财政部事业单位会计制度范文

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【关键词】事业单位 会计制度 改革 对策

一、我国事业单位会计改革历程

随着我国改革开放进程的不断深入，市场经济体制的不断完善，我国的企业事业单位面临着重大的变革。改革开放使我国的市场经济得到飞速发展。伴随这种巨大的变化，会计制度的建立和完善也经历了多次的改革。2000年我国《会计法》正式开始实施，随后2001年《企业会计制度》及准则也开始实施，在2006年得到完善，从2006年开始我国执行新的企业会计制度。从此，我国会计制度走出了与会计国际化接轨的重大一步。与企业不同，事业单位有其自身的特点，不能完全适用企业会计制度。

一般认为事业单位拥有以下特点：1）依法设立。事业单位依照国家相关法律成立，或依法登记。2）社会公益性。事业单位的建立主要功能在于为满足社会的需求，为社会提供教育、科技、卫生等服务。3）非营利性。事业单位非盈利体现在不直接从事生产和销售，虽然有一部分营业收入，但是不用于分配，并且大部分经费来自于财政拨款。正因为这些企业不同的特点，事业单位会计不能完全采用与企业一样的会计制度。

事业单位会计制度改革经历了一个比较长的过程。我国事业单位会计制度最早可追溯至1966 年财政部颁布的《行政事业单位会计制度》。1988年9月19日，为适应经济社会发展的需要，财政部颁布了《事业行政单位预算会计制度》直至1998年。我国事业单位现在执行的会计准则是财政部1996 年10月颁布并于1997 年1月1日实施的《事业单位会计准则》。1997年7月17日财政部颁发的《事业单位会计制度》（ 财预字1997288号）。事业单位会计制度在1998年就得到了初步确立并适用至今。财政部于2009年了《高校会计制度（征求意见稿）》和《医院会计制度（征求意见稿）》，这也意味着我国已经正式揭开了事业单位会计核算制度改革的序幕。2010年12月，财政部会同卫生部修订印发了《医院财务制度》（财社[2010]306号）和《医院会计制度》（财会[2010]27号），制定印发了《基层医疗卫生机构财务制度》（财社[2010]307号）和《基层医疗卫生机构会计制度》（财会[2010]26号）。2011年中国注册会计师协会制定印发了《医院财务报表审计指引》（会协[2011]3号）。为确保2011年7月1日起正式实施《医院会计制度》衔接工作的顺利进行，财政部了《新旧医院会计制度有关衔接问题的处理规定》，将有关新旧制度衔接的事项着重强调，并且，该规定由各级财政部门转发给各基层单位，各地各类独立核算的公立医院按照规定做了新旧会计制度的衔接工作。2012年2月，财政部拟定了《事业单位会计准则（征求意见稿）》、《事业单位会计制度（征求意见稿）》，3月份开始进行意见汇总工作。由于原有的事业单位会计制度不能适应新情况和新变化的需要，财政部于2012年12月19日修订了《事业单位会计制度》（财会[2012]22号），规定自2013年1月1日起全面施行。

二、事业单位会计存在的问题

随着我国经济社会的不断发展，改革开放的步调不断加快，现行的事业单位会计制度的弊端不断显现出来。事业单位会计制度由于其自身的特殊性，在一段时间内没有得到理论界和实务界的很好关注，致使企业会计制度得到很好的完善，并逐步走向国际化；然而事业会计制度却一直滞后于社会的需要。事业单位制度在一定程度上越来越不能满足其核算监管的要求。

对于事业单位会计制度所存在的问题，相关专家学者对此也作了相应的研究。王守贤（2012）认为我国事业单位会计存在以下不足：以收付实现制为核算基础导致了一些问题的产生；固定资产的核算方法存在问题；基本建设会计与单位会计核算分离；会计报表存在的问题等。黄利红（2012）认为事业单位会计存在以下不足：会计理论不全面；制度不一；核算问题；会计报表问题。芝（2012）认为事业单位采用收付实现制存在很多弊端，比如不能完整、准确地反映财务收支，容易产生舞弊行为；不能全面反映单位的资产、负债情况，不能有效预防财务风险；不利于实施绩效评价和单位内部效率的改进。因此他认为我国事业单位核算基础有必要引入权责发生制。王靖（2012）认为事业单位会计制度存在四方面的不足：现行会计核算基础存在不足；会计科目的设置不够准确；事业单位财务报表的缺陷；内部会计控制内容不完整。朱红（2012）则认为事业单位存在以下问题：会计科目的设置存在问题；固定资产的会计核算失真；会计报表信息不够准确；会计报表反映的信息不够准确到位，不能全面反映企业的财务状况。赛军（2013）则认为我国事业单位存在以下问题：“小金库”的问题；预算的问题；会计核算基础的问题。除此以外，他还认为事业单位会计制度改革中还需要面对会计报告体系方面的问题。詹阔娣（2013）认为我国事业单位会计制度缺陷在于：会计核算的基础不足；科目设置不全面；会计理论不全面。杨鼎新（2013）在其发表的题为《事业单位会计改革之思考》的论文中则认为事业单位为存在以下几方面不足：首先在核算基础方面，事业单位采用收付实现制不能如实反映单位的资产和负债；经常存在每个会计年度内收支项目不配比的情况；在收付实现制下，事业单位只能在实际收到付款单据时按付款金额确认和计量购入的材料物资，显然不能对采购业务进行确切地反映；成本、费用的核算不准确。其次在会计核算方面，固定资产核算问题；无形资产核算问题；事业单位结余的问题。最后在会计报表方面存在问题，会计报表体系不完整；资产负债表的结构问题等等。

当然还有很多专家学者对于我国事业单位会计制度存在的问题进行了深入的研究，但是从以上专家学者的观点不难发现，我国现行的事业单位制度存在以下几个大家公认的缺陷：1）事业单位会计相关法律制度还不够健全，不能够满足当前飞速变化的社会和经济发展的需要，2）事业单位会计核算基础收付实现制不能满足事业单位核算的需要，3）事业单位会计科目设置不科学，4）事业单位会计报告不完善，5）事业单位会计内部审计和监管较为薄弱。

三、事业单位会计改革的对策

面对日益突出的事业单位会计制度弊端，专家学者对此也提出了相应的事业单位会计改革的对策，为我国事业单位会计改革，适应社会经济发展的需要提出了宝贵的建议。针对事业单位会计制度在核算基础、会计科目设置、会计报告、内部审计、以及法规不完善等问题，专家学者也提出了自己的看法和对策。

熊政德（2012）针对事业单位内部控制薄弱提出：加强对会计内部控制的重视；，提高会计人员的专业素质，加大对会计内控的教育；强化会计监督审计；做好会计的每项基础工作。朱红（2012）在其论文《我国事业单位会计未来改革方向研究》中则认为，我国事业单位会计制度改革应该从以下几方面着手：完善和健全会计法规制度；完善事业单位会计核算方法与会计核算体系；建立科学的财务评价体系；对事业单位结余进行改进。李红梅（2012）面对事业单位会计缺陷提出三点对策：建立一套新的《事业单位会计准则》；权责任发生制的有效引入；改变以往的固定资产审核方式，取消“固定基金”、“专用基金、修购基金”等科目，选择合适的折旧方法对固定资产进行折算。戴英伟（2012）则认为事业单位会计制度改革需要遵循市场化的需要，坚持经济适用原则，会计信息有用性的发展需求。金光日（2012）认为事业单位会计应该从以下几点加以改革：构建权责发生制预算体系；加大权责发生制在事业单位会计核算中的应用；重构事业单位财务报告体系。朱英娇（2013）则认为为了加强事业单位的内部审计监督，事业单位应该从以下几方面加以改进：强化预算管理；对会计预算进行改革。

对于事业单位会计制度改革当然还有很多专家学者提出了很多有理论意义和实践意义的创新观点。但是可以总结归纳为以下几点：1）完善我国事业单位会计法律法规，规范事业单位会计活动；2）重视事业单位会计理论和实务研究；3）合理引入权责发生制基础；4）健全事业单位会计科目设置；5）完善事业单位会计报告；6）强化事业单位内部审计监督。

四、事业单位会计改革展望

随着我国改革开放的不断深入，市场经济体制的不断完善，事业单位的发展也必须慢慢融入到市场经济之中。事业单位由于其自身的性质和特点与一般企业不同，也导致事业单位会计制度不能完全适用企业会计制度。加之理论界的专家学者偏爱于研究社会背景大变动下的企业会计制度，而很少把目光适当转移到事业单位会计制度的研究上。但是这一问题，随着我国陆续颁布的相关事业单位法律法规，给理论界的专家学者一个研究的导向。近年，无论理论界还是实务界，亦或政府和事业单位都越来越关注事业单位会计的改革方向和相应的措施。随着社会各界的广泛关注，建言献策，事业单位会计制度改革的一些难点都会得到相应的解决。

参考文献：

[1]朱红.我国事业单位会计未来改革方向研究[J].财务会计，2011，（07）：33～34.

