务信息缺乏透明度和前后的连贯性、财务成果容易被管理当局操纵、政府绩效最大化的目标难以实现等等，再加上20世纪90年代以来，以英美为首的西方发达国家开始陆陆续续地进行以权责发生制为基础的政府会计改革，并取得了不错的成效。在国内外形式的双重影响下，为了加强公共管理，提高财政透明度，推动我国政府职能转型和财政体制改革，加快政府绩效评价制度的建设，我政府会计权责发生制改革已势在必行。权责发生制是以收入和支出权益的实际发生时间来记账，并不考虑资金是否在本期收到或者支出的一种会计计量原则。现行《政府会计准则――基本准则》指出，在完善政府预算会计功能的基础上，强化政府财务会计的功能，在政府会计核算中提出权责发生制原则，对资产、负债等会计要素的概念、信息质量特征都做出了重新界定，提出了新的要求。《基本准则》规定预算收入、支出、结余三个预算会计项目和资产、负债、净资产、收入、费用五个财务会计要素，其中，首次提出的收入和费用两个会计要素有别于之前预算会计中的收入和支出要素，预示着政府会计改革的进一步推进。

二、政府会计权责发生制改革的必要性

1.政府会计权责发生制改革是强化政府会计责任的必然要求。随着财政预算管理体制的一系列的改革措施的实施，政府财务活动和预算管理出现了重大变革，但政府会计并未因此进行相应的改革，仍采用收付实现制，在执行中问题不断暴露，因此，只有采用权责发生制基础，改革政府会计的计量和确认标准，才能提供更为有用的会计信息，为会计改革进而财政预算管理体制改革奠定坚实的基础。

2.政府会计权责发生制改革是增加政府财政收支透明度的必然要求。建立和完善能够全面披露政府整体层面的资产、负债信息政府财务报告体系是提高财政透明度的关键所在，同时，建立和拥有一套完整的政府会计准则体系已经成为国际上加强公共管理、提高财政透明度的重要手段和通行惯例，因此，我国政府迫切需要提供完整、透明且符合国际惯例的政府会计信息。

3.政府会计权责发生制改革是评价政府公共财务绩效的必备条件。政府会计应该包括预算会计和财务会计两大体系，对政府预算执行进行确认、记录和报告，发挥预算管理的作用，同时提供政府受托责任履行情况和财务绩效信息，接受外部审计监督和社会监督。政府会计贯穿于财政资金的记录、监督、信息披露及政府机构绩效评价全过程，是政府治理结构的重要构成要素。

4.政府会计权责发生制改革是防范政府债务风险的必要措施。近年来，政府部门承担的或有负债呈逐渐上升趋势，已成为一些地方财政运行的负担，现行的政府会计对财政负债信息的披露无法做到真实、完整和及时，而给政府部门带来了极大的财政风险，对国家经济持续发展也造成了潜在威胁。如果采用权责发生制基础，则能及时真实地反映政府的或有负债信息，有效防范财政风险。

三、对我国现行政府会计改革的措施及建议

实施循序渐进的改革。我国目前的国情决定了进行权责发生制的改革将承担较高的成本，因而完全实行权责发生制是不现实的。借鉴其他国家改革的经验，我国政府会计权责发生制改革的路径应该是循序渐进地由收付实现制逐步转换到权责发生制，选择修正的权责发生制，待时机成熟时再逐步向高程度的权责发生制过渡。主要表现在以下几个方面：①改革对象范围的逐步扩大，先通过试点单位改革再逐步拓展到区县甚至是省市。②权责发生制应用范围的逐步扩大，权责发生制在资产确认中的应用从改革初期的现金资源逐步扩展到部分财务资源，最后推广到政府主体拥有和控制的所有经济资源。对于负债，试点阶段先按权责发生制确认直接负债，同时表外披露预计负债，待试点成功后，再确认预计负债，并且要单独反应重要的政府债务。对于收入和费用部类，则可以采用严格的权责发生制进行确认。③权责发生制应用深度的逐步深化。在试点初期采用权责发生制核算系统，编制主体资产负债表、经营业绩表。待改革范围扩大后尝试编制部门合并财务报表，并最终编报政府整体层面的综合财务报告。

