农业企业会计准则范文

导语：如何才能写好一篇农业企业会计准则，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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一、研究意义

近年来，我国在“三农”（农业、农村、农民）方面的难题日益显现，农民增收缓慢，城乡人均收入差距扩大。“三农”问题已经成为制约我国经济发展的瓶颈。发展农村生产力、推进农业经济建设成为建设社会主义新农村的首要目标和任务。制度是影响整个农业发展的重要因素；建设新农村，必须要有新农业经济制度，而在制度创新中，会计制度具有十分重要的社会地位。因此，以“三农”问题、建设社会主义新农村为基本背景，研究我国农业企业会计制度的演变，探讨未来农业企业会计制度的变化趋势有一定的现实意义。

二、研究背景

在我国经济市场化之后，特别是加入WTO以后，为了进一步适应市场经济发展的需要，提高会计信息质量，加强会计信息的可比性，全面推进我国会计制度与国际惯例的协调和接轨，上世纪90年代末和本世纪初开始了新一轮的改革，其中就包括许多对于农业会计制度的改革。

2000年6月了《企业会计制度》、2004年4月颁布了《农业企业会计核算办法―生物资产和农产品》和《农业企业会计核算办法―社会性收支》。自2005年开始，农业企业执行以《企业会计准则》、《企业会计制度》和《农业企业会计核算办法》构成的新会计制度体系。新会计制度框架下的农业企业会计科目既体现了与国际的接轨，又满足了当前中国的现实需要。

《小企业会计制度》2004年4月22日正式，并于2005年1月1口起执行。由于农业大部份属于小企业，因此《小企业会计制度》在各农业企业执行，这是完善我国企业会计制度体系、提高农业企业会计信息质量的又一重大举措。

财政部于2006年2月15日企业会计基本准则及38项具体会计准则，标志着我国企业会计准则体系的基本建成，逐步实现了与国际会计准则的趋同，实现了会计语言的国际化。特别是《企业会计准则第5号――生物资产》的颁布，为规范农业企业会计核算、提高农业企业会计信息质量提供了保障，对我国农业企业的会计处理实现了重大突破。

三、演变的动因和效果分析

1.经济全球化要求会计制度全球化。随着对外改革开放程度的扩大和市场经济的发展，国际经济全球化和一体化己经对中国的经济发展产生了巨大的推动和促进作用，中国也在一定程度上融入了国际经济全球化和一体化的进程，成为全球经济发展中不可缺少的组成部分。由于会计是国际通用的一种商业语言，其国际化的进程与经济国际化或经济全球化的发展是亦步亦趋的，这种情况必然会对中国会计制度变迁产生重要的影响，以保证会计制度的国际化，解决会计信息交流困难对国际贸易和跨国投资所造成的无形障碍，巩固和扩大对外开放的成果。

改革开放以来，我国已经在会计法规体系建设和完善方面做了大量的工作，先后颁布了《企业会计准则》、《具体会计准则》、《注册会计师独立审计准则》等，一直在努力与国际会计准则和国际会计管理相协调，特别是在2001年2月又了新《企业会计制度》，以适应加入WTO的需要。但由于受文化、社会、经济、环境、金融体制以及法律制度等因素的影响，我国当前的会计法规体系与核算方法同国际会计惯例仍存在一定的差距。

2.我国会计改革目标会计标准体系的构建和完善，要求制定农业企业会计专业核算办法作为《企业会计制度》的重要补充。

从我国会计改革的目标来看，我国会计标准体系构架是要通过改革，建立起既符合中国国情、又与国际惯例相协调的，包括政府会计、非营利组织会计和企业会计三大组成部分组成的中国会计标准体系。从企业会计准则体系构架考虑，是要通过改革，建立起我国企业会计标准的三个层次：一是企业会计准则；二是企业会计制度；三是若干会计暂行规定及专业核算办法。会计暂行规定及专业核算办法是针对某些特定业务和特殊行业(如石油天然气、农业、交通运输、旅游业、房地产开发等)的特点所科出的会计规范。由此可见，从我国会计改革的总体构想看，农业专业会计核算办法是我国会计构架的有机组成部分，不可或缺。制定农业专业会计核算办法，是我国会计改革深化的要求。

总之，按照辩证唯物主义的原理，任何事物的发展变化都是由内因和外因的共同作用所决定的，其中内因是变化的根据，外因是变化的条件，外因通过内因而起作用。同样，会计制度变迁的动力也来自于内动力和外动力两方面，内动力与外动力共同作用，推动了会计制度的变迁。具体来说，会计制度变迁的内动力是会计制度变迁的根据，是指会计制度与社会经济环境发展变化的内在矛盾，是主体追求利益(利己、利他、利公)的一种力量，如技术变迁可视为会计制度变迁的内在因素，为了提高产品的质量，满足不同层次消费者的需求，新的科学技术不断地被用于改变企业生产经营与管理时，会使会计实务变得更为丰富，诱导会计制度的改变；变迁的外动力是会计制度变迁的条件，指变迁主体从自身利益出发，不断进行新、旧制度的成本一效益的计算与比较，从而做出是否变迁以及怎样变迁的选择。各个主体出于追求效益最大化的目标，都会趋向于高效率的会计制度。

通过以上分析可以看出，由于社会经济环境发生了变化，完善与发展农业企业会计制度，已经成为我国当前会计改革的重要任务之一。

参考文献：

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一、生物资产分类及会计核算

(一)生物资产分类

“国际会计准则”和《农业企业会计核算办法》中生物资产均分为消耗性生物资产和生产性生物资产两种，我国“生物资产准则”则将其划分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产三种。消耗性生物资产是企业为出售而持有的或在将来收获为农产品的生物资产，通常一次性消耗并终止其服务能力或为企业带来经济利益的能力，类似于流动资产中的存货，在资产负债表中也是并入“存货”项目反映；生产性生物资产是企业为生产产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，与固定资产一样都属于劳动手段，但在资产负债表上须单独列报；公益性生物资产主要是以防护、保护环境为主要目的，如防风固沙林、水土保持林和水源涵养林。在《企业会计准则——应用指南》提供的一般企业资产负债表格式中，并没有“公益性生物资产”项目，对于有公益性生物资产的企业，应增设“公益性生物资产”项目，列在“生产性生物资产”项目之后。

需要注意的是：1、生物资产分类主要是根据其用途及价值转移方式确定的，但有些生物资产开始并不能确定其未来用途，对此，“生物资产准则”与《农业企业会计核算办法》均规定，此时先将其作为消耗性生物资产核算和管理，待用途确定后再作转换处理。2、即使开始能够确定用途并按用途进行了分类，如果以后用途改变则仍应根据实际情况作转换处理：如果是消耗性生物资产与生产性生物资产之间互相转换，应同时结转已计提的跌价或减值准备；如果是消耗性生物资产或生产性生物资产转换为公益性生物资产，根据2007年2月份“企业会计准则实施问题专家工作组意见”，应当考虑消耗性生物资产或生产性生物资产是否发生减值，如发生减值应首先计提跌价或减值准备，并以计提跌价或减值准备后的账面价值作为公益性生物资产的入账价值；如果是公益性生物资产转化为消耗性生物资产或生产性生物资产，因公益性生物资产不计提减值准备，因此应按其账面余额作为转化后有关生物资产的入账价值。

(二)生物资产的初始计量

对于生物资产的初始计量，“生物资产准则”与“国际会计准则”及《农业企业会计核算办法》均不一致。“国际会计准则”中，除公允价值无法可靠计量，在初始确认和各资产负债表日，生物资产均应以公允价值减去预计至销售将发生的费用计量；《农业企业会计核算办法》对生物资产的初始计量只规定了实际成本一种方法；“生物资产准则”在保留成本计量模式的同时，谨慎地引入了公允价值模式，但对公允价值的应用规定了严格的条件，即“有确凿证据表明生物资产的公允价值能够持续可靠取得”。当然由于若干客观因素的制约，现阶段我国企业生物资产的计量主要还是采用历史成本计量模式。实务中对生物资产的初始计量需注意以下几个问题：

1.外购的各类生物资产。其成本与外购其他资产的成本计量原则基本相同，即包括价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于所购资产的其他支出，如果以一笔款项一次性购入多项生物资产，购买过程中发生的除价款外的可直接归属于所购资产的支出，应按各项生物资产的价款比例进行分配，分别确定所购各项生物资产的成本。

2.自行繁殖、营造的生物资产，其计量原则与自制其他资产也基本相同，所不同的是，由于生物资产具有“生命”，在其成长过程中需要不断地发生培植或饲养等费用，而其他资产一般不会发生这些支出。

对于自行繁殖、营造的生产性生物资产，根据其成熟与否，“生物资产准则”对其会计处理分别作了不同规定，《农业企业会计核算办法》中也有此规定，两者处理原则基本相同，只是在具体处理细节上存在一些区别。

例：某林业企业2X07年自行营造一块经济林，营造过程中发生种苗、农药等费用20万元，人员费用30万元，用于营造该经济林的机械折旧费10万元。该经济林于2X10年达到预定生产经营目的前发生各项后续支出150万元，2X09年由于遭受病虫害，计提减值准备15万元。根据“生物资产准则”，应作如下会计处理(单位：万元)：