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摘要：越南和我国毗邻，并和我国同为中东贸易区的成员国，在经济发展程度和政治体制上极为相似。目前，和我国一样，越南也是在积极探索政府会计改革的新路子，比较我国和越南的行政事业单位会计制度，对于加强彼此间的了解、学习和借鉴彼此的经验具有重要意义。

关键词 ：中东自贸区；行政事业单位会计制度；比较；启示

2010 年中东自由贸易区成立，中国与其他国家的交往随着中东自由贸易区的建立得到进一步的加强。2006 年，越南颁布了相关的行政事业单位会计制度，并且趋同于国际准则。我国从2013 年起开始实施修订后的《事业单位会计制度》，新修订的《行政单位会计制度》也从2014 年起开始正式实施。我国和越南在经济发展速度、政治体制等方面极为相似，对两国的行政事业单位会计制度进行相关的比较，避其短处，有效地学习和利用它的长处，可以以此推动我国的会计制度改革的进行速度。

一、比较中越两国行政事业单位会计制度

1.关于会计规范系统的比较。我国是政府主导型管理体制,财政部主管我国的会计工作，相关的会计制度是由财政部在《会计法》和《预算法》的指导下完成并颁布实施的。根据不同行业分别制定了相应的科学、医疗、教育、文化等分行业会计制度，我国的会计制度改革，将会推进行政事业单位会计规范体系的改变。越南的会计管理体制同我国类似，也属于政府主导型的体制，财政部门统一管理国家的会计工作。其行政事业单位会计制度也是由财政部在《会计法》和《预算法》的指导下完成并颁布实施的。越南财政部在2007 年11 月30 日了《适用于非公立单位的会计指引》，在该指引中有一条明确的规定，包括医疗、教育、科学、文化在内的各非公立单位，根据新颁布的指引和《中小企业会计制度》进行各项会计工作。由此可以看出，越南在教育、医疗、文化、科学等领域的单位在体制上属于事业单位，但是在会计制度执行的过程中，遵照的是中小企业会计制度，这一点和我国有着显著的不同。与国际公共部门的会计准则相比较，越南的行政事业单位会计制度存在着很大的差距，如何缩小差距，和国际公共会计准则相符合是越南面临的重要问题，在今后的工作中越南努力向着减小彼此差异的方向努力，并建立起与国际相接轨的公共部门会计准则体系。由上面的比较可以看出，中国和越南的行政事业单位会计制度都是由本国的财政部门在《预算法》和《会计法》的指导下制定并颁布的，带有很强的统一性和强制性的特点。我国和越南对于一些民间的非盈利组织采取新的会计制度，对其运用新的会计制度来加以规范。

2. 关于适用范围的比较。我国的行政和事业单位会计分别由相应的制度来对其规范，对于我国的各级行政机关和实行行政财务管理的各级机关，《行政单位会计制度》都适用。对纳入企业会计核算的事业单位，该制度不能应用。在越南，行政单位和事业单位会计被通称为行政事业单位会计，并有相应制度来对其进行规范。在适用范围上，我国的《行政单位会计制度》和越南是相同的，都是属于由国家对其进行预算管理的，但是在《事业单位会计制度》的适用范围上存在很大不同。对于我国而言，由国家财政部门负担支出费用的国有事业单位才适用《事业单位会计制度》。在越南，使用或者不使用国家支出费用的事业单位均可适用。

3.关于会计模式的比较。预算会计模式是我国现在采用的模式，这种模式将预算的管理作为中心，将收支核算预算作为重点，符合我国的计划经济体制。越南也采用了这种会计模式，行政事业单位会计组织被政府分为不同的会计单位，各个会计单位级别不同，并相互存在着预算管理的管理关系。它提供的信息主要服务于内部信息，而忽略了对外部信息的服务，这样与欧美等国先进的基金会计模式相比，显得比较落后。

4.关于核算基础的比较。用记录、计算、编制的方式对一定期间内的费用成本等进行核算的基本原则和方法被称为核算基础。中国和越南两国在会计核算基础上大体一样，行政事业单位对发生的其他经济业务收支采用收付实现制来实现，会计核算基础在我国的相关制度和准则中有着明确的规定，但是越南对于这项没有在制度中体现出来。

5.关于单位会计要素和科目的比较。我国的行政事业单位会计要素和科目与越南相比较，有着很大的相同之处，利润要素在两国的要素设置中均无体现，一级科目都有设置，但是不能随便变动。两国的差异表现在：在我国财产、实物资产等都被归为一个要素，而越南则将其归两个要素。债务和债券分别在我国的资产和负债要素中体现和反映，而越南在清算要素中反映。

6.关于财务报告的比较。财务报告在两国的行政事业单位财务报告中均有设置，两国的不同点是我国采用统一的模板，没有层次和统一规定，而越南采用不同的次级单位财务报告，这样的话层次分明，考虑全面。我国的财务报告能提供的信息较少，种类少，而越南提供信息多，种类丰富。我国的财务报告要编制月报、季报和年报，而越南只有季报和年报。

二、启示

1.会计科目方面。对于表外科目的设置，我国可以借鉴越南的方法，表外科目的合理设置能使重要的财务信息得到反映，能将会计信息的透明度加强，以此满足我国财务报告使用者的需求。

2.会计报告方面。我国的会计信息只对内部信息使用者公开，使得财务报告较单一，对此，我国应合理借鉴越南的做法，将现行的财务报告体系进行合理改善，一方面保证有收入支出表，另一方面保证内外部信息使用者对财政预算经费尽量使用并监督；另一方面，设置不同类型的财务报告以此来满足编报的不同。

3.报告的编制期间和报送期限。我国可以借鉴越南的编制期间，综合考虑各种可能存在的情况完善和规范编制期间，对不同的单位采用不同的报送期限，使得财务报告到报送期限达到合理化。

三、小结

在当前的形势下，随着市场经济体制的不断深化和完善，我国的行政事业单位会计制度改革持续升温，对于行政事业单位的各项工作也不断提出新的要求。对和我国政治体制相似、改革步伐相近的越南进行一系列行政事业单位会计制度比较研究，有利于加强我国进一步的了解越南的行政事业单位会计制度，并对其好的做法加以借鉴吸收，推动我国政府会计制度改革的发展。

参考文献：

[1]郭剑涛.关于完善我国政府会计改革的探讨[J].魅力中国，2010，（28）.

[2]李华丽.中国政府会计改革问题研究[J] .经济研究导刊，2010，（21）.

[3]陈乐忧.中国政府会计60年变迁[J].财会通讯，2009，（12）.

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一是《事业单位会计准则》下面有《事业单位会计制度》和中小学、高校、科学、医院、基层医疗卫生机构、建设、测绘、地质勘查、社保基金等九个具体行业事业单位会计制度。目前只有《事业单位会计准则》得到统一，事业单位会计制度暂时没有得到统一，也没有取消事业单位会计制度。这与《企业会计准则》、《小企业会计准则》存在相当大的区别，既没有专门的会计制度，也没有各行业的会计制度，各种会计事务处理都要按照准则规定进行处理。

二是《事业单位会计准则》的会计核算基础有收付实现制和权责发生制两种。与财政相关的收入和支出，与财政核算基础相一致，采取收付实现制；与财政无关的其他经济业务的核算，采取权责发生制，以应收应付为核算基础，与《企业会计准则》一致，从目前的准则、制度来看，只有《事业单位会计准则》采取两种核算基础，这给事业单位会计人员造成了不必要的困扰。

三是《事业单位会计制度》将单位的资金核算分为财政资金、专项资金、单位自有资金三种，三种资金分别核算，年终对应结转。事业单位在日常会计事务处理过程中，要严格区分每一笔会计事务所对应的资金性质，按照资金的性质分门别类地进行会计核算，并按对应关系结转，这样才能达到《事业单位会计制度》的核算要求，正确地反映单位资金的全貌。《企业会计准则》、《小企业会计准则》没有要求单位将不同的资金进行不同的核算，整个资金都是混合使用，核算相对来说比较简单。

四是《事业单位会计准则》中接受捐赠、无偿调入的存货、固定资产，其成本按照以下顺序规定：按照有关凭证注明的金额加上相关税费、运输费等入账；没有相关凭据的，比照同类或类似存货、固定资产的市场价格加上相关税费、运输费等入账；没有相关凭据、同类或类似存货、固定资产的市场价格也无法可靠取得的，按照名义金额（即人民币1元）入账，相关财务制度仅要求进行实物管理的除外。而《企业会计准则》对此类情况多采取评估价格入账。

