非营利组织会计制度范文

导语：如何才能写好一篇非营利组织会计制度，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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关键词：民间非营利组织 会计制度

为了规范民间非营利组织的会计核算，提高会计信息质量，财政部于2004年8月18日了《民间非营利组织会计制度》（以下简称《制度》），要求适用的民间非营利组织自2005年1月1日起开始执行。该制度是我国第一部民间非营利组织的会计制度，标志着我国非营利组织会计规范体系建设迈出了重要的一步，填补了我国会计规范的一项空白。

改革开放以来，我国民间非营利事业得到了快速发展。尽管如此，但一直没有一套针对民间非营利组织的财务会计制度，而是参照《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》运行，无法全面反映民间非营利组织财务活动的特点和会计核算与财务报告的要求，从而无法提供全面完整真实的会计信息。因此，可以说，《民间非营利组织会计制度》正是我国民间非营利事业发展的必然产物。

《民间非营利组织会计制度》的主要内容

通读了《民间非营利组织会计制度》后，可以把制度的主要内容概括为以下几个方面：

提出了《制度》的制定依据。《制度》第一条指出，“为了规范民间非营利组织的会计核算，保证会计信息的真实、完整，根据《中华人民共和国会计法》及国家有关法律、行政法规，制定本制度”。这实际上指出了《制度》制定的依据，即根据《中华人民共和国会计法》制定《民间非营利组织会计制度》。

规定了《制度》的适用范围。《制度》第二条指出，“本制度适用于在中华人民共和国境内依法设立的符合本制度规定特征的民间非营利组织”。并明确规定民间非营利组织必须同时具备的三个特征：第一，该组织不以营利为宗旨和目的；第二，资源提供者向该组织投入资源不取得经济回报；第三，资源提供者不享有该组织的所有权。

提出了四个会计核算的基本假设。基本假设是会计人员对经济活动进行会计核算的基本前提，它不仅是民间非营利组织会计核算的基本依据，也是制定民间非营利组织会计制度的重要指导思想。

规定民间非营利组织应当采用权责发生制作为会计核算基础。与以往的会计准则或会计制度把会计核算基础作为一般原则来规定不同，《民间非营利组织会计制度》将会计核算基础作为介于会计基本假设与一般原则之间的单独条文来规定，这充分说明了《制度》对会计核算基础重要性的强调。

规定了12条会计核算的一般原则。《制度》明确规定了非营利组织会计核算必须遵循客观性、相关性、实质重于形式、一致性、可比性、及时性、明晰性、配比性、实际成本、谨慎性、区分资本性支出与运营性支出界限以及重要性等12条原则。

提出5个会计要素，并对各会计要素的确认与计量作了具体规定。《制度》第二章至第六章对民间非营利会计要素及各要素的确认与计量作了具体规定，这些会计要素都充分体现了民间非营利组织财务活动及会计核算规范要求。例如，资产要素中的接受捐赠资产、受托资产，负债要素中的受托负债，净资产要素中的限定性净资产和非限定性净资产，收入要素中的捐赠收入、会费收入、提供服务收入，费用要素中的业务活动成本、筹资费用等，都是民间非营利组织会计所特有的资产、负债、净资产、收入和费用内容。

规定了财务会计报告的内容。《制度》规定民间非营利组织财务会计报告由会计报表、会计报表附注和财务情况说明书组成，其中会计报表至少应由资产负债表、业务活动表和现金流量表三张主要报表组成，以全面反映组织的财务状况、业务活动情况和现金流量等信息。

规定了应使用的会计科目和会计报表格式，使《制度》更具有可操作性。

民间非营利组织特有或特殊交易的会计处理

关于捐赠（包括政府补助）的会计处理

在民间非营利组织中，捐赠（包括政府补助）往往是其重要的资金来源，因此，关于各种捐赠业务的会计处理就显得十分重要了。

对于取得的捐赠，应当确认为收入还是净资产。民间非营利组织的主要资金来源之一是捐赠。现行企业会计制度将企业接受的捐赠作为“资本公积”处理，其实质是将捐赠直接作为“净资产”确认。我国《民间非营利组织会计制度》认为，民间非营利组织接受的捐赠符合收入的定义，应当将其接受的捐赠确认为收入，在业务活动表中予以反映，以完整地反映其收入来源和业务活动开展情况。如果将民间非营利组织接受的捐赠作为净资产确认，将会有很大一部分收入无法在业务活动表中反映出来，既不利于真实、完整地反映民间非营利组织的业务活动情况，也不利于衡量管理者的经营业绩。

对于取得的捐赠，应当区分无条件捐赠和附条件捐赠分别进行处理。民间非营利组织取得的捐赠，通常可以区分为无条件捐赠和附条件捐赠。我国《制度》规定，对于无条件的捐赠或政府补助，应当在捐赠或政府补助收到时确认收入；对于附条件的捐赠或政府补助，应当在取得捐赠资产或政府补助资产控制权时确认收入。与此同时，制度又规定，当民间非营利组织存在需要偿还全部或者部分捐赠资产（或者政府补助资产）或者相应金额的现时义务时，则应当就需要偿还的金额同时确认一项负债和费用。

关于受托业务的会计处理

在民间非营利组织实务中，通常还从事不少受托业务，尤其是一些基金会、慈善组织等。民间非营利组织所从事的受托业务，是指民间非营利组织只是从委托方收到受托资产，并按照委托人的意愿将资产转赠给指定的其他组织或者个人，或者按照有关规定将资产转交给指定的其他组织或者个人的行为。

显然，受托业务与接受捐赠业务有本质上的差别。因此，进行会计处理时，应当将受托业务与捐赠业务相区分，民间非营利组织因从事受托业务而获得受托资产时，不应当确认收入，因为受托交易不会增加民间非营利组织的净资产。具体会计处理时，我国《制度》规定民间非营利组织应当对受托资产进行确认和计量，在确认一项受托资产时，应当同时确认一项受托负债。

关于固定资产折旧的会计处理

在会计实务中，民间非营利组织参照事业单位会计制度固定资产不计提折旧。但是，固定资产不计提折旧一方面无法反映固定资产的损耗情况，导致资产负债表中所反映的固定资产金额没有反映其实际价值，导致资产价值和净资产价值的高估；另一方面，固定资产不计提折旧，也使得民间非营利组织每期业务活动表中的成本、费用低估，不利于如实反映民间非营利组织的经营业绩。

基于上述理由，我国《民间非营利组织会计制度》规定，民间非营利组织应当对固定资产计提折旧，在固定资产的预计使用寿命内系统地分摊固定资产的成本。

关于文物文化资产的会计处理

在会计实务中，不少民间非营利组织拥有大量的艺术品和历史文物等，比如基金会接受捐赠的字画和其他艺术品、博物馆的艺术品及文物收藏和寺庙拥有的历史文物等，主要用于展览、教育或研究等目的，通常不对外捐赠或销售。对于这些历史文物、艺术品应当如何进行核算？过去一直没有明确。从实务情况看，大量的民间非营利组织并没有将其纳入表内核算，有些甚至连基本的实物登记和管理制度都没有，导致这些文物文化资产管理上的混乱。

我国《制度》规定，对于用于展览、教育或研究等目的的历史文物、艺术品，应当作为固定资产核算，并要求单设“文物文化资产”科目进行核算，在资产负债表的固定资产大类下单列项目予以列报。但考虑到这些资产的价值一般不随着时间的推移而减少，所以，《制度》规定，对于文物文化资产，不必计提折旧。

关于资产减值会计

在会计实务中，民间非营利组织对于所发生的资产减值损失，一般都不予确认。这一会计处理原则已经导致许多民间非营利组织的一些长期无法收回的应收款项继续挂账，无法得到及时处理；市价超跌的投资或者可收回金额严重低于账面价值的存货等继续以账面价值计价，资产价值高估。

基于此，我国《制度》规定，民间非营利组织应当定期或者至少每年年度终了，对短期投资、应收款项、存货、长期投资等资产是否发生减值进行检查，如果这些资产发生了减值，应当计提减值准备。考虑到民间非营利组织的固定资产、无形资产等其他长期资产，发生减值的可能性较小，而且其减值损失的计量也相对比较困难，所以，该制度原则上不要求计提减值准备，但是如果固定资产或者无形资产发生了重大减值，则应当计提减值准备，确认减值损失。

关于净资产的分类与列报

民间非营利组织的净资产主要来源于收入减去费用后的余额，而在构成民间非营利组织收入来源的相关资产中，则又因其使用是否受到限制而在性质上有所不同。我国《制度》将净资产分为两类，即限定性净资产和非限定性净资产。从国际上看，西方发达国家一般也是采用这种分类方法，但分类略有不同。比如美国将净资产分为三类：永久限定性净资产、暂时限定性净资产和非限定性净资产。而我国没有对限定性净资产再进一步区分。

关于收入的确认原则

关于民间非营利组织收入的确认问题，从国际上来看，一般是将民间非营利组织的收入区分为交换交易所形成的收入和非交换交易所形成的收入两类。我国《制度》借鉴了国际上的这一通行做法，在规范收入确认原则时，亦区分交换交易和非交换交易进行规范。对于交换交易形成的收入的确认原则与我国《企业会计准则――收入》相一致；对于非交换交易形成的收入，则应当在符合以下条件时才能予以确认：与交易相关的含有经济利益或者服务潜力的资源能够流入民间非营利组织并为其所控制，或者相关的债务能够得到解除；交易能够引起净资产的增加；收入的金额能够可靠地计量。

关于费用的确认与列报

由于我国《制度》规定的会计核算基础为权责发生制，而且业务活动表的主要功能是用以评价民间非营利组织的经营绩效，因此，该制度要求在对费用的会计核算中，应当严格区分业务活动成本和期间费用，将两者分别列报。其中，业务活动成本，是用于归集民间非营利组织开展项目活动或者提供服务所发生的费用；对于民间非营利组织为了组织、管理其业务活动和为筹集业务活动所需资金而发生的费用，制度规定应当确认为当期费用，分别计入管理费用和筹资费用。