(1)设置“生产性生物资产——未成熟生产性生物资产”科目，核算自行营造的生产性生物资产在成熟前发生的实际成本

借：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产60

贷：原材料20

应付职工薪酬30

累计折旧10

借：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产150

贷：银行存款等150

(2)设置“资产减值损失”科目，核算因遭受病虫害发生的减值

借：资产减值损失——生产性生物资产15

贷：生产性生物资产减值准备15

(3)未成熟生产性生物资产达到预定生产经营目的时，按其账面价值结转到“生产性生物资产——成熟生产性生物资产”科目

借：生产性生物资产——成熟生产性生物资产195

生产性生物资产减值准备15

贷：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产210

而根据《农业企业会计核算办法》，应先通过“生物性在建工程”科目核算自行营造的生产性生物资产在成熟前发生的实际成本；因遭受病虫害发生的减值，通过“生物性在建工程减值准备”科目核算，并计入“营业外支出”；在建工程达到预定可使用状态时，按其账面价值结转到“生产性生物资产”。

3.天然起源的生物资产，这类资产企业一般并未进行相关投入，往往是通过政府补助的方式取得，其价值应按照《企业会计准则第16号——政府补助》确认，即政府补助为非货币性资产的，应当按照公允价值计量，公允价值不能可靠取得的，按照名义金额1元计量。

4.农产品核算的特殊性，由于农产品与生物资产密不可分，两者有着紧密附着性。随着时间的推移，两者附着程度不同，会计核算也不同：农产品成长阶段应作为生物资产的附着物，不作会计处理；农产品成熟阶段进行收获时，应独立于其附着物生物资产，作为产成品按照“生物资产准则”中“收获与处置”的要求进行核算；农产品收获以后进行的加工、销售等环节，其会计处理不再适用“生物资产准则”，而应按《企业会计准则第1号——存货》的要求进行核算。

(三)生物资产的后续计量

生物资产的后续计量主要包括对生产性生物资产计提折旧和对消耗性生物资产、生产性生物资产计提跌价准备或减值准备。

1.生产性生物资产折旧的计提。生物资产中只有生产性生物资产需要计提折旧。消耗性生物资产处理类似于存货，而公益性生物资产的价值在于为企业带来未来的服务潜能，这种服务潜能不但不应该弱化，反而应通过企业的不断投入和维护得到加强，其账面价值不应有所降低，因此公益性生物资产不能计提折旧；生产性生物资产类似于固定资产，其价值应以折旧的形式在其预期使用期间内逐渐分期得到补偿。但也不是所有生产性生物资产都要计提折旧，对于未达到成熟状态的生产性生物资产，尚不能够保持连续稳定地生产产品、提供劳务或用于出租，因此只有达到成熟状态的生产性生物资产，才需要在其预计使用寿命内对其应计折旧额进行系统分摊。与固定资产不同的是，生产性生物资产的使用受自然条件的影响比较明显，因此在确定生产性生物资产的预计使用年限、折旧方法时，更应该考虑自然条件、生产方式的影响，以合理确定预计使用年限、选择合适的折旧方法。除了平均年限法，生产性生物资产可能会比固定资产更多地采用工作量法和产量法这两种折旧方法。

2.生物资产跌价或减值准备的计提。在有确凿证据表明由于遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭或市场需求变化等原因，使消耗性生物资产的可变现净值或生产性生物资产的可收回金额低于其账面价值的，企业应当按照可变现净值或可收回金额低于账面价值的差额计提跌价准备或减值准备。这里需要注意以下几个问题：

(1)“生物资产准则”对不同类别生物资产的跌价或减值处理都不同：①消耗性生物资产属流动资产，故“生物资产准则”对消耗性生物资产计提跌价准备的处理类似于存货跌价准备的处理，并规定消耗性生物资产的可变现净值应按《企业会计准则第1号——存货》的相关原则确定，且与存货跌价准备一样，当影响其减值的因素消失时，减记的金额应予以恢复，并在原已计提的跌价准备金额内转回，转回金额计入当期损益；②生产性生物资产属于长期资产，故“生物资产准则”对生产性生物资产计提减值准备的处理类似于固定资产等长期资产减值准备的处理，并规定生产性生物资产的可收回金额应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》的相关原则确定，但考虑到作为有生命的资产，生产性生物资产的生长周期远远大于一般资产，且其具有自我生长性，暂时的减值很可能会通过以后的自我生长而得以恢复，因此根据“重要性”原则对其减值的判断作了简化处理；③公益性生物资产，正如前面所分析的，其服务潜能不应有所弱化，而只应得到加强，所以公益性生物资产不能计提减值准备。

(2)“生物资产准则”对生物资产跌价或减值的处理与“国际会计准则”及《农业企业会计核算办法》都不同。“国际会计准则”对生物资产一般情况下都按公允价值计量，因此不计提减值准备，各资产负债表日生物资产均应按其公允价值减去预计至销售时将发生的费用后的余额计量，各期由于余额变动而产生的利得或损失计入当期损益；《农业企业会计核算办法》规定对消耗性生物资产、生物性在建工程和成熟性生物资产计提跌价或减值准备，与“生物资产准则”不同的是，消耗性生物资产计提的跌价准备也不得转回。

(3)“生物资产准则”对生物资产跌价或减值准备的处理都是建立在生物资产以成本模式计量的基础之上。如果生物资产以公允价值计量，各资产负债表日应以其公允价值减去估计销售时所发生的费用调整账面价值，各期调整后的金额与原账面价值的差额计入当期损益。这种处理与“国际会计准则”基本相同。

二、生物资产的所得税处理

以前的内、外资企业所得税法均未规定生物资产的税务处理，新企业所得税法首次对生物资产的税务处理进行了明确。新税法对生物资产的概念、种类、计税基础的确定基本借鉴会计准则的规定。会计上生物资产与其他资产的一个重要区别，便是不同的生物资产具有不同的流动性，如作为劳动对象的消耗性生物资产具有流动资产性质，而作为劳动手段的生产性生物资产则具有长期资产的性质。新税法也据此对不同生物资产的税务处理分别作了规定。对于生产性生物资产，根据新税法实施条例应按直线法计提折旧。而“生物资产准则”规定的折旧方法除了平均年限法，还包括工作量法和产量法，这三种方法都是根据企业实际情况分别采用的，并不属加速折旧方法。因此税法应予认同。《国家税务总局关于固定资产折旧方法有关问题的批复》(国税函[2006]452号)曾明确，工作量法与年限平均法同属直线法，产量法实际也应属于直线法。新税法实施条例同时要求企业根据生产性生物资产的性质和使用情况，合理确定预计净残值，并根据资产的不同分别明确其最低折旧年限：林木类生产性生物资产10年；畜类生产性生物资产3年。消耗类生物资产在会计上作为存货处理，税法上也应适用存货的处理规定，所以新税法对其税务处理未作特别规定。公益性生物资产按照准则不计提折旧，税法对此也未作规定。

另外需要注意的是，有些生物资产根据“生物资产准则”可以计提跌价或减值准备，而新税法规定，未经核定的准备金支出不得扣除。因此在会计上对生物资产计提和恢复跌价或减值准备时，要注意其账面价值与计税基础的差异，并作相应的纳税调整。

三、与生物资产相关的税收优惠

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关键词：农业企业 内部控制建设 问题 对策

近年来，随着我国农业企业的不断发展，它对促进我国农业产业结构的调整、促进我国农业的产业化经营、不断提高我国农产品的质量、提升农业经济效益、提升我国农业国际竞争力、加快我国农业现代化的发展具有十分重要的现实意义。但是，纵观我国近年来农业企业的整体经营现状，大部分农业企业出现了经营绩效下滑、经营风险四起、农业企业经营危机重重的问题，究其原因主要是由于农业企业内部控制的失效而造成的。为了进一步规范我国农业企业的内部控制制度的建立与实施，国家相关部门先后制定并实施了与内部控制制度相关的法律法规、政策。这些法律法规与政策的实施在一定程度上对进一步强化农业企业的内部监督、整顿与规范社会主义市场经济具有十分重要的意义。但是目前，我国农业企业内部控制制度还尚不完善、管理方法较为落后、会计信息质量不高等，这些已经成为阻碍我国农业企业管理水平的提高的关键问题，更是影响我国整个农业市场经济健康、有序、科学发展的重要问题。

一、我国农业企业内部控制存在的问题分析

（一）会计核算制度不完善

完善的、科学的会计核算制度是保证农业企业内部控制制度顺利实施的而重要内容，直接影响着会计信息的质量。但是，我国农业企业中会计核算还存在很多问题，例如：尚未建立会计核算工作制度、对会计准则的执行度较低、会计账务处理程序不规范等。虽然有的农业企业根据自身的发展建立了会计核算工作制度，但是内容并不全面、规定过于简单、实际操作性差、实用性不高等。另外，农业企业对企业会计准则的执行度较低，并未深入理解会计准则，也未按照会计准则的规定进行会计账务处理，存在很大的随意性，错误比较明显，对会计数据任意进行调整、虚报会计信息等。

（二）会计人员素质低下职责不清

农业企业在会计机构与岗位的设置中还存在诸多不足。例如：对会计人员的配备不够。虽然很多农业企业都设立了会计机构，但是在人员配备上存在明显不足的问题。如：会计人员的数量不足、会计人员的素质不足等。人员不足的问题主要表现在，有的农业企业设立的是一个会计、一个出纳的岗位，岗位人员不足使得很多农业企业中的财务人员兼任其他不相容的职务，如：会计兼职做档案保管工作等。会计人员的素质不足主要是指大多数会计人员仅仅是拥有了会计从业资格证书，并没有取得会计初级以上的职称证书，会计人员的业务素质低下使得会计工作频繁出现错误、影响了会计信息的正确性、科学性、完整性。目前我国农业企业很少对会计工作的职责权限、激励机制、约束机制等做出明确的规定，使得很多会计人员对自己的工作职责认识模糊，对会计工作缺乏积极性与工作热性，很多采取消极敷衍应付的态度，最终导致会计工作效率与质量统统下降。