五是《事业单位会计准则》中固定资产计提折旧、无形资产摊销采用“虚提”的创新处理方法，即在计提折旧和摊销时冲减非流动资产基金，而非计入支出。这一处理既兼顾了预算管理和财务管理双重需要，又不影响事业单位支出的预算口径，有利于反映资产随时间推移和使用程度发生的价值消耗情况，促进事业单位落实“实物管理与价值管理相结合”的资产管理理念和原则，为事业单位内部成本核算提供会计数据支持。而《企业会计准则》将对计提的固定资产折旧和对无形资产的摊销都计入了相关的成本。

但是，《事业单位会计准则》也吸收了《企业会计准则》的一些优点，将对外投资明确划分为短期投资和长期投资两种，准确地对对外投资进行分类核算，提高了会计信息的质量；增加了“在建工程”科目，体现了会计信息的全面性要求，为各会计制度将基建账务相关数据并入会计“大账”提供了依据；明确了对固定资产计提折旧，对无形资产计提摊销的要求，从而对各级各类事业单位真实反映资产的消耗水平提出了统一要求，有利于加强资产的科学化、精细化管理。对逾期三年或以上，有确凿证据表明确实无法收回的应收账款、预付账款、其他应收款按规定经批准后予以核销。核销的应收账款、预付账款、其他应收款应在备查簿中保留登记，这与《企业会计准则》的规定一致；对事业单位财务会计报告的概念和内容、会计报表的组成、附注的概念和内容、财务报告的编制要求作出了规范，这些规定基本上与企业财务会计报告接轨，为加强信息披露以及接受审计监督提供了制度依据。

为配合《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》的实施，财政部、各省财政厅先后下发通知，就如何贯彻落实好《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》进行统一部署，并对各省、自治区、直辖市等相关单位的落实情况进行了监督检查，取得了一定的效果，但离全面落实还有一段距离。因此，各地财政部门应从以下三个方面入手，加强对事业单位的培训与监督，鼓励事业单位尽快熟悉落实。

首先，要加大对《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》相关知识的培训力度。各地财政部门要充分认识新《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》实施的重大意义，深刻领会、提高思想认识。培训工作要做到全覆盖，不留死角。新的《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》变化大、新增内容多，有些知识还第一次出现，一般会计人员短时间掌握难度非常大。因此，各地财政部门不仅要对各地的主管部门会计机构负责人、会计人员进行培训，更要对各主管部门分管的二级或三级单位的会计人员进行业务培训，使他们熟悉、掌握新的《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》的相关规定，更好地在工作中运用。

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为规范事业单位会计核算，全面提高财务信息质量，促进事业单位发展，中华人民共和国财政部于2012年12月19日了《事业单位会计制度》（财会【2012】22号，以下简称新会计制度）。本文详细说明了新会计制度的几个比较重要的变化，同时分析了新会计制度尚需完善的方面，并提出改进建议。

【关键词】

事业单位；会计制度

一、新会计制度执行背景

原有的《事业单位会计制度》颁布于2007年，并于2008年1月1日正式实施。这些年来，随着我国对于公共财政体制改革的不断深化，财政系统不断完善，这些都要求事业单位会计制度应与时俱进，以满足财政管理改革的需要。其次，2012年2月，财政部新修订的《事业单位财务规则》，该规则在规范事业单位收入、支出、结余结转及资产、负债管理以及强化事业单位预算管理等方面均提出了新的要求，为加强会计核算并落实现代财务管理要求，事业单位会计制度应尽快进行修订。再次，近年来事业单位无论内部环境还是外部环境都经历了很大变化，原《事业单位会计制度》在经过十几年的执行之后，逐渐暴露出许多缺点，如基本建设项目独立于单位大账单独核算，无法体现单位真实资产情况、固定资产不提折旧造成事业单位资产数额不真实、会计报表结构不合理等，这些都影响了事业单位会计信息的全面性、真实性及实用性。

二、新会计制度的主要变化

（一）固定资产、无形资产会计处理的变化

固定资产及无形资产会计处理的变化可以说是新会计制度的一个亮点。

一是固定资产的会计处理变化。首先新会计制度修订了固定资产的划分，通用设备单位价值由500元提高到1000元，专用设备单位价值由800元提高到1500元，这一价值标准更能适应当前经济发展水平和物价水平。其次，新会计制度引入了累计折旧这一概念。而为了满足财务管理与会计核算对固定资产管理的不同需求，还创新性地提出了“虚提”累计折旧这一理念，即购入固定资产时，借记“事业支出”科目，提取固定资产折旧时，不再列入支出类科目，而是借记“非流动资产基金-固定资产”科目，贷记“累计折旧”科目。这种处理方式既符合事业单位支出的预算口径，又有利于反映资产在使用过程中发生的价值损耗，将实物管理与价值管理充分结合，加强事业单位对资产的科学化管理，并提供更真实的资产数据，改善了以往事业单位国有资产账面价值虚高的局面。

二是无形资产会计处理的变化。与固定资产类似，无形资产相应引入了“虚提”累计摊销这一理念，使无形资产数据更为科学、真实。

（二）进一步规范结余结转资金管理

新会计制度严格区分财政补助资金及非财政补助资金的结余结转。这种处理方式一方面加强了财政补助资金结余结转的统一管理，有利于敦促事业单位加快财政资金的执行速度，便于定期清理、盘活财政存量资金，为下一步将财政补助结余结转资金与预算分配挂钩打下基础。另一方面，新会计制度对于非财政补助结余结转的形成及分配设计了科学合理的账务处理方式，非财政补助结转按照规定结转下一年度继续使用，非财政补助结余可按照国家有关规定提取职工福利基金，剩余部分则作为事业基金用于弥补以后年度收支差额。

将财政补助结余结转与非财政补助结余结转彻底分开核算的做法符合“财政拨款结转结余不得参与预算单位的结余分配、不得转入事业基金”等要求，有助于进一步规范事业单位的分配行为，促进事业单位可持续发展。

（三）将基本建设项目并入事业单位“大账”统一管理

原制度规定事业单位基本建设项目应执行《国有建设单位会计制度》，由建设单位先完成基建项目，竣工决算后再移交给使用单位。因此基建账一直独立于事业单位基本账，这种核算方式无法体现预算管理的全面性。新会计制度引入了“在建工程”这一全新科目，同时规定基本建设项目除按照国家有关规定单独建账、单独核算外，还应根据规定至少按月并入“在建工程”科目及其他相关科目反映，将基建账与单位基本账结合起来，形成了完整的预算管理体系。这一改变完善了事业单位资产管理，使资产管理更加真实、完整。

（四）优化财务报表体系

一是资产负债表的优化。原会计制度的资产负债表格式采用的是“资产+支出=负债+净资产+收入”的平衡原理，这样的原则并不符合资产负债表的定义。资产负债表应是反映某一时点的单位经济状况的静态报表，列示收支类的项目不仅没有必要，也与收入支出表重复。而新会计制度的报表设计逐步与国际惯例统一，对资产负债表项目按流动资产/非流动资产、流动负债/非流动负债进行分类列示，采用“资产=负债+净资产”的原则，充分反映事业单位某一时点的经济状况，同时还在净资产中增加财政补助结余、财政补助结转、非财政补助结余、非财政补助结转等项目，加强结余结转资金的分类管理。

二是收入支出表的优化。新会计制度中的收入支出表在格式上进行了调整，自上而下分别为本期财政补助结转结余、本期事业结转结余、本期经营结余、弥补以前年度亏损后的经营结余、本年非财政补助结转结余、本年非财政补助结余，最后为转入事业基金的数额。这种变化使各项目的收支情况清晰明了，使用者可以非常方便地提取各类项目数据，为进行财务分析提供便利。

三、新会计制度尚需完善的几个方面

（一）无法提供可靠成本数据

原会计制度规定，实行成本核算的事业单位，发生领用材料等支出时，计入“成本费用”科目；不实行成本核算的事业单位，则计入“事业支出”等科目。新会计制度取消了“成本费用”科目，这就使得实行成本核算的事业单位，不再能够通过该科目核算成本数据，进而无法对当期成本费用进行分析，不便于进行事中、事后控制，也不能对预算审核提供历史依据，更无法为单位未来经济决策提供科学、有用的数据。

（二）未计提坏账准备和资产减值损失

新会计制度虽然创新性地引入了累计折旧/摊销理念，但对于非流动资产发生减值时的处理依旧没有做出规定，如果资产减值却不做相应处理，就不能真实反映事业单位固定资产、无形资产等的实际价值，不利于提升单位资产管理水平。

（三）会计核算制度不明确

新会计制度规定“事业单位核算一般采用收付实现制，但部分经济业务或者事项的核算应当按照本制度规定采用权责发生制。”从这句话来看，对于特定的经济事项，可由各单位自行决定采用何种核算制度。然而不同制度势必产生不同类型的会计信息，而这些会计信息却都在同一财务报表中反映，使会计信息不具有可比性，削弱了会计信息的使用价值。

