保险企业会计制度范文

导语：如何才能写好一篇保险企业会计制度，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

旧制度中资产的期末计价均按实际成本,对长期股权投资和长期债权投资可以提取投资风险准备。而新制度规定,金融企业应当在期末对短期投资按成本与市价孰低计量,市价低于成本的部分,应当计提短期投资跌价准备。长期投资、固定资产、无形资产应当在期末时按照账面价值与可收回金额孰低计量,可收回金额低于账面价值的差额,应当分别计提长期投资减值准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备。

(二)长期股权投资的账务处理

旧制度中规定,保险公司如有经国务院特批对外进行的长期股权投资以及在《中华人民共和国保险法》颁布以前投出的目前尚未收回的长期股权投资,可以增设“长期股权投资”科目进行会计核算,但对于具体的账务处理没有做出规范。本论文由整理提供而随着保险资金运用渠道的逐步放宽,保险公司进行股权投资乃至直接进入证券市场,都将成为其实现保险资金保值增值、链接保险市场与资本市场的一个重要渠道。新制度对长期股权投资的入帐价值、成本法和权益法等进行了详细的说明(当然这是针对所有的金融企业)。

(三)固定资产的入帐价值

新旧制度对于购入固定资产的入帐价值规定相同,而对于另外几种情况存在不同程度的区别:

1.自行建造的固定资产,旧制度规定按建造过程中实际发生的全部支出记账,而新制度规定“按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的全部支出,作为入帐价值。”

2.投资者投入的固定资产,旧制度规定按评估确认的原价记账,而新制度规定“按投资各方确认的价值,作为入帐价值。”

3.融资租入的固定资产,旧制度规定按租赁协议确定的设备价款、发生的运输费、途中保险费、安装调试费等支出记账,而新制度规定“按租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者,作为入帐价值。如果租赁资产占企业资产总额比例等于或小于30%的,在租赁开始日,企业也可按最低租赁付款额,作为固定资产的入账价值。”

4.在原有基础上进行改建、扩建的固定资产,旧制度规定按原固定资产的账面原价,加上由于改建、扩建而增加的支出,减去改建、扩建过程中发生的变价收入记账,而新制度规定“按原固定资产的账面价值,加上由于改建、扩建而使该项资产达到预定可使用状态前发生的支出,减去改建、扩建过程中发生的变价收入,作为入帐价值。”

5.接受捐赠的固定资产,旧制度规定按同类资产的市场价格或根据所提供的有关凭据记账,接受捐赠固定资产时发生的各项费用应当计入固定资产价值,而新制度规定“1.捐赠方提供了有关凭据的,按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费,作为入账价值。本论文由整理提供2.捐赠方没有提供有关凭据的,按如下顺序确定其入账价值:(1)同类或类似固定资产存在活跃市场的,按同类或类似固定资产的市场价格估计的金额,加上应支付的相关税费,作为入账价值;(2)同类或类似固定资产不存在活跃市场的,按该接受捐赠的固定资产的预计未来现金流量现值,作为入账价值。3.如受赠的系旧的固定资产,按照上述方法确认的价值,减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额,作为入账价值。”

6.盘盈的固定资产,旧制度规定按重置完全价值记账,而新制度根据其同类或类似固定资产是否存在活跃市场采取与捐赠固定资产类似的原则确定入账价值。

7.新制度还规定:“经批准无偿调入的固定资产,按调出单位的账面价值加上发生的运输费、安装费等相关费用,作为入账价值。固定资产的入账价值中,还应当包括金融企业为取得固定资产而交纳的契税、耕地占用税、车辆购置税等相关税费。”这在旧制度中均未说明。

(四)无形资产的摊销期限

本论文由整理提供

;对于无形资产的摊销期限,旧制度规定:“合同规定了受益年限的,按不超过受益年限的期限摊销。”而新制度规定:“合同规定了受益年限,法律也规定了有效年限的,摊销期不应超过受益年限和有效年限两者之中较短者。”其他情况新旧制度的规定一致。

(五)长期待摊费用的会计处理

新制度与旧制度相比,在长期待摊费用的处理上有以下几点变化:

1.旧制度规定,长期待摊费用是摊销期在1年以上(不含1年)的各项费用,包括开办费、摊销期限在1年以上(不含1年)的固定资产大修理支出、租入的固定资产改良支出以及摊销期限在1年以上的其他摊销费用。新制度对于长期待摊费用规定的概念一样,但范围有所缩小,主要是不再包括开办费(在开始经营的当月直接计入损益)以及固定资产大修理支出(发生时直接计入损益),并且明确指出:“应当由本期负担的借款利息、租金等,不得作为长期待摊费用处理。”

2.旧制度规定:“开办费应当从公司开始经营的当月起,按不超过5年的期限平均摊销;如开办费不大的,也可在开始经营的当月一次摊销。固定资产大修理支出应在大修理间隔期内平均摊销;租入固定资产改良支出应在租赁期内平均摊销。”本论文由整理提供而新制度规定:“长期待摊费用应当单独核算,在费用项目的受益期限内分期平均摊销。租入固定资产改良支出应当在租赁期限与租赁资产尚可使用年限两者孰短的期限内平均摊销;其他长期待摊费用应当在受益期内平均摊销。”对于旧制度规定的开办费,新制度规定:“除购建固定资产以外,所有筹建期间所发生的费用,先在长期待摊费用中归集,待金融企业开始经营的当月起一次计入开始经营当月的损益。”此项规定体现了谨慎性原则。

3.新制度增加了如下规定:“股份有限公司委托其他单位发行股票支付的手续费或佣金等相关费用,减去股票发行冻结期间的利息收入后的余额,从发行股票的溢价中不够抵销的,或者无溢价的,若金额较小,直接计入当期损益;若金额较大,可作为长期待摊费用,在不超过2年的期限内平均摊销,计入损益。”

4.新制度规定,如果长期待摊费用项目不能使以后会计期间受益的,应当将尚未摊销的该项目的摊余价值全部转入当期损益。

(六)借款费用资本化的会计处理

新制度对借款费用资本化做了详细规定,与旧制度相比,有以下变化:

1.旧制度规定,长期借款发生的利息支出、汇兑损失等借款费用,属于筹建期间的,计入开办费;属于与购建固定资产有关的,在固定资产尚未交付使用之前发生的,计入有关固定资产的购建成本;除上述情况之外的,计入当期损益。而新制度规定,除为购建固定资产而借入的专门借款所发生的借款费用外,其他借款费用均应于发生当期确认为费用,直接计入当期损益。

2.新制度规定,在以下3个条件同时具备时,金融企业为购建某项固定资产而借入的专门借款所发生的利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额应当开始资本化,计入所购建固定资产的成本:(1)资产支出已经发生(只包括为购建固定资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出);(2)借款费用已经发生;本论文由整理提供(3)为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始。旧制度对此没有规定。

3.新制度还对资本化率、以非借款方式募集资金专项用于购建某项固定资产、某项建造的固定资产各部分分别完工、某项固定资产的购建发生非正常中断以及所购建的固定资产达到预定可使用状态的情况做了详细说明,这些在旧制度中均无规定。

(七)短期投资利息收入的会计处理

新制度规定,短期投资的利息,应当于实际收到时,冲减投资的账面价值,但已记入“应收利息”的除外。而旧制度中规定,除已计入“应收利息”科目的以外,短期债券投资的利息收入一般应于收到时确认为投资收益。

(八)所得税的会计处理

所得税的会计处理主要有应付税款法和纳税影响会计法。两种方法下会计处理有很大区别,所确定的各期所得税费用也不同。旧制度规定,保险公司应当采用应付税款法计算缴纳所得税。而新制度规定:“金融企业应当根据具体情况,选择采用应付税款法或者纳税影响会计法进行所得税的核算。”如果保险公司采用纳税影响会计法,那么,就需要增加“递延税款”科目。

(九)外币业务核算

新制度对外币业务核算的主要变化有:

1.旧制度中规定,采用外汇分账制的公司,应设置“货币兑换”科目,各种货币之间的兑换及有关外币账户的联系均通过“货币兑换”科目核算。本论文由整理提供新制度中规定:“采用外币分账制核算的金融企业,应按业务发生时的各种原币填制凭证、登记帐簿、编制会计报表。金融企业发生结售汇、外币买卖以及各种货币之间的兑换及账务间的联系均通过‘外币买卖’科目,并按业务发生时的汇率记账。‘外币买卖’科目应采用多栏式账簿,同时记录外币金额、汇率等。”

2.旧制度规定,对于采用外汇统账制的公司,月份终了,其按照月末汇率折合的人民币金额与原账面人民币金额之间的差额,作为汇兑损益,属于筹建期间的,计入开办费;与购建固定资产有关的借款产生的汇兑损益,在固定资产交付使用前计入该项在建固定资产成本;除上述情况外,均计入当本论文由整理提供

期损益。新制度则规定:“采用外币统账制核算的金融企业,应分别记账本位币和各种外币进行明细核算。各种外币账户的外币余额,期末时应当按照期末汇率折合为记账本位币。按照期末汇率折合的记账本位币金额与账面记账本位币金额之间的差额,作为汇兑损益,计入当期损益;属于筹建期间的,计入长期待摊费用;属于与购建固定资产有关的借款产生的汇兑损益,按照借款费用资本化的原则进行处理。”

3.新制度对外币报表折算作了规定,要求金融企业应将以原币编制的财务会计报告,折算为人民币。具体折算方法如下:资产负债表,除权益类项目外,其他项目按照期末汇率折合为人民币;权益类项目按照历史汇率折合为人民币。不同汇率之间形成的差额,作为外币折算差额单列项目反映。利润表,按期末汇率折合为人民币。而旧制度中对此没有做出规定。

(十)增加了会计调整

新制度对会计政策变更、会计估计变更和会计差错更正以及资产负债表日后事项的处理做了详细规定:对于会计政策变更应当采用追溯调整法或未来适用法。会计估计变更时,不需要计算变更产生的累积影响数,也不需要重编以前年度会计报表,但应当对变更当期和未来期间发生的交易或事项采用新的会计估计进行处理。资产负债表日后发生的调整事项,本论文由整理提供应当如同资产负债表所属期间发生的事项一样,做出相关账务处理,并对资产负债表日已编制的会计报表(包括资产负债表、利润表及其相关附表和现金流量表的补充资料内容,但不包括现金流量表正表)作相应的调整。资产负债表日以后才发生或存在非调整事项,在会计报表附注中说明其内容、估计对财务状况、经营成果的影响;如无法做出估计,应当说明其原因。旧制度对此均未涉及。

