企业会计准则的基本准则范文

导语：如何才能写好一篇企业会计准则的基本准则，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

财政部最近颁发《企业会计准则――基本准则》，较诸《企业会计准则》（1992）有巨大进步，但仍然有些原则问题需要探讨。

一、财务会计报告的使用者

财务会计报告的使用者，是涉及财务会计目标的重大问题。《基本准则》第四条“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息、反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。”这样明确，很有必要。它兼具决策有用观和经管责任观的优点。该条接着规定：“财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。”笔者认为此项规定不够全面。

财务会计报告的目标，在会计界流行着决策有用观和经管责任观。经管责任观的提出者井尻雄士认为：1.决策有用观以决策者，即会计信息使用者为中心，而把会计信息提供者的意愿置之度外。经管责任观注重的是委托者和受托者，即会计信息使用者和提供者之间的相互关系。会计人员服务于委托者的需要，但并非委托者的仆从，应注意协调两者间的利害关系。2.根据决策有用观，会计人员向决策者提供的信息是多多益善。根据经管责任观，会计人员必须把注意力集中于客观的信息上，既不损害委托者，也不损害受托者。3.决策有用观认为会计的首要目标是提供对使用者决策有用的信息；经管责任观认为会计的首要目标是计量受托业绩。会计人员利用记录与报告两种工具来实现所追求的目标。报告是汇总的记录，记录是报告的基础。委托者有权获得报告，并在必要时对记录进行核查。记录使受托者对其行为负责，并实现了委托者的大部分利益。重要的是会计系统的整体有用性。井尻认为提供决策有用信息与明确经管责任实质上是鸡与蛋的关系，但不能混为一谈。

笔者认为决策有用观和经管责任观只是侧重点不同，两者共同的而且是谁也不能否定的地方是：财务会计报告服务的对象，不仅是有关各方的经济管理，而且应有本企业的经济决策和管理。明确经管责任的主要内容是业绩评估，而业绩评估旨在为决策提供依据。两者是互相关联的会计目标，确定经管责任构成决策作用的一部分。

美国财务会计准则委员会1978年发表的《论财务会计概念》（SFAC）第一辑《企业编制财务报告的目标》第24段指出：“许多人根据他们对企业的关系，根据他们所了解的企业情况作出经济决策，所以他们都是编制财务报告所提供信息的潜在用户，其中有业主、贷款者、供应者、潜在的投资人和贷款者、职工、管理人员、董事、客户、财务分析和咨询人员、经纪人……”

美国著名会计学家A・C利特尔顿认为“会计的首要目的是向管理当局提供控制信息或报告受托责任的信息。”

1988年，联合国经社理事会跨国公司委员会国际会计和报告准则政府间专家工作组提出《编制财务报告的目标与概念》，认为编送公司报告的首要目标，是披露有关经营、资源和义务等的财务和非财务信息，以帮助使用者控制公司，作出有关该公司的经济和社会决策。这里，信息“使用者控制公司”，最直接的应当是报告主体的决策、管理层。这样说，并不否定“财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。”问题在于不应当否定直接“控制公司”的报告主体的决策、管理层，他们是最初的使用者。

很明显，我国的新《基本准则》主要借鉴了国际会计准则委员会1989年正式公布的《编制和提供财务报表的框架》。该《框架》第9段“财务报表的使用者包括现有的和潜在的投资者、雇员、贷款人、供应商和其他商业债权人、顾客、政府及其机关和公众。”还必须注意该《框架》第11段“管理层关心财务报表中包括的信息，尽管它能够取得有助于执行计划、决策和控制职责的额外的管理和财务资料。……公开的财务报表所依据的是，管理层使用的关于主体财务状况、经营业绩和财务状况变动的信息。”这里，充分说明《框架》明确提出管理层“关心”并“使用”财务报表中的信息。从我国的实际看，企业管理所需要的信息有三分之二来自于会计，已是众人皆知的常识。管理层提供信息和利用信息的统一构成了会计的具体目标，怎能否定报告主体的决策管理层是财务会计报告信息的使用者呢！

IASB的突破之处：一是目标的服务对象不只限于外部；二是明确指出企业管理当局使用财务报表信息，可惜未能将其明确列入使用者的范围。

从会计目标服务对象的重要性来看，把投资者、债权人、政府及其有关部门列在前面，完全正确。但从会计工作的角度看，企业决策管理当局和会计部门首先要运用会计信息，加强经济管理。这正是当前和今后深化会计改革、建立管理型会计的迫切需要。将财务会计报告主体的决策管理层（包括财会部门）列入使用者，有利于指导他们更好地强化会计核算与管理，尽快实现核算型会计向核算管理型转化。

原《企业会计准则》第十一条“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要。”前两者与新准则略同，主要差异在于财务会计报告是否应当“满足企业加强内部经营管理的需要”，或者说，提供财务会计报告主体的决策管理层应当属于使用者，是相当重要的、首先使用报告的使用者。

二、关于会计要素

新《企业会计准则――基本准则》第十条规定：“企业应当按照交易或者事项的经济特征确定会计要素。”会计指什么？一般认为会计指会计工作，如会计准则、会计报告、会计期间、会计理论等，这里的会计都是会计工作的简称。但是，资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等显然不能构成会计工作的要素。