（四）尚未引入现金流量表

现金流量表所表达的是在一固定期间内，一家机构的现金（包括银行存款）的增减变动情形，主要反映资产负债表中各个项目对现金流量的影响。新会计制度规定，事业单位对于某些经济业务可采用权责发生制进行核算，这种变化如果不伴随现金流量表的引入，则无法准确反映现金收支变动，不利于会计信息使用者对单位整体现金状况做出正确判断。

四、改进建议

（一）加强成本管理

事业单位会计进行成本核算及成本控制，不仅能够强化单位内部控制管理，通过对收入及成本配比关系的分析，还可促进单位节约社会资源，增强国有资产使用效益。建议今后可以恢复“成本费用”科目，实行成本核算的单位，可根据自身提供的产品、劳务对各项费用进行归集。同时，财政部门还可适当增加会计科目设置的灵活性，让不同类型的事业单位根据自身职能特征，设置更符合本单位实际需求的会计科目进行成本核算，精确归类各类费用，对单位的绩效考评及决策部署提供有力支持。

（二）提高非流动资产计量水平

建议在针对固定资产、无形资产进行累计折旧和摊销的基础上再引入资产减值理念，以更真实、准确地反映事业单位非流动资产的现状。固定资产、无形资产都属于单位长期占有使用的资产，具有数量多、价值高等特征，是一个单位资产的主要组成部分，科学核算这两部分资产能够准确评估该单位的实际规模及发展前景，对控制及决策有着重要影响。事业单位的非流动资产一般使用历史成本法计量，以历史成本为依据进行折旧及摊销。然而当今社会科技飞速发展，这种计量方法下的资产价值必然与公允价值或市场价值存在一定差异。因为科技发展带来的价值差异属于资产的减值损失。引入资产减值损失这一理念，使得非流动资产价值与市场价值挂钩，防止资产价值被高估，保证财务报表数据的科学性。

（三）进一步规范会计核算制度的使用范围

财政部门可在新会计制度实施基础上，进一步规定使用权责发生制的业务范围。例如，可以考虑规定财政补助资金仍然使用收付实现制核算，非财政补助资金及其他业务资金可参考企业会计制度使用权责发生制核算。这种方法的优势在于既可以维持现有对于财政补助资金的监督体系，即利用预算执行率做为考核依据敦促各单位业务工作的开展，盘活存量资金，提高财政补助资金的使用效率。同时还可以对非财政补助资金进行有效的成果核算和经济评价，将经费投入和产出进行合理配比，为工作业绩考核提供有效数据。

（四）引入现金流量表

随着事业单位内外部环境的不断变化以及国家对公益事业发展的要求越来越高，使得事业单位业务类型逐步趋于多样化，管理逐步偏重精细化。现阶段新会计制度虽然仍将收付实现制作为事业单位会计核算的基本原则，然而放开对权责发生制的使用范围也体现了改革的先进性和预见性。事业单位核算体系与企业核算体系接轨是大势所趋，在这个时候引入现金流量表的理念，不但可以清晰掌握现金流动的信息，做好资金调度，在一定程度上，也是为未来两大核算体系并轨进行预演。

五、结语

事业单位在不断改革的发展过程中，对社会进步的重要性日益凸显，传统的事业单位会计核算方法已经无法适应其发展需求，本次新事业单位会计制度的针对事业单位现状“量体裁衣”，兼顾事业单位特殊性的同时还强调了与企业会计制度的趋同性。这套会计制度控制力更强，不但对于预算编制、实施和监督发挥有利作用，还为事业单位全面加强财务管理，降低财务风险、提供有效会计信息提供了有利保障。

参考文献：

[1]中华人民共和国财政部.事业单位会计制度[M].经济科学出版社，2012

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【关键词】现有制度；预算会计；弊端；改进措施

目前，我国的预算会计体系包括《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》、《行政单位会计制度》和《财政总预算会计制度》，随着国家财政管理的深化、经济的发展和社会的进步，现行的预算管理制度已经不能跟上时展的步伐，笔者在本文中介绍了我国现行预算会计制度体系存在的主要问题，并针对这些问题提出了合理的建议，希望能帮助行政事业单位和财政部门更好的进行预算会计工作。

一、我国现有制度下预算会计存在的弊端

1、我国的预算会计工作缺乏完整的财务报告体系

我们都知道，政府的财务报告是预算会计制度体系的成果，所以说，政府应该在财务报告中完整、规范的反映自身的财政状况和经营成果。从实质上来看，在现行的预算会计体制下，预算会计报告就是政府的财务会计报告。现行的政府财务报告只能反映政府的收支情况，不能全面地反映政府的财政信息，也就是说，政府财务报告中没有健全的、反映政府财务状况的内容。

2、我国没有统一的制度机构

预算会计体系作为政府会计体系中不可或缺的一部分，其他国家一般会有一个专门制定并预算会计制度的机构，统一制定国家的预算会计制度，能够规范各项预算会计工作，能够指导政府部门作出正确的会计报告。从现在来看，我国各部门和各机构都能够独立地制定相关的预算会计制度，各部门和各机构缺乏必要的联系和沟通，也就是说，我国缺乏统一的制度机构。

3、我国现行的预算会计不能全面的提供各级政府的债务规模

目前，我国向国际金融组织或其他国家举借了外债，也扩大了国债的发行规模，这说明我国在实行积极的财政政策。为了满足国家的要求，我国的各部门和各地区也不同程度的发行了一些债券，获得了或多或少的资金。各部门和各地区可以利用发行债券之后得到的资金改善民生，这样，就能发展本地区的经济。可是，我国缺乏规范政府举债规模的法律法规，可见，现行的预算会计制度存在一定的缺陷。

4、我国现行的预算管理制度不能反映政府采购和国库集中支付的业务情况

在我国的部分地区，有的地方实行政府采购制度，还有的地方实行国库集中支付制度，这样，就改变了这些地区财政资金的流向。在这些地区，区政府会按照规定的程序把财政资金拨入相关供应商账户和职工的工资账户。这样，这些地区的行政事业单位的内部只会增加固定资产、费用和收入，不会增加货币资金。言而总之，面对上述问题，政府应该采取相应的措施修改行政事业单位和财政部门预算会计制度中的核算内容。

二、完善现行预算会计体系的合理建议

1、国家应建立相应的预算会计体系，完善政府的财务报告制度

众所周知，我国建立了公共财政制度，我国政府的职能在不断的转变，但是，我国预算会计方面的法律法规却没有过多的变化。为了满足市场经济发展的要求，为了使我国事业单位和财政部门健康的发展，国家应尽快对现行的预算管理体系进行修改，只有这样，才能使相关工作人员规范的进行财政预算工作，才能发挥财政的经济调配作用，才能优化配置我国的社会资源，实现我国的全面、协调、可持续发展。建立完整的政府财务报告制度，需要国家从行政事业单位和财政部门资金流动的特点出发，在财务报告上全面的反映政府的财政状况。

2、完善现行的预算会计制度，需要国家建立统一的制度机构

建立统一的制度机构，完善现行的预算会计制度，具体来说，国家应该建立一个具有权威性的预算会计机构，这个预算机构中应该包括政府部门、审计部门和其他社会部门，除此之外，会计学术界的人士和人大预工委也可以参与预算机构中的各种事务，在预算机构中，国家的财政部门应该占领导地位，其他的部门应该占从属地位，这样才能规范预算会计工作的日常行为，才能从根本上完善现行的预算会计制度。

3、国家应该使预算会计逐步向权责发生制转变

我国现行的财政制度采用的是收付实现制的预算会计核算方法，这种方法虽然有自身的优点，但是也有自身的不足。采用收付实现制的预算会计核算方法，不能很好的在政府的会计信息中反映行政事业单位应该承担的义务。我们都知道评价政府财政职责的重要基础是权责发生制，在新的经济背景下，我国的预算管理制度应该朝着权责发生制的方向改革，这是因为权责发生制可以准确、完整的反映政府的运行情况和财政成果。我国的预算会计管理制度朝着权责发生制的方向改革，能够使我国的行政事业单位和财政部门防范自身潜在的风险，能够使他们控制好自身的举债规模，做好对自身资产的维护工作和管理工作。

4、我国政府应该不断根据社会的变化及时修正并完善现行的预算会计制度

解决了现有预算制度中存在的弊端，并不代表修改的预算会计管理制度就完美无缺了，我们都知道，世界上一切事物都在不断地变化，所以说，建设预算会计制度体系也不是一朝一夕的事情。我国政府应该审时度势，不断地根据社会的变化制定出适合时展的预算会计制度，只有这样，才能从根本上解决预算会计制度中的弊端，才能使政府在财务报告上全面的反应政府的财政状况和运行成果。