(十一)增加了或有事项的处理

新制度对或有事项做了详细规定,指出金融企业不应当确认或有负债和或有资产,但应当在会计报表附注中披露或有负债形成的原因,预计产生的财务影响(如无法预计,应当说明理由),以及获得补偿的可能性。旧制度对此未涉及。

(十二)增加了对会计报表附注的规范

旧制度规定,公司的财务报告由会计报表和财务情况说明书组成,没有对会计报表附注进行规范。而新制度规定:“金融企业的财务会计报告由会计报表、会计报表附注和财务情况说明书组成(不要求编制和提供财务情况说明书的金融企业除外)。”

篇2

1、资产类要素核算的主要差异

（1）资产取得时的入账价值

A、接受捐赠固定资产的计价。《小企业会计制度》对接受捐赠的固定资产规定：如捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为固定资产的成本；如果捐赠方未提供有关凭据，则按其市价或同类、类似固定资产的市场价格估计的金额，加上由企业负担的运输费、保险费、安装调试费等作为固定资产成本。而《企业会计制度》对接受捐赠的固定资产则除规定以凭据上的金额加上相关税费或市价加相关税费作为其成本外，还特别指出，如同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按该接受捐赠的固定资产的预计未来现金流量现值作为其入账价值。

B、融资租入固定资产的计价。《小企业会计制度》规定：融资租入的固定资产，按照租赁协议或者合同确定的价款，加上运输费、途中保险费、安装调试费以及融资租入固定资产达到预定可使用状态前发生的利息支出和汇兑损益后的金额作为其成本。而《企业会计制度》规定：融资租入的固定资产，按租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者，作为其入账价值。如果融资租赁固定资产占企业资产总额比例等于或小于30％的，在租赁开始日，企业也可以按最低租赁付款额，作为其入账价值。

C、长期债权投资成本的确定。《小企业会计制度》规定：以支付现金方式购入的长期债权投资，按实际支付的价款扣除支付的税金、手续费等（如实际支付的价款中含有应收利息，还应扣除应收利息部分）后的金额作为债券投资的成本。即企业购入债券所发生的手续费等相关税费，直接计入当期损益，不计入投资成本。而《企业会计制度》规定：以支付现金购入的长期债权投资，按实际支付的全部价款（包括税金、手续费等相关费用）减去已到付息期但尚未领取的债权利息，作为初始投资成本。如果所支付的税金、手续费等相关税费金额较小，可以直接计入当期财务费用，不计入投资成本。即《企业会计制度》对购入长期债券支付的相关税费，原则上计入投资成本，同时，运用重要性原则，金额较小的可以直接计入当期财务费用，不计入投资成本。

（2）资产的期末计价

A、资产减值准备的计提范围。如果企业资产发生减值，《小企业会计制度》要求对应收款项、短期投资、存货等计提减值准备，以反映其实际价值，不要求对固定资产、在建工程、无形资产、长期投资等计提减值准备。而《企业会计制度》则要求对应收款项、短期投资、存货、固定资产、在建工程、无形资产、长期投资、委托贷款等计提减值准备。

B、计算和确定资产减值准备的方法。《小企业会计制度》规定：短期投资应按照总成本与总市价孰低计量，当总市价低于总成本时，应当计提短期投资跌价准备。而《企业会计制度》规定：短期投资应按照成本与市价孰低计量，对市价低于成本的差额，应当计提短期投资跌价准备。企业在运用成本与市价孰低法，可以根据其具体情况，分别采用按投资总体、投资类别或单项投资计提跌价准备，如果某项短期投资比较重大（如占整个短期投资10％及以上），应按单项投资为基础计算并确定计提的跌价准备。即，《小企业会计制度》对短期投资采用按投资总体计算和确定减值准备，而《企业会计制度》对短期投资采用按投资总体或投资类别或单项投资计算和确定减值准备。

对存货跌价准备的确定，两个制度规定也有不同。《小企业会计制度》规定：存货跌价准备应按单个存货项目的成本与可变现净值孰低计量。对于数量繁多、单价较低的存货，可以按存货类别合并计量成本与可变现净值。而《企业会计制度》规定：存货跌价准备应按单个存货项目的成本与可变现净值孰低计量；如果某些存货具有类似用途并与在同一地区生产和销售的产品系列相关，且实际上难以将其与该产品系列的其他项目区别开来进行估价的存货，可以合并计量成本与可变现净值；对于数量繁多、单价较低的存货，可以按存货类别合并计量成本与可变现净值。

（3）具体核算方法和账务处理

A、资产短缺或溢余的核算。《小企业会计制度》对资产的短缺或溢余不通过“待处理财产损溢”科目核算。比如《小企业会计制度》规定：盘盈的固定资产，按其市价或同类、类似固定资产的市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，借记“固定资产”科目，贷记“营业外收入”科目；盘亏的固定资产，则按其账面净值，借记“营业外支出”科目，按已提折旧，借记“累计折旧”科目，按固定资产原价，贷记“固定资产”科目。而《企业会计制度》规定：对资产的短缺或溢余应先通过“待处理财产损溢”科目核算，然后根据短缺或溢余的不同原因再分别做出处理。

B、长期债券投资溢折价的摊销方法。《小企业会计制度》规定：债券的溢价或折价在债券存续期间内于确认债券利息收入时以直线法摊销。而《企业会计制度》则规定：既可以采用直线法，也可以采用实际利率法。

C、长期股权投资的核算方法。《小企业会计制度》和《企业会计制度》规定应根据不同情况，对长期股权投资分别采用成本法和权益法核算，但具体的账务处理规定有较大差别。

在成本法下，《小企业会计制度》规定：股权持有期间内，企业应于被投资单位宣告发放现金股利或利润时确认投资收益。而《企业会计制度》规定：被投资单位宣告分派的利润或现金股利，作为当期投资收益。企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过上述数额的部分，作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值。即确认投资收益时，《企业会计制度》有限制条件，而《小企业会计制度》则全部确认为投资收益。

在权益法下，《小企业会计制度》采用简化的权益化核算，即投资时不核算股权投资差额，只是于每个会计期末，按照应享有或应分担的被投资单位当年实现的净利润或净亏损的份额，调整长期股权投资的账面余额。而《企业会计制度》则采用复杂的权益法，比如，投资时投资企业的初始投资成本与应享有被投资企业所有者权益份额之间的差额，作为股权投资差额处理，计入资本公积或按一定期限平均摊销计入损益；在会计期末，按照应享有或应分担的被投资单位当年实现的净利润或净亏损的份额，调整长期股权投资的账面余额，但企业按被投资单位净损益计算调整投资的账面价值和确认投资损益时，应以取得被投资单位股权后发生的净损益为基础。

D、融资租入固定资产的核算。《小企业会计制度》规定：小企业应在租赁开始日，按租赁协议或合同确定的价款、运输费、途中保险费、安装调试费以及融资租入固定资产达到预定可使用状态前发生的借款费用等，借记“固定资产――融资租入固定资产”科目，按租赁协议或合同确定的设备价款，贷记“长期应付款――应付融资租赁款”科目，按支付的其他费用，贷记“银行存款”等科目。而《企业会计制度》则规定：企业应在租赁开始日，按租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为入账价值，借记“固定资产”科目，按最低租赁付款额，贷记“长期应付款――应付融资租赁款”科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。“未确认融资费用”应当在租赁期内各个期间，按合理的方法进行分摊，分摊时，借记“财务费用”科目，贷记“未确认融资费用”。若租赁资产占企业资产总额比例等于或小于30％的，在租赁开始日，企业也可按最低租赁付款额作为固定资产的入账价值，借记“固定资产”科目，贷记“长期应付款――应付融资租赁款”科目。

E、以应收债权融资或出售应收债权的核算。《小企业会计制度》规定以应收账款等应收债权为质押取得银行借款，或企业将应收债权出售给银行等金融机构时，根据企业、债务人及银行之间的协议不附有追索权的，即在所售应收债权到期无法收回时，银行等金融机构不能向出售应收债权的企业进行追偿，所售应收债权的风险完全由银行等金融机构承担；企业在出售应收债权过程中如附有追索权，即在有关应收债权到期无法从债务人处收回时，银行有权向出售应收债权的企业追索。而《企业会计制度》对此无相关规定。

2、负债类要素核算的主要差异

借款费用的核算。《小企业会计制度》规定：为购建固定资产而发生的专门借款，在满足借款费用开始资本化的条件时至购建的固定资产达到预定可使用状态前发生的借款费用，全部计入固定资产成本。而《企业会计制度》规定：计入固定资产成本的借款费用须与资产支出数相挂钩。

3、所有者权益类要素核算的主要差异

（1）资本公积的内容。《小企业会计制度》规定：小企业资本公积主要包括资本溢价、外币资本折算差额、接受捐赠非现金资产准备、其他资本公积等四项内容。《企业会计制度》规定：资本公积除上述内容外，还包括股权投资准备、拨款转入等内容，由此产生“资本公积”明细科目内容的不完全一致。

（2）盈余公积的内容。《小企业会计制度》规定小企业盈余公积主要包括法定盈余公积、任意盈余公积和法定公益金三部分。《企业会计制度》规定除上述内容外，还包括储备基金、企业发展基金和利润归还投资等内容，由此产生“盈余公积”明细科目内容的不完全一致。

4、收入、费用、利润类要素核算上的主要差异

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《小企业会计制度》于20**年4月27日，自20**年1月1日起已在全国小企业范围内实施。按照财政部《关于做好〈小企业会计制度〉宣传贯彻工作的通知》（财会便〔20**〕

16号）和财政部、国家税务总局《印发关于加强〈小企业会计制度〉贯彻实施工作的通知》（财会〔20**〕15号）的要求，现结合我省实际情况，提出以下贯彻实施意见。

一、切实提高思想认识，高度重视《小企业会计制度》的贯彻实施工作

实行《小企业会计制度》是我国建立国家统一会计制度体系的重要步骤，也是规范小企业会计行为的客观要求。从我省情况看，小企业数量多、覆盖面广，在全省经济中发挥着重要作用。但许多小企业在发展过程中，由于许多主客观因素的影响，也存在着会计机构不健全、会计基础工作不完善、内部会计控制制度不规范、会计人员业务素质和会计信息质量不高等问题，亟待加以解决。《小企业会计制度》的实施，对于进一步贯彻落实《会计法》和《企业财务会计报告条例》，维护投资者合法权益，加强内部控制和管理，规范小企业的会计行为，促进小企业的健康发展，整顿和规范会计工作秩序等都具有重要的现实意义。