我国《民间非营利组织会计制度》在制定过程中，充分吸收了我国企业会计改革的成果，并借鉴了相关国际惯例，引入了一些较新的会计理念和会计处理规定，如区分交换交易与非交换交易规范收入确认原则、净资产区分为限定性与非限定性进行列报等。这些会计规定，不仅对于规范民间非营利组织会计核算行为，而且对于丰富我国会计理论、完善我国会计标准建设均富有积极意义。

参考文献：

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【关键词】 高校独立学院； 民间非营利组织会计； 事业单位会计

我国财政部规定于2005年1月1日起，全国非营利组织执行新颁布的《民间非营利组织会计制度》，这些组织包括依照国家法律、行政法规登记的社会团体、基金会、民办非企业单位和寺院、宫观、清真寺、教堂等。在过去高度集中的计划经济体制下，我国的非营利组织有全额预算管理、差额预算管理及自收自支预算管理三种形式。随着市场经济体制的建立和不断发展，国家对这些组织的管理已逐步由行政直接管理转向宏观调控的间接管理。对于高校独立学院，理论界普遍认为属于公有民办性质的独立法人实体，属于非营利组织中的民间非营利组织。但由于高校独立学院是从原高等院校中分离出来的办学机构，其资产和人员都隶属于高校，其办学思路和行政管理都沿袭高校的做法，同样，在财务管理方面也采用预算管理方式，使用事业单位会计制度。在《民间非营利组织制度》出台之前，独立学院采用事业单位会计制度无可厚非，但是，在《民间非营利组织制度》颁布之后，其仍然采用事业单位会计制度就值得商榷。笔者拟就高校独立院校执行民间非营利组织会计制度比执行事业单位会计制度更适合、更科学的问题，提出几点粗浅的看法。

一、高校独立学院的性质特征

《民间非营利组织会计制度》第二条规定，民间非营利组织应该具有以下特征：一是该组织不以营利为目的；二是资源提供者向该组织投入资源不取得经济回报；资源提供者不享有该组织所有权。高校独立院校是以国家作为投资主体的社会公益事业，其特征可从以下三方面理解：

（一）运营目的方面

高校独立院校办学目的不是为了追求利润或利润等同物，虽然其办学收支也有差额，但总体来说不是以微观经济效益而是以宏观社会效益为目的。我国《民办教育促进法》第三条明确规定：民办教育事业属于公益性事业，是社会主义教育事业的重要组成部分。这一条就给民办教育定了性，不管民办学校是否要求取得合理回报，都是不以营利为宗旨和目的的公益性事业。《民办教育法》同时规定“出资人取得合理回报”是国家对民办学校出资人的“扶持与奖励”，并不是企业股东分利，它们有着本质的区别。

（二）资源提供者方面

高校独立院校资源提供者为政府，政府出资办学目的不是取得投资回报，不取得投资回报并不等于没有结余，其结余也是用来弥补教育经费的不足，减少政府拨款，使高校逐步走上自力更生、自主办学的道路。

（三）所有者权益方面

高校独立学院资源提供者为政府，政府不求投资回报，也不享有该学校的所有权，但并不等于没有支配权和使用权。

可见，我国高校独立院校这个主体十分符合民间非营利组织的性质特征，应该属于民间非营利组织。因此，可以《民间非营利组织会计制度》作为会计核算的依据和财务管理准则。

二、高校独立院校使用《事业单位会计制度》与使用《民间非营利组织会计制度》相比的缺陷

由于我国高校采用事业单位会计制度，收付实现制是高校最基本的核算基础，不能进行正确的成本和费用核算，不能全面、准确、真实地提供会计信息等弊端已显示出来，越来越不适应高校在市场经济的不断发展和高校改革不断深入的形式下的会计核算要求。下面笔者就《民间非营利组织会计制度》更适合高校独立院校作一比较：

（一）会计核算基础方面

事业单位会计以收付实现制为核算基础，不能体现会计核算的客观性与谨慎性原则，不能准确反映单位的资产、负债及财务状况和工作业绩。例如单位对外举债应承担利息，拖欠的职工工资、福利及应收未收的服务性收费欠款等，只有在实际发生时才反映；在应收款中，有相当大的部分为垫付款未核销数，实际上已形成事业支出，这样掩盖了当期支出，虚增了可支配的资金，有可能对学校决策产生错误导向。而《民间非营利组织会计制度》规定：会计核算以权责发生制为基础，也只有采用权责发生制原则才能如实反映一个单位的财务状况，更好地加强财务管理；对于应收未收的收入，应拨未拨的款项及应支未支的费用全部登记入账予以反映，才能使单位结余更准确，提供的会计报表更可靠，对单位财务状况和工作业绩的综合评价也就更准确、真实和客观。

（二）会计科目设置方面

现事业单位会计制度中会计科目设置不合理，不利于高校会计核算的规范及会计信息质量的提高，导致高校会计不能如实反映固定资产。例如不设“累计折旧”科目，使固定资产科目始终反映的是固定资产原值，使资产负债表的“净资产”信息严重失实；不设“在建工程”科目，使大量在建工程或未办理结算的已投入使用的工程，不能列入“固定资产”，不能反映资产的全部。负债不分长期负债和短期负债，不利于管理者了解负债结构，合理安排偿债资金，不利于评价高校财务状况。而执行《民间非营利组织会计制度》将设置“在建工程”“累计折旧”“长期负债”等科目，能很好地解决以上资产不实的问题。

（三）会计核算原则方面

《民间非营利组织会计制度》第八条第八款和第十款规定：在会计核算中，所发生的费用应当与其相关的收入配比，同一会计期内各项收入和与其相关的费用，应当在会计期内确认，会计核算应当遵谨慎性原则；而事业单位会计制度由于执行收付实现制不能达到此目的。例如，学校收取的学费、培养费，在收到当期确认收入，但许多培养工作是跨年度的，相关支出也许在下年度才发生，掩盖了各个时期的真实情况；对于学生的欠费情况、应收学费总额等亦不作账务处理，不在会计报表中反映，掩盖了当期收入，而这部分信息对高校财务状况很重要。《民间非营利组织会计制度》第二章第十五条还明确规定，年终应对短期投资、应收款、存货长期投资等确认减值损失，而事业单位会计制度和准则中都没有规定，对于一些呆账、死账长期挂在账上不作处理。而《事业单位会计制度》没有体现收入和费用配比原则和谨慎性原则，对于财务管理和规避财务风险非常不利。

（四）基本建设会计核算方面

高校基本建设执行《国有事业单位建设会计制度》，高校基建会计是独立于预算会计的体系。基建款主要来源于政府拨款、学校自筹基建款、借款等。基建拨款不在事业单位预算会计中体现，只有基建自筹款通过事业会计的“结转自筹基建”科目反映。而且，很多基建项目靠学校贷款自筹资金，贷款本金及利息由学校财务偿还，其利息费用没有列入基建财务，也就没有计入基建工程成本，所以基建会计和单位预算会计都不能完整地反映工程的实际成本。如果使用《民间非营利组织会计制度》就可以把基建会计并入高校财务，使高校固定资产能完整地在财务报表中体现出来。

（五）会计报表及附注的披露方面

民间非营利组织被要求至少提供资产负债表、业务活动表和现金流量表三张报表。事业单位没有要求做现金流量表，而现金流量表是体现事业单位现金变动及支付能力的重要会计报表。事业单位会计报表侧重于向财政部门和上级单位报送，只满足政府的信息要求，没有建立财务报告公开披露制度；而《民间非营利组织会计制度》第七十一条规定对会计报表附注说明作了十一个方面的会计重要信息的披露要求。

由于事业单位会计制度的种种缺陷，使得财务报表不能完整、真实、准确地反映高校财务状况，不能科学地核算办学成本，越来越不能满足高校办学市场化、社会化的要求，不能满足诸如在领导做决策、银行评价偿债能力、物价部门核定收费标准、生均教育成本等方面的信息要求。

三、高校独立院校执行《民间非营利组织会计制度》相对于执行《事业单位会计制度》的局限性

《民间非营利组织会计制度》在“费用”和“净资产”科目设置方面与《事业单位会计制度》不一致，亦不能完全满足高校独立院校的会计核算要求。《民间非营利组织会计制度》将费用分为业务活动成本、管理费用、筹资费用和其他费用，不便于反映事业单位大量的需专款专用的款项。而且，事业单位的管理级次需要有反映上下级资金往来的收支项目。净资产方面，《民间非盈利组织会计制度》将其分为“限定性资产”和“非限定性资产”，事业单位净资产分为事业基金、固定基金、专业基金和结余，比民间非营利组织的净资产分类更细致，更便于一目了然反映净资产的结构。

即使这样，事业单位会计制度的缺陷也越来越突出，已明显滞后于财务管理的要求。应该说，在没有新的事业单位会计制度出台之前，《民间非营利组织会计制度》给《事业单位会计制度》的改革起了先导作用。因此，《民间非营利组织会计制度》更适合高校独立院校这个会计主体，并将影响和推动高校事业单位会计制度的完善。

【主要参考文献】

[1] 《民间非营利组织会计制度》和《事业单位会计制度》.

[2] 贾华芳.现行高校会计制度存在的问题及改革建议.襄樊学院学报，2007，（3）.

[3] 许叶，荆田.谈高校独立学院的性质、特点及会计操作.工会论坛，2007，（5）.