三、结语

面对现行预算会计制度下存在的弊端，国家应该合理的、科学的对预算会计进行改革。笔者在本文中从五个方面提出了完善现行预算会计体系的合理建议，希望这些建议能够帮助国家和相关工作人员更好的进行预算会计制度改革工作。

参考文献：

[1]宫斌，宫巍.浅谈预算会计制度存在的问题及解决对策[J].中国电子商务，2012，（19）

[2]廖依群.着力提高预算会计运行质量 夯实财政财务管理基础[J].审计与理财，2012，（4）

[3]余美，李文美.政府预算会计固定资产项目引入权责发生制的思考[J].商业会计，2012，（12）

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关键词：事业单位；会计制度；新旧比较

中图分类号：F23 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）09-0-02

原《事业会计制度》于1997年，自1998年1月1日起施行，对规范事业单位会计核算、服务财政预算管理发挥了积极的作用。近年来，随着我国公共财政体制改革的不断深化、事业单位体制改革的逐步推进，对事业单位的预算管理和财务管理都提出了新的、更高的要求，原《会计制度》已经难以满足各方面需要。为了适应财政改革和事业单位财务管理改革的需要，进一步规范事业单位的会计核算，根据《事业单位会计准则》财政部于2012年12月19日修订印发了《事业单位会计制度》，自2013年1月1日起全面施行。

一、本次修订必要性主要包括如下几个方面：

1.是适应财政管理改革的需要。2000年以来，围绕公共财政体制建设，部门预算、国库集中收付、政府收支分类、国有资产管理等各项财政改革不断深入推进，很多改革涉及到会计科目及核算方法的调整，为了实现会计标准与相关财政改革的有机衔接，确保相关财政改革政策的贯彻落实，需要修订《会计制度》。

2.是配合《事业单位财务规则》（财政部令第68号，以下简称《财务规则》）实施的需要。2012年2月，财政部了新修订的《财务规则》，并自2012年4月1日起施行。《财务规则》在强化事业单位预算管理以及进一步规范事业单位收入、支出、结转结余、资产、负债管理等方面提出了若干新的要求，迫切需要修订《会计制度》，通过加强日常会计核算与管理落实新的财务管理要求。

3.是进一步规范事业单位会计行为、提高事业单位会计信息质量的需要。随着近年来事业单位内外环境的变化，原《会计制度》在诸多方面逐步暴露出不适应和不协调，如基建“游离”大账、不计提固定资产折旧、资产计量口径模糊、财政投入资金核算不清晰、会计报表结构不合理等，都影响了事业单位会计信息的全面性、准确性和有用性，亟需进行修订。此外，在近两年国务院打击“假发票”、治理“小金库”等专项治理活动中，均对修订《会计制度》，进一步规范事业单位的会计行为，确保会计信息的真实性、完整性提出了明确要求。

二、本次修订《会计制度》主要遵循了以下原则：

1.是遵循《事业单位会计准则》（以下简称《会计准则》）的原则。修订《会计制度》与修订《会计准则》保持同步。修订后的《会计准则》于2012年12月6日以财政部第72号令正式，规定了事业单位会计目标，会计基本假设，会计核算基础，会计信息质量要求，会计要素的定义、项目构成及分类、一般确认计量原则，财务会计报告等基本事项，是制定所有事业单位会计制度（包括《事业单位会计制度》和各行业事业单位会计制度）的基础和依据，在整个事业单位会计体系中起统驭地位。修订《会计制度》遵循了《会计准则》的规定。

2.是与《财务规则》相协调的原则。《财务规则》在维持现行事业单位财务管理体制和财务制度框架体系基本不变的前提下，重点针对部门预算、国库集中收付、政府采购、非税收入管理等各项财政改革对相应的内容作了修订。修订《会计制度》的基本思路和定位与修订《财务规则》相一致，即在维持现行事业单位核算基础和基本会计模式不变的前提下，重点适应财政改革、着力解决会计实务核算中的突出问题进行修订。修订后的《会计制度》在适用范围、会计核算基础定位、收入支出科目分类、资产负债确认计量等方面与《财务规则》保持了基本一致。

3.是服务财政科学化精细化管理的原则。事业单位会计制度是财政科学化精细化管理的基础性制度之一。更好地服务财政科学化精细化管理是本次修订《会计制度》所遵循的重要原则之一。修订后的《会计制度》要求事业单位区分财政补助和非财政补助，分别核算和反映其收入、支出、结转和结余，进一步规范了非财政补助结余分配，要求各项收支按照政府收支分类科目进行明细核算，在财务报表组成中专门增加了“财政补助收入支出表”，由此所提供的会计信息更为精细、科学，将为财政预算管理、单位财务管理发挥更好的基础性作用。

4.是提高事业单位会计信息质量的原则。本次修订《会计制度》，着力解决事业单位会计实务核算中的突出问题，针对不计提折旧、基建游离大账、捐赠划拨资产不入账、财政投入资金核算不清晰、一些重要业务核算无规范、会计科目体系滞后、会计报表结构不合理等问题，都在《会计制度》中引入了相关改革举措和改进办法，从而将大大促进事业单位会计核算水平和会计信息质量的提升。

三、事业单位新《会计准则》的主要变化

1.配套新增了与国库集中支付、政府收支分类、部门预算、国有资产管理等财政改革相关的会计核算内容，实现了会计规范与其他财政法规政策的有机衔接，有利于促进各项财政改革政策的贯彻落实。

2.创新引入了固定资产折旧和无形资产摊销。新制度要求事业单位按照事业单位财务规则或制度规定确定是否计提折旧，并规定了“虚提”折旧和摊销的创新性处理方法，即在计提折旧和摊销时冲减非流动资产基金，而非计入支出。

3.明确规定了基建数据并入会计“大账”。原制度下，事业单位的基本建设投资执行《国有建设单位会计制度》，与基本建设相关的资产、负债及收支都只在基建账套中反映，基建账数据长期“游离”会计“大账”。新制度要求事业单位对于基建投资，在按照基建会计核算规定单独建账、单独核算的同时，将基建账相关数据定期并入单位会计“大账”。

4.着力加强了对财政投入资金的会计核算。新制度重新界定了财政补助收入的核算口径，要求在“事业支出”科目下单独对财政补助支出进行明细核算，增设了“财政补助结转”、“财政补助结余”两个净资产科目，对于财政补助收入、支出情况以及财政补助结转和结余的形成过程设计了清晰的账务处理流程，对于实施部门预决算管理、加强财政资金的科学化精细化管理将发挥更为重要的基础性作用。

5.进一步规范了非财政补助结转、结余及其分配的会计核算。新制度严格区分财政补助和非财政补助结转结余，通过设置“非财政补助结转”、“事业结余”、“经营结余”等科目，进一步将非财政补助资金区分结转和结余分别核算，并对非财政补助结余的形成及其分配情况设计了科学的账务处理流程。这些规定符合“财政拨款结转结余不参与预算单位的结余分配、不转入事业基金”、“专项资金专款专用”等部门预算管理规定，有助于进一步规范事业单位的支出和分配行为，促进事业单位健康、可持续发展。

6.强化了资产的计价和入账管理。新制度针对事业单位实务中普遍存在的对于接受捐赠、无偿调入资产计量口径不统一、相关资产不入账等问题，进一步明确了该种情况下资产的计量原则，要求在没有相关凭据、同类或类似资产的市场价格也无法可靠取得的情况下，将所取得的资产按照名义金额入账，并要求在会计报表附注中披露以名义金额计量的资产情况。

7.全面完善了会计科目体系和会计科目使用说明。新制度按照此次改革要求，对现行制度下的科目体系进行了全面梳理和改进，新增、取消了部分科目，对个别科目名称进行了修改，同时全面完善了各科目核算内容、明细科目设置、确认计量原则、所涉及经济业务或者事项的账务处理等内容，为事业单位会计实务操作提供了更为科学、全面的依据。

8.系统改进了财务报表体系。新制度增加了“财政补助收入支出表”，改进了各报表的项目、结构和排列方式，例如，借鉴会计国际惯例和通行做法，规定对资产负债表项目按照流动资产/非流动资产、流动负债/非流动负债分类列示，取消了资产负债表中原来的收入、支出项目；改进了收入支出表结构，既全面反映事业单位一定会计期间的收入、支出全貌，又分资金类别列示“财政补助结转结余”、“事业结转结余”和“经营结余”，同时可以反映事业单位年度非财补助结余的形成及分配情况。

参考文献：

[1]程晓佳.改进我国事业单位会计制度的几点思考.财务与会计，2005（12）.

[2]邹加好.事业单位会计改革的几点认识.集团经济研究，2005（14）.