处理好各方面的关系，保证政府会计改革有序进行。一是处理好中央政府与地方政府会计改革的时间同步与制度衔接问题。既要统一规划，保持中央与地方改革的步调与节奏一致，又要分别按中央层面、方层面科学设计两套体系及衔接机制。二是处理好国际会计准则与国内实际适用范围的关系。不能完全照搬国外准则体系，而应结合中国国情，形成具有“中国特色”的政府会计体系。三是处理好预算会计体系与权责发生制下财务报告体系的关系。应在完善政府预算会计基础上建立政府财务会计，实现政府会计双重功能，既要准确核算和提供预算执行相关信息，提高政府预算的有效管理，又要全面、准确反映政府财政财务状况，加强政府资产负债管理，为中长期财政发展和宏观调控服务。

加强信息处理。政府应顺应社会需求，实现资源共享。一方面它可以为权责发生制政府会计改革提供一个良好的信息处理平台，从而使权责发生制发挥出更好的效果；另一方面，可以通过培养信息处理人才提高工作效率，来消化权责发生制改革本身较高的技术成本。我国应借鉴国外成功经验，形成一套与权责发生制相结合的信息管理系统，确保我国政府会计引入权责发生制的顺利进行。

参考文献：

[1]王敏.中央财经大学学报，2007（9）.

[2]贺敬平，王森林，杨晓林.权责发生制在我国政府财务会计中的应用――基于海南政府会计改革试点的案例分析.会计研究，2011（6）：42-49.

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盈余管理是指在公认的会计原则允许范围内,管理当局通过会计政策选择或规划交易对企业会计盈余进行管理的行为。其特点是:

(一)盈余管理主体是企业的管理当局

在现代企业制度下,企业管理当局成为事实上的控制者。管理当局中无论是董事、总经理还是高级管理人员有权选择会计政策和方法、变更会计估计、安排交易的时间,尽管经理人员和董事会进行盈余管理的动机不一致,但他们对企业会计政策对外报告盈余都有重大影响,企业盈余信息的披露是他们各自合力的结果。

(二)盈余管理客体是盈余信息

盈余管理不仅对会计收益进行调整和控制,而且包括对其他会计信息披露的管理。

尽管各企业盈余管理行为各异,但从目的、手段、经济效果分析,都有其共同点与不同点。共同点是:盈余管理在公认会计原则允许范围之内;手段是通过会计政策的选择;结果都是对盈余进行管理。不同点是:目的不尽不同,一般有自身利益最大化目的、市场价值最大化目的和误导财务信息使用者目的;手段范围不同,主要有利用会计政策和利用构造交易事项两种。

二、盈余管理利弊分析

盈余管理本质上是一种管理行为,包括适度盈余管理和过度盈余管理;会计政策选择或规划交易(盈余管理手段)产生的结果决定了盈余管理最终的性质,适度和过度划分的标准如下:

一是否误导了财务报告使用者的决策。

二通过盈余管理手段产生的会计信息质量是否达到会计原则的要求。

三是否对会计盈余产生质的改变,比如使会计利润从亏损转为盈利。

盈余管理手段的结果如果同时满足以上3项标准称为过度盈余管理;不同时满足以上3项标准称为适度盈余管理。

适度盈余管理有利于企业经营目标的实现,同时,适度盈余管理可以帮助企业进行税收筹划,合法避税。另外,适度的盈余管理在一定程度上可以提高会计信息质量。在信息交流方面,企业内部管理者永远都会有不为委托人和其他信息使用者所知道的信息。不加以任何管理的盈余信息不一定能反映企业的实际情况,反而会误导投资者的投资方向。

过度盈余管理会降低会计信息质量,影响资源的优化配置而且容易误导投资者的投资决策。当盈余管理超过合理的限度时,就很容易转变为利润操纵,使会计信息失真,影响会计信息的公允性、可靠性、相关性。再者,如果竞争对手采取了过度的盈余管理,那么其他企业要保持良好的操守就很难,最终将导致恶性循环和不正常的盈余管理竞争,使得会计信息失去可比性,引起投资者的焦虑,不利于资本市场的快速发展,同时使资源的使用失去效率。另外,不基于战略目标考虑的盈余管理不利于企业的长远发展,最终会损害企业利益和股东利益。