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企业的社会职能是创造财富，它的一切经济活动都是为了获取最大的经济利益，但企业也可能出于某种特定目的而兴办非营利性机构.而非营利组织往往也会利用自身的＿些优势举办企业性组织，这就使原本分工十分明确的企业和非营利组织的界限变得模糊起来。在我国，企业和非营利组织的界限就存在很大的不确定性。在发展市场经济过程中，国家允许并鼓励非营利组织将技术产业化，充分利用现有的人力、财力和物力对外开展有偿服务，因此有些业务明显带有营利目的。而有些企业也开办学校、医院、慈善机构等公益性组织，从而使企业的某些业务又具有明显的非营利性。随着社会经济的发展，企业和非营利组织的业务内容相互交叉融合，使两者的界限不再“泾渭分明”，企业会计准则与非营利组织会计准则之间的界限也变得模糊不清，两套会计准则“殊途同归”的趋势已初露端倪。本文通过分析我国现行会计准则体系的构成、企业和非营利组织两大会计准则体系并存的问题，对国外会计准则合并趋势的考察，论证我国两套会计准则合并的可行性。

一、我国会计准则构成的特点

我国企业会计准则体系改革进展顺利，已基本实现与国际惯例相协调。政府及非营利组织会计准则体系改革起步相对较晚，有些方面滞后于财政预算管理体制改革，与国际会计惯例也存在﹁定的差距。迄今为止，政府及非营利组织会计以“会计准则”命名的会计规范只有一个，即《事业单位会计准则》，但在《财政总预算会计制度》《行政单位会计制度》中各自对会计准则适用的内容作了相应规定，因而以“会计制度”命名的会计规范也应属于会计准则的范围。因此，我国的会计准则体系有以下几个特点：

1.已初步形成“三足鼎立”的会计准则体系格局。我国的会计准则可分为企业会计准则、非营利组织会计准则、政府会计准则三个部分。

2.两大准则体系相分离。基于企业会计和非营利组织会计适用的范围不同，会计确认、计量、记录和报告的具体方法各有特点，我国的企业会计准则和非营利组织会计准则截然分开，各自独立。

3.会计准则与财务通则并列。西方国家一般以会计准则规范会计主体的会计确认、计量、记录和报告等行为，同时以公司法，税法等规范约束会计主体的财务行为。而我国则分别制定会计准则和财务通则(规则)，规范会计主体的财务会计行为。

4.会计准则和会计制度并存。我国采用的是“准则+制度”的规范模式：企业会计具体准则主要规范股份有限公司的会计行为，非股份制企业主要以会计制度规范；政府会计采用会计制度的规范模式；非营利组织会计以基本准则为原则性规范，以会计制度为具体规范。

二、两大准则体系合并的必要性和可行性

我国将企业会计与政府会计划开来是完全必要的。因为在市场经济国家中，企业不可能承担政府职能，政府也不可能直接经营企业。企业与政府的会计目标和会计对象不同，业务性质和范围也不同，需要采用不同的会计政策和会计方法，但是把企业会计准则与非营利组织会计准则截然分开，各自单独制定一套“基本会计准则”，则值得商榷，两大准则体系合并有必要性和可行性。

1.非营利组织会计准则与企业会计准则的大部分内容雷同。例如企业会计准则框架结构、制定的目的和依据、会计核算的四个基本前提等，与非营利组织会计准则完全相同；企业会计准则规定的一般原则，绝大部分适用于非营利组织会计。

2.企业会计准则将“利润”作为一个会计要素，而非营利组织会计准则并未将“结余”作为会计要素，但在会计制度中又规定设置了“结余分配”“事业结余”和“经营结余”科目，在收入支出表中也列出了“结余”和“结余分配”项目。从会计要素角度看，“结余”与“利润”并没有实质性区别，因而在1998年预算会计制度改革时，是否设“结余”要素就有很大争议。目前，预算会计理论界已普遍赞同把原来的五个要素改为六个要素(即增加“结余”要素)的设想。

3.政府及非营利组织会计的资产负债表和收入支出表，与企业会计的资产负债表和损益表的性质相同，但非营利组织的资产负债表却采用了类似于“科目汇总表”的结构形式，将所有科目按照“资产部类”和“负债部类”左右顺序排列，编制时只要把报告日的各科目余额直接填入即可。另外，非营利组织由于采用修正的权责发生制(一般情况下采用收付实现制，实行内部成本核算的可采用权责发生制)，因而只有通过编制现金流量表才能反映其资金的收支结存情况，但现行非营利组织会计准则没有编制现金流量表的规定。

4.根据政府机构改革的方案，除少数公益性非营利组织仍由政府财政供给以外，绝大部分非营利组织将逐渐取消财政拨款，以市场为导向，实行真正的自负盈亏。按照这种思路，非营利组织实行自负盈亏后，有些业务性质与企业相同，其会计政策与会计核算要求与企业不会有大的差别。但现行制度规定非营利组织会计采用的计量方法却不同于企业，如非营利组织的固定资产不提折旧，不反映净值，不计提坏账准备和存货跌价准备等等。

5.以企业会计基本准则为依据，现已经了16个具体会计准则，2001年1月1日起开始实施新的《企业会计制度》，据此可以推断，企业会计准则的体系结构基本定型，已基本实现了与国际惯例的相互协调。而政府会计除了非营利组织以基本准则为原则性规范、会计制度为具体规范外，财政总预算会计和行政单位会计都采用原来的“会计制度规范”模式。非营利组织会计准则体系还只停留在基本会计准则的层次上，至今尚未制订具体准则，非营利组织会计基本准则是否具有与企业会计基本准则同等的指导功能尚未明确。

6.非营利组织会计准则虽然规定会计核算一般采用收付实现制度，但在非营利组织会计制度中仍然设置了与企业会计基本相同的应收。应付科目，对一些应收未收和应付未付的收支项目采用权责发生制进行确认。可见，在非营利组织会计实务中，大多数情况下实际采用的是权责发生制。另外，在非营利组织会计准则和会计制度中没有明确规定的事项，如盘盈盘亏财产物资的处理程序、内部成本核算方法等都参考企业会计进行处理。

以上分析表明，企业会计准则与非营利组织会计准则共性远远多于个性，两者“合二而一”，既有理论基础，也已在会计实务中证明是可行的。

三、对国外会计准则合并趋势的考察

大部分国家和地区都把非营利组织(尤其是私立非营利组织)看作“准企业”，因而，企业会计准则与非营利组织会计准则的合并趋势并不是在我国经济体制改革中产生的特有现象，在西方国家这种趋势也明显存在。下面根据笔者所掌握的资料，主要以美国为例，说明企业会计准则和非营利组织会计准则合并的过程和发展趋势。

在美国，由财务会计准则委员会制定企业会计准则和私立非营利组织会计准则，政府会计准则委员会制订州和地方政府及公立非营利组织会计准则，而联邦政府及其公立非营利组织适用的会计准则及核算制度则由会计总署制订。

财务会计准则委员会原先制订的会计准则只适用于各类企业，后来才把私立非营利组织会计准则的制订权从美国注册会计师协会接过来，并把企业会计准则和非营利组织会计准则结合制订。此前，美国注册会计师协会及有关的专业学会就制定并了一系列适用于非营利组织的公告和指南。这些公告和指南起到了会计准则的作用，但存在许多会计实务上的操作问题，于是社会各界纷纷要求由财务会计准则委员会制定非营利组织会计准则。财务会计准则委员会在1980年的《非营利组织编制财务报告的目的》中提出：根据对财务会计准则委员会《论财务概念第一辑：企业编制财务报告的目的》所指出的各项所做的考察，本委员会断定，没有必要为任何特定类别的会计个体探讨其专一的概念体系。企业编制财务报告的目的和非营利组织编制财务报告的目的足以构成一个完整的财务会计和报告概念体系的基础。一旦完成，这一概念体系将适应一切会计个体，而又同时适当地照顾到仅仅适用于某类会计个体的任何与众不同的概念和报告目的。1985年美国财务会计准则委员会又了既适应于企业，也适应于非营利组织的《财务会计报表要素》，并撤销了1979年由美国注册会计师协会、仅适用于非营利组织的《关于某些营利组织会计准则与会计报告的意见公告》(孙芳城等，2001)。

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关键词:非营利组织;非营利组织会计;会计核算

非营利组织的原义指的是由私人为实现自己的某种非经济性愿望或目标而发起的各种各样的社会机构或组织。

一、非营利组织会计研究概述

非营利组织作为一种社会组织形态，在社会经济发展中扮演着不可或缺的角色。随着非营利组织的快速发展，要求有相应的会计规范，但目前我国所有非营利组织统一执行由财政部制定的《民间非营利组织会计制度》。这种对各类非营利组织不加区分、一统到底的会计制度，已不适应非营利组织发展的需要，因此，改革我国原有的预算管理制度，健全非营利组织会计制度，建立非营利组织会计法规体系，不仅有利于客观真实地评价非营利组织的财务受托责任实现其会计目标，而且有利于加强与国外非营利组织的交流，增强中外非营利组织所提供的会计信息的可比性，是与国际会计接轨的必然要求。

二、非营利组织会计的体系

研究非营利组织会计，首先也要明确其会计目标。民间非营利组织的会计目标可以分为经管责任目标和决策有用性目标。经管责任目标主要是针对组织对净资产中的限定性净资产的保管和运用情况是否符合捐赠者设置的限定;决策有用性是指提供的信息应满足外部人评价组织公益性活动开展的效果如何、是否继续提供资金等方面的需要，以及内部人进行组织监管的需要。

会计要素是对会计核算对象的基本分类，是会计报表的基本构件，也是进行确认和计量的基础。对会计要素加以严格的定义，就能为会计核算奠定坚实的基础。在现行事业单位会计制度中，会计要素分为资产、负债、净资产、收入、支出、结余这六个;在企业会计制度中，会计要素分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润这六个。民间非营利组织会计要素的设置要以它的特征和业务特点为基础，这直接决定着会计核算的具体内容。

首先在权责发生制会计下，不存在收付实现制下的“支出”问题，故没有设置预算会计中的“支出”这一会计要素。

其次在企业财务中，要明确所有者权限，但由于民间非营利组织的资源提供者不享有组织的所有权，所以和企业会计比起来不存在核算“所有者权益”的问题。

最后企业以获得利润为经营目标，为所有者创造财富，但是民间非营利组织是不以获取利润为目的的为社会公益服务的组织，所以和企业会计比起来不存在核算“利润”的问题。

非营利组织会计要素与营利组织会计要素相比还是存在较大区别的，不仅会计要素在名称上有所不同，即使名称相同的要素，其含义也存在差异。

改革后的预算会计制度(现行的)，将五大要素解释为:资产是单位能以货币计量的经济资源，包括各种财产、债权或其他权利;负债是单位承担的能以货币计量的、需要以资产或者劳务来偿还的债务。净资产是指资产减去负债后的差额。收入是指国家或单位依法取得的非偿还性资金。支出是指单位按照批准的预算所发生的资产的耗费和损失。它们之间的关系可通过会计等式来反映:资产=负债+净资产+(收入-支出)。