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摘 要 我国对公共财政的深入改革，在很大程度上推动着国家财务管理及预算管理体制的变革，这就对事业单位会计制度提出了更高、更新的要求，先前的会计体制已经无法适应不同事业单位的需要。因此，为了与单位中的财务管理改革以及国家财政改革相适应，这就需要对事业单位中的相关会计核算体制予以进一步规范，保证公益事业能够得到健康发展。

关键词 财政管理 财政改革 会计制度 事业单位

随着不断深入的经济体制改革，随之而来的是事业单位会计改革与体制改革的进一步发展。现阶段，随着《事业单位会计制度》的制定与实施，相关事业单位会计体制改革也逐渐到位。然而，在对其制度进行实施的过程中，还会有很多不容忽视的现象与问题，在一定程度上阻碍着事业单位的进一步发展。

一、新旧《事业单位会计制度》

事业单位会计改革的起源是在20世纪90年代，1993年第一次对企业进行会计改革，解决了事业单位从计划经济转化为市场经济的重要问题。旧的《事业单位会计制度》在1997年制定与颁布，在1998年开始实施，当时《事业单位会计制度》对事业单位会计的规范及体制化具有非常重要的作用。

近几年，随着我国不断深入的公共财政改革，在很大程度上推动着国家财务管理及预算管理体制的变革，这就对事业单位会计制度提出了更高、更新的要求，先前的会计体制已经无法适应不同事业单位的需要[1]。因此，要想变革《事业单位会计制度》，首先必须遵循以下原则：a.变革一定要与事业单位财政改革的要求相适应；b.会计制度变革必须要配合于事业单位的财务规则；c.对事业单位的具体行为进行进一步规范，使事业单位会计信息质量的提高需求得到满足。

二、新《事业单位会计制度》具体内容及其产生的影响

财政部为更好的适应事业单位财政管理改革以及财政改革的要求，使其会计核算体制得到进一步规范，加快事业单位的健康稳定发展，国家于2012年颁布了新《事业单位会计制度》，并在2013年开始全面实施。新《事业单位会计制度》一方面对旧制度中比较好的会计体制予以继承，另一方面还在原有制度基础上进行了更多的创新与突破。

（一）对资产入账管理予以强化，创新性的对无形资产摊销与固定资产折旧予以引进

为与实际需要相适应，新《事业单位会计制度》对资产入账管理进行了加强，此外，对事业单位的固定资产计提折旧进行适当加大以及摊销无形资产的规定。这些新制度要求事业单位一定要根据其规则来确定能否进行计提折旧，而且还规定了对摊销与折旧进行虚提的创新型处理方式[2]。新《事业单位会计制度》有利于事业单位随着时间的变化来反映其资产的消费、变动以及使用情况，加强了事业单位同步组织与管理其价值量与物质量的理念。

（二）加强事业单位对现有财政投资的使用与管理

对事业单位财政补助核算的尺度与内容进行了有效统一，在事业单位收入前提下增加了财政补助结余和补助结转的净资产科目，精确的记录了其财政支付与转移，使事业单位预算部门的财政管理予以增强，能够有效的控制与运用事业单位的财务资源。

对于事业单位中的非财政补助收入，新《事业单位会计制度》对事业结余、非财政补助结转以及经营结余等进行了有效设置，分别核算事业单位中非财政补助资金中的结余与结转。根据对预算进行平均分配的原则，将其分配给企业的专项资金，促进事业单位的资金能够可持续性的健康转移[3]。

（三）制定较为实用与全面的会计账户

最新颁布的《事业单位会计制度》与实践发展的要求相适应，对那些复杂的会计科目和会计账户体制予以撤销，又增加了比较接近实践的实用会计科目，更改会计科目名称使事业单位具有更为详细与完整的会计报告。设置会计账户与科目的公认性使事业单位中的会计系统工作更为全面、更为科学。

（四）提高事业单位财务报告制度的合理性和科学性

整合旧《事业单位会计制度》中的会计报告结构与内容，用科学的方式，通过资金偿还周期与变动能力对会计报表项目进行设置。

三、实施新《事业单位会计制度》

目前，我国事业单位的会计标准体系，主要包括会计制度、会计准则以及其它行政会计体制。在三个会计标准体系中，起统御全局的是会计准则。通常而言，如果一个事业单位经营的行业与国家规定的会计制度相关，那么，这个事业单位就可以适用国家特殊规定的会计制度，像公立医院所采取的《医院会计制度》，如果是国家没有对其会计制度进行特殊规定的事业单位，他们都可以实施新《事业单位会计制度》。

四、总结

为了对新《事业单位会计制度》进行更好的落实与实施，事业单位就要对颁布新《事业单位会计制度》的意义进行充分了解，要全面理解好新《事业单位会计制度》实施的背景和意义。加强理解与研究新《事业单位会计制度》在各事业单位中实施的本质，此外，还要就会计制度的具体内容对事业单位工作人员进行系统、全面的学习与培训，特别是对那些新旧制度变化比较明显的地方要认真理解、研究与强化[4]。尽可能的将新旧会计体制衔接工作做好，要足够重视事业单位中的会计科目调整与会计核算方式。在对新《事业单位会计制度》予以实际实施的过程中，要详细而全面的做好新《事业单位会计制度》与旧《事业单位会计制度》的先后衔接工作，两种制度的会计科目与核算方式的变动说明一定要根据国家财政部门的相关要求进行统一部署与说明[5]。对会计电算化进行开展的事业单位一定要将调整会计软件工作做好，在调整事业单位会计科目与核算方法的过程中，还要更加注重事业单位软件调整以及软件运行效果。

参考文献：

[1]程晓佳.改进我国事业单位会计制度的几点思考.财务与会计.2005，21（11）：154-156.

[2]白宗青.推进事业单位会计制度改革完善事业单位资产管理.财政研究.2009，8（10）：536-537.

[3]蔡丽兰.事业单位会计改革若干问题的探讨.财务与会计.2008，9（21）：54-55.

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【关键词】 事业单位； 会计制度； 基建核算； 并账

长期以来，事业单位基建账务处理实行单独建账核算，与财务核算相互独立，基建数据一直游离于财务报表之外，因此备受诟病。2012年，新的《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》（以下简称新《制度》）出台，要求事业单位以定期并账的方式，将基建账务数据纳入财务核算，解决了这一问题，是事业单位会计核算的一大突破，但在并账的具体账务处理方面，仍然存在一些问题有待商榷。

一、基建数据游离于财务报表之外是旧制度受到质疑的焦点之一

1997年《事业单位会计制度》（以下简称旧《制度》）规定，“事业单位有关基本建设投资的会计核算，按有关规定执行，不执行本制度”。实务中，事业单位基建核算一般执行的是《国有建设单位会计制度》（1995年）和《基本建设财务管理规定》（2004年），单独建账，独立核算，独立编制报表，相关数据不纳入事业单位的财务报表。这种“一个单位、两套报表”的做法受到理论界和实务界的质疑。

（一）不符合会计信息质量要求

基建项目中形成的流动资金、债权债务、在建工程、基建拨款等应归属于事业单位的资产和权益未能在财务报表中得以反映，导致财务报表不能真实完整反映事业单位财务状况，不符合会计信息“真实可靠、内容完整”的质量要求。

（二）为事业单位规避监管、转移风险提供了可能

两套核算体系的核算方法、监管要求等有所差异，这就为事业单位在两套账簿之间人为调整，规避监管、转移风险提供了可能，使会计信息的使用者无法掌握事业单位的真实情况。

（三）对事业单位部门预算、国库集中支付和政府收支分类改革带来不利影响

部门预算的指导思想是“一个部门一本预算”，事业单位的基建项目已与日常经费一起纳入部门预算，采用两套报表模式，与部门预算口径不符，不利于预算执行情况的反映和监督。国库集中支付要求一个单位的资金全部通过一个“零余额”账户反映，基建独立核算的账户基础已消失。政府收支分类改革取消了“基本建设支出”这一“功能分类”，转而在“经济分类”中单列，实际已将基建支出与行政事业经费支出融为一体，继续采用两套报表模式已不符合实际。

二、基建并账是事业单位会计制度的一大突破性进展

新《制度》规定，事业单位的基本建设投资应当按照国家有关规定单独建账、单独核算，同时按照制度规定至少按月并入“在建工程”及其他相关科目反映。这一做法是事业单位会计制度上一个里程碑式的突破。

（一）兼顾新《制度》与《国有建设单位会计制度》要求

事业单位基建项目单独建账，执行《国有建设单位会计制度》，有利于建设项目正确进行建设成本核算；而定期并账将基建数据纳入新《制度》下的财务核算体系，在财务报表中能够全面反映事业单位的资产和权益状况，会计信息更加真实、完整。