二、把握小企业标准和适用原则，保证会计制度顺利实施

《小企业会计制度》的适用范围为中华人民共和国境内设立的不对外筹集资金、经营规模较小的企业。其标准是指不公开发行股票或债券，符合原国家经济贸易委员会、原国家发展计划委员会、财政部、国家统计局20**年制定的《中小企业标准暂行规定》（国经贸中小企〔20**〕143号）中界定的小企业，不包括个人独资及合伙形式设立的小企业。

符合上述标准的小企业可以按照《小企业会计制度》进行核算，也可以选择执行《企业会计制度》。但不能在执行其中一个制度的同时，再执行另一制度的有关规定。

集团公司内部母、子公司分属不同规模的情况下，为统一会计政策及合并报表等目地，集团内小企业应执行《企业会计制度》。

按照《小企业会计制度》核算的小企业，如果需要公开发行股票或债券等，应转为执行《企业会计制度》；如果因经营规模的变化导致连续3年不符合小企业标准的，应转为执行《企业会计制度》。

外商投资企业符合小企业标准的可以执行《小企业会计制度》。如果外商投资企业已经执行《企业会计制度》，则不能再选择执行《小企业会计制度》的有关规定。

承担公众责任的证券公司、保险公司、中介机构等，即使

符合小企业标准，也不适用《小企业会计制度》。

各级财政、税务和中小企业管理部门应当准确掌握《小企业制度》的实施范围和适用原则，加强监督和指导，确保本地区小企业执行会计制度到位。

三、加强组织领导，强化部门间协调配合

贯彻实施《小企业会计制度》是一项系统工程，各级财政、税务和中小企业管理部门应当高度重视，切实加强组织领导和部门之间的沟通与协调。各地区要从本地小企业的实际情况出发，按照《小企业会计制度》的规定，督促小企业依法建账，如实记载经营事项，完善内部会计基础工作，准确核算盈亏，正确编制财务会计报告。税务部门在征收所得税时，要把按照《小企业会计制度》核算的利润总额作为纳税调整的基础和依据。对于没有按照《小企业会计制度》核算，或者账目严重混乱的呱企业，税务部门应依法加强税收征管，并督促其实行《小企业会计制度》。

四、强化小企业负责人的法定职责，依法实行会计制度

小企业负责人应当对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责，这是《会计法》赋予企业负责人的责任和义务。小企业负责人作为《会计法》的法律责任主体，应当全面组织实施好《小企业会计制度》。要按照《会计法》的要求，根据企业的具体情况和会计业务的需要，设置会计机构，或者在有关机构中设置会计人员，并指定会计主管人员；不具备设置条件的，应委托经批准设立从事会计记账业务的中介机构记账。小企业在进行会计核算时，应当按照《小企业会计制度》的规定，结合本企业实际情况，在不违反《小企业会计制度》的前提下，制定适合于本企业的具体会计核算办法，并做好新旧会计制度之间的衔接，从20**年1月1日起，结束旧

账，建立新账,严格按照《小企业会计制度》的规定进行核算。

五、认真做好宣传培训工作，全面贯彻《小企业会计制度》

各级财政、税务和中小企业管理部门要加强部门间协调配合，广泛利用各种媒体，采取多种形式，认真做好《小企业会计制度》的宣传和培训工作，扩大会计管理的影响，为本地区内全面贯彻实施《小企业会计制度》营造良好的社会环境。各级财政部门、中小企业管理部门在实施本地区20**年度会计人员继续教育计划时，应当将《小企业会计制度》纳入继续教育计划）使广大小企业会计人员全面了解和熟悉制度的内容，掌握制度中的各项规定和会计核算方法。

各级财政、税务部门、中小企业管理部闪要采用必要的方式，要求会计中介机构了解和熟悉《小企业会计制度》，使其在接受执行该制度的小企业委托进行审计服务过程中，以该制度作为会计标准进行审计，提供审计报告。

六、加强《小企业会计制度》执行情况的监督、检查和指导

各级财政、税务和中小企业管理部门应当加强合作，采取有效措施，做好制度执行情况的监督、检查和指导，切实做好国家统一会计制度在本地区小企业的贯彻实施工作。要认真督促和指导小企业依法设立会计机构与配备会计人员，或委托经批准设立从事会计记账业务的中介机构记账。认真监督小企业依法建账，促进小企业按照实际发生的经济业务事项依法进行会计核算，取得和填制会计凭证，设置和登记会计账簿，编制和提供财务会计报告，保证会计资料真实完整。

**省财政厅**省国家税务局

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Abstract: T "Small business Accounting system" measures the body custom make for the Small business, easy and feasible, the flexibility is good. Implements "Small business Accounting system" has many superiority, conforms to the Small business financial inventory accounting's characteristic and the request. Implements this system in the Small business, may the standard and simplifies Small business's financial inventory accounting, the strengthened enterprise's management, favors enterprise's healthy development.

关键词：小企业会计制度小企业必要性

Key words:Small business accounting system; Small business; Necessary

一、小企业财务会计的特点和要求

1、企业规模小

小企业数量多，但工厂总体规模小、厂房设备简易，企业员工的人数不多，管理人员极少。

2、财务会计基础薄弱

一般小企业的内部组织结构简单，没有完善的管理部门，财务会计的机构设置层次简单、不规范，工作分工不明确甚至一人兼多职，缺乏正规的内部监督机制。此外，小企业难以吸引优秀会计人员，会计人员的业务素质相对较低，使得许多理论上完善的会计方法与复杂的会计技术难以实施。

3、会计信息使用者单一且要求低

从目前已实施的小企业记帐业务看，有的小企业的会计记账仍处于初级水平，会计基础工作很不规范，只为单纯的记账而记帐，甚至是在中介机构办公室或会计人员家中完成会计全过程。

4、小企业对会计制度的要求

小企业对会计制度的要求是：简单、灵活、操作性强，容易理解和应用；能提供对管理有用的信息；尽可能的标准化；可以随着市场的变化和企业的长期发展增长而调整，以适应国际会计标准的变化；与征税的要求相吻合，易于操作和调整。

二、实施小企业会计制度符合会计制度发展方向

国际上小企业会计制度建立较早，美国、英国、加拿大、澳大利亚等国家都先后制定了专门适用于小企业的会计制度或财务报告准则。

2004年4月27日，财政部财会[2004]2号文件印发了《小企业会计制度》，要求于2005年1月1日开始实行。这是继《企业会计制度》和《金融企业会计制度》之后，我国的第三个会计制度，具有里程碑的意义。

三、《小企业会计制度》的主要优势

1、选择实施机动灵活

按照《小企业会计制度》规定，符合该制度的小企业可以按照《小企业会计制度》核算，也可以执行《企业会计制度》，这样企业选择制度更具灵活性。但同时使用两种会计制度，而且执行本制度的企业，如果发行股票或债券，则应该开始执行《企业会计制度》。同样，若小企业连续三年不符合执行《小企业会计制度》的条件，也应该转为执行《企业会计制度》。

此外，《小企业会计制度》在会计科目的增减和合并的具体规定上，也具有更大的灵活性。

2、通俗易懂操作性强

具体表现有：考虑到小企业长期资金的金额难以确定，计提长期资产减值不易判断，本制度只对短期投资、存货和应收款项计提减值准备；小企业对外融资的机会较小，制度要求即使是有重大影响的投资，也按照简易的权益法进行核算；对于为构建固定资产而发生的借款费用，在满足借款费用开始资本化的条件至构建的固定资本达到预定的可使用状态前，制度规定全部计入固定资产成本；规定小企业会计报表仅需提供资产负债表和利润表，现金流量表可以根据使用者需要自己选择；照顾到有些小企业内部无会计机构，规定此类小企业应当委托经批准设立从事会计记账业务的中介机构记账。

3、针对性强又便于会计制度的衔接

《小企业会计制度》是在现行《企业会计制度》基础上的简化，在基本的会计核算原则上与其是保持一致的，如记帐基础是权责发生制，这为小企业成长为大企业转变会计制度做好了准备，便于与《企业会计制度》衔接。

针对小企业的特点，《小企业会计制度》主要侧重于基本业务的处理，简化了核算。例如，“存货跌价准备”日常的会计处理，采用了简化的方法，除债务重组和非货币易等以外，小企业出货时可不结转相应的存货跌价准备，待年末时一并进行调整。且短期投资跌价准备的计提方法投资总体、投资类别或单项投资计提，只按投资总体计提；为了简化小企业会计核算，符合资本化条件期间的借款费用可以全部计人固定资产的成本；简化长期股权投资核算的权益法和成本法，购入长期债券的手续费等直接计入当期损益；盘盈、盘亏的货物不通过“待处理财产损益”科目，可以直入损益；简化融资租入固定资产入账价值的核算，“在租赁开始日，按照租赁协议或合同确定的价款，加输费、保险费、安装调试费以及融资租入固定资产达到预定可使用状态前发生的利息和汇兑损益后的作为其成本”；将补贴收入科目并入营业外收入科目核算。

4、能充分满足信息需求者的需要

小企业业主是会计信息的内部使用者，对会计信息的需求集中体现在会计系统的控制作用和现金流量状况上。小企业会计制度通过把会计制度的有关规定与加强企业内部管理结合起来，为增强企业管理水平提供条件。

《小企业会计制度》可以在满足外部信息需求的同时，满足企业内部管理的需要。税收部门是小企业会计信息最主要的外部使用者。小企业会计制度的制定从会计原则出发，在有关会计事项的处理上尽量保持与税法规定一致，避免纳税调整，如制度中对应计提折旧的固定资产范围与税法一致。