会计主体是指从事社会、经济活动，并对此进行会计核算和报告的特定单位作为一个会计主体，至少应具有两个特征:经济上的独立性，即必须与其他主体或个人的经济关系划分开来，以核算和报告该主体本身的业务活动;组织上的统一性，即必须具有统一的组织、目标、职责，以系统的核算和报告该主体全部的业务活动。作为非营利组织，其获得的财务资源有时是有限定的，即它们的使用只能限定于特定目的或活动。

非营利组织是“没有最终委托人的人”，不存在所有者权益，一般不受产品市场和资本市场的约束。它主要是通过法律法规及合同条款、基金会计来替代其所缺乏的市场规则，并对组织进行约束和控制。因此，通常情况下我们把基金作为非营利组织会计核算的主体，基金是拥有自我平衡账户体系的一个财政和会计主体，用于记录现金和其他财务资源、相关负债、剩余权益或余额及其变动。非营利组织会计的显著特征就是将会计科目划分成多种基金主体，每一种基金主体都与该组织的委托契约所规定的某一种特定公共产品或服务有关，充分体现非营利组织“专款专用”的特点。一套完整的财务报表就像适用于整个组织一样适用于每一项基金。从这个意义上，我们可以把基金看成非营利组织内部的准会计主体。

三、非营利组织会计核算基础

我国现行的《事业单位会计准则》规定事业单位采用收付实现制，《民间非营利组织会计制度》规定民间非营利组织采用权责发生制，尽管收付实现制存在着操作简便、易于理解、信息披露成本低等优点。但随着非营利组织管理要求的不断上升和发展环境的变化，收付实现制的局限性日益显现。其中最主要的局限性是:第一，财务状况信息被扭曲;第二，绩效评价缺乏长期性;第三，隐性负债问题;第四，不利于评价管理效率，不利于评价受托责任。

《事业单位会计准则》(试行)第一次集中全面而又系统地提出了11条会计核算的一般原则，对于统一协调事业单位各部门的会计核算具有重要的作用。《民间非营利组织会计制度》将权责发生制从会计原则中剔除出来，专门放入了会计核算基础中，但是，却仍旧保留了历史成本原则。即，要求非营利组织在进行核算时遵循客观性原则、相关性原则、实质重于形式原则、可比性原则、及时性原则、可理解性原则、配比性原则、重要性原则、谨慎性原则以及划分收益性支出和资本性支出原则。其中，客观性原则和可比性原则是对会计核算总体性要求的一般原则;相关性原则、及时性原则、可理解性原则和实质重于形式原则是体现会计信息质量要求的一般原则;收支配比原则与划分收益性支出和资本性支出原则是体现会计要素确认、计量要求的一般原则;谨慎性原则和重要性原则是体现会计修订性惯例要求的一般原则。

四、非营利组织会计核算的发展

我国的非营利组织通常都具有非营利性、非政府性、志愿性、公益性等特征。除此之外，与西方国家相比，我国非营利组织从两方面体现出自身特殊性:

第一，社会环境不健全。社会环境因素包括:政治、经济、法律、技术和自然因素，从非营利组织的政治环境来看，都还留有明显的行政化色彩 。一方面，非营利组织作为“公民社会组织”，独立于政府，为广大民众服务;另一方面，非营利组织又与我国政府有着千丝万缕的联系，部分从事的是政府垄断性质的业务，与政府有“近亲”的关系，组织内管理人员保持干部身份，组织与个人享受体制内资源较多。不健全的法律规定也是非营利组织发展的障碍。

第二，内部管理缺陷。首先，制度不健全。许多政府主管部门掌握事业单位人、财、物等内部事务管理权，直接管理事业单位，组织具体业务，政事职责不分，致使财政补助居高不下，造成资源的极大浪费。事业单位管理层的权利与义务不对等，权利与责任不相应，绩效与利益不挂钩，激励与约束不完善。

其次管理和运营无效率。长期以来，我国国有事业单位一直作为行政机关的附属机构，由政府按照行政机关模式直接管理，而导致效率低下。

我国现行非营利组织会计制度自颁布实行至今对规范非营利组织的会计核算，加强非营利组织的财务管理起到了巨大的作用。但是，非营利组织会计存在的种种不统一不规范的问题，已经严重影响到非营利组织的会计核算和组织发展。因此，有必要改革我国目前的事业单位会计制度，建立一套既能让国内认可、又能使国际认同的会计准则趋同模式，以规范非营利组织的会计行为。

参考文献

(1)中华人民共和国财政部，民间非营利组织会计制度[S]，2004，8，18.

(2)中华人民共和国财政部，事业单位会计准则[S]，1997.

(3)刘益平，会计学，科学出版社[M]，2004.

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随着市场的和政府职能的转变，我国非企业会计的环境发生了三大变化：财政体制改革不断深化、事业单位机构改革稳步推进、民办非营利组织日益壮大。在这种形势下，非企业会计改革势在必行。，我国非企业会计仅限于预算会计的范畴，结构体系不健全，适用范围狭窄，会计信息难以满足客观需要。

依据会计主体是否具有营利性，会计体系分为企业会计和非企业会计两个分支。近年来，随着资本市场的发展，企业制度的建立和完善，以及我国成功“入世”，企业会计得到了快速的发展，先后建立了企业会计准则和企业会计制度，并在实践中不断得以完善。但是，非企业财务会计却未能适应其会计环境的变化而得到发展。因此，如何根据环境的变化，科学构建非企业会计组织体系成为推动我国政府会计改革的重要基础性。

一、我国非企业会计的现状分析

国际上，非企业会计多体现为政府及非营利组织会计。在我国非企业会计是指预算会计，主要包括财政预算会计、行政单位会计、事业单位会计和国库会计等。这种预算会计体系在一定程度上沿革了我国计划经济时期的预算会计体系，即分为总预算会计和单位预算会计两大分支。1998年的预算会计改革后，预算会计体系出现了一些变化：细化了单位预算会计，对行政单位会计和事业单位会计分别做出了规定，出台了《行政单位会计制度》、《事业单位会计制度》和《事业单位会计准则》。除此之外，对基本建设单位、社保基金等特殊会计主体和特殊会计事项颁布了相应的会计核算和管理制度。

但近年来，会计环境的巨大变化，现行的预算会计体系的缺陷逐渐显现出来：首先，预算会计体系的结构不严谨。预算会计各组成部分之间协调性差，既存在交叉重叠，又存在空白之处，不同预算会计制度规定之间存在矛盾。这就造成预算会计所反映的财政资金、资源的占用和使用等情况不准确，财政预算管理的效果。

其次，预算会计主体的范围不明确。这包括两层含义：一是我国事业单位组成复杂，其中大量事业单位代行部分政府职能，还有相当一部分事业单位从事经营活动，具有企业的性质。因此，所有事业单位都适用事业单位会计显然不妥。二是缺乏对非营利组织的界定，特别是对民办非营利组织适用何种会计没有明确的规定。随着市场经济的发展，民办非营利组织不断的壮大，已成为继政府组织和企业之后的重要主体，也是提供公共服务、促进社会事业发展的一支重要力量。由于民间事业单位的资金来源主要是社会组织、企业或个人的捐赠，不存在财政资金的投入，所以民间非营利单位适用预算会计（事业单位会计）显然不合适。并且由于民办非营利组织具有非营利性，也不能适用企业会计，这就造成了会计体系上出现空缺。

再次，预算会计的信息不能满足公共财政的管理需要。公共财政顾名思义是为社会、市场提供公共产品和服务的国家财政，它要求国家财政管理从为政府自我服务转变到为市场提供公共服务上来。预算会计（政府会计等）作为财政管理的一个途径，也必须从以政府预算管理为中心转变到以对公共产品和服务的提供进行管理为中心上来。目前的预算会计是核算、反映和监督政府及行政事业单位以预算执行为中心的各项财政资金收支活动的专业会计，会计报告侧重于对预算收支的反映，忽略了对单位财务状况（包括财政资金、资源在公共产品和服务提供过程中的效益、效率等）等信息的反映。因此，预算会计与我国公共财政的要求不相适应。

最后，预算会计无法适应会计国际化的要求。预算会计作为会计体系的重要组成部分，不可避免的要参与到会计的国际化进程中来。随着我国参加国际组织和参与国际事务的增多，特别是政府海外筹资的增加，国际组织和外国政府对我国政府财政信息更加关注，预算会计作为提供财政信息的重要手段，它的可比性、可理解性受到越来越多的国际关注。例如，国际货币基金组织先后于1998年和2001年通过和修订了《财政透明度良好做法守则-原则宣言》和《财政透明度手册》，其核心要求是政府应当定期向公众提供全面并且真实的财政信息，并对公开财政信息的、程序以及如何确保这些信息的质量进行了具体规范。而我国现行的预算会计在结构体系、制度内容、会计基础、报告体系等众多方面与国际惯例存在很大的差异，这就阻碍了我国政府财政信息的提供和被国际组织、外国政府的认可，难以适应会计国际化的要求。

二、构建我国非体系

（一）会计环境的变化对我国非企业会计体系结构的

纵观会计史，会计环境的变迁往往成为推动会计改革进程的动力。重新构建我国非企业会计体系，首先需要从会计环境入手。在我国影响非企业会计体系结构的几个主要环境因素有：

第一、我国财政体制改革对非企业会计中的政府会计有重大影响。政府会计必须适应财政体制的要求，与政府管理体制、财政管理体制、预算管理方式保持一致。随着我国财政体制改革的深入和公共财政的建立，对政府会计提出了更高的要求。特别是2000年后，我国陆续实施了部门预算改革、国库集中收付改革、收支两条线管理改革、政府采购改革和绩效评价管理制度等，标志着我国财政体制改革已将重点从财政收入方面转移到财政支出管理方面来。因此，政府会计作为政府支出的重要核算手段，所肩负的任务更加艰巨。政府会计信息的种类需要更加丰富，信息的需要更加细化和精确，信息的及时性和有用性等质量特征需要不断提高。在公共财政体制下，政府会计应当满足以下几点要求：1.反映政府职能履行（公共产品和服务的提供）情况；2.反映政府部门财政资金的使用绩效；3.考察预算收入和支出的执行情况；4.反映政府采购的情况；5.反映政府资产、负债情况；6.反映行政、事业单位国有资产的管理情况；7.提供其他政府宏观管理需要的信息。