（二）有利于对事业单位的全面监管

基建数据纳入财务报表，消除了事业单位在两套账簿之间人为调整的动机，监管者能够得到更加符合实际，更加全面准确的信息，有利于提高监管有效性。

（三）符合部门预算、国库集中支付和政府收支分类改革要求

并账后的财务报表能够清晰完整地反映部门预算执行情况；并账后“银行存款”、“零余额账户用款额度”等相关账户能够与国库集中支付系统实现正确对账；财务报表中的支出项目符合政府收支分类改革后的支出分类要求。

三、现行基建并账方式有关规定存在不足

新《制度》规定，事业单位应当在“在建工程”科目下设置“基建工程”明细科目，核算由基建账套并入的在建工程成本，有关基建并账的具体账务处理另行规定。目前关于基建并账具体账务处理的规定，主要见于《新旧事业单位会计制度有关衔接问题的处理规定》（财会[2013]2号，以下简称《衔接规定》）。

其中：“在建工程――基建工程”及“非流动资产基金――在建工程”是建筑安装工程投资、待摊投资和预付工程款的合计数；财政补助结转是基建拨款中属财政拨款的金额；事业基金是对各账户分析并账后借贷方的差额。笔者认为《衔接规定》存在以下问题：

问题一：将“预付工程款”余额纳入“在建工程”及“非流动资产基金”中核算是否合理？

新《制度》规定，“在建工程”科目核算已发生必要支出，但尚未完工交付使用的各种建筑和设备安装工程的实际成本。而“预付工程款”反映的是向施工单位预付的工程款，从成本核算角度考虑，尚未形成工程的实际成本，不应计入“在建工程”成本；从账户性质考虑，“预付工程款”是事业单位的债权，并账不应改变其性质。

问题二：《衔接规定》要求将基建拨款中的财政补助并入“财政补助结转”，将全部科目分析并账后的借贷方差额记入“事业基金”，是否符合新《制度》中权益类账户核算内容？

新《制度》规定，“财政补助结转”余额反映的是财政补助收入减财政补助支出，且不属财政补助结余的金额，即已经支出的财政补助不应在“财政补助结转”科目余额中反映。显然，在基建项目中，财政补助资金已在项目建设过程中以建筑安装工程投资、待摊费用等形式逐步支出，再将其全额纳入“财政补助结转”显然不符合实际。

“事业基金”核算事业单位拥有的非限定用途的净资产，其滚存的主要来源为“非财政补助结余分配”和“非财政补助结转”中已完成项目留归本单位使用的部分。按照《衔接规定》，“事业基金”反映借贷方分析并账后的差额，实质是权益类资金来源（本案例为2 350万元）扣减建设投资（2 250万元）后与转入“财政补助结转”金额（2 000万元）的差额，其经济含义不明确，不能真实反映事业单位非限定用途净资产的增减变化情况，与科目核算内容不符。

四、相关建议

（一）重新界定纳入“在建工程”及“非流动资产基金”核算的科目范围

建议按照“并账不改变资产负债的经济实质”的原则，将“预付工程款”及“预付备料款”等属预付债权性质的科目纳入“预付账款”核算。按照新《制度》，“预付账款”科目核算事业单位按照购货、劳务合同规定预付给供应单位的款项，项目建设过程中形成的“预付工程款”、“预付备料款”等符合“预付账款”定义；“在建工程”及“非流动资产基金――在建工程”只反映“建筑安装工程投资”、“设备投资”、“待摊投资”和“其他投资”等形成在建工程成本的科目余额。

（二）重新规划权益类账户的并账方式

权益类账户如何实现从基建账到财务大账的对接，一个基本思路是，假定基建账务不单独核算，而是在财务大账中一并核算，其财务报表的结果应当与单独建账按期并账的方式结果一致。若在财务大账中一并核算，当发生基建投资支出时，一方面借记“在建工程”，贷记“非流动资产基金”；另一方面借记“事业支出”、“财政补助支出”等账户（视资金来源性质而定），贷记“银行存款”等。“事业支出”、“财政补助支出”等最终将导致“事业基金”、“财政补助结转”和“非财政补助结转”等权益类账户余额的减少。因此，并账时应当以“基建拨款”等权益性资金来源减除已发生基建投资的余额来确定应记入财务大账权益类账户的金额。

从新《制度》中权益类账户的设置来看，反映未完成项目结转资金的科目主要有三个：事业基金、财政补助结转和非财政补助结转。其中，财政补助结转反映财政补助资金结转金额；非财政补助结转反映非财政专项资金结转金额；事业基金反映非财政、非专项资金结转金额。因此，应当对权益性资金来源性质进行分析，减除已发生投资后，属财政补助的计入财政补助结转，属非财政专项资金的计入非财政专项资金结转，其他计入事业基金。

一个难题是基建资金来源一般有多项，不仅有财政补助、专项资金等权益性来源，也有长期借款等负债性来源，在实际中很难像其他开支一样清楚界定每一笔支出的资金来源，甚至可能发生权益性来源小于已发生投资额的情况。此时说明作为基建投资资金来源的财政补助和非财政专项资金已全部消耗完毕，因此并账时不应再记“财政补助结转”和“非财政专项资金结转”，而应以投资额大于权益性来源的差额全部借记“事业基金”。若已发生投资额小于权益性资金来源，建议按照各项权益性来源的占比进行分摊，计入相应权益类账户。

按照调整后的方法，本案例应计入权益类账户金额为150万元（权益性来源2 350万元减已完成投资2 200万元），其中：应计入“财政补助结转”金额128万元（2 000万元/2 350万元*150万元），应计入“事业基金”金额22万元（350万元/2 350万元*150万元）。

【参考文献】

[1] 财政部.国有建设单位会计制度[S].1995.

[2] 财政部.事业单位会计制度[S].1997.

[3] 财政部.基本建设财务管理规定[S].2004.

[4] 财政部.事业单位会计准则[S].2012.

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［关键词］事业单位；固定资产核算；财务管理；会计制度

［中图分类号］F275 ［文献标识码］A ［文章编号］1005-6432（2012）39-0061-02

随着我国市场经济的快速发展和事业单位经济体系改革的不断深入,事业单位的运营环境已经发生了很大的改变,事业单位的经营管理活动也变得更加复杂和多样,这时1998年颁布实施的《事业单位会计制度》的弊端日益显现,已经很难适应事业单位在当前经济背景下的发展需要。由于旧的会计制度不能真实反映事业单位的财务状况和赢利水平,财政部门适时颁发了《事业单位会计制度(征求意见稿)》,其实质是对《事业单位会计制度》的进一步修正和完善。为了更好地理解新旧《事业单位会计制度》之间的差异,准确理解新《事业单位会计制度(征求意见稿)》给事业单位固定资产核算与管理工作带来的新变化、新要求,增强事业单位会计工作的科学性、规范性,本文将对《事业单位会计制度(征求意见稿)》发生的几点变化进行分析,就事业单位固定资产核算与管理的问题进行思考,提出了有针对性的加强措施,以期进一步推进我国事业单位会计制度改革的进程。

1 《事业单位会计制度(征求意见稿)》发生的主要变化 (1)资产类账户的变化。在《事业单位会计制度(征求意见稿)》中,增加了“存货”、“文物文化资产”、“累计折旧”、“在建工程”、“待处置资产损溢”、“累计摊销”账户；去除了“产成品”账户和“材料”账户；“现金”账户由“库存现金”账户代替；会计科目的一级编码也由三位数变为四位数,在很大程度上与企业的会计准则保持了一致,有利于数据的核对与对接。

(2)负债类账户的变化。去除了“应付其他个人收入”、“应付工资(离退休费)”、“借入款项”等账户；增加了“长期借款”、“短期借款”、“应付职工薪酬”、“长期应付款”账户；将“应缴预算款”、“应缴税金”账户分别替换为“应缴国库款”、“应缴税费”账户,使得事业单位负债业务的核算更加细致、准确。

(3)净资产类账户的变化。在新制度中,净资产账户的变化是相对较大的。虽然“固定基金”、“事业基金”、“专业基金”账户的名称保持不变,但是其二级科目以及核算内容都发生了改变；取消了“经营结余”、“事业结余”、“结余分配”等账户；增加了“财政拨款结转结余”、“事业结转结余”、“非财政拨款结转”、“非财政拨款结余”、“经营结转结余”等账户。这使得事业单位会计核算中结余的划分更加具体,操作性更强。

(4)支出类账户的变化。增加了“其他支出”账户,去除了“拨出专款”、“拨出经费”、“专款支出”、“销售税金”、“成本费用”、“结转自筹基建”等账户。

(5)收入类账户的变化。新制度中去除了“拨入专款”账户,其核算内容由“财政补助收入——项目支出”账户进行核算；“附属单位缴款”由“附属单位上缴收入”代替,其他账户保持不变。