总之,盈余管理有利有弊,它的存在也是客观的,但其终究是一种机会主义行为,会对市场产生扭曲的反应。

三、新会计准则对盈余管理的限制

(一)存货准则对盈余管理的限制

新会计准则在会计政策中取消了发出存货计价的后进先出法,规定企业应当采用先进先出法、加权平均法或个别计价法确定发出存货的实际成本。使得企业的存货流转得以真实地反映,所有企业的当期存货费用,都以客观的历史成本反映,加强了会计信息的可比性,消除了人为调节因素,很好的限制了企业的盈余管理。

(二)资产减值准则对盈余管理的限制

新会计准则规定,除存货采用公允价值计量模式计量的投资性房地产、消耗性生物资产、建造合同形成的资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值及未探明矿区权益的减值适用其他相关会计准则以外,资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。新会计准则的这一规定,限制了企业会计人员在使用谨慎性原则计提各项资产减值准备的主观随意性。

(三)合并报表准则对盈余管理的限制

新会计准则扩大了合并报表的合并范围,杜绝了企业利用缩小持股比例,分离若干子公司的方法,将经营状况不好的企业从合并范围中剔除,从而粉饰企业集团整体业绩的做法。母公司控制的所有子公司都应纳入合并范围,包括小规模公司、业务性质特殊的子公司以及所有者权益为负数的子公司。新准则还规定同一控制下的企业合并按照账面价值计量,这将有利于防止企业利用同一控制下的企业合并操纵利润。按这些规定编制的合并报表将能真实反映由母公司和子公司所构成的整个企业集团的经营成果和财务状况,很好的限制了上市公司利用母子公司的控制关系在合并或重组时利用不正当关联交易进行盈余管理。

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[论文摘 要] 历史成本会计因为其不可避免的弊端将不能取代公允价值会计，因此当前的最主要任务就是完善公允价值会计，本文首先指出了金融危机以后引发的关于公允价值利弊的激烈讨论影响公允价值会计的前途，然后是人们开始谈论公允价值的优越性以及如何更好的利用和发展公允价值会计制度。 

金融危机的后，人们开始对公允价值会计的利弊展开了激烈讨论。这一热潮影响了公允价值会计的未来发展，挑战了在其他领域推广公允价值会计的进程。作为公共产品的会计制度提供的信息是非中性的会计信息，因此，它带来了非中性的预料不到的结果。由于历史成本会计的局限使得其不可能成为公允价值会计的替代品，因此，可以通过其他各种方法来完善现行会计制度减少公允价值会计制度带来的问题。主要包括以下措施：提升估值技术的可靠性,建立逆周期的准备金制度,解决准则执行中存在的诸如部分准则过于复杂、针对性披露较少、面临的诉讼风险等问题。此外,正确区分财务报告资本和监管资本有助于认知公允价值会计作用。

一、历史成本会计的局限

历史成本会计是一种以历史成本为资产评估计价的会计实务。历史成本会计有许多优点,但缺陷也非常严重。

（1）估值技术的可靠性降低了

持续通货膨胀，剧烈物价变动使得历史成本会计收到了冲击。当价格发生剧烈变动时,成本与收入的比配就缺少了逻辑上的统一性,存货成本、非货币性资产和负债已经不在具有可比性,企业的经营业绩可能出现严重虚胖,这将导致财务状况失实。因此，如果按历史成本的会计信息，难以真实的反映一个企业当前的财务状况以及经营成果。

（2）历史成本会计的确认基础和计量属性动摇了

衍生金融工具如雨后春笋般向荣辈出，其特点是报酬和风险的转移不是在交易完成之时,而是在合约签定之日，这就带来了部分内容太过繁杂，缺少针对性披露，缺乏有关判断的具体指南以及诉讼风险增加等一连串问题，使得历史成本会计的计量属性确认基础动摇了。

（3）历史成本会计的不相关性很强

对使用者的决策需求是相关的，这是国际会计准则认为的；相关性是指信息导致不同的决策能力来使得使用者形成对过去现在和将来事宜结果的预期，这是美国公认会计原则的见解。历史成本在更多情况下不能提够投资人需要的相关信息因为他不反应当前的市场价值。