第二，我国事业单位机构改革对非企业会计中事业单位会计和非营利组织会计有重要影响。事业单位改革的方向，是要建立一个与主义市场体制相适应、满足公共服务需要、科学合理、精简高效的事业组织体系。对承担政府职能且不宜撤销的事业单位，应转变为政府部门；对公益性事务较少、可以改制为企业的，或者从事大量市场经营活动、企业色彩比较浓重的事业单位，应明确转变为企业；改革后公益类事业单位是我国事业单位的主体，这些事业单位性质特点是：非政府也非“ 二政府”、非企业也非准企业和非盈利也非变相盈利。可以看出，改革后的事业单位主要职能是提供、医疗、科研、文娱、等公共服务，具有典型的非营利性，这一点与民间的非营利组织有很大的相似性，因此，可以与民办非营利组织共同执行非营利组织会计制度。非营利组织会计必须提供（1）事业单位事业发展和公共产品、服务提供的成本效益情况；（2）事业单位的财务状况；（3）向资金捐赠者提供履行受托责任的情况（4）其他有用信息。同时，事业单位资金在很大程度上来源于政府拨款，这与执行预算的政府组织的特点很相似。因此，事业单位所适用的非营利组织会计必须对事业单位财政资金的预算收支等加以反映。即事业单位作为全国预算执行的一个有机部分，必须提供其财政预算的相关信息。

第三，市场经济下民办非营利组织的出现对非企业会计体系构建有很大影响。计划经济条件下，社会公益事业都由国家包揽下来，基本不存在民办非营利组织，因此在我国会计体系中未对民办非营利组织会计做任何规定。然而，民办非营利组织不断壮大，“一方面可以弥补公共财政资金在公共产品投入上的不足，另一方面有助于促进和引导民间资金投入到公共产品的提供上，从而在一定程度上弥补政府失灵和市场失灵”。因此，民办非营利组织的存在是非常必要的，其作用是积极的。这就要求非企业会计体系必须包含民办非营利组织会计。笔者认为，民办非营利组织与事业单位具有很多的相似性，可以共同使用非营利组织会计。但是，从我国及世界各国的情况来看，民办非营利组织不会成为发展社会事业的主要力量，与政府投资的事业单位相比，无论其在数量还是规模上都相差很多，因此，对于民办非营利组织而言它所适用的非营利组织会计应当更加简单。同时，与事业单位不同，民办非营利组织无财政预算资金来源，它所适用的非营利组织会计也不需要反映预算收支等信息。

（二）我国非企业会计体系的构成

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关键词：非营利组织；内部控制

中图分类号：C93文献标识码：A

今年5月12日汶川地震，引发了关于慈善机构有效处理募捐物资及现金的广泛讨论。但讨论重点集中在对慈善机构是否应计提10%管理费方面，或仅片面涉及了慈善机构内部控制的内容。为促进慈善机构有效利用社会资源，笔者对加强非营利组织内部控制问题作一探讨。以期提高慈善机构效率，保证募捐和受捐人的利益。

一、非营利组织及内部控制

（一）非营利组织。非营利性组织是指社会团体和其他社会力量以及个人举办的从事非营利性社会服务活动的社会组织。

（二）内部控制。内部控制是形成一系列具有控制职能的方法、措施、程序，并予以规范化和系统化，使之成为一个严密的、较为完整的体系。内部控制按其控制的目的不同，可以分为会计控制和管理控制。会计控制是与保护财产物资的安全性、会计信息的真实性和完整性以及财务活动的合法性有关的控制；管理控制是指与保证经营方针、决策的贯彻执行，促进经营活动的经济性、效率性、效果性以及经营目标的实现有关的控制。会计控制与管理控制并不是相互排斥、互不相容的，有些控制措施既可以用于会计控制，也可用于管理控制。

二、非营利组织内部控制问题

根据内部控制的定义，要实现有效的内部控制，必须注重会计控制和管理控制的结合。目前，由于我国非营利组织的发展刚刚起步，在非营利组织管理上，不可避免地出现了许多问题。

（一）管理控制案例及问题导出

1、案例：全国牙防组被撤销。原因：（1）未经批准开设账户。1997年牙防组未经批准，开立了银行基本账户，这个账户在2006年11月被撤销。（2）对外贷款问题。1994年牙防组贷给广东澄海县黑妹保健用品厂50万元，未及时收回，造成直接损失15.4万元。（3）补记入账。牙防组1994～2006年收取赞助款等18.4万元，并直接支出7.6万元，没有及时入账，到2006年7个月才补记入账。（4）奖金、补贴、劳务费发放名目繁多，支出随意。（5）资产管理不规范。牙防组印制的牙防宣传的书刊、图书资料等没有按照会计制度规定严格的核算和管理。（6）牙防组使用牙防基金会票据收取赞助等款项，使用基金会外汇账户提取外汇，用于牙防组人员出国参加国际学术会议等。

2、问题导出：（1）业务主管单位的领导对民间非营利组织会计制度的执行情况重视不够，监管不力；（2）财会管理制度执行不力：一是没有规范的账簿，收入和支出管理混乱。二是成本管理混乱；（3）民间非营利组织普遍存在财会人员素质低下的问题；（4）民间非营利组织的偷税现象严重。

(二)会计控制案例及问题导出

1、案例：新加坡慈善机构“青年挑战者”2006～2007年暴露的问题。该机构被投诉滥用善款和至少一笔违规转账，经相关部门查证确实存在企业管理、内部监控及执行理事长薪酬缺乏透明度及具误导性的问题。“该机构只有一个全职员工（就能展开那么多的活动），以及网站没有财务报告”足以说明其情况。

2、问题导出：（1）非营利组织的会计机构和会计基础工作不健全。（2）货币资金的收付授权审批制度不严。（3）对非营利组织形成的固定资产的监管不力。（4）非营利组织的费用控制不严。（5）非营利组织单位的人员对单位内部控制普遍认识不够。

三、问题的解决

（一）加强基层审计监督

1、基层慈善机构建立有效运行的募捐管理内部控制制度。

2、落实捐款金额的核实工作。

3、重视款项拨付和物资发运。

4、对捐赠专用收据的完整性进行分析。

（二）加强管理控制。ERM框架的借鉴：

1、增强非营利组织管理人员的风险意识。

2、建立良好的内部控制环境。

3、设立良好的信息与沟通系统。

4、设立良好的控制活动。

5、加强非营利组织的内部监督。

（三）加强会计控制

1、严格界定民间非营利组织的性质。

2、健全法律法规，加强民间非营利组织的行业自律与诚信服务。

3、加大政府有关部门的监管力度，建立健全财务管理制度。

4、积极开展对民间非营利组织出资人和管理人培训，使其认真执行《民间非营利组织会计制度》。

综上，笔者认为，要有效地结合审计监督、管理控制、会计控制，加强对非营利组织的内部控制，这样慈善机构的效率和人们关注的募捐资源合理分配就有所保证了。

（作者单位：东北财经大学会计学院）

参考文献：

[1]中国卫生部.《牙防组存在违规认证收费等三方面问题》，2007年6月11日例行新闻会.

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[关键词]　非营利组织体系；政府会计；企业会计；预算会计

在我国非营利组织一直与政府会计一起被称为预算会计，但是其在含义上又不完全的等同于我国的事业单位。非营利组织的范围非常广，是指除政府和企业以外的所有组织，按其组织形式又可以分为公立非营利组织(事业单位)和民间(私立)非营利组织两种。我国在1998年颁布实施了新的会计制度，将行政事业单位预算会计一拆为二分为行政单位会计和事业单位会计。这样关于我国非营利组织体系的发展就出现了几种不同的观点。本文将行政单位会计归类于政府会计，将事业单位会计归类于非营利组织会计，在此基础上对几种观点进行论述。

一、“二分天下”的构建

我国的会计准则应该由政府会计和企业与非营利组织会计两种会计准则共同构成。在我国社会主义市场经济条件下，非营利组织与企业虽然具有不同的性质与分工，并且其经济成分不同，但是其服务活动与企业的经济活动具有很多的相同之处，总体上共性大于个性，具体来说主要表现在以下几点

1.随着我国经济和财政改革的不断深入和完善，事业单位的收支项目和内容呈现多元化发展的态势，并开始强调成本核算。这一变化，使国有的非营利组织会计核算与政府会计核算差别逐渐增大，而与企业会计的核算差别逐渐缩小，甚至在很多方面开始趋同，企业与非营利组织的界限逐渐模糊起来了。

2.非营利组织与企业在业务内容和管理模式上存在着相互渗透的趋势。从国有企业看，有的企业通过改革已经实现了企业化的管理。有的虽然没有改革，但是已经开始从事各种各样的经营活动以满足自身的需要。从这个角度看，当今的市场经济中，除了政府部门之外就是企业组织了。而且，一部分企业现在也越来越多的从事一些非营利的活动，开始正确处理经济利益与社会利益的关系。现在以经济利益为目的而从事具有社会效益的活动已经成为现代企业明智且重要的经营策略之一。

3.事业单位会计准则与企业会计准则的大部分内容都相似或相同。首先，企业会计准则的四个会计核算基本前提与事业单位会计准则完全相同。企业会计准则的一般原则，除收付实现制和专款专用原则外，其他原则也同样可以适用于非营利组织会计。其次，事业单位虽然不具有企业单位的“利润”会计要素，但是却将“结余”作为会计要素，从会计要素的角度来看两者不具有实质性的区别。虽然1998年的预算改革对“结余”会计要素的设立有很大的争议，但是现在理论界已普遍赞同增加“结余”要素的设想了。再次，虽然企业与事业单位的区别在于是否以营利为目的，但是非营利组织虽然不追求营利的目的可却注重资产的确认、计量以及使用效率的核算。

根据这种观点，以现在的发展趋势来看虽然企业会计准则和事业单位会计准则各自有自己的个性和特点，但是两者不是不能调和的。两者“和二为一”既有理论的基础，在会计实务中也以证明是可行的了。