（三）内部会计控制不足缺乏风险意识

内部控制是直接关系会计信息质量的基本前提，也是防止会计舞弊的一种重要手段。目前，我国农业企业会计的内部控制还存在缺乏内部会计控制意识、缺乏适当的控制活动、控制活动的执行不严谨、控制风险的意识与能力较差等问题。例如：有的农业企业对内部会计控制的认识非常有限，很多会计人员认为内部会计控制主要是针对出纳人员的控制，对出纳提出了很多要求。防止出纳出现挪用公款、侵占公司财产等问题，并没有意识到内部会计控制不仅仅是防止出纳人员的舞弊行为，而是对货币资金、销售与收款、实物资产、采购与付款等各方面都在进行的内部会计控制。再例如：对货币资金的内部控制方面，很多农业企业仅仅是制定了不相容的职务分离、财务收支审批等制度，但是对于现金、银行存款的管理、各种票据的管理、货币资金业务的监督与检查等方面并未制定出严格的内部会计控制机制，从而导致农业企业货币资金内部控制不严格，经常出现坐支、私设小金库、收入不入账等问题。

二、完善我国农业企业内部控制的有效措施

（一）不断建立健全农业企业“三位一体”的会计监督体系

会计监督是对企业会计行为的一种外部约束力量，针对我国目前农业企业会计行为中自觉性较差、会计信息造假问题严重的情况，只有加强对农业企业的会计监督，才能有效的迫使农业企业被动的建立健全内部控制制度，对农业企业的会计行为进行有效的约束，才有可能对农业企业的会计信息质量做出保证。我国新会计法中对会计监督的重要性进行了要求，要求农业企业及其他企业必须构建“三位一体”的会计监督体系，由国家、社会、企业内部对农业企业的会计执行情况等进行监督。这样一来，农业企业的会计监督主体就不仅仅局限于企业了，还包括国家机关、社会机构等。

（二）不断提高农业企业会计人员的综合素质

会计人员的素质直接影响着农业企业会计工作的质量，农业企业会计人员的素质普遍不高，特别是处于管理岗位的会计管理人员素质更是无法适应社会主义市场经济发展对农业企业提出的要求，这将直接影响到会计工作效率的提升。因此，要想完善农业企业的内部控制就必须先提高农业企业会计人员的素质，加强对会计人员队伍的建设，在提高会计人员业务素质、理论素质、实践能力的同时加强对会计人员思想道德素质的提升。例如：在选拔、招聘会计人才时一定要选择优秀的、高素质的会计人才，要实现“以薪留人”、“以酬养廉”的模式，在为会计人员提供职业发展平台的同时为他们提供今生的机会。对于会计人员的职业道德与业务素质的培训是提高会计人员的必备条件。一定要注意从思想上教育会计人员遵纪守法、秉公办事、清正廉洁，避免拜金主义、个人主义的形成。

（三）完善内部控制制度加强风险管理意识

为了进一步保证我国农业企业的资产安全性，保证会计资料的真实性、完整性、合法性，更为了进一步防止农业企业会计舞弊现象的发生，必须进一步规范会计行为，降低农业企业生产经营风险的发生，不断提高经营管理效益，加强对内部控制制度的建设，加强风险的防范意识。农业企业的生产具有自然属性、生产周期较长的特点，因此，农业企业将面对远远高于其他行业的生产经营风险。这就要求农业企业必须建立健全风险控制机制的建设，树立风险防范意识，及时发现并识别内外部风险因素，积极应对风险的发生。

总之，现代农业企业主要是以种植业、水产养殖、食品加工、服务业为主的产业。随着农业企业的不断发展，其在我国国民经济建设、社会主义市场经济发展中的地位越来越重要。各农业企业必须加强内部控制与管理，建立与完善内部控制制度，严格规范内部控制程序，明确会计人员工作职责，提高会计队伍素质建设。农业企业应通过不断的改革与创新来完善自身的内部控制制度建设，以此来保证企业的健康、可持续发展，为我国新农村建设奠定基础。

参考文献：

[1]王瑛.浅谈农业企业内部控制建设中的问题[J].中国农业会计，2012

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【关键词】新农业 会计处理 应对措施

在我国的国民经济中，农业占有非常重要的一部分，三农问题直接关系着我国经济可持续健康发展。在我国的农业生产活动中，种类多种多样，较为复杂，同时，区域不同、企业不同也会有不同的生产经营活动，增加了农业会计处理的复杂性和难度。所以，为进一步促进农民增加收入，促进农业产业化经营生产，必须创新农业会计处理方式，提高效率，提升质量。

一、新农业会计准则的涵义

从广义的农业定义出发，在我国，农业会计准则是指企业对能够销售的生物资产变换成农产品或别的生物资产在进行生物转化的过程中实施强化、控制及另外的管理。其中，会计准则功能中最基本的是对企业会计核算及信息披露进行指导控制的行为。农业与工业、旅游业相比，相对比较特殊，对于农业的生产经营活动来讲，也相对特殊，这就导致农业会计准则也具有自身的特殊性，其会计处理也相对较为特殊。新农业会计的科目主要包括社会性收入与支出、农产品、农业生产成本、社会性固定资产及生产性生物资产累计折旧、社会性固定资产、生物性在建工程及减值准备、应收家庭农场款、应付家庭农场款、生物资产减值准备、代转家庭农场上缴款、消耗性林木资产及跌价准备、公益林基金。

二、新农业会计处理的特点

（一）复杂性

农业会计处理对象主要是动物或植物，但对于动植物而言，它们的生长与繁殖是一个较为复杂的过程，符合生命进化规律，所以，必须依据科学的研究方法开展会计处理工作。比如，在对生物资产进行分类时，鱼类、水稻、小麦、作为原木的树木、作为肉制品的牲畜通常分成消耗性生物资产；各种果树、产奶奶牛、作为生火用的木材等通常归类为生产性生物资产；收获的农产品、砍伐的树木等，因为失去了再生的能力，或生命停止而不再具备生物转化能力，通常归类为收获品，在会计处理时当记做存货。在农业会计中，处理生物资产的生产性生物资产和消耗性生物资产时方式是不一样的，因此，农业会计处理必须对生物资产的特点和转化进行准确把握。会计确认、会计计量、会计记录及报告的复杂性较大，所以，真实反映会计信息难度较大。

（二）困难性

会计核算工作是整个会计工作中基础职能。在农业会计处理中，因为生物资产的特殊性，导致新农业会计处理中的成本核算难度较大。在农业生产经营活动中，会计处理对象主要是动植物，因为动植物的繁殖与生长一直处于持续变化过程中，成长时期的不同就会导致不同的会计核算方法，所以，农业会计处理需要对不同阶段的生产成本进行核算，同时，新农业会计处理中成本核算的对象具有较长的生产周期，比如树木带来的经济效益要在几年以后，甚至更长时间，而动物在生长中，需依据生长周期实施分类计算，比如饲养前期和饲养后期所需要的资金和管理精力投入就大不相同。所以，新农业会计处理相对来说就具有很大的困难，工作人员要依据生产中的实际问题，进行认真分析和核算。

（三）多重性

我国的农业因为主体的规模、性质和组织结构的不同，导致新农业会计处理目标也会有较大差异，应用会计信息和会计处理的工作人员不同，也会导致在对农业会计信息的计量、数据记录、确认及分析报告的各个环节存在较大的差异。管理科学规范、规模较大的农业企业一定要严格依据国家相关部门所制定的会计准则开展新农业会计处理工作，与此同时，还要把新农业会计制度当成补充性说明进行处理。但是，比如合作社、家庭农场、国有农场、个体户等，因为在农业生产经营过程征存在差异，应用会计信息的工作人员就会在需求上存在很大的差异，所以，在进行新农业会计处理工作过程中，不同性质的企业或单位，要采取不同的会计处理行为，按实际情况和相关的标准要求实施会计核算工作。

（四）滞后性

在网络化和信息化不断发展的大背景下，我国的很多行业都普及和应用了信息技术，但是，由于我国的农业发展水平还相对滞后，在农业领域还没有普及应用信息技术，现阶段，新农业会计处理工作中还存在处理手段相对滞后的问题。有很多的农业企业，由于没有采用会计电算化的工作方式，导致记账的方式依旧采用传统的手工方式。因为新农业会计处理工作的对象主要是生长繁殖的动植物，处理的方式相对复杂，对象因为生长发生的变化导致成本核算也在发生变化，这就给新农业会计处理工作带来很大困难，传统手工记账方式严重影响着数据的准确性和工作效率。随着现代农业建设的不断发展，三农建设成绩非常显著，传统手工记账方式难以适应现代农业的各项工作需求，严重影响了新农业会计处理的准确性和工作效率，所以，必须将会计电算化的处理方式应用到新农业会计的处理工作中。

三、提高新农业会计处理质量的措施

（一）强化会计电算化应用

会计电算化是一门边缘学科，综合了会计学、计算机学、信息技术及管理等多个学科，会计电算化采用的工具是计算机，代替了人工记账、数据核算及账目分析和报告，同时还使用计算机对会计信息进行汇总、分析、处理及预测，为会计信息使用者提供决策的依据。因此说，新农业会计处理过程中，会计电算化综合使用了信息技术和计算机技术，降低人工劳动强度，将财务工作人员从大量的手工处理数据工作中解放出来，提高了会计信息处理工作效率，提高了数据信息处理的准确度和精确度。此外，有很多自主研发的会计处理软件应用到了新农业会计处理工作中，大大提高了处理的科学性和准确性。从这一方面讲，我国还必须培养更多的会计信息软件研发人才，提高研究水平，确保会计处理软件运行的高效和科学。