（4）历史成本会计的自然趋向

危机中历史成本会计下的资产可以用隐藏的储备，而在繁荣时却不可以。这是历史成本会计的另一种周期性，负的或者说反的。假如认识到繁荣时期用历史成本计量金融工具的银行业可以通过出售资产的方式来增加杠杆率。那摩这样对于正确的解释历史成本会计的负周期性是特别重要的。有危险的是，这种方式忽略了马上就要到来的危机报警信号，那些信号又正好可以使银行尽早采用适当方式来防患于未然。在繁荣时期增加杠杆也是历史成本会计面对的周期性。

因此历史成本会计不可取代公允价值会计。上述写了历史成本会计的局限，使得他在决策那里失去了公信力。大量的研究结果和报告取消了历史成本会计继续寻在的意义，他不得不让位给公允价值会计，消失在作为公共产品的会计制度的历史长河中。

二、公允价值会计的激烈讨论

美国为代表的西方国家倡导和推动公允价值，一直以来，公允价值被认为是展望21世纪的一种标准计量模式。公允价值受到了前所未有的热捧，学术界大多数学者同时对公允价值持有积极态度，少数人甚至把公允价值作为全面取代历史成本，成为主要的现代会计模式下的计量属性。伴随着2008 年金融危机的全面爆发，公允价值被推到了风口浪尖上。伤痕累累的美国金融界怒骂公允价值是这场危机的主使，强迫确认认为公允价值会计永远不会实现的损失，歪曲了财务报告、投资者信心动摇了，金融危机不断加剧和恶化。最终sec 的报告认为：暂停公允价值会计，很可能增加市场不确定性，并进一步打击投资者信心，可说在一定程度上挽救了公允价值会计，但却并未停止对公允价值会计的质疑呼声。

三、公允价值会计和历史成本会计的比较

（1）比较确认

美国财务会计准则委员会权威定义了会计确认，在1984年发表的第5号财务会计公告《企业财务报表的确认和计量》中“确认是将某一项目，作为一项资产、负债、营业收入、费用等等之类正式地记入或列入某一个财务报表的过程，它包括同时用文字和数字描述某一项目，其金额包括在报表总计之中。对于一笔资产或负债，确认不仅要记录该项目的取得或发生，还要记录其后发生的变动，包括从财务报表中予以消除的变动”。可靠性是确认标准中的一个核心内容，即信息是“反映真实的、可核实的、无偏向的”。由于在采用历史成本计量时会计要素就会要求要有真实可靠的原始数据作为确认依据，具有较强的可核实可验证性。由此会计信息需求者更能接受确认的金额；然而，目前具有较大的争议是否以公允价值为标准对会计要素进行确认。争议的焦点主要有二：一关注公允价值的可靠性问题。例如确认公允价值对会计要素，是将会计要素以公允价值进行计量，在会计报表表内进行披露，由于受主观因素影响公允价值在对这些项目计量，相对于历史成本来讲，可靠性和可验证性就先得较差。实证研究表明：如果缺少可靠性的计量，那么就会给股票价值与收益计量带来无关的麻烦，严重影响信息质量，因此，计量可靠性是决定能否采用公允价值确认的重要条件。

（2）比较计量

会计系统的核心是会计计量。历史成本是一种传统的计量属性，大多数的会计事项目前都要求采用历史成本计量的方式，但公允价值挑战历史成本越来越明显。公允价值的特点：公允价值强调公平和双方熟悉情况以及自愿交易，因而趋于现时的均衡价格，趋于对象的客观价值；公允价值是交易中实现的金额--现行公平市价，强调资产计价立足现在时点和动态的会计反映观；公允价值计量利于增加会计信息量，利于投资者决策；公允价值以市场评价为基础，不受时间计量主体等客观因素影响，无论在时间纵向还是空间横向中均可较真实地反映企业的资产和负债，比较准确地披露企业现金流量，确切地反映反映企业的经营能力偿债能力和承担的财务风险，增加财务信息的相关性。