二、“分而治之”的观点

我国的事业单位数量庞大，在划分时，将国有或公立并且是纳入预算管理的事业单位归属于预算会计体系即政府会计体系。至于那些私立以及不纳入预算管理的事业单位，可以考虑不纳入预算会计体系，而纳入企业会计体系。其原因主要由以下几点

1.由于私立以及不纳入预算管理的事业单位在财政上与政府无关，其经济活动是企业自身决定的，存在的目的也是以企业的经营前提为限的，其收入支出完全由企业自身决定，并通过企业的实施来实现，体现了企业经济效益与社会效益的同时实现。如果将其并入政府的事业单位汇总表，则在计量基础和编制方式上存在着不符之处，而且不能体现私立非营利组织的存在意义和目的，也不能清楚明晰的体现政府会计的编制目的。

2.随着我国经济的飞速发展，私立非营利组织也正快速发展，不仅数量越来越庞大，而且近几年内发生了巨大的变革。但从根本上说私立非营利组织在会计核算上更接近企业会计，因为其是从企业中分离出来的由企业直接控制管理和经营，而与行政事业单位不同。如果以行政事业单位的会计核算标准来要求私立非营利组织则存在着很大的缺陷。

三、“三足鼎立”体系

非营利组织会计既不应归属于企业会计体系，也不应归属于预算会计体系，而是自成一个体系。但是不赞成把所有的非营利组织全部都独立出来，而是把公立且纳入预算管理的非营利组织会计纳入政府会计体系。这样就构成了一个由企业会计，预算会计(政府会计)和私立非营利组织会计共同组成的会计体系。

持这种观点的人认为，首先非营利组织和企业的目的不同，企业追求的是利润，是以营利为目的进行经济活动的。而非营利组织不以营利为目的，出资人不因其出资对组织拥有所有权，其发挥的是社会职能，目的在于按照财务资源和其他资源提供者的企望和要求提供尽可能多的管理和服务，追求的不是利润而是社会效益，两者具有本质不同。其次，非营利组织核算的不是利润而是结余，是对资产利用率和效益的考察，同时剩余的净资产也不归属与资金提供者，不核算所有者权益，而且非营利组织采用的是权责发生制与企业会计完全不同。最后，随着非营利组织在我国的飞速发展，其组织形式越来越多，分布的行业也越来越广泛，不能以以前存在的会计制度来核算，而是应该制定单独的制度或准则来规范其行为，成为一个相对独立的会计体系，满足会计工作的特殊性。

四、借鉴

1998年之前我国的预算会计体系要由财政总预算会计和行政事业单位预算会计即总预算会计和单位预算会计两部分构成。1998年我国颁布并实施了新的预算会计制度，新的预算会计制度实施后将行政事业单位预算会计一拆为二分为行政单位会计和事业单位会计。以上观点的构建就是在新的预算体系提出的基础上提出的，每种观点都具有其各自的优缺点，但是，还存在第四种观点与以上观点比较起来更加可取一些，即建立一个政府和非营利组织会计系统与企业会计并存。可以从以下观点说明

1.任何社会组织形式和团体都具有其目的性，目的不同其行为方式和程序控制模式就不同。私立非营利组织存在的目的不同于企业，目的在于按照财务资源和其他资源提供者的企望和要求提供尽可能多的管理和服务。这反应了其本质特征，与政府部门的本质相近，但是却有很大的差异，所以虽然私立非营利组织不能和政府会计相合并统称为政府会计，但是可以将其统称为“政府和非营利组织会计”。

2.在市场经济条件下，虽然私立非营利组织也进行一些经济业务的往来，可以实现部分收支平衡，但是其会计核算基础是收付实现制，与企业会计有着本质上的不同，而且不存在所有者权益项目，所以不能与企业会计合并。另外私立非营利组织的会计核算体系具有相对的独立性，因此，可以合并为“政府和非营利组织会计”。

3.从会计原则上看，私立非营利组织的资金来源大多数是由出资人提供的，其使用也大多根据出资人的意愿进行，具有专款专项的特征，与企业会计完全不同。而政府会计的资金在配给时就已经规定了其用途，且不能更改，这与私立非营利组织又不同。

4.在我国公立非营利组织一直都归属与政府会计体系，将其分离出去会打乱我国多年来建立起来的预算管理体制，造成一定程度的混乱。

五、结语

综上所述，非营利组织在会计目标、会计基础、会计核算、会计计量等方面都与政府会计和企业会计各有不同，以上几种观点的构建就是建立在这种不同之上的。只是不同的观点其所侧重点不同，对未来我国非营利组织的发展方向的展望也不同，不过不管我国的非营利组织以后会向什么方向发展，都可以找到一个合适的构建体系来应用。对于我国非营利组织体系构建的研究会随着市场经济的发展以及我国非营利组织的不断完善和提高而趋于成熟。

[参　考　文　献]

[1]阎达五，赵西卜.关于我国企业会计准则和事业单位会计准则合一问题的思考[J].当代财经，2003(3)

王庆成.论我国非企业会计组成体系的构建[J].会计研究，2004(4)

李春华.非营利组织会计准则体系构建探讨[J].财会通讯，2010(1)(上)

何巧白，黄惠青.企业与非营利组织会计准则“殊途同归“趋势分析[J].会计研究，2004(11)

程晓佳.改进我国事业单位会计制度的几点思考[J].财务与会计，2005(12)

王东京.事业单位改革应分类推进[BE/OL].金融界网站，2009

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关键词：非营利组织；公共服务

1.非营利组织财务报表披露现状和存在的问题

非营利组织是否有效履行了其受托责受到广泛质疑，人们要求非营利组织提供公开透明的财务信息以反映其资金运用状况的呼声越来越高涨。但是我国非营利组织，特别是广大的具有官方背景公立非营利组织，他们的账目基本是不对外公开的，其运作也不透明，因此他们标榜的服务的职责履行无法清晰完整地呈现到公众面前。两者之间的矛盾亟待解决。非营利组织的财务信息公开披露势在必行。那么我国非营利组织在财务信息披露方面存在的问题有哪些呢？我认为主要有以上三点：财务信息的规范性问题，财务信息的可获得性问题以及财务信息的可理解性问题。

1.1财务信息的规范性

从世界范围上来看，我国非营利组织的发展起步较晚，由此导致我国会计学界对非营利组织的财务理论理论研究相对匮乏，没有自成体系。非营利组织的会计确认、计量、记录、报告等大多数是参照国外做法。不可避免地在实际运用中可能会出现与我国现实要求不符的情况。财政部颁发的非营利组织会计制度只是纲领性的指导，并未对报表项目做出刚性规定。如非营利组织会计制度规定，各非营利组织可根据自身实际情况设定报表科目，并报财政部备案审批。由此导致会计科目种类繁多。在会计计量基础方面，可采用的计量基础包括权责发生制，现金制和修正的权责发生制和修正的现金制。就目前来说主要采用的是现金制，但是现金制过于简单，不能真实地反映资产的价值，无法准确记录和反映“隐性债务”，而且一旦公益项目投入涉及到跨期，就会造成某些年度间收支项目的不配比。综上的因素导致我国非营利组织的报表信息紊乱繁杂。

1.2财务报表的可获得性

我国的大多数非营利组织尤其是国立的非营利组织大多是不向外披露财务报表的，其资金来源和资金运用情况不透明，人们质疑大笔捐献资金的流向，希望获得非营利组织的财务报表来了解其受托责任的履行。但是我国并未强制要求公开非营利组织的财务报表。而且作为非营利组织的管理者或运营者主观上是不愿意公开报表的，虽然法律规定捐款人或利益相关者有需要可向受捐非营利组织要求获得其财务报表，但即使是进行了披露，其批露也缺乏及时性，相关组织很少在第一时间主动公布项目进展情况、资金使用情况，往往是外部的督促才公布，有些甚至是跨度几年才公布。致使作为捐款方的社会大众和其他利益相关者对监督责任的履行束手无策。

1.3财务报表的可理解性

非营利组织相对于营利组织而言其还是一个小众群体。因此人们对非营利组织的了解还相对匮乏，尤其是报表的确认，计量，记录以及报告。大学所接受的教育也只是通常的营利组织的会计。非营利组织通常作为选修课。这样能够读懂非营利组织的报表的人本身就是少数群体。在加上非营利组织的财务报表科目种类繁多，在一个会计科目下可设置二级科目和多级科目，且标准不一，一个完整的非营利组织的财务报表可达成百上千页，相关附注披露不清晰。使得非专业人士很难读懂非营利组织的财务报表，即使其披露的信息是真实完整的，人们也难以接受。

2.非营利组织财务信息披露存在问题的原因分析

2.1无产权约束

科斯定理告诉我们，清晰地界定产权是有效解决纠纷，促进效率的手段。而非营利组织的性质决定了其有先天的产权缺陷。对于非营利组织而言，他们的资金来源是无偿的，资金投入者注入资金后不关心资金的用途，以及资金的运用是否收到了实效。表面上看来社会大众是非营利组织资金的投入者，拥有其所有权，但是这种大产权结构（人人都对一项财产拥有权力，但不拥有对这项权利的处置权），这种产权结构就会导致监管缺失。不可避免地出现搭便车现象。虽然定期披露承载受托责任履行状况的财务信息是非营利组织接受社会监督的重要渠道之一，但是作为重要的利益相关者之一的资金投入者都不关心非营利组织的运营实效，使得非营利组织的运营者更加倾向于不披露财务信息或者选择性地披露财务信息。

2.2管理制度的官僚化

非营利组织的先天产权缺陷决定了其在披露财务信息时具有自主选择权，其是否满足社会大众的信息知情权更像是非营利组织的一项权利而非义务和责任，并且很多非营利组织是由以前的政府部门分离演化出来的，他们与政府有着千丝万缕的关系。很多非营利组织具有半官方、半行政的性质，组织的领导者往往是政府官员或者是具有行政级别，非营利组织的行政官僚化。导致对其的监督更加难以实施。且非营利组织的运营者不存在向谁负责的问题，他们的收入也相对固定，组织信息披露与否与他们的绩效不存在直接关系，非营利组织的运营者没有主动去提供财务信息来反映受托责任的动力，没有外在压力的情况下很难促使非营利组织披露相关责任的履行状况。