参考文献：

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（一）30年来金融改革的基本回顾

党的开启了改革开放历史新时期。30年来，我国金融改革大致经历了重塑金融体系、启动金融改革和攻坚与扩大对外开放三个时期。重塑金融体系时期（1978-1992）。这一时期，初步奠定了我国金融业三足鼎立局面。1979年4月，国务院作出了“逐步恢复国内保险业务”的重大决策，使我国停办20多年的国内保险业务开始复苏。1983年9月，国务院了《关于中国人民银行专门行使中央银行职能的决定》。该项决定，打破了人民银行大一统银行体制，由此催生了包括中国工商银行在内四家国有专业银行和一批新型商业银行。1990年12月，上海证券交易所和深圳证券交易所先后开业。启动金融改革与加强法制建设时期（1993-2001）。1993年，国务院颁布了《关于金融体制改革的决定》，由此拉开了银行业商业化改革的序幕。此后，《人民银行法》、《商业银行法》、《票据法》、《保险法》、《证券法》、《担保法》等一系列金融法律法规陆续颁布与实施。随着1992年10月移交证券业监管权，保险业监管权也于1998年11月由人民银行移交新成立的中国保险业监督管理委员会。攻坚与扩大对外开放时期（2001-至今）。为化解经济体制改革过程中积聚的金融业巨额不良资产和处置严重违规经营以及资不抵债金融机构，我国政府陆续出台了一系列包括行政关闭、不良资产剥离、注资、债转股、中央银行再贷款、中央财政直接偿付等多种政策措施。中国银行、中国建设银行、中国工商银行在完成“三步曲”基础上实现整体上市。随着我国加入世界贸易组织后过渡期结束，金融业实现了全面对外开放和逐渐“走出去”。2003年12月，十届人大常委会第六次会议通过了关于修改《人民银行法》的决定和《银行业监督管理法》，从法律上最终奠定了“一行三会”对金融分业监管体制。2004年1月，国务院了《关于推进资本市场改革开放和稳定发展的若干意见》，将发展我国资本市场提高到国家战略高度，为我国证券市场发展提供了新的机遇。经过30年的努力，我国金融发生了历史性变化。由单一的国家银行体制发展到了由“一行三会”调控和监管，大型商业银行为主体、政策性金融与商业性金融相分离的多种金融机构分工协作、多种融资渠道并存、功能互补和协调发展的金融体系，使我国的金融体制初步形成市场化框架。金融宏观调控实现了从无到有、从粗到细、从直接到间接、从无法可循到有法可依的转型。

（二）改革开放以来金融会计规范的演进

随着我国金融业市场化改革的深入，对会计信息的质量以及产生会计信息的依据提出了更高要求，同时也推动了相关会计制度的不断革新变化。金融业改革不仅改变了我国传统的会计制度,而且也使会计核算逐步走上国际化的道路。构建金融会计与进行适度性改革时期（1978-1991）。1987年4月，人民银行依据《会计法》和《银行管理暂行条例》，颁布了《全国银行业统一会计基本制度》。该制度的颁布，实现了我国金融会计制度零的突破，奠定了中央银行管理金融财务会计的主体地位。该制度统一了银行会计科目、账务处理程序和记账方法，允许各总行从资金收付记账法、借贷记账法中进行选择和比照该制度制定各行财务会计制度。建立分行业会计制度和探索企业会计准则建设时期（1992-2000）。为适应市场经济发展要求，根据《会计改革与发展纲要》要求，财政部于1992年11月了《企业会计准则》和《企业财务通则》。在银行会计制度基础上，1993年3月财政部和人民银行结合两则要求，联合颁布了《金融企业会计制度》和《金融保险企业财务制度》。为满足证券公司和保险企业会计核算需求，此后不久，财政部又分别颁布了《证券公司会计制度》和《保险企业会计制度》。推动金融企业会计与企业会计接轨时期（2001-2005）。随着我国在2001年加入世界贸易组织，按照市场经济要求和国际惯例，建立健全统一会计制度的呼声日高。为此，财政部在2000年末至2001年先后了《企业会计制度》、《小企业会计制度》，并结合金融企业会计核算的特性，根据修改后的《会计法》和《企业财务会计报告条例》，重新颁布了《金融企业会计制度》，明确要求上市金融机构遵循。该制度在分析总结我国金融企业，特别是上市金融企业经验的基础上对原有制度进行了完善，并使金融企业会计制度与企业会计制度真正实现了对接。建立统一会计规范体系和实现国际接轨时期（2006-至今）。为履行入世承诺，财政部于2006年2月修订和了39项企业会计准则（以下简称新会计准则），其中包括首次的金融会计准则。这些制度公布后，将率先在上市公司实施。新会计准则的出台，宣告了我国分所有制性质、分行业、按会计主体规定会计核算和披露方式将成为过去，实现了金融会计和一般企业会计与国际财务报告准则趋同。

二、对30年来金融会计规范建设的基本评价

（一）金融会计规范建设在经过30年的探索实现了两次飞跃和后来居上

30年来,中国金融会计改革是在金融体制改革不断深化背景下逐步发展的。在1978至1991年间，随着建设有中国特色社会主义经济体制的理论探索与金融体制改革的逐步实施，我国金融会计制度建设逐步建立了具有中国特色的方法体系。而自1992年开始，随着我国经济体制与国际经济体系的逐渐接轨，金融会计业务处理规范也逐渐向国际惯例靠拢。从30年来我国金融业会计演进的轨迹看，可以清楚地看到起步、初步接轨、第一次飞跃和第二次飞跃的演进过程。如果说《全国银行业统一会计基本制度》是金融会计规范建设起步阶段的重要标志，那么财政部和人民银行在1993年联合颁布的《金融企业会计制度》，就不仅是在一定程度上第一次对各类金融企业会计核算进行了统一规范，而是启动了金融企业会计与企业会计的初步接轨。2001年重新颁布的《金融企业会计制度》，顺应了企业会计改革的潮流，逐步把金融企业会计核算纳入到企业会计核算改革的整体框架之中，基本实现了同类金融会计事项在商业银行、证券公司和保险公司等金融企业核算的一致性，是金融企业会计核算与企业会计核算接轨的第一次飞跃。2006年的新会计准则，则是接轨后的再次飞跃。它意味着在面向市场经济前提下，我国初步建立了比较完整的企业会计准则体系，实现了同类业务在金融企业和非金融企业的会计确认、计量、记录和披露的统一。新会计准则的推行，标志着金融企业不再滞后于非金融企业，而是同步实施，并将范围扩展到金融、保险、农业等众多行业领域，同时也考虑到了在企业的普遍适用性。

（二）金融企业会计改革取得了历史性突破，具有深远的意义

30年来我国金融会计的演进，具有鲜明的强制性制度变迁特征，与经济体制变迁和金融改革是一个互动的过程，经济体制变迁的模式与路径决定了会计演进的模式与路径。回顾30年来我国金融会计改革，完成了两个历史性转变：从计划经济时代习惯于统一会计制度逐步过渡到将制度制定权还政于企业，从习惯于规制导向向原则导向转变，在会计思想完成了由“工具论”向“管理论”的转变。通过金融企业会计改革，一方面为金融企业进行股份制改造和综合改革奠定基础，另一方面也有效地提高了会计信息相关性和可靠性以及境内外资本市场信息的可比性。经济体制改革，开辟了会计实务发展的新领域。围绕这些新兴领域，产生了诸如企业兼并与资产重组会计、企业破产清算会计、企业租赁会计以及金融工具会计等新问题。会计准则的不断完善，使市场经济建设中出现的新会计实务逐步得到规范。2006年2月的新会计准则，是继1993年会计准则改革和2000年会计制度改革之后新的里程碑。它是我国会计标准向国际会计准则靠拢背景下颁布的。不仅填补了我国金融会计标准的空白，而且是会计理念、会计计量技术的重大转变。新会计准则的实施，将为社会相关各方评价金融企业经营业绩与风险提供更准确的依据，同时也对金融企业经营管理层、监管者以及对金融企业财务会计报告作出评价的中介机构的职业技能、判断能力和职业道德提出了更高要求。

三、展望与进一步完善金融会计制度的建议

（一）金融改革展望

进入2008年以来，在全球经济整体增速放缓、通货膨胀压力上升、金融市场动荡加剧的前提下，各经济体面临保持增长和抑制通货膨胀的两难选择。美国次贷危机对国际经济金融体系产生的冲击不断加剧。在全球经济增长急速放缓和通胀抬头以及我国经济日益溶入世界经济体系大背景下，我国经济也出现了周期性波动，金融业改革任重道远。面对国际金融市场急剧变动，我国金融业要准确把握金融市场变动，努力确保金融业可持续健康发展，继续深化金融改革，全面提升金融业整体竞争力。一是要进一步巩固和继续深化金融业的市场化改革，加快建立健全市场风险识别、计量、监测和控制机制建设，提高市场风险管理水平。对已完成改制上市的金融机构，要继续完善法人治理与风险管理机制；对未完成改制的，要稳步有序推进改革。二是要着力解决制约金融业综合经营的法律制约、产品制约、市场制约和监管的不协调。要从宏观政策层面突破这些瓶颈制约，鼓励金融创新，积极培育“相互融合”的金融市场体系，逐步改变金融市场分割的局面和增加农村金融市场有效供给以及健全金融调控和强化金融业监管的“无缝链接”，防止监管规定和政策不一致的问题发生。三是要主动转变经营模式和增长方式。面对国际国内竞争加剧的压力，金融机构应主动实施经营模式、增长方式的战略转型，全面调整资产结构、负债结构、客户结构、营销渠道，实现经营模式和增长方式分别由以规模扩张为主、以依赖传统业务为主向以质量效益为主、以多元化、综合化转变，努力把金融机构建设成为治理良好、资本充足、内控严密和具有较强核心竞争力的现代金融企业。

（二）充分估计新会计准则对金融业的影响，主动寻求应对之策

一是充分估量金融企业会计准则的复杂性与长期影响。与其他会计准则相比，金融企业会计准则更加复杂。这种复杂性源自现代金融的复杂性和会计准则本身的严密与复杂。既涉及大量金融工具专业术语的理解，又包括新金融工具对传统会计理论和方法产生的挑战以及如何有效解决新型业务处理问题。

二是充分考量中国特殊的经济环境和会计环境，审慎评估新会计准则与会计制度关系。目前，我国银行业的会计业务处理遵循着两种不同的会计规范：一种是2001年版《金融企业会计制度》，另一种是2006年颁布的新会计准则和国际财务报告准则。从发展趋势看，企业会计准则有逐步取代企业会计制度的趋势。在《关于银行业金融机构全面执行企业会计准则的通知》中，中国银监会在全面评估各银行业机构基础条件基础上，从有利于银行业机构建立适应新会计准则要求的内部管理流程、信息处理系统和提高执行质量的角度，提出了有序推进金融企业会计准则在各类银行业机构应用的时间表。