(6)财务报告中的变化。在《事业单位会计制度(征求意见稿)》中,增加了财政拨款收支表,对收入支出表和资产负债表的项目与结构进行了改进。例如,取消了资产负债表中的收入和支出项目；按非流动性和流动性资产负债表的项目进行排列。这在一定程度上增强了事业单位财务报表的通用性和实用性,使事业单位的财务报表体系更加完善。

2 目前事业单位固定资产核算与管理中存在的主要问题 由于受到多方面因素的影响,目前我国事业单位的固定资产核算与管理存在着很多问题,这不仅会增加事业单位的运营成本,造成国有资产的流失,对事业单位的长远发展也是相对不利的。

(1)在思想上没有引起足够的重视。长期以来,我国的很多事业单位的管理人员对固定资产的使用和管理都存在一定的误区,过分强调固定资产的档次和规模,而忽视了固定资产的维护与节约,常常造成固定资产的提前淘汰或浪费。此外,由于固定资产属于事业单位的非经营性资产,而事业单位通常会把主要精力放在经营性资产的核算与管理上,在思想上对固定资产的核算与管理不够重视,严重影响了固定资产的利用效率。

(2)管理制度不完善,工作落实不到位。在针对固定资产的核算与管理上,很多事业单位缺乏健全、完善的管理制度作保障,导致固定资产的核算与管理工作很难得到真正的贯彻与落实,更不利于对事业单位固定资产的有效管理和保护。例如,当人员发生变动时,缺乏必要的资产移交手续；员工在调动过程中将部分固定资产低价出售并牟取利益；对闲置资产和待报废资产缺乏管理；在固定资产购置过程中,没有严格执行检验程序等。

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一、预算会计改革的意义及其作用

预算会计制度改革是一种财务会计理论和实践的创新，评判此项改革工作成败的关键，不该受现有条条框框限制，应看其实际作用和效果。

1.预算会计制度改革是适应“源头防腐”的需要。在原有会计管理体制和监督机制下，会计人员隶属行政事业单位，承担本单位的会计管理工作，服从部门或单位利益，很难代表国家和政府财政独立地对行政事业单位的财务收支行为进行有效监督。加之部分行政事业单位规模较小，会计人员素质偏低，使得行政事业单位预算约束软化、会计监督弱化、会计信息失真、违规违纪等问题十分突出。为此提出改革会计人员管理体制，进行会计委派制度试点。在会计委派制试点过程中，一些地方通过实践得出，对行政事业单位进行会计集中核算制和国库集中收付制是最好的会计委派形式，可以有效的防范和治理经济领域的腐败。

2.预算会计改革具有强化监管作用。预算会计制度最大的特点是通过对会计人员集中委派、部门预算、政府采购、国库集中收付制度、收支二条线，彻底割裂了会计人员与单位的隶属关系，使财政监督直接到位，便于控制，最大限度地解决了行政事业单位预算约束软化、监督弱化等诸多突出问题。虽然推行预算会计制度改革阻力大，矛盾多，但由于其操作方法简单，效果快捷，因而作为源头上预防和治理腐败的重要措施，它一开始就受到各级党委、政府，尤其是纪委部门的普遍重视。

3.预算会计制度改革具有硬化预算的作用。预算约束软化，资金随意占用是行政事业单位在财务管理上存在的通病。实行预算会计制度改革后，对超预算的支出一律不支付资金、不予报销，不予入账。从而有效地控制部门和单位随意超支挂账的现象，硬化了预算约束。

4.预算会计制度改革后并不影响单位的合法权益。预算会计改革是在坚持预算体制、理财机制、核算主体、会计责任四不变的前提下实施的。行政事业单位的资金是国家财政资金，预算会计制度改革后，其监督核算的主体———财政部门受政府委派进行的监管活动实质是财政职能的前移。正常情况下，国库集中收付、政府采购、部门预算等仅仅是一个手续问题，并不影响单位行使合法的权益。

二、预算会计体系的改革内容

现行的预算会计体系包括:部门预算、国库集中收付、政府采购、预算外资金管理、收支两条线管理等。

1.编制部门预算。部门预算是推行市场经济的国家普遍采用的预算编制方法，是由政府各部门编制，经财政部门审核后报人大审议通过，反映部门所有收入和支出，涵盖部门所有公共资源的完整预算。其编制基本要求是:将各类不同性质的财政资金统一编制到使用这些资金的部门。部门预算的编制采用综合预算形式，部门所有单位的各项资金，包括财政预算内拨款、财政专户核拨资金和其他收入，统一作为部门和单位的预算收入，统一由财政核定支出需求。按部门编制预算后，可以清晰地反映政府预算在各部门的分布，从而取消财政与部门的中间环节，克服单位预算交叉、脱节和层层代编的现象，并把部门预算作为独立的政府预算汇编于本级总预算。随着部门预算的编制，财政总预算会计和行政单位会计的改革将逐渐趋向于以一级政府为中心，核算整个政府的财务状况，即编制一级政府的收支情况表。因此，客观上要求将财政总预算会计和行政单位会计逐渐合二为一，成为政府会计。

2.推行国库集中收付制度。部门预算编制后，如果没有预算执行制度的改革，其作用必然大打折扣。预算执行改革最有效的方法是推行国库集中收付。国库集中收付制度的基本框架是：按照政府预算级次，由当地财政部门在中国人民银行开设国库单一账户；所有的财政性资金逐步纳入各级政府预算统一管理，财政收入直接缴入国库或财政指定的商业银行开设的单一账户，取消行政事业单位或社会团体所有的过渡账户；财政性支出均从国库单一账户直接拨付到商品或劳务供应者。推行国库集中收付制度后，财政部门不再将资金拨到行政单位，只需给各行政单位下达年度预算指标及审批预算单位的月度用款计划，在预算资金没有拨付给商品和劳务供应者之前，始终保留在中国人民银行的国库单一账户上由财政部门直接管理。

国库集中支付虽然不改变各行政单位的预算数额，但其作用在于建立起了预算执行的监督管理机制。实现国库集中收付制度后，由于各行政单位只是政府的组成部分，其所有的资金都是财政资金，都要通过国库单一账户收付，其资金活动已通过总预算会计反映。因此，财政总预算会计和行政单位会计相当于总括和明细的关系，它们将合二为一共同构成政府会计。

3.实行政府采购制度。在财政支出预算管理改革中，政府采购制度应是一项重大的工程。许多国家的实践证明，现代政府采购制度是强化财政支出管理的一种有效手段。政府采购制度的实质是将市场竞争机制和财政预算支出管理有机结合起来，一方面使政府可以得到价廉物美的商品和服务，实现物有所值的基本目标，另一方面使预算资金管理从价值形态延伸到实物形态，节约公共资金，提高资金使用效益。实行政府采购后，对于行政单位专项支出经费，财政部门不再简单地按照预算下拨经费给行政单位，而应当按照批准的预算和采购活动的履约情况直接向供应商拨付货款，即财政对这部分支出采用直接付款方式。政府采购制度的推行也要求财政总预算会计和行政单位会计合二为一。

三、预算会计制度的改革配套措施

由于预算管理体系发生了改革，使得现行预算会计制度中的核算内容、核算方法等需要进一步改革，以适应部门预算、国库集中收付、政府采购等改革的要求。

1.部门预算必须以部门和项目为基础。部门预算要求反映部门所有的收人和支出，涵盖所有的预算资金，因此，反映预算执行情况的预算会计，也应以预算资金或项目全貌为对象，应不再有遗漏。细化预算编制到项目，也就是收支要重新适当分类。预算会计的会计科目应重新设计，明细核算应作相应调整。预算会计不仅要提供收支流量方面的信息，还要提供资产存量方面的信息，从而对会计核算提出了新的要求。

2.国库集中收付必须以单位“零账户”和配合为前提。单一账户推行国库集中支付制度，改变了预算资金的流转程序，所以，将使现行财政总预算会计和行政单位会计面临又一次改革。

3.推行政府采购必须以降低单位的购置成本为目标和相应操作程序为前提。随着政府采购制度的展开，政府采购的资金运动就成了预算会计的一个新的重要核算内容。

实行政府采购制度后，财政部门不再简单地按照预算下拨经费，而应当按照批准的预算和采购活动的履约情况直接向供应商拨付货款，由于这部分支出采用直接付款方式，因此，应按照实际支付的采购合同价。确认本级财政支出，即财政支出的决算也不需要层层上报，财政总预算会计可以根据支出数直接办理决算。

实行政府采购制度后，还要改革单位预算会计制度。行政事业单位即采购品使用者应根据财政部门提供的付款凭据进行资金核算，根据采购品入库情况入账，在报送会计报表时既要提供资金的收支情况，还要提供采购品的到位情况，从资金和实物两个方面报告，并与采购部门的结果核对。