四、完善公允价值会计的措施

（1）使估值技术更具有可靠性

市场价格已经不反映金融工具的基础价值了，偏离当时的市场价格成为提升估值可靠性的合理方法；金融公司可以雇用第三方专家去独立的决定分类。对于信用受损金融工具，定义成超过10% 的基础资产违约，则可以续实施当前的盯市制会计准，这是恰当的。因为投资者理应得之表现不好的金融工具，那些流动性受到损害的金融工具，被定义为基础资产违约小于10% ，将不使用盯市制的会计制度，这之后金融工具将保留在资产持有人的资产负债表上来代替它的, 而且用面值方式标明，这里是因为选择10%的违约代表了次级抵押贷款被证券化时所假定的违约率因此将其作为标准。

（2）构建逆周期的准备金制度

使用较广义的准备金概念的好处是使之成为能覆盖预计到的损失，能覆盖在经济景气时通过考虑周期内的波动性和风险以及潜在的大的资产损失这些未预期到损失。较之广义的准备金制度，建立展望性准备金和非静态准备，在经济上升时期用预备的方法保留收入的方法，在经济下降周期用以防止损失的发生,这就会提供一个完善的抵消资产负债表的顺时周期性影响的方法。

（3）建立相关的市场信息数据。

为了获取信息，各行业要着手建立行业内的市场信息数据库，企业在历史上实现的收益通常是预测未来的收益的十分重要的依据。通过以往的资金流可以预测未来的资金流；必须建立时效性强和容量大的行业信息数据，以此来方便职业人员在资产定价时能够参考适当的参数。

（4）提高从业人员的专业知识储备和水平。

先进的专业评估技术和熟练又讲诚信的评估队伍是使用公允价值模式的正常前提；会计人员业务素质的提高是使用公允价值模式的保证，因此应尽早开展专业培训，意在提高专业人员素质；在加强诚信建设时要加大对专业人员违规行为的处罚力度和处罚制度。

（5）使用经济学中隐性成本。

如果想使提供的会计信息充满决策价值，那麽就要在计算企业收益时除了财务上显示出来的会计成本（显性成本）外，还要使用隐性成本，即总成本是显性成本和 隐性成本的综合。这里隐性成本主要是应支付实际上不需要支付的企业本身已经有的资源的机会成本。为了使得会计信息具有有效性，这些隐性成本就要使用企业自有资源的市场使用价格。

参 考 文 献

[1]李国民.金融危机背景下完善公允价值会计的对策建议[j].金融纵横.2010年第4期

总第153期

[2]杨世鉴.金融危机下公允价值与历史成本的再比较[j].商业经济研究. 2010年17期

[3]李国民. 历史成本会计局限与完善公允价值会计的对策[j].

[4]何米娜.金融稳定性视野下的公允价值会计[j].财会月刊.2010．8 下旬

[5]高玉凤.传统会计收益改进措施探析[j].经济论丛.

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随着网络时代的到来，电子商务现已成了人们生活的重要组成部分，不仅逐步改变着人们的生活方式，而且对企业的财务会计产生了巨大的冲击。本文以电子商务对财务会计的影响为出发点，进一步论述了电子商务环境下财务会计面临的问题及对策，并在此基础上展望了财务会计未来的发展趋势，以期为财务会计顺应时展潮流，与时俱进，实现创新化发展提供理论支持。

关键词：

电子商务;财务会计;影响;发展趋势

一、引言

电子商务和传统的其他商务活动不同，具有明显的不受时空限制、方便快捷等特点，既在商业领域有广泛的应用，同时对企业财务会计的各个内部环节及子系统具有重要的影响，尤其在电子商务逐步推进的当下，其对财务会计发展的影响日益加强。基于此，本文笔者将结合自己的工作实践就电子商务对财务会计发展的影响问题进行探讨，以供商榷。