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(一)小企业的特性 

小企业规模小、数量多，是最具创新活力和变化特性的群体，往往不断出现而又不断 被淘汰。由于所有权和经营权并未完全分离，而且往往由所有者以人格化的方式直接管 理，这就使得小企业的利益与所有者个人的利益高度相关；小企业在产权制度上，权益 资本构成单一，创业者大多掌握了企业绝对控制权；所有权和经营权的合一，使得小企 业在决策方式上高度集权，企业的战略计划和目标的制定往往带有很明显的随意性和非 科学性。在任何一个国家或地区，小企业在数量上都占有绝对的优势，为社会提供了较 多的就业机会和税收收入。在我国据不完全统计，在全国工业企业法人中，按新的中小 企业标准，小企业占工业企业法人总数近95%，小企业最终产品和服务的价值占全国国 内生产总值的近50%，在我国市场经济中具有举足轻重的作用。然而相当部分小企业会 计机构不健全，会计人员素质相对较低，各项管理制度不够规范。因此《小企业会计制 度》的颁布和执行是及时的、必要的。 

(二)小企业的界定 

从各国实践来看，对小企业的界定大多有定性与定量两种方法，在我国，小企业被规 定为在我国境内设立的“不对外筹集资金、经营规模较小”的企业。这里的不对外筹集 资金是指不公开发行股票和债券，经营规模小是采用了原国家经贸委等四部门于2003年 2月制定的“中小企业划分标准”。该标准主要是从资产总额、营业额和雇员人数 三个方面对工业建筑业、批发和零售业、交通运输和邮政业住宿和餐饮业等行业中小企 业的划分做出规定。 

二、《小企业会计制度》的实施范围 

(一)静态的实施范围 

“不对外筹集资金”是我国《企业会计制度》规定实行会计豁免的小企业的必备条件 ，它是指企业成立之后不再通过发行股票、吸收股本或者通过企业改组形式增加企业的 注册资本，在企业经营过程中不通过发行企业债券筹集资金，但不应包括企业经营过程 中自然发生的负债行为或者向银行取得借款的行为。 

《小企业会计制度》第三条规定，符合本制度规定的可以按照本制度进行核算，也可 以选择执行《企业会计制度》。它是指对不在要求执行《企业会计制度》范围但符合小 企业条件也尚未执行《企业会计制度》的企业，可在两者之间选择使用；对其中已经执 行《企业会计制度》的企业，可不执行《小企业会计制度》，鼓励其继续使用《企业会 计制度》；但按财政部有关文件要求执行《企业会计制度》的符合小企业条件的小企业 如股份有限公司、外商投资企业和正在执行《金融企业会计制度》中的小企业，以及不 符合小企业标准的企业就无选择的余地，必须执行《企业会计制度》。此外，鉴于深圳 证券交易所已于2004年5月1日公布了《中小企业板块交易特别规定》、《中小企业板块 上市公司特别规定》和《中小企业板块证券上市协议》，分步推进创业板市场建设工作 的全面展开，对准备上市的小企业来说，为使上市前后会计核算口径一致和会计信息资 料的相互可比，为上市提供全面准确的会计信息，建议也采用《企业会计制度》。对目 前符合小企业的条件，但根据市场调研、预测和企业的规划，在近期即将改变经营战略 如大量筹措资金、大量拓展业务，预计会使企业资产总额、营业额发生质的变化的企业 ，为了减少将来调整账务的工作，使企业及早跻入大中型企业行列，建议采用《企业会 计制度》。这是因为《小企业会计制度》是在遵循一般会计原则并以《企业会计制度》 为基础制定的，而且后者在核算上要更为严密和规范。 

(二)动态的实施范围 

由于企业的发展以及中小企业经营上的灵活性，据以判断企业规模大小的职工人数、 销售额以及资产总额等指标值在不同时期会发生变化。因此，在《企业会计制度》与《 小企业会计制度》之间进行转化以及如何转化的问题上，应一方面遵循会计实务中的一 贯性、可比性、重要性和实质重于形式的原则，另一方面坚持鼓励企业执行《企业会计 制度》。这是因为一般说来，企业大多是由小做大做强，另外《企业会计制度》核算上 的更严密和规范性，也有利于企业内部控制的加强和完善。比如已在执行《企业会计制 度》的企业无论其执行后规模发生如何变化，即使实际经营过程中“不再对外筹集资金 ”，也不能以“不对外筹集资金，经营规模较小”为由转为执行《小企业会计制度》， 应仍然执行《企业会计制度》；若原先是小企业并且执行的也是《小企业会计制度》， 但至年末已达到大中型企业标准，为了核算上的简化起见，当年末不需要按《企业会计 制度》进行变更调整，但次年必须执行《企业会计制度》。也就是说鼓励执行《小企业 会计制度》的企业向执行《企业会计制度》转化，但不允许执行《企业会计制度》的企 业随意向执行《小企业会计制度》转化。另外，企业集团在编制合并报表时，若母子公 司均执行同一会计制度，则不存在变更调整的问题，因为所执行的会计政策一致；若母 子公司执行的是不同的会计制度，则宜将执行《小企业会计制度》企业的会计信息资料 调整为按《企业会计制度》反映的资料，而不管调整对象是母公司还是子公司。 

三、《小企业会计制度》的主要变化   

《小企业会计制度》(以下简称本制度)与《企业会计制度》相比较，为适应小企业经 济业务较为单一、资金规模不大、企业组织结构简单等特点，切实简化了会计核算，如 取消和合并了一些会计科目，简化了一些会计科目的核算内容。具体来说表现在以下方 面：  

(一)长期投资项目  

1.长期股权投资。考虑到小企业对外投资的情况一般较少，完全采用《企业会计制度 》中关于长期股权投资的核算规定可能存在困难，本制度要求小企业一般采用成本法进 行核算。若小企业对于被投资单位存在重大影响、确有必要按权益法核算的则可采用简 化法来处理，即不要求核算股权投资差额以及除年度净损益以外的被投资单位所有者权 益的变动，也就不需设置“股权投资差额”、“股权投资准备”等明细科目。原采用成 本法核算后改为权益法核算时，本制度为简化起见，规定直接将其原账面价值与享有被 投资单位的股权份额之间的差额作为投资收益处理。  

2.长期债权投资。本制度规定长期债权投资的入账价值不包括取得投资时发生的相关 费用，发生的相关费用不管金额大小，一律作为当期费用处理，从而就取消了“长期债 权投资——债券投资(债券费用)”科目；债券的溢价与折价摊销为简化起见规定只采用 直线摊销；无论长期债权投资、还是长期股权投资，本制度均未要求对其计提减值准备 ，这也就取消了“长期投资减值准备”科目。  

3.委托贷款。如果小企业发生类似业务，本制度规定视期限长短，分别在“短期投资 ——其他投资”科目或“长期债权投资——其他长期投资”科目中进行核算，不需计提 减值准备。  

(二)固定资产项目  

1.固定资产入账价值的确定。(1)对于融资租入固定资产的入账价值，由于考虑到在计 算最低租赁付款额过程中涉及的职业判断及对未来现金流量折现等困难，本制度要求按 照租赁合同或协议确定的价款，加上运输费、保险费、安装调试费以及其他达到预定可 使用状态前所发生的其他有关必要支出来确定其入账价值，从而取消了“未确认融资费 用”科目。(2)本制度对于借款费用的核算，规定将小企业在固定资产开始建造至达到 预定可使用状态之前所发生的专门借款的借款费用，均可资本化并计入固定资产成本， 而不必与各期的实际资产支出数相挂钩。(3)接受捐赠固定资产时，本制度要求在“固 定资产”的借方以及“待转资产价值”的贷方核算。  

2.固定资产的期末计价。本制度不要求计提固定资产、无形资产、在建工程减值准备 ，也就取消了“固定资产减值准备”、“无形资产减值准备”和“在建工程减值准备” 科目。  

(三)资本公积  

本制度只为其保留了“资本溢价”、“接受非现金资产捐赠准备”、“外币资本折算 差额”、“其他资本公积”四个明细科目。取消了“接受现金捐赠”、“股权投资准备 ”、“拨款转入”等明细科目。  

(四)所得税  

本制度要求小企业只能采用应付税款法核算所得税，取消了“递延税款”科目。  

(五)会计报表  

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关键词：职工薪酬核算；企业会计准则；企业会计制度

我国财政部在2006年2月15日公布了一套新的企业会计准则体系。新的标准的颁布和实施标志着我国财务报告准则开始逐渐与国际化接轨。新的会计准则体系的建立有利于提高会计信息质量和经济运行质量的提高，规范的资本市场和规范的市场经济秩序也会在新的会计准则体系下得到完善和发展。新的会计核算体系的建立和实行对我国发展对外经济，进一步实行走出去战略，反战经济有重要的推动意义。财政部最新的职工薪酬准则从广义的角度规范了职工薪酬核算的范围、计量以及薪酬信息的披露。之前的职工薪酬的会计核算主要是通过《企业会计制度》进行有关规定，而新的会计核算准则则对薪酬核算有了新的，明确的规定。本文将具体探讨新准则与原会计制度的一些核算差异。理，主要通过《企业会计制度》及有关规定进行规范。

一、企业职工薪酬核算的范围以及内容

1、 纳入核算的职工范围

新的《职工薪酬准则》所指的职工范围比较宽泛。这包括与企业订立了劳动合同的所有人员，全职、非全职人员，当然也包括临时工有企业任命的董事会成员、监事会成员、理事会成员。在企业的计划或者控制下，虽然没有正式的任命但是那些提供与职工类似服务的人员也在职工薪酬核算的范围内。

2、职工薪酬涵盖的内容

（1）职工的薪酬主要包括职工工资、奖金、津贴和补贴。国家统计局明确规定在核算职工的薪酬时，工资的薪酬总额包括计时工资、计件工资、以及额外的增收节支报酬。 （2）职工福利费。职工福利待遇如何是衡量职工薪酬水平的重要标准。在我国很多企业依然没有施行主副分离，很多企业仍在内部设有医务室、职工浴所、理发室以及托儿所等集体福利机构，这些都属于职工的福利。职工的困难补助、赴外地就医的费用也在此范围之内。 （3）社会保险费。社会保险费是由公家、企业、个人共同支付的。社会保险主要包括医疗保险、养老保险、失业保险、工伤保险和生育保险。这些保险都是以商业保险的形式购买的，而为此付出的费用也属于职工薪酬，应当作为职工的薪酬进行确认和计量。 （4）住房公转金。是企业按照国务院《住房公积金管理条例》规定的基准和比例计算，向住房公积金管理机构交存的住房公积金。但是在目前很多公司不能为职工提供住房公积金，这是不利于维护职工合法权益的。（5）工会经费和职工教育经费。现在很多企业都会有自己的娱乐活动和场所，也会有很多的教育培训活动，这些都有益于改善职工的文化和生活，提高职工的专业化水平和业务素质，而这部分的支出就是工会经费和职工该教育经费。 （6）非货币利。非货币利主要是指公司发放给职工的商品，或者把自己的产品发放给职工。 （7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿。职工在离职或者因为企业改制、重组时必须给付给职工一定的货币补偿，以鼓励和着促使职工接受辞职。 （8）其他。是指除上述薪酬以外的其他为获得职工提供的服务而给予的薪酬，如企业提供给职工以权益形式结算的认股权、以现金形式结算但以权益工具公允价值为基础确定的现金股票增值权。