（二）强化信息管理系统软件应用

计算机的计算功能非常强大，可以对数据进行反复的计算和检查，所以，针对农业企业而言，会计信息管理系统可以依据软件设计的程序，核算和整理大量的、复杂的会计信息。在农业企业中，广泛应用信息管理系统软件，可以促进农业企业的信息化管理，可以更加确保信息的真实性和准确性，以便对信息进行科学的统计分析，为企业的领导者提供决策依据，以更加高效的处理新农业会计信息，降低人工劳动成本，节约资金，提高农业企业的经济效益。

（三）强化人才队伍

会计电算化在我国的农业领域还没有得到广泛的应用，但是随着现代农业的不断发展，农业企业也在不断的发展和壮大，普及和应用了很多先进的科学技术，农业企业会计处理工作人员在实施会计电算化方式的过程中，一定要有人才作为保证，农业企业必须具备专业的新农业会计处理工作人员，必要时要进行培养和引进，同时配备工作中所需要的各种设施设备。此外，农业企业还要确保财务管理软件能够在企业中安全稳定运行，确保数据可靠、真实。同时，在新农业会计处理采用会计电算化的过程中，农业企业一定要依据企业的实际选择开发合适的财务软件，以确保企业之间互相通用。农业企业一定要以会计工作人员的业务能力提高为主要抓手，通过培训，不断提高其专业能力和道德素质，保证新农业会计处理工作更加科学、更加专业。

（四）强化财务制度

为改变新农业会计处理工作的落后面貌，提高技术水平，创新工作方法，还必须完善农业企业的各项财务制度，由于在很多的农业企业中，存在会计处理方法不完善、程序不规范的各种问题，归根结底是缺少规范的财务制度，所以，对于农业企业而言，一定要建立完善的财务制度，在健全的、科学的、规范的财务制度约束下，不断提高新农业会计处理工作的效率，保证会计信息更加真实、更加可靠。

四、结束语

为确保新农业会计处理工作的效率和准确性，必须强化普及应用会计电算化处理方式，提高农业企业会计工作人员素质，研发应用财务处理软件，不断提高农业企业会计人员应用先进科技的水平，为我国农业的生产经营管理活动创造更加有利的环境，不断推进新农业会计处理工作的开展。

参考文献

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一、问题的提出

2000年12月，国际会计准则委员会正式了《国际会计准则第41号—农业》（以下简称ias41），已于2003年生效。ias41的得到了一些国家、地区的好评和积极响应。借鉴ias41，并结合我国实际情况，规范与农业活动相关的生物资产和农产品以及农业企业社会性收支的会计核算办法近日即将由财政部正式。但是，对于同样与农业活动相关的土地（已列为固定资产）、滩涂等稀缺自然资源的会计处理，由于不适用于办法所规定的范围而未能对其作出规范。作为资源性资产的土地是农业活动不可或缺的，是农业企业赖以生存和发展的物质基础。国务院办公厅《转发国土资源部、农业部关于依法保护国有农场土地合法权益意见的通知》（[2001]8号）强调指出，国有农场的土地是国有农场经济发展的基本生产资料，是国有资产的重要组成部分。

1992年12月制定的农业企业财务会计制度虽然将农业企业使用的土地明确为固定资产，但囿于当时的历史条件，对其会计处理、列报和披露，均未能作出规定，因而只能在账外造册登记，即仍然未能完全摆脱传统自然资源价值观的影响，因而未能将土地资源的价值量化并真正上升到资源性资产的阶段。显然，时至今日，现行农业财务会计制度对土地等资源性资产的处理，已不适应我国社会主义市场经济发展和党的十六大强调的实施可持续发展战略的需要。因此，在我国不同所有制的农业企业即将执行《企业会计制度》和相关专业核算办法之后，借鉴国内外资源资产理论研究成果，按照我国有关法规的要求，尽快制定《农业企业会计核算办法—资源性资产（探讨）》（以下简称探讨办法），采取资产化方式来经营和管理自然资源，使自然资源从实物管理过渡到价值管理；对土地等资源性资产的会计处理、列报和披露作出规范，从会计核算制度的层面上防止土地等国有资源资产的流失，就显得十分迫切。可以说，这也是首先在农口将资源性资产纳入会计核算体系的一次创新性的尝试。但是，探讨办法的制定，既涉及资源资产理论和会计技术问题，也涉及相关的法规问题，尤其是现行的《土地管理法》正在拟议修改中，所以，必须广泛征求意见，使之切合我国各地农业企业的实际情况，更具有合规性和可操作性。

二、资源性资产的定义

要制定好一项会计核算办法，首先要对办法所依赖的基础性概念作出科学、准确而明晰的定义，并从经济学、会计学的角度给以界定。探讨办法应该遵循《企业会计制度》和生物资产办法的有关规定，需要作出补充界定的只是“资源性资产”这一概念。在探讨办法中我们拟将“资源性资产”定义为：指农业活动所涉及的具有稀缺性和不可移动性的人工开发自然生成物，包括土地资源资产、农田水利资源资产、其他农业资源资产等。

这里我们先把这一拟定的定义与生物资产办法中的生物资产定义作一比较。该办法将“生物资产”定义为：“农业活动所涉及的活的动物或植物。”而“资源性资产”，则是指“农业活动所涉及的……人工开发自然生成物”。这样下定义，与“生物资产”概念一样，首先，抓住了资源性资产的本质物征，是人类劳动参与的天然形成的自然资源，比如，大自然恩赐的土地须经过开垦才能成为农用地。其次，从经济学、会计学的角度，将其限定在农业活动范围内，即既将石油、天然气、矿产资源等明显非农业活动适用的资源性资产排除在外；也将不须对其进行生物转化管理（指人为提供营养、湿度、温度和光照等条件，促成或加强转化的发生）的天然生物及其衍生自然物，即虽属于自然生成物但不属于农业活动范围内的森林资源（包括林区内的森林、林内动植物以及森林环境等）排除在外，同时，也为“森林资源资产会计核算办法”的制定留下了空间。再次，自然生成物属于有形资产，这样定义也就把通过国家出让、补地价方式取得或通过市场交易取得以及接受投资者投入等作为无形资产入账的有一定使用期限的土地使用权排除在资源性资产之外。

再看这一定义对“自然生成物”的两个限制性定语，首先是“具有稀缺性”，稀缺性是资源成为资产的必要条件，比如，取之不尽、用之不竭的空气、太阳能等资源，显然不能成为资产；而具有稀缺性和有限性的土地资源就可能转化为资产。其次，“不可移动性”将农业活动不可或缺的、同属自然生成物的水资源资产也排除在外，因为水资源具有流动性。

总之，我们设想这样定义，既能揭示农业活动所涉及的资源性资产的本质特征，又将其限定在土地资源资产、农田水利资源资产和其他符合条件的农业资源资产的范围之内。

但是，这一定义是否与《企业会计制度》和《企业会计准则—固定资产》（以下简称固定资产准则）的有关规定存在交叉甚至重复的情况呢？不错，《企业会计制度》和固定资产准则的有关规定都涉及到土地，但上述制度和准则都仅在固定资产折旧的有关表述中提到了土地，并规定：按规定单独估价作为固定资产入账的土地不计提折旧。《企业会计制度讲解》在固定资产的分类中也提到土地，并指出：土地，主要是指已经估价单独入账的土地。因征地而支付的补偿费，应计入与土地有关房屋、建筑物的价值内，不单独作为土地价值入账。可见，《企业会计制度》和固定资产准则所提到的作为固定资产入账的土地，一般指已估价入账的建设用地或拟改变土地用途的农用地；而探讨办法所要对其会计处理作出规范的土地，是指按现行农业企业财务会计制度规定，仅造册登记而未入账且直接用于农业生产的土地即农用地，包括耕地、林地、草地、农田水利用地、养殖水面等。至此，我们可以得出结论，探讨办法所要对其会计处理作出规范的土地资源资产，在我国现行的会计核算制度体系中，与《企业会计制度》和固定资产准则的有关规定，并不存在交叉或重复的情况。

应该强调的是，列入资源性资产的土地必须是依照《土地管理法》的规定，向当地土地行政主管部门申请，并完成了土地确权与登记、发证工作的农用地。

按照拟定的资源性资产的定义，资源性资产一般包括农用地、水库、水渠、已开发用于养殖的滩涂等；至于湿地，从实施可持续发展战略的角度看，应强调其生态价值与环境价值，不宜将其开发列为其他农业资源性资产。对于国有农场目前账外的防护林等人工林资产，有的同志主张也应作为资源性资产入账，但考虑到因其非属人工开发自然生成物而符合生物资产的定义，故应适用于生物资产办法。此外，按照《企业会计准则—租赁》的有关规定，涉农企业向国有农场或农民以经营租赁方式租入的农用地也不能列入资源性资产。至于农业企业建设的机井、水泥晒场、养殖池、公路、桥梁、输变电线路等，因其不符合资源性资产的定义，可按照《企业会计制度》和固定资产准则或社会性收支办法的有关规定处理。

三、资源性资产的会计处理

资源性资产的会计处理拟分别从确认、初始计量、后续支出、折旧、处置、减值准备、会计科目等方面予以表述。

1.资源性资产的确认

资源性资产应在同时满足以下条件时，才能予以确认：因过去事项而由企业所控制；与该资产相关的经济利益很可能流入企业：该资产的入账价格能够可靠地计量。

确认的第一个条件，之所以不提“由企业拥有或控制”，而仅提“由企业控制”，是因为企业拥有，一般是指企业拥有该项资源的所有权，但国家宪法和有关法律规定，我国的资源产权采用国家所有和集体所有、二元结构的公有资源产权制度。如《土地管理法》规定，我国“实行土地的社会主义公有制，即全民所有制和劳动群众集体所有制”。因此，农业企业，如国有农场，对土地的实际控制，体现在依法确认其国有土地使用权并据以获取经济利益。国际会计准则委员会制定的《编报财务报表的框架》（以下简称《框架》）指出：在确定资产的存在时，所有权不是必不可少的，……如果企业控制了得自不动产的利益，则该项不动产就是一项资产。再者，“控制”这一概念的外延比较宽广，在这里，可以涵盖了“拥有”，因此，《框架》在阐述资产的定义时，也是仅提“由企业控制的”。同时，明确必须“由企业控制”，对于自然资源来说，强调对其产生利益的控制，也是资源转化为资产的必要条件。因为，资源如果没有特定主体控制，比如太阳能、空气，是无人控制的共享品，显然，这样的自然资源也就不可能转化为资源性资产。