二、电子商务对财务会计的影响

随着电子商务的普及，不仅使财务会计所处的内外部环境均发生了很大的变化，而且对财务会计的发展产生了重大的影响。现笔者将从电子商务对财务会计理论及实务的影响两个方面进行阐述。1.电子商务对财务会计理论的影响。电子商务对财务会计理论的影响主要包括对会计基本假设、会计职能以及会计要素三个方面的影响。其中，会计基本假设作为一种合理推论，必须以不断变化的社会经济环境为依据，而现行的财务会计是以会计主体、会计分期、持续经营以及货币计量为基础所做出的假设，在电子商务环境下，企业所面临的内外部环境均发生了很大的变化，会计基本假设必须随之改变。财务会计的职能主要体现在反映、监督以及参与经营决策三个方面，在电子商务环境下，建立网络化的会计核算体系是社会发展的必然结果，在此核算体系中财务会计的职能随之向自动处理系统转变。会计要素作为反映企业财务状况及经营成果的晴雨表，能够对会计对象进行有效且合理的分类，在电子商务环境下，企业的经济活动和信息日渐复杂，因此深层次划分会计要素已成了财务会计发展的必然。2.电子商务对财务会计实务的影响。电子商务对财务会计实务的影响主要包括对会计核算、历史成本原则以及权责发生制三个方面的影响。其中，传统的会计核算体系已不能适应社会的发展，要求财务会计核算必须向方法信息化、内容多样化、信息公开化方向发展，以促使财务会计实现无纸化交易，提供信息共享度，避免信息失真等不良情形的发生。历史成本原则主要是指在企业取得资产时，将实际发生的成本当作入账价值，并在处置前保持价值不变，在电子商务环境下，历史成本原则将因持续经营假设的改变而丧失存在的价值，加之受金融工具、价格波动频繁等因素的影响，历史成本将无法对网络企业的财务状况进行如实反映。权责发生制作为一项依据会计确认时间而形成的准则，会计分期假设是其存在的基础，在电子商务环境下，权责发生制因电子商务对会计分期假设的影响，不得不做出相应的调整。

三、电子商务环境下财务会计面临的问题及对策

1.电子商务环境下财务会计面临的问题。在电子商务环境下，财务会计数据及介质均发生了一定的变化，逐步由传统的纸质数据及纸介质向电子数据及磁介质过渡，这在一定程度上提升了财务信息的共享程度，但与此同时也是财务会计面临着一系列问题。具体而言，其面临的问题主要表现在如下两个方面：首先，财务会计信息安全性问题突出，例如：原始凭证造假、财务信息失真、财务信息保密性差、网络系统遭破坏等，严重威胁财务信息安全。其次，财务会计专业技术人才匮乏。在电子商务环境下，财务会计在企业业务链中所处的地位逐步提升，要求财务会计人员不仅应当具备过硬的财务理论知识，而且应当拥有一定的网络知识，但当前大多企业财务会计人员的整体素质仍有待提升。2.电子商务环境下解决财务会计面临问题的的对策。针对当前财务会计所面临的问题，要求企业不仅应当建立完善的财务会计环境，而且应当加强复合型财务会计人才的培养力度。具体而言，可以从如下两个方面做起：首先，应当从法律层面，明确电子单据的地位，使网络会计信息做到有法可依，并打造网络信息平台，切实改变财务信息的获取方式，使网上支付、远程查账、实时查询网上财务信息以及远程报表等功能得以实现。其次，加大对人才培养的投入力度，鼓励财务会计人员通过参加培训、自学等方式，不断完善自身的知识体系，提升自身的综合素质和业务技能。