二、 新旧制度下职工薪酬核算的主要差异

统计局最新的职工薪酬核算与旧的有很大的不同，这些不同主要体现在主要的几个方面，一方面新的职工薪酬核算机制完善了企业人工成本的范围，明确了职工薪酬的会计处理准则；另一方面，职工的福利费用计提情况、辞退福利的处理情况 、以及应付职工薪酬的信息披露等。

1、完善了企业人工成本的范围

之前的会计薪酬核算制度只要是受《企业会计制度》规定，在企业会计制度中缺少对职工薪酬的完善的概念规定，在很大程度上对人工成本没有完整的核算，有些时候甚至会存在不准确的情况，核算分散。缺少完整统一的职工薪酬概念，对企业人工成本的核算不完整、不准确，较分散。新的会计核算准则则从更多的角度和方位规范了职工薪酬的内容，凡是职工为企业发展做出贡献或者提供服务的都应该得到相应的报酬。货币利、非货币利都应该按照新的薪酬核算准则计入职工的薪酬，这是对职工合法权益的维护。

2、 职工薪酬的会计处理准则在新的薪酬核算准则中有了明确的规定。如果职工再为企业工作或者提供服务的期间辞退时，除非是公司已经根据劳动合同对职工进行了相关补偿，企业还是应该根据真正为公司提供服务的人员，将他们的薪酬计入公司账务中，并同时确认为当期损益，确认为公司的负债。同时。公司为企业提供的各项保险费用、住房公积金在职工为公司提供服务期间应该按照相关规定予以计提，以此来保证职工的合法权益。

3、各项福利费用应该得到保证并且辞退福利应该按照权责发生制进行处理。如果企业提前辞退了职工，就必须按照劳动关系对职工进行经济补偿。在新的会计核算准则中规定，职工的各项保险费例如医疗保险费、养老保险费等还有住房公积金等。企业应该在职工在职期间按照一定的比例为职工缴纳。之前，国家并没有对薪酬计提方面做出明确的规定，计提的基础和计提的比例也并没有明确说明。企业应该根据自身的情况和企业发展历史上的经验数据来对企业职工薪酬的计提比例或者预计金额进行合理预计。当一个职工再被企业辞退时应该维护自己的合法权益。员工被辞退也就不能为企业再提供经济利益，因此，因为辞退员工而做出的补偿和支出应该计入公司的费用中。

准则预计负债确认条件的当期计入费用。

4、职工薪酬的信息披露得到完善。新的薪酬核算制度中，职工薪酬信息的披露原则得到统一，同时披露的内容和范围也有了明显的规定。（作者单位：吉林大学商学院）



参考文献：

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为做好20*年度外商投资企业财务会计报告的编报工作，根据省财政厅扬州会议精神，现将有关要求通知如下，请遵照执行。各市(县)、区财政部门可根据本通知结合本地区的实际情况制订，贯彻执行。

一、外商投资企业年度财务会计报告的编制

(一)凡在20*年底前已登记(新办外商投资企业应在工商行政管理机关签发法人营业执照之日起30日内按规定办理财政登记)独立核算的外商投资企业(包括筹建期企业、已投产(营业)企业以及清算期企业)均应按照《中华人民共和国中外合资经营企业法实施条例》第78条，《中华人民共和国外资企业法实施细则》第60、62条，《中华人民共和国中外合作经营企业法》第15条之规定，编制和向当地财政部门报送年度财务会计报告。

(二)外商投资企业应按照《企业财务会计报告条例》(国务院第287号令)、《企业会计制度》(财政部财会［20**］25号)及有关文件的规定，做好年报编制前的各项准备工作，进行相应的会计处理，办理年终结账工作。

(三)外商投资企业应在做好年终结账工作的基础上，真实、完整地编制20*年度财务会计报告。从事旅游业的外商投资企业填报“旅游类企业财务会计报告”(表式企业可从我局网站下载或向当地财政部门索取)。从事非金融业务的外商投资企业(不含旅游企业)填报“非金融类企业财务会计报告”，具体包括：资产负债表、资产减值准备明细表、所有者权益(或股东权益)增减变动表、应交增值税明细表，利润表及利润分配表、分部报表(业务分部)、分部报表(地区分部)，现金流量表，财务指标补充资料表，会计报表附注及财务情况说明书。财务报告反映的会计信息应当真实、完整，若有关报表无相应数据，也应以空表的形式上报财政部门。按照我市实际情况，除旅游企业编制旅游类企业报表外，其他企业均应编制非金融类企业报表。

(*)20*年度外商投资企业财务会计报表格式和编制说明(编制说明可以到我局网站下载)，由财政部和江苏省财政厅统一制发，各外商投资企业应按统一的格式、内容、口径进行填报。做到内容完整、数据真实、计算准确，不得漏报或者任意取舍，并注意报表之间的数据衔接。

(五)为方便外商投资企业填报年度财务会计报表，我局与上海久其软件有限公司签订了合作协议，购买了其《企业财务信息填报系统》的正版使用权，并加以苏州个性化修改，形成了《苏州市财政局外经金融处企业填报系统(网络下载版)》链接在苏州市财政局网站上，免费提供给苏州市(大市)范围内的外商投资企业填报年报和季报时使用。已有《企业财务信息填报系统》的企业，也可以直接下载“20*年外商投资企业年报参数”安装后使用。具体使用方法请登录苏州市财政局网站“下载中心”查阅说明。企业报表软件参数将在20*年1月中旬链接在我局网站，请各企业和相关会计师事务所密切注意我局网站动态情况。

二、外商投资企业年度财务报告的审计

外商投资企业应就20*年度编制的财务报告的全部报表(包括上述主表、附表、财务指标补充资料表、附注)聘请中国注册会计师审计，并出具审计报告。注册会计师应按照国家有关法律规定和独立审计准则和本通知要求，本着独立、客观、公正的原则，对上述所列的全部财务报表(包括空表)进行审计并发表审计意见，出具完整的审计报告，上述所列全部财务报表均应作为审计报告附件内容。企业若聘请外地会计师事务所审计也必须按此要求执行。

主管财政部门将对已经注册会计师审计的企业年度财务报告进行核查，对于核查中发现的问题将依照国家有关法律、法规严肃处理。对于在上年财政核查中发现问题的企业，应按规定及时进行整改，并提请相关会计师事务所在审计时予以关注。

三、有关企业会计制度、政策的问题

自20*年外商投资企业执行新的《企业会计制度》(财会［20**］25号)以来，财政部陆续下发了“关于印发《实施<企业会计制度>及其相关准则问题解答》的通知”(财会［20**］43号)，“关于印发《关于执行<企业会计制度>和相关会计准则有关问题解答》的通知”(财会［20*］18号)，“关于印发《关于执行<企业会计制度>和相关会计准则有关问题解答(二)》的通知”(财会［20**］10号)，“关于印发《关于执行<企业会计制度>和相关会计准则有关问题解答(三)》的通知”(财会［20**］29号)，“关于外商投资企业对外投资资产评估增减值财务处理问题的通知”(财会［20**］181号)，请企业按规定执行。

此外，外商投资企业在编制20*年度财务报告时，我们强调以下几点：

(一)凡涉及纳税调整事项，外商投资企业必须严格按照《企业会计制度》(财会［20**］25号)的规定进行日常帐务处理。

(二)根据财政部《关于加强和改进外商投资企业提缴使用涉及中方职工权益资金管理的通知》(财外字［19**］735号)和省财政厅《关于进一步明确外商投资企业中方职工权益资金管理有关问题的通知》(苏财工［20**］44号)的规定，对外商投资企业中方职工权益资金管理的问题作如下明确。

1.中方职工资金的权属。外商投资企业按国家规定计提的：(1)中方职工养老、失业、工伤、生育等社会保险资金；(2)中方职工的住房公积金和20**年底前在成本中提取的中方职工住房补助基金；(3)税后利润中提取的职工奖励和福利基金；(4)企业名义工资与实发工资之间的差额等；均属中方职工权益资金，是企业对国家或职工的负债。

2.中方职工权益资金核算。外商投资企业对涉及中方职工权益的各项资金在分别按有关财务会计规定正确核算外，还要同时设置辅助账簿，全面反映各项资金的来源和用途。对于原独立建立中方帐的外商投资企业，按《会计法》的要求，应于20**年将中方帐纳入外商投资企业核算范围，至20*年底仍保留中方账户单独核算的企业，必须于年度决算前将中方账户并入企业“应付福利费”科目核算。可用于支付为中方职工足额缴纳各项社会保险费，并可为中方职工建立补充养老保险。

3.中方职工住房公积金。外商投资企业应国家和当地政府的规定为中方职工提取缴纳住房公积金。根据财政部有关文件精神，外商投资企业不再实行原按中方职工工资总额的30%提取住房补助基金的财务制度，企业不得在税前提取该专项资金。企业应按经注册会计师审计确认的企业20**年度财务报告中反映的数额，将中方职工住房补助基金余额全部划入外商投资企业有关科目单独反映，且不能以任何名义使用该资金，应留待企业清算时处理。

4.企业提缴的社会保险金。外商投资企业应按照国家法律、法规和当地政府的规定及时足额地为中方职工提取和缴纳各项社会保险。企业应缴纳的各项社会保险费包括：失业保险费、基本养老保险费、基本医疗保险费、工伤保险费、生育保险费等。