3.解决非营利组织财务信息披露问题的对策

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【关键词】非营利组织；财务信息；知情权；披露

一、非营利组织发展在我国的发展情况

（一）非营利组织的涵义

非营利组织，是指依法注册登记，从事非营利活动，满足志愿性和公益性要求，具有一定策划给你读的独立性和自治性，即可将其界定为非营利组织。实践中，我国将非营利组织分为“社会团体”、“民办非营利组织”和“基金会”三大类。

（二）我国非营利组织发展现状

自1988年起，我国非营利组织开始进入官方统计范围，近年来得到了迅速的，也产生了很大社会影响，发展增长速度也很快。

一是非营利组织数量迅速增长。如下表所示，2011年，社会团体的数量为46.16万个，是2001年的2.19倍多。其中：社会团体为25.5万个，是2011年的1.97倍；民办非企业数量为20.4万个，是2001年的2.48倍；基金会数量为0.26万个，是2003年的2.74倍。

2001-2011年我国非营利组织数量增长变化 单位：万个

年份 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011

社会团体 12.9 13.3 14.2 15.3 17.1 19.2 21.2 23 23.9 24.5 25.5

民办非企业 8.2 11.1 12.4 13.5 14.8 16.1 17.4 18.2 19 19.8 20.4

基金会 0.095 0.089 0.0975 0.11 0.13 0.16 0.18 0.22 0.26

合计 21.1 24.4 26.69 28.89 31.99 35.41 38.73 41.36 43.08 44.52 46.16

（数据来源：民政部历年《民政事业发展统计报告》整理而得）

二是非营利组织社会影响日益增大。以2011年为例，当年社会组织吸纳社会各类人员就业599.3万人，形成固定资产1885.0亿元，非营利组织的价值增值为660.0亿元，占第三产业价值增加值的比重为0.32%；接收社会捐赠393.6亿元。社会组织无论是在接受就业人员，还是为社会创造价值等方面，都发挥着重要的作用。

二、非营利组织财务信息披露的必要性

（一）财务信息有效披露是满足社会公众知情权的必要

非营利组织所掌握的资源主要来自于社会公众的捐赠，其财务信息应该满足社会公众的需要。一方面有效的财务信息披露，将使组织内的会员了解内部财务信息有一个制度化、规范化的渠道，并可以获取资源（包括物质资源和人力资源）运作效率和效果的资料，进而做出增资或退会等决策。另一方面有效的财务信息披露可以帮助社会公众了解所捐资金的用途和去向。社会公众虽然自愿提供资产、放弃利益索取权，但仍享有知情权，有权知道自己捐赠的资产是否得到了恰当的利用，以此做出是否追加捐赠等决策。财务信息的充分披露可以对潜在会员和潜在捐赠人提供决策激励。如果信息可靠而且社会反响较好，就可提高公众对组织的信任度，从而吸纳新会员、吸引新捐赠人，为组织带来更多的营运资金。财务信息披露还可以向现实或潜在的相关经济利益主体提供基于管理而产生的经济信息，使他们了解，并做出是否进一步与其加强经济交往的决策。

（二）财务信息披露应是反映非营利组织履行社会责任的必要

任何一个社会化组织都必须接受社会公众的监督。由于享受免税政策和接受资助，使其必然应接受国家和社会公众的严格监督。一方面，是用别人的钱来开展公益活动，它所承担的是公众的信任；如果信任缺失，将面临筹资困境，甚至丧失存在的资格。公众做出捐赠决策前，会对募集资金的动机和运用资金的能力进行考察，即不仅要考虑该组织会不会遵循诚信原则，自觉提供公众所期待的公益服务，还要考虑该组织能否利用所募集到的资源，通过正确的决策和行动实现捐赠人的愿望。而财务信息披露则可反映其履行社会责任的情况，消除公众对其的不信任或不完全信任。另一方面，在组织的经营活动中，服务的接受者不一定需要支付全部服务费用，而组织的资助者却可能没有得到组织的服务，经济利益的非对称性正是“公益性”的核心。这种复杂的联系通过财务信息的对外披露，可以得到较充分的揭示。因而，反映社会责任履行情况是非营利组织财务信息披露的主要目标，即考查是否贯彻了它自身的服务宗旨，是否有助于组织使命的完成。

三、制约非营利组织财务信息有效披露的因素

（一）非营利组织财务信息披露的内在动力不足

一方面，由于非营利组织不存在一个明确意义上的产权所有者，只有一定范围内的剩余控制权，且捐赠者没有剩余索取权与控制权，尽管受益人最终拥有剩余索取权，但其本身作为虚拟主体具有很大的不确定性，因此，产权所有者的缺位很大程度上造成了信息需求的内在动力不足。另一方面，由于不同的信息使用者对非营利组织财务管理的理解存在差异，需求重点也各不相同，从而导致了需求者的弱势，不向企业财务信息那样倍受投资者和债权人的关注，由于需求引导供给，没有需求就不会有供给，需求的弱势地位必然会导致供给的不足，因而使非营利组织的财务信息披露可有可无，不披露也没有相应责任追究。

（二）受制于非营利组织财务信息披露的成本

财务信息的处理与提供要花费一定的成本，包括搜集、处理、审计、传输信息的成本，以及对已披露信息的质询进行处理和答复的成本。财务信息的提供者会从自身的角度权衡财务信息披露的成本和效益。目前，非营利组织普遍存在“慈普不足”的现象，尽管世界各国的非营利组织都在积极拓宽取得资金的渠道，但仍不可避免地压缩不必要的开支，以尽可能多地将筹集到的资金投向慈善事业，基于此，非营利组织往往不断压缩财务信息披露成本。作为财务信息的生产与提供者，非营利组织会尽量降低财务信息的供给成本，提高财务信息的供给收益，但这必将导致财务信息质量的降低。同时，出于控制成本的目的，非营利组织管理当局往往会选择尽量少披露甚至不披露财务信息，财务信息得不到及时充分的披露，这也会损害社会公众的利益。

（三）对非营利组织财务信息披露缺少相应的制度规定

尽管我国非营利组织为数众多且处于快速发展中，但并没有得到应有的重视，缺乏相应的法律法规对其进行规范。目前，相关的法律法规包括：如《公益事业捐赠法》、《民办教育促进法》；还有行政法规层次，如《基金会管理条例》、《社会团体登记管理条例》、《民办非企业单位登记管理暂行条例》以及《民办教育促进法实施条例》；还有一些部门规章层次，如《民间非营利组织会计制度》、《社会团体分支机构、代表机构登记办法》、《社会团体设立专项基金管理机构暂行规定》、《社会组织评估管理办法》等。这些法律法规主要对非营利组织的注册登记制度及监督机制、民间非营利组织所应遵循的会计核算和报告制度进行了规定，但这些法规还不够完善，普遍缺少对财务信息披露的具体要求，非营利对财务信息的披露的重视程度远远小于企业。如，《民间非营利组织会计制度》并不适用于那些不具有法人地位的单位下属组织、社区公益组织、农村非营利组织等，致使信息使用者的信息需求缺乏法律保障，从而影响为信息使用者提供有助于其进行经济决策的财务信息。

（四）对非营利组织会计信息披露缺少监管

我国非营利组织财务信息披露水平还比较低，尚无法提供满足使用者需求的全面、系统、完整的财务信息。尽管《公益事业捐赠法》、《社会团体登记管理条例》以及《民间非营利组织会计制度》等法规要求非营利组织的财务账目应当接受有关政府部门的监督，同时向社会公众和捐赠人公开，接受社会监督，但内容过于模糊、笼统，没有对何时提供信息、如何提供信息、提供什么信息以及为谁提供信息等问题做出明确具体的规定，无法为非营利组织财务信息披露提供有效的规范指导。另一方面，政府对非营利组织的监督管理不力。由于政府对非营利组织的监督主体比较庞杂，监督主体的多元化造成了实际上无监督主体的局面。

如果政府对非营利组织的监管力度到位，红十字会“郭美美炫富事件”就可能不会发生，也不会使社会公对“红十会”的资金使用有所置疑。

四、完善非营利组织财务信息披露的措施分析

（一）用法律制度规范非营利组织的信息披露

1.对现有相关法律法规进行清理和调整。目前，我国规范非营利组织的法规主要包括国家法律、行政法规、部门规章三个层次，其中一些法规颁布时间较早，随着社会经济的发展，这些法律规范逐渐表现出一些不适应。因此，有必要对其进行进一步的修订完善，以更好地规范非营利组织的运作与监督管理和财务信息披露制度，促进社会公益事业的健康发展。国家制定专门针对非营利组织的法律法规，使非营利组织从设立、运作到注销都处于一个完整的法规体系之内，从而规范非营利组织运作全过程。

2.进一步完善非营利组织财务信息披露法律法规。对非营利组织财务信息的披露内容、披露方式、披露时间等进行强制性规定，评价信息披露质量，并惩罚信息披露违规行为。从实践来看，现有《民间非营利组织会计制度》并不能完全满足会计信息披露管理的制度需求，建议进一步完善财务信息披露制度设计，通过制订并完善相关法律法规，建立切实可行的信息披露机制，提高非营利组织财务信息透明度，提升其公信力及可持续发展能力。

（二）构建外部监督与约束机制

应加大政府有关部门对非营利组织的监管力度。加强政府监督是规范经济秩序、保证非营利组织的重要措施。

1.国家职能部门加强对非营利组织的监督管理。一是加强工商部门的监管，严格审批民间非营利组织的设立过程，对从业人员、场地、投入资金等进行严格把关，从根本上提高非营利组织财务信息质量。二是加强物价部门对非营利组织的监管。应由专业的中介机构核算民间非营利组织的业务成本，上报物价部门，并接受物价部门的监督管理，在准确核算成本的基础上，审批民间非营利组织的收费标准。三是加强财政部门对民间非营利组织的监督检查包括对财务人员专业资格的检查，对财务部门日常会计核算和财务管理的监督检查，对组织负责人执行会计法情况的检查等，从而对财务信息全过程严格把关。四是加强税务部门的监管。包括加强税务登记管理、加强税收征管、加强税务稽查，严格执行《税收征管法》，改进目前民间非营利组织的税收征管工作。