资源性资产确认的第二个条件，是与一般会计学上所说的资产确认共性的条件，不需赘述。至于第三个条件，由于国有农业企业使用的农用地，通常都是通过行政划拨方式依法无偿取得的，因而其入账价格如何可靠地计量，既是资源转化为资源性资产必须解决的难题，也是探讨办法会计处理的难点，以下将在初始计量部分进行探讨。

2.资源性资产的初始计量

作为自然生成物的资源性资产的计量，与一般会计学上所说的资产的计量不同，由于其稀缺性、非交易性，其计量有一套特殊的方法体系，理论界往往采用收益还原法、成本法、市场价格法、剩余法等基本方法对其价值评估，或构建边际机会成本模型和模糊数学模型等数学模型的方法对其价值计量；此外，对于单纯性资源，如土地资源的价格，理论上还可以采用马克思的地租资本化价格法，即：土地价格=地租÷利息率。但是，上述理论评估、计量方法，大部分还只局限于学术交流阶段，认知程度较低，距离可实用性还有相当的差距，这也正是将资源性资产纳入会计核算体系的困难所在。

我们认为，对于资源性资产的初始计量，既要考虑资源性资产的特点，更要从我国国情出发，遵循相关的法规。如对于资源性资产中的土地，根据我国土地管理的法规，土地使用权可以依法转让、交易，因而土地使用权存在市场价格；而法律规定不准买卖或者以其他形式非法转让土地，因而土地不存在市场价格。那么，应如何确定农业企业通过行政划拨取得农用地初始计量的入账价格呢？由于土地资源资产入账后将在资产负债表上作为资产列示，因此，在确定土地资源资产的入账价格时，就应该考虑到因国家建设（如国家修建高速公路）的需要，农业企业使用的国有土地经批准可能会被“征用”（即指国家收回土地使用权；对于国有农场历史上场队合并或以场带社并进来或带进来原属于集体所有的土地，“征用”则是指土地由集体所有转化为国家所有），此时须将其从资产负债表中注销，并将处置而形成的利得或损失，在利润表中确认为收益或费用。显然，土地资源资产的初始计量不可能按照土地中介服务机构对土地（使用权）的评估价入账，也不能采用上述理论界对资源资产评估或计量的结果作为初始计量的入账价格。但是，我们注意到，农业企业使用的国有土地被征用时，可按照有关法规的规定得到相应的土地补偿费。如《广东省实施〈中华人民共和国土地管理法〉办法》规定：经批准使用国有农、林、牧、渔场的土地，……应当根据原使用单位的投入情况，按不高于征用集体所有土地的同类土地补偿费的标准给以适当补偿。依照上述法规，我们设想，土地资源资产初始计量的入账价格可以参照《土地管理法》和各省、市（自治区）实施土地管理法办法关于征用农业企业土地时应给以补偿的标准确定。我们认为，对于土地资源资产，采用征地时的土地补偿费作为初始计量的入账价格，既具有可实用性、可操作性，又具有充分的法规依据；而且，在理论界，这也是得到认同的。

至于土地资源资产以外的其他资源性资产，可按其建设过程中实际发生的全部支出，如水库建设的支出，滩涂开发修建挡潮闸等支出作为初始计量的入账成本；其所占用的农田水利用地和养殖水面另按土地资源资产确认和计量，这也在一定程度上体现了土地以外其他资源资产自然生成物部分的价值。为了与现行农业企业财务会计制度相衔接，1993年以前建设的水库、水渠，因其实际成本难以可靠地计量，宜仍按现行制度有关规定处理。

3.资源性资产的后续支出

与资源性资产有关的后续支出，如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计，如因对低产田改造提高了土地的肥力、使其单位面积产量有实质性提高，或者因水库的扩建增大库容而改善了农业的水利条件、增加了旱涝保收的农田面积，则应将这些后续支出资本化，增加该项资产的账面价值。此外的任何后续支出都应该费用化，在发生的当期确认为费用。

这里之所以未采用国际会计准则理事会对ias16改进后对初始成本和后续支出运用单一确认原则的做法，主要是考虑到遵循固定资产准则的相关提法，同时这样规定也更适应资源性资产后续支出的特点。

4.资源性资产的处置

资源性资产转让、报废、毁损，或由于国家建设需要被征用时，应将其从资产负债表中注销，并将处置收入，包括企业获取的征地补偿费等补偿收入（在补偿成为应收款项的期间）扣除其账面价值和相关税费后的差额作为损失或利得计入当期损益；同时，将与划出土地资源资产对应的土地资源资本转入其他资本公积。

后续支出已资本化的农用地在被征用时，其资本化价值应体现在据以计算该幅农用地征用补偿费平均年产值的相应增加值上。

5.资源性资产的折旧

理论界对资源性资产的价值及其服务功能的补偿称为折补。“所谓资源性折补是指为了维持资源资产开发利用功能恒定而进行的价值、技术等方式的补偿”（姜文来等，2003）。对于农业企业资源性资产中的土地资源资产，从其特性来看，虽然具有质量的可变性，但从其可永续利用的自然属性看，通常具有无限的使用期，且只要利用得当，可以使其“资源资产开发利用功能恒定”；从有关法律规定看，国有农业企业的农用地，其使用也不存在期限。因此，土地资源资产可不计提折旧。

土地资源资产以外的其他资源资产，由于其初始计量的入账价值是按其建设过程的实际成本，因此应当对其计提折旧，折旧方法可采用固定资产准则所允许的年限平均法等折旧方法。

6.资源性资产是否计提减值准备问题

考虑到土地资源的稀缺性和有限性，以及我国法律关于“国家实行土地用途管制制度”和不准买卖土地等有关规定，资源性资产中的土地资源资产不计提减值准备；其他资源性资产，由于其可收回金额在现阶段难以可靠地计量，也拟不计提减值准备。

7.资源性资产核算的会计科目及账务处理

为了规范资源性资产的会计核算，拟增设“资源性资产”，“资源性资产折旧”“资源性资本”三个一级科目，分别核算各类资源性资产的原价、折旧和土地资源资产的资本来源。同时，在“资源性资产”科目下设置“土地资源资产”、“农田水利资源资产”、“其他农业资源资产”等三个二级科目，分别核算土地资源资产、农田水利资源资产、其他农业资源资产的原价；在“资源性资本”科目下设置“土地资源资本”二级科目，专项核算土地资源资产入账价值形成的国家权益，以明晰土地资源资产的国有产权。土地资源资产初始计量入账时借记“资源性资产—土地资源资产”科目，贷记“资源性资本—土地资源资本”科目；处置时借记“固定资产清理”科目、贷记“资源性资产—土地资源资产”科目，同时借记“资源性资本—土地资源资本”科目、贷记“资本公积—其他资本公积”科目。土地资源资产以外的其他资源资产，其资本来源仍然在原有的所有者权益科目核算。

四、资源性资产的列报和披露

农业企业应当在资产负债表和会计报表附注中列示和披露下列与资源性资产有关的信息。

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一、农业企业会计核算的主要特点

（一）核算内容的多样性。农业企业的经营往往涉及到农、林、牧、渔、工、商等多种行业。这就要求会计核算既要满足企业综合管理的需要，又要适应多种行业生产经营的特点，分别计算各个行业的费用成本和财务成果，并考核各种非生产性的开支。

（二）管理体制的复杂性。农业企业实行多种经营和双层经营体制。如国营农场有场部、分场、生产队多个层次，还普遍建立专业组织和职工家庭农场；农村经济合作组织在普遍推行农户联产承包的同时，也相应建立了统一经营的生产和服务组织；乡镇企业的体制更是复杂多样。这就给会计核算和管理体制带来复杂性。

（三）核算方法的灵活性。现阶段我国农业企业的生产组织比较分散，经营形式以集体经济为主，经营管理的自较大，生产成果的自给程度较高，会计核算水平和会计工作的管理水平差距较大，因此农业会计核算方法也具有较大的灵活性。

二、 农业企业会计核算中存在的问题

（一）会计核算不准确。农业会计工作是一项复杂的工作，既要有操作实战能力，又要有统筹协调能力。现阶段，由于经济的发展，对农业会计人员的要求越来越高，会计核算水平和会计职业判断能力，直接决定了农业会计工作的质量。有的农业会计人员对会计科目的理解不准确，出现滥用会计科目的现象。有的农业会计人员对政策法规的应用和业务处理不够准确，导致业务处理的判断偏差较大，会计信息失真，有的会计人员不认真钻研会计业务知识，工作敷衍了事，不能对会计业务进行准确核算。

（二）会计处理手段落后。农业是人们对动植物自身生长发育的自然再生长过程实施控制和强化的过程，是以取得更好的经济效益为前提的经济再生产过程，自然再生产过程和经济再生产过程相互交织构成了农业的根本特点。这一特点在某种程度上使农业生产经营组织及其会计核算较其他行业更为复杂。不同地区、不同农业企业的生产经营活动都有可能不同，这加大了农业会计处理的复杂性，具体表现为：一是农业会计的确认、计量、记录和报告的复杂性；二是农业生物资产的特点决定了农业成本核算的困难性；三是农业会计标准具有多重性。目前的农业会计处理手段难以满足复杂的农业会计业务需要。