5.涉及中方职工权益的其他各项资金，对有关内容重申如下：

职工福利费主要用于按规定缴纳职工基本医疗保险费、职工探亲假路费、生活补助费、医疗补助费、独生子女费、托儿补贴费、上下班交通费补贴、职工供养直系亲属医疗补贴费、职工供养直系亲属救济费、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员的工资，以及按照国家规定开支的其他职工福利支出，也可用于支付中方职工的补充养老保险费。根据财政部有关文件规定，外商投资企业执行《企业会计制度》后，不再按14%计提福利费，除按当地政府规定为雇员提存医疗保险等三项基金外，企业当期发生的福利费，先冲减“应付福利费”科目余额，“应付福利费”不足冲减的，直接计入当期管理费用。外商投资企业应以中方职工工资总额为基数计提1.5%职工教育经费和2%工会经费。

6.中方职工权益资金提交和使用的监督。外商投资企业的主管财政机关及劳动和社会保障等行政机关负责监督检查企业中方职工权益资金的提缴、使用情况，企业应将涉及中方职工权益各项资金的提取、使用、结余等情况，作为委托会计师事务所进行社会审计的内容之一。企业工会依法对涉及中方职工权益的各项资金的提缴和使用情况进行监督。

*、外商投资企业年度财务报告的报送

外商投资企业应当于20*年4月30日前将其编制并经中国注册会计师审计的20*年度财务会计报告连同中国注册会计师出具的审计报告，一并报送主管财政机关。市区(不含新区、园区、吴中区、相城区)外商投资企业通过外商投资企业联合年检办公室上报上述资料。未按规定报送年度财务会计报告及审计报告的，财政部门将依据国家有关法律、法规追究有关单位及个人的相关责任。

今年，仍要求市区外商投资企业除报送年度财务报告及审计报告外，同时报送年度财务报告的数据软盘。并请市区各企业在上报联合年检资料前，将数据软盘报我局外经金融处预审(同上年)。报表参数及操作说明见我局网站，或向受托会计师事务所索取。企业在数据录入过程中，请注意参数格式与书面报表格式的差异，并做好相应的调整，请各会计师事务所给予协助。上报的计算机软盘要求无病毒，数据审核正确，软盘数据与审计报告中所附报表数据要一致。各市(县)、区外商投资企业年报报送时间、方法，由各市(县)、区财政部门自行确定。

另外，外商投资企业财政登记属于企业向财政部门备案登记事项，从20*年1月1日起，市区外商投资企业财政登记在市行政服务中心恢复办理。20*年7月1日至12月31日新设立的外商投资企业应在20*年联合年检之前补办财政登记，需办理变更或注销的企业，仍在市行政服务中心财政窗口办理相关手续。

五、外商投资企业年度财务报告的汇编

各市(县)、区财政部门应认真做好20*年度外商投资企业财务报告的编报工作，财政部门汇总参数将于20*年年初下发。各级财政部门应努力扩大汇编面，提高财务分析质量。我局将按照有关考核办法对我市外商投资企业20*年度财务报告的编报工作进行考核评比。

各市(县)、区财政局应于20*年5月15日前将打印的汇总财务报告、计算机软盘(分户)及财务情况说明书报送我局外金处。

篇9

2006年是我国会计改革和会计管理取得一系列重大突破的一年，其主要突破，一是2006年2月15日，财政部在北京人民大会堂了《企业会计准则》和《中国注册会计师执业准则》这两大会计、审计准则体系，新企业会计准则体系的建立实现了我国会计准则与国际会计准则的趋同；二是我国在欧洲首次进行了中国高级会计师资格、中国注册会计师资格的设考，表明中国高层次会计人才的选拔已走向世界。可以说，2006年是我国会计发展史上具有“里程碑”意义的一年。为了推进新企业会计准则的实施，2006年9月，中国保监会了《关于保险业实施新会计准则有关事项的通知》，要求保险业自2007年1月1日起按照新会计准则编制报表；11月27日，中国证监会了《关于证券公司执行〈企业会计准则〉的通知》（证监会计字［2006］22号），《关于基金管理公司及证券投资基金执行〈企业会计准则〉的通知》（证监会计字［2006］23号），《关于期货经纪公司执行〈企业会计准则〉的通知》（证监会计字［2006］24号），要求证券公司、基金管理公司和期货经纪公司于2007年1月1日起正式执行《企业会计准则》，证券投资基金于2007年7月1日起正式执行《企业会计准则》。国家国资委也作出了类似的部署，要求中央企业在2008年底前全面执行新准则，其中，24家中央企业于2007年1月1日率先执行。2006年12月31日，财政部了《关于贯彻落实企业会计准则和审计准则体系有关问题的通知》（财会［2006］22号），特别强调各部门应协调一致，注意做好《企业会计准则》与政府审计、证券、银行、保险监管和税收政策的协调与衔接，使政府监管资源互补，形成合力，创造良好的监管环境，确保两大准则体系的平稳过渡和全面实施。2006年3月，浙江省财政厅发出了《浙江省做好〈企业会计准则〉、〈中国注册会计师执业准则〉的通知》，要求各级财政部门加大新准则宣传培训的力度，做好新准则的模拟测试、新准则实施准备和实施协调。目前，总的来说，新准则实施四个多月来，各方反映良好，《企业会计准则》体系实现了平稳、顺利实施。

一、相关法律法规的协调问题

（一）《企业会计准则》在《会计法》中的法律地位有待明确

《会计法》第八条规定：“国家实现统一的会计制度。国家统一的会计制度由国务院财政部门根据本法制定并公布”。随着新企业会计准则体系的实施，会计准则的适用范围进一步扩大，《会计法》应明确指出企业会计准则的重要地位，制定、修订程序和要求等内容，明确企业会计准则的法律渊源及地位。

（二）企业会计准则与《公司法》等相关法律法规的协调

会计准则体系作为一个会计法规部门规章，对企业有一个约束力。与此同时，《公司法》中有一章规定财务报告要按国家规定的有关会计制度执行，并进行分配；按新《企业会计准则》，有一部分会计计量要采用公允价值计价，虽然净资产有增减，但无实质的现金流入（或流出）。在此，企业利润如何分配有待进一步明确。

（三）《企业会计准则》与税法关系的协调问题

我国早期会计利润基本等于税务利润，现在新《企业会计准则》采取了与国际会计惯例趋同的原则，与我国原相关税实施细则计算的税务利润的差距越来越大。财务会计报告所提供的会计信息是为报表使用者决策服务的，这与税收强制性的特点及保证国家政权建设、公共服务需要的目标不同。但会计利润与税务利润两者如何减少差异、减少会计与税收的协调成本值得研究。

二、与现行企业会计制度的协调问题

我国的上市公司、证券公司、基金公司和保险公司等自2007年1月1日起执行新企业会计准则，除此以外的大多数企业执行原有的《企业会计制度》。从企业方面来讲，目前还有执行财政部的、自1993年7月1日起执行的13个分行业会计制度，2000年的《企业会计制度》，2001年的《金融企业会计制度》，2004年的《小企业会计制度》，执行不同企业会计制度所提供的会计信息，两者怎样才具有可比性以及如何协调的问题值得研究。

三、会计职业判断与会计人才问题

随着我国市场经济的发展，新事物、新业务层出不穷，经济业务越来越复杂。新《企业会计准则》在坚持历史成本为基础的前提下，价值量的认定较多地运用了公允价值和现值，在会计政策的选择上，赋予企业会计更大的活动空间，这就需要更多的职业判断。而且，有些职业判断往往是可操作利润或最有可能引发争议的地方，这进一步加大了职业判断的难度，提升会计人员素质、提高会计职业判断能力日益成为突出问题。目前，全国会计从业人员有1200多万人，截至2006年底，浙江省持证人员有64.7万人，在岗人员有59.8万人。其中，无技术资格者361749人，初级资格182486人，中级资格73163人，高级资格4816人，会计队伍整体素质有待提高。财政部近期的十年规划拟打造全国领军人才1000名，浙江省也在2006年开始启动了浙江省地方高级会计领军人才培训工程。目前，浙江省地方领军人才培养已29名，各级地方财政部门也在加紧对当地骨干会计人才的发掘、培养工作，全省呈现出会计人才（特别中青年会计人才）队伍蓬勃发展的良好态势。与此同时，浙江省不断完善高层次会计人才的评价标准，高层次会计应用人才资格进一步向工作能力、工作业绩和会计工作第一线人员的倾斜，鼓励高等职业院校教师申报实务型的高级会计师资格评审，所有这些，都将有利于推进会计实务型应用人才的发掘、培养和其整体素质的提高。

四、会计监管问题

会计监督包括内部监督与外部监督。从企业内部来说，与国际财务报告准则趋同的我国企业会计准则体系的实施，基本建成了对外财务报告主体的会计核算体系，但原来政府财政部门对单位会计核算过程中的基础监督（如账簿设置、会计档案管理、会计电算化等方面的监督）逐步“内化”到了企业中。从前一段时间的情况来看，有些公司由于内部监督控制机制不健全，不能发挥对经理人的有效制约作用，导致管理当局“内部人控制”现象严重，在会计政策选择上存在严重的机会主义倾向。因此，从政府部门的角度来说，如何做好会计监督工作、为新企业会计准则体系的顺利实施“保驾护航”，成为新形势下急需解决的新问题。而加快建设和实施企业内部控制体系，恰是解决这一问题的一项重要措施和必要手段。因此，在企业内部迅速强化内部控制更为必要，要及时建立和完善与新《企业会计准则》实施相配套的内部管理制度，如公允价值如何判断？减值准备如何计提？新企业会计准则情况下会计原始凭证有什么要求，凭证何时具备？有什么要件等？要从政府层面推进企业内部控制的建设（包括内部会计基础工作的重整）和引导、实施。财政部王军副部长在2007年全国会计管理工作会议上指出：经过3－5年的不懈努力，会计管理工作还将再上一个大发展台阶，一个外有准则，里有内控，中间有信息系统，手中有会计数据，基础有人才，眼中有世界，脑里有国际战略，根本保障有完善的法规体系的美丽蓝图将呈现在人们面前。对此，我们充满信心。财政部早在2006年就开始加快了内控建设的步伐。2006年7月，财政部成立了内部会计控制委员会，专门对此问题进行研究，提供制订咨询意见。目前，又了内部控制建设大纲，制订工作计划，组织研究了一批内部控制课题，建立了财政部、证监会、国资委共同参与的内控联席会议制度。财政部牵头起草了企业内部控制基本指引框架，加强与国外内控标准制定机构的经常性联系，争取用3-5年的时间，基本建成既融合国际先进经验，又体现中国特色的企业内控标准体系。此外，还要采取多种政策和措施，引导企业建立健全内部控制机制。当前，先以上市公司、金融企业和国有大型企业为重点，结合年度财务会计报告审计工作，探索建立内部控制自我评估、强制披露机制和注册会计师专项审计制度，硬化制度要求，强化监管服务，既要发挥政府部门的组织协调和政策引导作用，又要尊重和遵循市场经济发展规律，注意发挥行业组织和中介机构的专业优势和积极作用；引导有条件的会计师事务所逐步开展内部控制咨询业务，促进会计师事务所由传统审计业务向高端性、高附加值业务转轨，从而为贯彻执行新准则、提升中国公司治理水平、加强企业风险防范和内部管理水平提供内在机制的保障。与此同时，还要加强外部监督，建构一个完整的监管体系，当前发展注册会计师行业，一是要鼓励会计师事务所扩大非审计类业务的开拓；二是支持会计师事务所做大做强，努力发挥注册会计师行业的经济鉴证和企业服务中的作用。