2.构建社会对非营利组织监督的机制。：一是舆论监督机制，主要指大众传播媒介的监督，其作用主要是为政府规制机构和司法机构提供信息来源，并影响公众的态度和行为，从而对非营利组织资金的募集渠道及募集资金量产生影响。二是捐款者监督机制，这可以通过一些制度化的渠道予以实行，如一些政府部门、评估机构和非营利组织通过自身建立的投诉热线以及互联网等渠道对非营利组织进行监督。三是客户监督机制，即非营利组织的服务对象对组织的监督。应进一步强化客户需求的评估机制，服务提供方式设计中的客户参与等机制。此外，还应引入外部财务监管力量。作为民间非营利组织，其管理者应主动邀请政府审计部门或社会审计力量的介入，向非营利组织提出独立审计的要求，为非营利组织建立一个完善的审计制度，并将这种制度长期坚持下去，真正发挥注册会计师对非营利组织财务信息的审计作用。

3.建立独立的第三方评估制度。由于政府督的能力有限，而且当政府管制力度过大时容易限制遵纪守法的非营利组织的发展。因此，为弥补政府监督机制的不足，一种替代的形式就是建立独立的第三方评估制度，这种方式的监督往往比政府监督更为有效。而且，与政府监督相比，第三方评估制度的优势在于，它不仅不会限制好的非营利组织的发展，相反，这种评估机制还会淘汰不良的非营利组织，促进非营利组织更好地发展，如企业中的一些行业协会，注册会计师协会，注册税务师协会等。

（三）降低非营利组织的财务信息披露成本

1.政府和监督部门为非营利组织提供财务信息披露平台

政府和监督部门可以给非营利提供一些信息披露的免费媒介，比如指定某种报刊或建立信息披露网站，非营利组织可以免费组织的重要财务和其它信息。还可以给信息披露的非营利组织补偿一定的成本费用，消除他们因信息披露而增加成本费用的顾虑。

2.采取财务信息披露的奖励和惩罚措施

为了提高非营利组织对财务信息披露的积极性，政府和相关部门可以制定一些激励和惩罚措施。对按时、按质对外披露财务信息的非营利组织可以给予适当的资质奖励和精神激励，政府和媒体免费为这些宣传，提高在公众面前的知名度和可信度，对不按时披露财务信息的非营利组织给予一定行政和经济处罚，甚至追究管理者的责任。

注释：

①根据民政部《民政事业发展统计报告》的统计口径，我国非营利组织包括社会团体、民办非企业和基金会三大类。

②民政部《民政事业发展统计报告2011》。

参考文献：

[1]郭云升.从受托责任观视角看我国非营利组织会计信息披露[J].会计师，2009（05）.

[2]熊年春.论非营利组织会计信息披露及其完善[J].财政监督，2011（35）.

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关键词：财务信息；非营利组织；披露

中图分类号：F275 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）006-000-02

随着我国非营利组织的快速发展，其管理水平也逐步提高，但非营利组织的负面社会形象对大众产生了不利影响，而非营利组织财务信息披露的不透明和不对称是其产生的重要原因，因此，对非营利组织的财务信息披露进行探究有助于促进我国非营利组织的健康发展。

一、非营利组织财务信息披露的现状

我国非营利组织的发展可以追溯到建国初期，但是相对于西方发达国家起步比较晚，受关注程度低，非营利组织财务信息披露还不完善。

（一）非营利组织财务信息披露的相关法规不健全

目前，我国适用于非营利组织信息披露的法规包括《公益事业捐赠法》、《民办教育促进法》。行政方面有《基金会管理条例》、《社会团体登记管理条例》等。还有一些部门规定如《民间非营利组织会计制度》、《社会团体分支机构、代表机构登记办法》等。这些规章制度虽然对非营利组织财务信息披露有所规范，但是仍存在规范不具体、涉及组织不全面的问题。比如财政部通过《民间非营利组织会计制度》的实施规范了具有法人资格的非营利组织，而社会上存在着大量拥有众多捐赠者并且逐步壮大的非法人的非营利组织，其不受法规约束，因此，非营利组织财务信息披露的相关法规不健全。

（二）非营利组织披露的财务信息不具有可比性

在2004年财政部颁布了《民间非营利组织会计制度》要求非营利组织统一编制财务报告，对非营利组织的会计处理、信息披露有所规范，但其针对的对象是具有法人资格的非营利组织，非法人的非营利组织不受其约束，从而非法人的非营利组织有的没有正式的会计核算及财务报表公布、有的根据《事业单位会计准则》进行核算、有的根据《企业会计准则》进行财务报表公布，造成不同的机构业务核算依据不同、处理方法也不同，导致会计信息披露没有可比性。

（三）非营利组织财务信息披露方式不恰当

非营利组织财务信息披露方式主要：有自愿性信息披露、强制性信息披露和第三方中介机构补充验证。非营利组织基于扩大知名度、提高社会公信力等考虑会进行自愿性信息披露，然而由于披露成本或其他因素的影响，导致非营利组织自愿性信息披露内容不完全性。因此，为了保护捐赠者的合法权益及正常的诉求，需要监管者要求非营利组织进行强制性财务信息披露，同时通过第三方中介机构进行财务信息质量的补充检验，提高信息的公允性。

（四）非营利组织财务信息披露内容不完整

随着非营利组织资源信息的增加，财务信息内容越来越丰富，除了包括“资产负债表”、“业务活动表”、“现金流量表”三张基本报表以及会计报表附注等内容，还应区分会计信息的使用者以及不同来源的资金，采用不同的会计核算方法进行处理和披露，但大部分非营利组织财务信息披露的内容还没有这么丰富。

二、非营利组织财务信息披露现状的原因

（一）对非营利组织财务信息披露方面的规范较少

我国非营利组织主要有正式登记的国有非营利组织、正式登记注册的民间非营利组织和未登记的非营利组织。一方面，对非营利组织财务信息披露方面的规范比较少，且现有的法律法规大多针对正式注册的非营利组织进行规范，法律涵盖面比较窄。另一方面，法律的针对性比较模糊，缺少适用不同类型非营利组织的法律规范。

（二）非营利组织财务独立性不够

我国非营利组织采用“双重管理”体制，即：政府通过登记管理机关对非营利机构进行登记注册、通过业务主管单位对非营利组织进行监督管理，因此，管理层大多有在政府事业机关工作的经历，这些管理人员可能将行政管理的做法带到非营利组织的管理中，影响了非营利组织财务独立性。

（三）非营利组织缺乏社会公信力

“社会公信力”是非营利组织生存发展的重要条件，而财务信息公开透明又是获得社会公信力的根本途径。有些非营利组织利用改革强化管理机制，提升社会公信力；而有些组织则偏离其组织理念，利用财务信息披露的不充分，打着改善人民生活条件、为人民谋福利的旗子，骗取了捐赠者的信任，将善款私自挪用，谋取个人利益，导致严重丧失了其社会公信力。

（四）非营利组织信息披露忽视信息使用者的需求

非营利组织相对于其他组织不同的一点是供给者没有剩余索取权和控制权，其更关心非营利组织的效果和效率，包括资金筹集、资金支出比例等；非营利组织拥有一定范围内的剩余控制权，受益人虽然拥有剩余控制权，但是作为被捐赠者本身就具有虚拟主体的性质。第三方主体对财务信息披露的要求不同、需求点不同，造成了披露信息内容分散且不充分的现状，不能满足信息使用者的需求。

（五）对非营利组织缺乏有效的监管机制

政府作为非营利组织的资金主要支持者，没有起到对财务信息披露充分监管的作用。一方面，政府面临逐渐增长的监管管理成本，政府无法实时了解信息使用者的需求。在投资者有信息需求和政府了解之间存在时间差，政府监管想要减少时间差也存在很大的难度。另一方面，政府由于事务繁忙很难做到面面俱到。通常情况都是媒体曝光后，政府才采取措施进行监管，因此非营利组织信息披露的监管体制改革迫在眉睫。

三、完善非营利组织财务信息披露的措施

（一）完善非营利组织财务信息披露的相关法律法规

尽管我国已颁布了多部法律法规规范非营利组织财务信息披露行为，然而随着非营利组织的快速发展，现有的法律法规已经不适合当今的形势，因此，需要国家相关部门完善现有的法律法规，制定适合非营利组织健康发展的法律规范；同时，对法律法规进行细化，针对不同类型的非营利组织要有不同的信息披露方式。

（二）完善非营利组织的管理制度

针对“双重管理”制度下产生的一系列问题可以适度引进市场机制，引入市场机制有利于在非营利组织和投资者之间形成相互联系、相互依存、相互制约的关系，有利于提高非营利组织的竞争力，促进非营利组织健康、有序、可持续发展。

（三）规范非营利组织财务信息披露的内容与方式

针对非营利组织与信息使用者之间存在信息不对称和非营利组织忽视信息使用者的需求的情况，首先，在财务信息披露中增加资金流向准确性、资金去向明细、社会责任、披露满意度等指标来监督披露质量。其次，扩大信息披露的范围，事先调查信息使用者的需求后提前进行公告，并将信息需求包括到信息披露文件中。最后，通过法律规范增加信息使用者对非营利组织财务信息的查询途径和查询方式。

（四）建立健全非营利组织内部控制机制

有效的内部控制有利于保障非营利组织各项业务顺利开展和充分披露财务信息。非营利组织要建立有效的内部控制机制，首先，应深入了解组织内部情况，基于组织的实际情况建立一系列标准并推动组织的各项业务都满足标准的要求；其次，要强化组织内部的沟通机制，促进信息的有效流通，减少信息的不对称。

（五）加强政府监管力度

首先，政府应该明确监管者的角色，明确政府与非营利组织的管理者的管理权限，减少管理方面的重叠。其次，政府相关部门应加强在监管方面的作用，财政部门要定期检查，严防出现会计舞弊和造假行为；审计部门也要加强对非营利组织的财务监督和审查，针对发现问题的审计报告要责令改正，绝不姑息，提高信息的透明度。最后，政府要引入严厉的制裁机制，加大对造假者的惩罚力度，使其造假的预期成本大于其造假的收益，降低其造假动机。

四、结论