（三）存在会计信息失真的问题。农业企业的生产活动受到自然条件的影响较大，人类无法预测和预防一些不利自然事项的发生，不能对农产品的生产全过程进行有效的控制和监督，因此无法保证农业生产活动的会计计量与计录的准确性，导致会计信息失真。此外，作为土地承包者的农户、家庭农场，在自主经营的模式下，完全可以自己占有、支配完成承包任务后的剩余部分，而反映农业生产活动会计信息的准确与失真对各承包户的利益并没有产生多大的利害关系，利益激励机制的缺乏进一步导致会计信息的失真。

（四）不能适应农业企业自身发展的新需要。现行的《农业企业会计制度》是我国计划经济向市场经济转轨的过渡时期制定的，当时的农业企业生产活动一般按计划进行，收获粮食后由政府统一收购，农业企业并不直接向市场提供农产品。在目前完全市场经济的条件下，农业企业的经营管理体制、经营模式和经营活动范围均发生了巨大的变化，会计核算仍然执行过渡时期制定的《农业企业会计制度》，不能满足会计信息使用者的需要，更不能保证农业企业会计核算资料的质量。

三、建议

在国际上，很多国家对特殊行业都有单独的会计标准，因为特殊行业具有很多特殊的会计核算要求，是一般企业会计制度所包含不了的。我国是个农业大国，农业企业的会计核算制度如何，农业企业会计信息质量的好坏，对整个国民经济有着十分重要的影响。考虑到与国际会计惯例的接轨和全球经济一体化的需要，在今后一个相当长的时期内，我国仍有必要以《企业会计制度》为基础，借鉴《国际会计准则第41号――农业》等国外的会计核算准则，制定农业会计专业核算办法，对农业活动实行专业化核算。按农业企业的规模大小和农业活动所占比重的高低，将农业企业划分为以农业为主的股份有限公司、中小农业企业和家庭农场三种基本类型。

根据企业产品生产特点和成本管理要求，在产品成本计算工作中主要采用品种法、分步法和分批法三种基本的产品成本计算方法。但由于农、林、牧、渔业生产的对象是有生命的植物和动物，其生产要以自然再生产为基础，受自然因素的影响很大，在具体运用某种产品成本计算方法计算农、林、牧、渔业产品生产成本时，具有一定的特殊性。应按成本核算对象分别设置“农业生产成本――机械作业成本、林业生产成本、畜牧业生产成本、渔业生产成本”账户，突出农业活动的特点，以便正确反映农业活动中所消耗的机械作业成本、林业生产成本、畜牧业生产成本、渔业养殖成本，提供详细的农产品成本核算资料。

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在IAS41中生物资产是指企业由于过去交易的经济事项而控制的活的动物或植物，而我国现行生物资产准则规定：生物资产是指企业拥有或控制的与农业生产活动有关的活的动物和植物。

二、国内外生物资产会计计量模式的比较

（一）我国生物资产会计计量模式―以历史成本为主

2006年，我国财政部制定了《企业会计准则第5号―生物资产》，在该准则中首次提出了生物资产的概念并且规定对生物资产的计量应当主要采用历史成本计量模式。

我国采用以历史成本为主计量生物资产的优势主要有：首先，采用历史成本计量生物资产会更加可靠，因为历史成本计量属性具有较强的可操作性，而且用历史成本计量生物资产所提供的会计信息会更加真实可靠。其次，历史成本是企业过去发生的经济事项或交易所付出的成本，拥有真实可靠的会计资料，企业采用历史成本计量生物资产，能够减少企业利用生物资产操纵利润的风险，保障国家和人民的经济利益。最后，历史成本具有可验证性，生物资产采用历史成本计量可以帮助会计人员和相关使用者对它所提供的会计报表进行考核。

（二）澳大利亚生物资产会计计量模式―以公允价值为主

早在1998年澳大利亚会计准则委员会（AASB）就制定了《自生与再生资产》准则，要求企业对自生和再生资产采用市面净值计量。2001年国际会计准则IAS41颁布之后，澳大利亚为了实现与国际会计准则的趋同，最终在2004年，AASB经过几番讨论和研究制定了AASB141农业，规定在生物资产会计计量模式上优先选择采用公允价值计量生物资产。

澳大利亚采用以公允价值为主计量生物资产的优势主要有：首先，公允价值作为一种不稳定的计量属性，会随着时间的变动而变动，而且能够反映市场期望。生物资产采用公允价值计量能够更好地反映市场对该项生物资产的接受程度。其次，公允价值是建立在资本市场价格基础之上的，生物资产的公允价值比历史成本更有利于反映生物资产内在价值的变动。最后，公允价值具有可变动性，生物资产采用公允价值计量能够提高会计信息的相关性和可比性。

三、我国生物资产历史成本计量模式的原因分析

（一）从国情来看，我国农业企业数量虽多，但是规模普遍较小而且大多以家庭为主

虽然我国是一个农业大国，但是以农业为主的上市公司并不多，而且这些公司不需要也没有能力对外提供财务报告。同时我国农业市场体系尚不健全，农业信息化程度较低，产品和要素市场都不发达。因此，我国主要采用历史成本计量生物资产。

（二）目前我国资本市场并不发达，诚信监督机制还不健全

目前我国正处于经济发展的转型时期，市场经济的发展还不完善，并且没有完善的市场监督机制。一些不法企业会出于某种不合理的目的，利用公允价值操纵企业利润，粉饰会计数据，从而降低会计信息的质量。因此采用公允价值计量生物资产具有一定的风险性。

（三）公司内部结构治理不完善

我国大多数农业企业都是家族企业，公司治理结构并不完善，而且经常出现股东大会对公司高层监督不力等现象，公司内部控制制度形同虚设。因此，一些公司高层为了满足自身利益从而利用公允价值操纵企业利润，阻碍了我国企业采用公允价值计量生物资产。

四、我国生物资产会计计量模式存在的不足

（一）我国生物资产计量属性的选择与国际会计准则不符

我国生物资产准则对企业采用公允价值计量生物资产有严格的要求，而国际会计准则对企业采用公允价值计量生物资产相对宽松，原因在于我国目前农业市场尚不成熟，生物资本市场并不发达，公允价值很难取得。其不足在于我国农业企业不能合理有效地计量生物资产和提供可靠的财务报表。

（二）我国生物资产的折旧方法单一

由于生物资产具有生物转化的特性，在企业持有期间生物资产生长、繁殖和蜕化而导致其数量和质量不断变化，从而导致生物资产的会计核算比一般固定资产的核算更为复杂，而且目前生物资产的折旧方法的大部分会计核算和一般资产相同，方法较为单一，不能充分反映和体现生物资产生物转化的特殊性。

五、结论

本文通过借鉴前人的理论，试图探究目前我国生物资产会计计量模式的原因及不足，以求完善我国生物资产会计计量模式。通过研究分析，可以得出以下结论：

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关键词：生物资产；计量模式；公允价值；历史成本

一、生物资产的特征

我国新会计准则《企业会计准则第5号——生物资产》准则所定义的生物资产是指有生命的动物和植物，与国际会计准则所规定的活的动物或植物的概念完全相同。而我国会计准则将生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产三大类。作为一种经济资源，生物资产不但具有一般资产的特点，它还有与其它资产不同的生物特性，主要是指生物资产具有生命、是自然生产力形成的价值、生长周期长期性以及部分生物资产与其附着物的不可分割性等特征。“资产计量是运用一定的计量单位，选择被计量对象的合理计量属性，确定应予记录的各项资产金额的会计处理过程”。(汤云为，1997)由于生物资产作为计量对象的特殊性，在会计计量上必然要选择符合生物资产特性的计量模式。

二、生物资产计量模式选择的影响因素

（一）对资产本质的理解

从资产定义的演进过程看，对资产本质的理解主要归集为两种观点，资产的成本观和价值观。资产的成本观立足于资产取得的耗费，强调资产的客观存在性和可计量性，认为资产是剩余成本或未耗用的成本，将资产的原始购置价格作为合适的期初余额，对以后如何估价不予考虑。因此计量模式是面向过去，选择历史成本计量模式。资产的价值观立足于资产的未来使用能否给企业创造价值，资产实质是企业预期未来经济利益的体现。理论上计量是面向未来，选择未来现金流量现值等。现行权威会计准则制定机构均采用了资产的价值观。从现实经济环境的发展来看，资产的价值观和成本观都将对资产会计理论与实务产生深远的影响。(唐国平，2003)

（二）会计目标的选择

受托责任观是从会计信息提供者(企业管理当局)的立场出发，选择的计量模式应能够反映管理当局对受托者的履行情况，倾向于采用原始成本计量模式。决策有用观是从信息使用者(外部的利益关系人如投资者、债权人、政府管制机构、一般公众等)的角度出发，资产计量的结果能够与信息使用者的决策有关，倾向于在资产计量中采用现时成本计量模式或其他。

（三）会计信息相关性与可靠性的选择与权衡

会计信息的两个最重要的特征是可靠性和相关性，在正常情况下，会计信息应当达到二者的统一，但有时会出现矛盾。会计人员在提供会计信息时的立足点是为投资者提供决策有用的会计信息，对会计信息的相关性和可靠性进行权衡，如果可靠性为主，则倾向于历史成本计量；如果相关性为主，则倾向选择其他计量方式。在我国，会计信息失真现象严重，企业约束机制与激励机制还很不完善，为了维护投资者、债权人等利益相关者的利益，多数人认为，确保信息的可靠性比强调信息的相关性更为重要。