篇10

【关键词】 施工企业； 企业会计准则； 建造合同

大中型施工企业（以下简称施工企业）从2007年起陆续开始实施新的《企业会计准则第15号――建造合同》（以下简称新准则），由于大多数财会人员不能充分理解新旧准则、《施工企业会计核算办法》及《施工企业会计制度》的演变、适用范围及原义，导致许多施工企业的会计处理五花八门，与新准则大相径庭。究其根源是当前市面上大量的财会书籍，尤其是会计举例仅是从巧合的、最简单的会计处理举例，未能让大多数财会人员充分理解新准则的含义，不能正确、合理核算施工企业的正常业务。

一、施工企业建造合同会计核算的误区及不正确会计核算的主要表现形式

（一）施工企业建造合同会计核算的误区

1.“工程施工―合同成本”（《施工企业会计制度》为“工程施工”）科目发生额等于“主营业务成本”（《施工企业会计制度》为“工程结算成本”）科目发生额。

新、旧准则及《施工企业会计核算办法》下“主营业务收入”科目与“主营业务成本”科目要符合配比原则。与“主营业务收入”科目发生额无关的“工程施工―合同成本”科目发生额不转入主营业务成本科目。

《施工企业会计制度》下“工程结算收入”科目与“工程结算成本”科目要符合配比原则。与“工程结算收入”科目发生额无关的“工程施工”科目发生额不转入“工程结算成本”科目发生额，“工程施工”科目的月末余额，为未完工程的实际成本。

“工程施工―合同成本”（《施工企业会计制度》为“工程施工”）科目发生额不等于“主营业务成本”（《施工企业会计制度》为“工程结算成本”）科目发生额的主要原因是实际发生成本与计入财务成本时间上有先有后所致。如：构成工程施工―合同成本的主要因素材料费的确定主要是根据采购部门的出库单而确定，具体施工部门大多是一次性出库，存放在施工现场或自己的库房；而主营业务成本的构成是实实在在的构成在建工程成本的实际支出，需要对工程施工―合同成本进行适当调整后的成本。

2.“工程结算”科目发生额等于“主营业务收入”科目发生额。

新、旧准则及《施工企业会计核算办法》下工程结算科目反映企业已结算工程的价款收入，“主营业务收入”科目是根据完工百分比法等合理确认企业当期实际的收入。

3.“工程施工―间接费用”科目直接转入主营业务成本科目（《施工企业会计制度》为工程结算成本科目）。

新、旧准则下期末将“工程施工―间接费用”分配计入有关“工程施工―合同成本”。

《施工企业会计核算办法》下“工程施工―合同成本―间接费用”科目月份终了，按一定分配标准计入有关工程成本。

《施工企业会计制度》下期末将“工程施工―间接费用”科目再按一定分配标准，分配计入有关的工程成本。

（二）施工企业建造合同不正确会计核算的几种表现形式

1.仍按《施工企业会计制度》核算。具体表现为“主营业务收入”科目为企业已结算工程的价款收入，“主营业务成本”科目反映企业已结算工程的实际成本。

这样做不符合《新企业会计准则》的规定，在当前建筑市场竞争异常激烈下不能合理反映大中型施工企业的正常经营状况。

2.形式上的新准则核算方式。具体表现为以“工程施工―合同成本”科目发生额等于“主营业务成本”科目发生额，以“工程结算”科目发生额等于“主营业务收入”科目发生额。

这样虽然形式上符合《新企业会计准则》的规定，实质上是企业未能真正理解新准则的原义。

3.非《施工企业会计制度》也非新、旧准则的核算方式。具体表现为“主营业务收入”科目为企业实际的工程收入，“主营业务成本”科目为企业实际发生的成本。

这样既不符合《施工企业会计制度》，也不符合新、旧准则的核算方式，涉嫌人为调节利润。

二、正确的施工企业会计核算方式

（一）正常的会计核算科目

1.“工程结算”科目的核算。向业主开出工程价款结算单办理结算时，按结算单所列金额，借记“应收账款”科目，贷记本科目。工程施工合同完工后，将本科目余额与相关工程施工合同的“工程施工”科目对冲，借记本科目，贷记“工程施工”科目。

2.“工程施工”科目的核算。工程施工科目下设置三个明细科目：“合同成本”、“间接费用”和“合同毛利”。

企业进行合同建造时发生的人工费、材料费、机械使用费以及施工现场的二次搬运费、生产工具和用具使用费、检验试验费、临时设施折旧费等其他直接费用，借记本科目（合同成本），贷记“应付职工薪酬”、“原材料”等科目。发生的施工、生产单位管理人员职工薪酬、固定资产折旧费、财产保险费、工程保修费、排污费等间接费用，借记本科目（间接费用），贷记“累计折旧”、“银行存款”等科目。

期（月）末，将间接费用分配计入有关合同成本，借记本科目（合同成本），贷记本科目（间接费用）。

确认合同收入、合同费用时，借记“主营业务成本”科目，贷记“主营业务收入”科目，按其差额，借记或贷记本科目（合同毛利）。

合同完工时，应将本科目余额与相关工程施工合同的“工程结算”科目对冲，借记“工程结算”科目，贷记本科目。

3.“主营业务收入”及“主营业务成本”科目的核算。确认建造合同收入，应按确认的合同费用，借记“主营业务成本”科目，按应确认的合同收入，贷记“主营业务收入”，按其差额，借记或贷记“工程施工―合同毛利”科目。

期末，应将“主营业务收入”、“主营业务成本”科目余额转入“本年利润”科目，结转后两个科目应无余额。

（二）补充报表项目及编制说明

1.在资产负债表中的“存货”项目下，增加“其中：已完工尚未结算款”项目，反映施工企业在建施工合同已完工部分但尚未办理结算的价款。本项目根据有关在建施工合同的“工程施工”科目余额减“工程结算”科目余额后的差额填列，并在会计报表附注中披露下列信息：在建施工合同累计已发生的成本、累计已确认的毛利以及累计已结算的价款。

2.在资产负债表中的“预收账款”项目下，增加“其中：已结算尚末完工工程”项目，反映施工企业在建施工合同末完工部分已办理了结算的价款。本项目根据有关的在建施工合同的“工程结算”科目余额减“工程施工”科目余额后的差额填列。在会计报表附注中披露下列信息：在建施工合同已结算的价款、累计已发生的成本和累计已确认的毛利。

3.在资产减值准备明细表中的“三、存货跌价准备合计”项目所属“原材料”项目下，增加“合同预计损失准备”项目。

（三）合同成本、合同收入金额的确认

1.计入合同成本的各项费用。计入合同的成本包括直接费用、间接费用及在合同建造期间发生的符合《企业会计准则第17号――借款费用》规定的资本化条件的借款费用。

与合同有关的不计入合同收入的有关零星收入应冲减合同成本；企业发生的期间费用不得计入合同成本。

2.计入合同收入的各项费用。合同收入包括两部分内容：（1）合同规定的初始收入即建造承包商与客户签订的合同中最初商定的合同总金额，它构成了合同收入的基本内容。（2）因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。

3.合同成本金额的确认。由于在实际工作中，大多施工单位的项目部现场管理不够完善，“工程施工―合同成本”的反映不够真实，故无论《施工企业会计制度》、《施工企业会计核算办法》还是新、旧准则都不提倡“主营业务成本”的金额等于“工程施工―合同成本”的金额，“主营业务成本”要如实反映。

为真实反映施工企业项目部的真实成本，结合项目部的实际情况，项目部在建设单位结算及时的前提下，可以采用下列公式对当期工程施工―合同成本金额进行简化修订。

当期主营业务成本金额=当期工程施工―合同成本金额×α+当期工程结算金额×（合同预计总成本金额

/合同总收入）×（1-α）

α代表取值系数，由企业根据实际情况核定，0≤α≤1。

如果项目部的成本核算非常完善、有效，α可以取值为1，当期主营业务成本金额=当期工程施工―合同成本金额。

如果项目部的成本核算非常差，α可以取值为0，当期主营业务成本金额=当期工程结算金额×（合同预计总成本金额/合同总收入）。

项目部在建设单位结算不及时的前提下，企业应当对当期工程施工―合同成本金额修订后确认主营业务成本。

4.确定合同完工进度的方法。确定合同完工进度有以下三种方法：（1）根据累计实际发生的合同成本占合同预计总合同的比例确定；该方法是确定合同完工进度比较常用的方法。（2）根据已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例确定；该方法适用于合同工作量容易确定的建造合同，如道路工程、土石方挖掘、彻筑工程等。（3）根据实际测定的完工进度确定，该方法是在无法根据上述两种方法确定合同完工进度时所采用的一种特殊的技术测量方法，适用于一些特殊的建造合同，如水下施工工程等。需要指出的是，这种技术测量并不是由建筑承包商自行随意测定，而应由专业人员现场进行科学测定。

5.完工百分比法的运用。确定建造合同的完工进度后，就可以根据完工百分比法确认各计量当期的合同收入和费用。当期确认的合同收入和费用可用下列公式计算：

当期确认的合同收入=合同总收入×完工进度-以前会计期间累计已确认的收入

当期确认的合同费用=合同预计总成本×完工进度-以前会计期间累计已确认的费用

【主要参考文献】

［1］ 财政部会计司编写组.企业会计准则讲解2006［M］.人民出版社，2007：222-233.

［2］ 山西省财政厅，山西省会计学会.企业会计准则应用指南会计科目和主要账务处理汇编（下）［C］.2007（7）：209-210.