四、电子商务环境下财务会计的发展趋势

在互联网的推动下，电子商务得到了高速的发展，这在一定程度上为财务会计未来的发展趋势提供了参考，要求财务会计应当朝如下两个方向努力，切实提高财务会计信息核算的准确性及及时性。1.网络化。在现代企业的日常工作过程中，大多的数据信息是以电子的形式生成，这要求财务会计人员能够对这些数据信息进行及时地处理，并储存到计算机之内，财务会计网络化已成了企业工作正常开展的重要组成部分。具体来说，在电子商务环境下，运用网络技术对企业在交易过程中所产生的各项会计信息进行确认、计量以及披露，不仅具有反馈及时、可在线进行分析比较、反应全面、操作灵活、处理方便等优势，而且能够有效降低企业成本。财务会计的网络化发展能够及时而准确地反映企业的各项变动，一旦有异常事项发生，财务会计信息系统便可以充分依靠互联网快捷地搜集到自己所需要的信息，及时解决异常事项，实现一体化处理。由此可见，随着计算机的推广应用，企业财务会计信息的公开性随之提高，企业的各个部门可以通过授权等方式，直接从网络上获取自己所需的数据，使资源的共享程度大为提升，促使财务会计实现网络化发展，既能加快财务会计人员对会计信息的处理速度，又能提高其准确性，实现工作效率的大幅提升。2.安全化。随着电子商务的快速发展，它在为我们的生活提供方便的同时，也面临着越来越严重的安全性问题。尤其，随着电子商务在经济业务交易活动中地位的提升以及形式的多样化发展，其安全性更成了不容忽视的重要问题之一。加之，财务会计软件不完善、财务会计人员整体素质偏低、相关法律体系不健全等因素的影响，不仅容易导致财务会计信息直接泄密，而且黑客侵入、钓鱼网站、假冒客服热线、退款诈骗、二维码链接有“毒”等网络安全问题亦是层出不穷，对人们和企业的利益造成了极大的损害，为财务会计的发展埋下了安全隐患，因此，安全化是电子商务环境下财务会计未来发展的必由之路。财务会计安全化通过综合运用网络技术和会计学基本原理，依靠多种计量手段，对企业财务会计信息进行系统、全面且持续的核算与监督，既能促使财务会计工作人员在实际工作中提高安全防范意识，又能最大限度地降低财务会计的风险性，使不法分子没有可乘之机，切实提高财务会计信息的安全性。

五、结语

在新的时代背景下，电子商务作为企业间进行交易的重要方式之一，不仅为财务会计的发展提供了新的契机，而且使其面临着更为严峻的挑战。因此，这就要求企业财务会计相关工作人员在工作实践中，应当充分认识到电子商务对财务会计的影响，并正视电子商务环境下财务会计面临的问题，从而积极寻找科学而合理的解决对策，促使财务会计逐步向网络化、安全化方向发展，为企业提供更全面的财务会计信息，最终实现企业的长远、稳健、可持续发展。

参考文献：

[1]陈嘉莉.基于电子商务网络财务会计发展研究[J].企业经济,2012,06:128-132.

[2]高瑞雪.电子商务网络环境下的财务会计发展分析[J].财会学习,2016,06:128-129.

[3]王凤玲.试论电子商务对现行财务会计的影响及发展趋势[J].经营管理者,2010,07:141.

篇10

【关键词】会计报表 合并 实务

一、合并报表的重要性及其意义

在市场经济飞速发展的今天，人们对高质量、高标准的企业财务会计信息的需求越来越高，这些使用者中即包括了企业的管理者、政府职能部门，同时也有普通的社会公众。财务会计报表是企业财务信息最综合全面的载体，因而显得尤为重要，而要反映出一个集团的财务状况，因其通常下属有很多子公司，所以就要通过合并报表的手段。相关部门在新会计准则出台时曾经做过调查，结果会计报表合并准则在对企业的财务状况与经营结果的影响程度中排在前几位，可见合并报表的重要性。合并报表以准则的形式出现后，使我国财务工作与国际更加接轨，这给我国在海外上市的公司在财务报表工作上进行了减负，也使报表更具国际性。

二、新合并报表准则的主要变化

（一）合并范围的变化

既然要进行会计报表合并，那么合并范围就是一个必须明确的问题，在合并范围这个问题上，新合并报表准则与过去相比变化不大，但还是有几点值得我们关注：

首先，新的合并报表准则说所的控制不仅是法律形式上的控制，而是实际意义上的控制。

其次，在关于所有被控制的子公司都应纳入母公司合并范围这个问题上，应注意准则的规定：子公司如果销售收入、资产总额或净利润不及母公司与其全部子公司相应指标合计数的十分之一时，这个子公司可以不纳入合并范围。

（二）合并程序的变化

会计核算方法、会计政策、会计期间等因数都会给财务结果带来不同程度的影响，新准则原则上要求母子公司上述因素统一，若尚未统一，要求子公司按母公司规定另编报表或进行报表调整，这就对合并报表提出了更高的要求。