（四）经济环境或市场环境的成熟度不够

一般而言，无论采取什么样的计量属性，都要以能够符合经济环境的规定性为其基本前提。(葛家澍，2003)，尽管公允价值是一种理想的计量属性，但要想发挥其应有的优势还需要有相应环境基础，其采用通常需要一个较为成熟的市场环境，要拥有健全而成熟的生产资料市场、产权交易市场、发达的专业评估技术以及娴熟而讲求诚信的评估队伍等，在一个条件不具备的经济环境中过多地使用公允价值，如果不对会计计量属性的应用加以严格地限制，可能适得其反。

三、中外生物资产准则中生物资产计量模式的现实比较

我国生物资产准则规定，生物资产的初始计量和后续计量均采用历史成本计量模式，且规定只有在有确凿证据表明生物资产的公允价值能够持续可靠取得的，才应当对生物资产采用公允价值计量。采用公允价值计量的，应当同时满足下列条件：（1）生物资产有活跃的交易市场；（2）能够从交易市场上取得同类或类似生物资产的市场价格及其他相关信息，从而对生物资产的公允价值做出合理估计。而IAS41采用公允价值计量模式，明确规定除了公允价值无法可靠计量的情况以外，生物资产在初始确认和各个资产负债表日,均应按公允价值减去预计至销售将发生的费用计量。并将公允价值的变动计入当期的损益账户。在公允价值无法确定,其他估价方法明显不可靠以及公允价值能够可靠地计量这一假设对初始确认无法成立的情况下,生物资产应按其成本减去累计折旧和累计减值损失计量。IAS41也指出，生物资产的公允价值一旦能够可靠地计量，企业应当按照公允价值减去预计至销售将发生的费用计量。　四、选择历史成本计量模式的原因

运用历史成本计量模式下提供的财务信息是过去发生的，具有很强的可靠性，但是随着客观环境的变化，这些信息可能与现实不符，即相关性较弱。而公允价值计量模式下提供的财务信息正好弥补了其相关性不足的缺陷，但同时由于在计量的过程中存在估计、判断，因此又降低了会计信息的可靠性。从以上中外生物资产准则中生物资产计量模式的现实比较中。考虑到会计信息相关性、可靠性等因素对生物资产计量的影响，我国最新的会计准则中对于生物资产的计量仍然采用历史成本的计量模式，而仅在特定条件下允许采用公允价值的计量模式。其原因如下：

第一，我国农业企业总体上是属于小规模微利企业，且以家庭经营为主，这类企业通常不要求且其也没有能力对外提供财务报告。而目前我国以农业为主业的农业类上市公司仅40多家。加之，我国地区差异大，农业结构差异大，目前我国生物资产计量的公允价值还难以现实。

第二，我国农产品市场和农业服务体系都很不发达，信息化程度较低，不适合采用公允价值计量模式。取得公允价值需要有充分发育的市场。农业市场体系不完善，从农业产品市场和要素市场取得完整的信息还比较困难，因而无法确定公允价值。所以我国目前直接采用公允价值作为生物资产的计量模式的市场条件还不成熟。

第三，我国的资本市场不够规范，资本市场不够成熟，完整的资产评估体系、完善的债务重组法律法规等外部条件不完善，公允价值的计量作用受到限制。农业企业以公允价值计量的差额作为利得或损失计入损益的处理结果会对企业资产价值的稳定性以及企业的损益带来很大的波动。公允价值计量容易成为企业操纵利润、粉饰报告的手段，从而降低会计信息的质量，误导信息使用者进行决策。

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关键词：生物资产；生物资产计量；研究综述

国际会计准则理事会（IASB）于2001年颁布的《国际会计准则第41号――农业》（IAS41）将生物资产定义为活的动物或植物，并分为消耗性生物资产和生产性生物资产两大类。[1]我国于2006年颁布的《企业会计准则第5号――生物资产》（CAS5），将生物资产定义为有生命的动物和植物，并分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。[2]由于生物资产的价值随着自然环境的变化而发生相应的变动，因此在IAS41制定期间，对于生物资产的计量模式选择公允价值还是历史成本，会计理论界和实务界展开了广泛的争论，IAS41最终选择公允价值计量模式。我国结合本土国情特点，从现实条件出发，对生物资产的计量采取历史成本模式为主，并未与国际会计准则的做法相一致。现阶段，我国对生物资产的计量研究还处于初步阶段，其理论研究较匮乏。我国对生物资产的计量是否由历史成本模式转变为公允价值模式，实现与IAS41的趋同，已经成为不少专家学者讨论的热点。而国外对生物资产计量的研究现状如何，是否有值得我国生物资产计量借鉴的地方？本文将围绕上述问题进行展开。

一、国外研究综述

（一）生物资产计量模式的选择

国外对生物资产的计量进行了较为详细的研究，各个国家对生物资产计量模式的选择有所不同。

1998年，澳大利亚会计准则委员会（AASB）颁布了自生和再生资产会计准则（AAS1037），该准则主张采用市场净值法计量自生和再生资产。在IAS41之后，AASB于2004年了AAS141农业，对生物资产的计量优先选择公允价值模式，与国际会计准则相一致。[3]

1985年，美国注册会计师协会（AICPA）了《农业生产者和农业合作社会计》（简称AICPA立场声明），对生物资产的计量采取历史成本模式。1997年，美国农业财务准则委员会（FFSC）了《农业生产者财务指南》，规定对生物资产的计量可以同时采取历史成本和公允价值这两种模式，但仍以历史成本模式为主。[4]

1986年，加拿大特许会计师协会（CICA）在《农业生产者会计与财务报告》中规定对农产品和生长中动植物的计量采取历史成本模式。1999年CICA联合加拿大农场管理委员会了《成功的农场管理会计》（简称CICA指导方针）系列的五个公告，规范了家禽、牛、产奶牲畜、谷物和含油种子的会计处理，并且优先选择历史成本计量模式。[4]

1986年，法国在《会计总方案》的框架下制定生物资产的准则，主张采取历史成本计量。

2001年，新加坡财政部颁布了《财务报告准则――农业》，该准则直接参考了IAS41，对生物资产采取公允价值计量。

2002年，新西兰了《新西兰财务报告准则征求意见稿第90号――农业》（ED90），并于2004年了NZ-IAS41，其主要内容与IAS41相一致，对生物资产采取公允价值计量模式。[4]

2002年，南非注册会计师协会（SAICA）了会计准则――《南非会计准则――农业》（AC137），对生物资产采取公允价值计量模式。

2002年11月，中国香港会计师公会（HKAS）了《会计实务准则――农业》（SSAP36），对生物资产的计量采取公允价值模式，与国际会计准则相同。

从上述可知，国外大多数国家对生物资产的计量基本上实现了与IAS41的趋同，都采取公允价值计量模式为主。只有少部分国家，如美国、加拿大和法国，对生物资产的计量仍以历史成本模式为主。

（二）生物资产计量模式的争论

国外学者对于生物资产计量模式的选择主要有以下观点：

Bennett（1996）研究认为自生和再生资产应在财务报表中单独披露，而且应按目前市场价值来计量家禽和森林资产，并在财务报表附注中补充披露因外部价格变动导致的价值变化部分。[5]

Roche（2000）研究发现生物资产若采取公允价值模式计量，违背了会计信息中的可靠性要求，因为生物资产的市场价格极易人为操纵，从而误导投资者进行错误的投资决策，主张采用历史成本进行计量。[6]

美国会计准则执行委员会（2000）认为在当前条件下，相对公允价值模式来说，生物资产的计量采取历史成本模式无疑是更恰当的。[7]

Roberts（2000）认为生物资产的计量应采取历史成本模式而不是公允价值模式，因为若把生物资产市场价格的变动计入损益可能会导致传统存货价值出现无法预知的结果。[8]

Argiles和Slof（2001）在国际农业会计准则颁布之后，探讨了欧盟采取公允价值计量生物资产的可行性。[9]

Godfrey（2002）认为澳大利亚的农业企业和中国的农业企业一样，对生物资产的计量依旧采取较受欢迎的历史成本法。总体来说，很多农业企业尽量避免采取市场净值法。[10]

Riley（2002）指出IAS41采取公允价值模式计量生物资产，这一计量模式会对不同生命周期的生物资产产生不同的影响。公允价值计量模式对于超过一年的生作物影响显著，而对于一年生作物的影响甚微。[11]

Kahikueu（2005）研究认为新西兰在基于国际会计准则的基础上，规范了本国的农业活动，采取公允价值模式计量生物资产，并对生物资产的信息披露作了最低要求。[12]

Sallmanns（2005）研究发现《香港会计准则41号――农业》客观公允地反映了农业企业生物资产的实际价值，但是要特别注意结合生物资产的自然特点对其进行合理估价。而生物资产估价的可靠度和可信度离不开经验、专业和独立这三大主要因素。[13]

综述所述，国外学者对生物资产计量选用何种模式的观点不尽相同，存在一些争论，但基本上都是从会计理论或会计准则实施效果的角度出发来提出自身的观点。有的学者认为生物资产的计量应采取公允价值模式，有的学者则认为生物资产的计量应采取历史成本模式。

二、结论

从上述国外研究现状来看，国外对生物资产计量模式的研究较早，进行了较深入细致的研究。国际会计准则和大多数国家都主张采取公允价值模式计量生物资产，大部分国外学者也认为公允价值模式是计量生物资产的必然选择。生物资产的价值随着自然环境变化发生相应的变动，再加上国外大部分国家的市场较为发达，因此采取公允价值模式计量生物资产能客观地反映生物资产的实际价值。我国农业基础设施薄弱，目前还未完全具备运用公允价值模式计量生物资产的市场环境，因此我国在生物资产计量模式的选择上与国外有所不同，主张采取历史成本。笔者认为，鉴于我国特殊的国情和尚未完善的市场条件，目前来说，国外对生物资产采取公允价值计量模式为主的规定只能为我国提供参考，在今后相当长的一段时间内，我国对生物资产的计量仍需以历史成本为主。而一方面采取公允价值模式计量生物资产的价值具备相关性；另一方面，作为资产计量模式，追求与国际会计准则的趋同是大势所趋。因此，笔者认为，立足未来会计发展趋势，我国对生物资产的计量应从历史成本逐步过渡到公允价值，未来以公允价值计量模式为主。

（作者单位：上海大学管理学院）

参考文献：

[1] 财政部.国际会计准则第41号――农业[J].会计研究，2001（5）：58-62

[2] 财政部.企业会计准则第5号――生物资产.2006

[3] 张心灵，张玲玲.澳大利亚自生和再生资产会计准则简析[J].财会通讯，2004（13）：75-76

[4] 田莹莹，胡安琴.中外生物资产计量模式选择及相关会计核算[J].财会月刊，2012（30）：65-68

[5] Bennett，Shane.Self-Generating and Regenerating Assets[J].Chartered Accountants Jourinal of New Zealand，Jun 1996，75（5）：69-73.

[6] F.Hoffmann La ments on E65-Agriculture（CL5）[EB/OL].http：//.2000.

[7] ACSEC.Letter to IASC-Agriculture[EB/OL].http：//.2000.

[8] DL Roberts.Proposed International AccountingStandard：Agriculture ED-E65[J]，2000

[9] Josep Maria Argiles，Eric John Slof.New Opportunities for Farm Accounting[J].The European Accounting Review，2001，10（2）：361-383

[10] 简.莫瑞格.德弗蕾.澳大利亚会计学家简.莫瑞.格德弗蕾教授谈生物农业资产会计[J].会计之友，2002（7）：4―6

[11] Simon Riley.Articles for Students IAS41，Agriculture[EB/OL].http：//.pk.Mar.2002.

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【摘要】环境问题日趋严重，这最终将形成各国经济可持续发展的瓶颈，环境方面的因素严重制约着企业的发展。作为与环境有着千丝万缕关系的行业，农业上市公司有责任和义务去披露企业的环境信息。而当今中国的农业上市公司关于环境信息的披露少之又少。披露不足的原因有多方面，如制度限制，意识限制和执行方面的困难。而“背农”现象的产生也多少限制了农业上市公司的环境信息披露。本文着重分析了造成农业上市公司披露环境信息不足的原因并在以后披露的强制方面做出了初步探索。

 

【关键词】农业上市公司；环境信息披露；企业社会责任

一、引言

（一）农业上市公司是否应该披露环境信息

近年来，企业社会责任问题日益受到各界的关注，特别是环境与资源问题伴随经济的快速发展日益暴露出来。因此，企业对环境信息的披露评价便成为研究企业社会责任问题的主要方法之一。农业上市公司具有一般公司的普遍特征，也应当披露与之相关的环境信息。但农业上市公司又有其行业的特殊性，当前农业生产中大量农药、化肥的投入污染了空气、水资源和土地资源，因此农业行业对环境保护和环境治理有着不可推卸的责任，农业上市公司更有义务和责任去披露与企业相关的环境信息。正如在美国新制度经济学家科斯完善的外部（externality）中所说，农业存在外部经济性和外部不经济性。外部经济性大意是指自身的活动为其他的主体带来了利益，例如农业活动在对水资源的涵养和土壤的保护、植物和土壤有效固碳、有利于地域能源和资源的有效循环利用、保护生物多样性等方面都有很积极的作用。而农业活动的外部不经济性在于它对水、空气、土壤等都可能造成损害，进而损害人体健康。

 

由此可以看出农业上市公司的环境信息披露是必须的，只有及时充分的披露农业上市公司的环境信息，才能帮助利益相关者适当做出正确的决策，在尽可能少地以侵害环境为代价来实现可持续发展。

 

（二）我国农业上市公司环境信息披露的现状

据统计（截至2012年9月），目前深沪市农业类上市公司达260家。我国的农业上市公司存在着严重的问题：“非农化”或者说“背农”现象普遍存在，一些本来属于农业板块的上市公司改变了行业属性，一些现在尚在农业板块的公司不断将存量或增量资金投向非农业产业。在我国，已有的研究成果基本集中于农业会计准则制定、生物资产计量属性选择及林木资产核算等方面，专门针对农业活动环境信息披露的研究成果很少见。

 

根据董淑兰、王永德（2012）对农业上市公司社会责任会计信息披露的评价研究：在农业上市公司的社会责任披露中，环境责任会计信息披露的整体水平比低．只有18.52%的农业上公司环境责任会计信息披露水平比较高，表明我国农业上市公司保护环境意识淡薄。农业类上司公司环境信息披露的水平普遍较低，并且大部分农业上市公司的环境信息披露意识十分淡薄，原因何在？应该怎么样促进特色农业类上市公司对环境信息的披露？这些都是本文要回答的问题。

 

二、农业类上市公司环境信息披露不足的原因

（一）制度层面

1.会计准则的限制

我国《企业会计准则》有关企业社会责任相关的新的修订并未集中在一条或几条会计准则中，而是散布于多个具体准则或者其相应的应用指南里。而关于环境保护方面的社会责任中，仅仅《企业会计准则第4号——固定资产》中规定了固定资产处置费用计提及其对环境恢复的作用；《企业会计准则第13号——或有事项》中将环境污染的事项列入其中等。可见我国《企业会计准则》中并没有对特定领域的上市公司环境披露做出强制性规定，因此很多农业类上市公司并没有对环境信息披露给予应有的重视，大多根据准则规定披露公司的政府责任，而对于环境信息的披露十分少。

 

2.相关法规作用

很多企业处于自身利益保护的目的不愿意披露环境信息或者对环境信息披露持审慎态度。《会计法》规定如果企业对财务报告的信息造假，将对企业实施惩罚。而《刑法》也有关于企业对公众利益造成侵害，对财务信息和企业履行社会责任方面造假的惩罚规定。因此企业在披露企业相关方面的信息时，宁愿不披露，也不愿意披露会给企业带来损害的不利信息，即使是企业对环境有损害而企业并没有采取相应措施，承担相应责任时，企业也怯于编造假的信息而不敢披露环境信息。

 

（二）意识层面限制

除了法律、法规限制之外，企业意识层面的限制也为农业类上市公司的环境信息披露带来了很大阻碍。例如，如果企业违背会计信息质量要求，根据可靠性要求披露真实可靠的环境质量信息，那么及时性就难以得到遵循。如果企业遵循及时性要求，在一定的时间期限内披露环境信息，则这类信息的可靠性就没有那么高了。另外，大多数农业类企业没有意识到履行社会责任，披露环境信息的必要性为企业带来的长远好处，而由于怕损坏企业形象，不愿意主动披露环境质量信息。即使有些企业意识到环境信息质量披露的重要性，但是并没有统一的环境会计核算的规范和披露形式，使得环境会计披露缺乏公信，不能达到应有的效果。

 

（三）执行层面限制

1.执行效率比较低下。因为历史原因以及发展速度慢于西方发达国家，中国的企业社会责任披露起步很晚，中国企业的社会责任披露仍然在探索之中，作为社会责任一部分的环境信息质量披露也没有范式指导，因此执行效率比较低下。

 

2.操作性困难。前文提过的“背农”现象在中国农业类上市公司十分普遍。农业类上市公司将资金圈到手后就变更募集资金的投向。农业属于低效产业，其经营业绩受自然环境、消费取向等众多不可控因素的影响，投资回收期相对较长，抗风险能力也较弱。有些农业上市公司打着“农”字招牌上市，背离招股承诺，非农扩张现象明显。农业上市公司对于与农业息息相关的环境信息没有投入过多的关注，更不会主动披露企业的环境信息。

 

三、推进农业类上市公司环境信息披露的建议

加强对农业环境信息的披露对于保护环境、农业的可持续发展以及我国农业外部性内部化政策的制定都具有非常重要的意义。结合我国农业企业会计水平的现状，现阶段我国农业企业环境信息披露可以通过以下几点改进完善：

 

第一，健全环境会计法律法规。

我国已颁布的关于企业环境信息披露的法律法规不多。对企业环境信息披露要求的目前主要有国家环保总局的《关于企业环境信息公开的公告》，以及《环境保护法》、《关于申请上市的企业和申请再融资的上市企业进行环境保护核查的规定》等法律法规。在这些法规中更没有关于农业上市公司环境信息强制性的相关规定，目前我国大多农业上市公司的环境信息披露都是自愿性披露。

 

第二，加强政府监管部门监管力度。

为保证上市公司环境信息披露工作的效率和效果，环保部门与证券监督部门应加强合作，双方应联合组建工作小组，负责上市公司环境信息披露的监督管理工作。增加政府监管部门的透明度和社会监管，使政府监管部门能履行自己的职责，使社会大众有效地监管相关部门。

 

第三，深入环境信息质量披露理论研究。

缺乏科学的理论指导，使得我国在环境信息质量披露方面滞步不前，企业也因此能逃避承担自己的相关企业社会责任。环境会计理论研究者应当积极进行相关理论研究，完善我国的环境信息质量披露体系，使得我国立法者有依据立法，执法者有依据执法，企业有完备的理论指导。

 

总之，为了促进农业类上市公司对环境信息的披露，提高披露质量，我国相关立法者和监管者都应当发挥相应的作用，为健全我国环境会计，促进可持续发展和企业的长远发展做出努力。

 

参考文献

[1]张宝良.农业上市公司“背农现象”及其政策分析[j].管理科学.

[2]王乐锦.农业活动会计收益计量及信息披露模式研究[j].2008.