（三）子公司资不抵债超额亏损处理上的变化

对于资不抵债超额亏损但实际上能控制的子公司，准则允许其纳入合并。这个规定也是为了更真实的体现集团总体财务情况，防止母公司进行人为的报表粉饰。

（四）外币报表折算差异上的变化

为了对少数股东的权益加以保护，报表准则将少数股东权益项加上了外币折算差额属于少数股东权益的部分。

（五）合并抵消程度上的变化

在报表内部交易抵消上，除了子公司之间、母子公司间的销售商品、债权债务、存货等项目外，新合并报表准则还提到了固定资产、无形资产、工程物资等在一定的条件下也应该抵消。

三、执行合并报表准则对企业产生的重大影响

（一）利润表的影响

合营企业不纳入合并范围，会使得合并后的集团总体规模减小。而对于子公司资不抵债超额亏损的情况，因为少数股东无法承担的亏损要由母公司承担，所以报表合并后的整体利润会因此而减少。

（二）资产负债表的影响

因为少数股东无法承担的亏损要由母公司承担，会使得母公司在集团中权益减少。另外，因为合并范围要以实际控制为原则，导致原来不需要纳入合并的特殊行业规定、规模较小的子公司、法律形势上的非子公司都需纳入合并，这显然会给合并后集团总体的资产与负债规模带来影响。

（三）财务指标的影响

因为新合并报表准则下对合并后的资产、负债、收入等会计要素产生了影响，那么财务指标必然也会受到影响。相关的投资收益率、资产负债率、净资产收益率等财务指标都会有不同程度的变化。

（四）日常财务核算工作的影响

这里最明显的核算变化是对子公司的投资要采用成本法来进行核算，为了方便合并，在合并报表时常常要编制调整分录来进行调整。另外，对于子公司在会计期间及政策上不一致的也许调整，因为调整分录的编制以及需要留存备查簿，这也就增加了日常核算的工作量。

（五）上年度比较数据的影响

合并报表准则规定，子公司应该视同合并当期的期初已经纳入合并范围，所以在报告期内因统一控制下企业合并而增加子公司就要调整年初数，这样就会对集团上年度比较的同比

环比等数据照成不同程度的影响。

四、实际编制合并报表涉及的问题及建议

（一）关于盈余公积的抵消

因盈余公积的提取是留存收益内部活动，所以不会对留存收益的总额造成影响，但会对可供分配利润照成影响。合并报表准则规定子公司个别所有者权益变动表中提取盈余公积将全额抵消，对于已抵消的盈余公积，合并报表不需要将其再调整回来，这样反映出的数据将更准确。

在实际工作中，合并报表盈余公积提取项应列示：母公司对不包括投资子公司收益所提盈余公积与母公司对投资子公司收益所提盈余公积对比子公司提盈余公积母公司占有的部分较大者之和。

（二）关于长期股权投资的抵消

合并报表准则规定，母公司对子公司的投资需要用成本法核算股权投资。在实际工作中，合并报表通常需要按权益法进行必要的调整，这就需要子公司将完整的权益变动资料提供给母公司。另外，对于非同一控制下企业合并所取得控制的子公司，应该建立好备查簿，并按取得的公允价值做好各项资产、负债登记，以便合并报表时使用。

（三）关于合并范围内购销活动使用票据的抵消

现在集团中，同时拥有一个产业链上的上下游公司非常的普遍，从合并报表的角度看，集团内部的关联交易时常发生，要注意关联交易的处理，以便更真实的反映集团总体的财务状况和经营结果。

下面以施工行业为例：集团生产工程物资的甲公司将材料销售给集团内建筑施工的乙公司，货款为一百万元，乙公司开出期限三个月的银行承兑汇票付款，甲公司月末时贴现汇票。因为合并报表时，内部关联交易已经被抵消，所以将这两个现金流在经营活动现金流量反应会给报表使用者照成误解，有虚增集团经营盈利能力的嫌疑。实际工作中，应将这种票据贴现形成的现金流放入筹资活动现金流中，以反映向外部融资这一经济实质。

参考文献

[1]黄尧.我国合并会计报表合并范围问题[j].合作经济与科技，2007，（07）.