国外文献经常使用“财务报表要素”概念，如国际会计准则委员会在《编制财务报表的框架》“财务报表的要素”第47段指出，“财务报表揭示交易和其他事项的财务影响，是根据交易和其他事项的经济特性，把它们分成大类。这些大类称作财务报表的要素。与资产负债表内财务状况的计量直接联系的要素是资产、负债和所有者权益。与收益表内经营业绩的计量直接联系的要素是收益和费用。”FASB认为“财务报表的各种要素是构筑财务报表的材料――财务报表所包含的各类项目。”IASB五要素和我国的六要素可以概括资产负债表和利润表要素。英国的七要素和美国的十要素由于增设业主投资和业主派得，还可以概括业主（所有者）权益变动表。但是，这些都不能直接概括现金流量表的要素，因而“财务报表要素”有其不够准确之处，也引起了是否设置现金流量表要素的争议。

我国前没有“会计要素”的概念。财政部草拟的《中华人民共和国会计准则（草案）提纲（讨论稿）》于1990年11月公开发表，首次正式采用会计要素概念。娄尔行教授较早提出“会计要素是会计对象的具体化。……所谓会计要素就是会计报表通常所含有的大类项目，是构建会计报表最根本的组件。会计要素就是会计报表的要素。”认为会计要素与会计报表要素是相同的。葛家澍、余绪缨教授也指出：“会计要素是对会计对象的基本分类。”我国对会计要素的研究源于建立会计准则框架，比国外“财务报表要素”概念在逻辑顺序上提升了一个理论层次，并“解决了‘财务报表要素’不能涵盖资金运动全部内容的问题。”

根据系统科学理论和会计理论，笔者认为，使用“会计对象要素”概念更为科学。会计对象要素是会计对象的具体化，是按照经济内容对会计对象所作的基本分类，是财务会计报表的框架，是会计报表最基本的项目及其概括，会计报表的各个项目都是会计对象要素的具体化，会计报表项目具体化为会计科目或会计账户。四者的关系如下图所示：

三、关于日常活动

新《企业会计准则――基本准则》第三十条规定：“收入是指企业在日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本经济利益的总流入。”把收入定义为“日常活动”，给人以内涵过宽之感。原收入准则《指南》基本要求（一）：“日常活动是指企业为完成其经营目标而从事的所有活动，以及与之相关的其它活动。”其内涵之宽，溢于言表。对工商企业来说，投资活动、旧设备处置等等，都可以理解为日常活动，但都属于利得范畴，不属于收入要素。由于企业收入以营利为目的，核算企业经常的营业活动应将“日常活动”改为“营业活动”。这样，将更为准确和明确。营业收入、营业利润概念亦可作此佐证。查“日常活动”来目IASC《关于编制和提供财务报表的框架》的收益概念，收益包括收入和利得，我国的收入只是它的一部分，不应简单套用。而且1AS18收入准则新译文的第7段定义为：“收入，指主体在正常经营活动中形成的……”，已将“日常活动”改正。对收入来说，“营业活动”或“经营活动”都比“日常活动”贴切。

同理，第三十三条费用定义中的“日常活动”也应改为“营业活动”或“经营活动”。

四、关于经营成果

新《企业会计准则――基本准则》第三十七条：“利润是指企业在一定期间的经营成果。”第四十六条“利润表是指反映企业在一定会计期间的经营成果的报表。”需要商榷。

原《企业会计准则――现金流量表（修订本）》第5条：“经营活动，是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。”《会计词典（增订本）》：经营成果“在一定时期内各个或全部经营过程中获致的成果。”所以经营成果是经营过程或经营活动获得的成果，营业利润或称经营利润准确地概括这一关系，即：收入－费用=营业利润（经营利润）。《基本准则》第三十七条准确规定：“利润包括收入减去费用后的净额，直接计入当期利润的利得和损失。”即：利润=经营利润+利得-损失。“利润”来自经营活动、投资活动和筹资活动，还受非常活动的影响，而不能仅限于经营活动。

利润账户反映利润要素。在账户分类上，会计界一直把利润账户称作财务成果计算账户。《现代汉语词典》对财务的解释为：“机关、企业、团体等单位中，有关财产的管理或经营以及现金的出纳、保管等事务。”或曰：“经济组织中，有关资金的筹集、调拨、使用、分配、偿还等方面的经济业务。”财务成果是“企业在一定时期内全部经营过程在财务上获致的成果。”这个定义的不确切处在于财务成果不仅由经营过程中获得，还可以在非经营过程中获得，即利得-损失。查《辞海》：“财务成果是企业工作成绩的重要指标。它包括销售（或营业）损益和销售外（或营业外）损益。”财务成果即“利润或亏损”。

财务活动能够包括经营活动、投资活动和筹资活动，如果把“利润是指企业在一定期间的经营成果”，后四字改为“财务成果”，显然要好得多。但仍然不完全准确。

从严格的字面意义看，财务成果似乎不能包括非常活动。法国把投资活动和筹资活动称作财务活动，营业损益+财务损益=正常损益，不包括非常损益。

篇2

关键词：新企业会计准则；教学方法；教学改革

财政部2006年2月15日的新会计准则体系，已于2007年1月1日起在上市公司中率先执行。新会计准则不仅理念先进、体系完整，而且充分体现了与国际准则的趋同。但是，能否真正实现会计的国际趋同，还需要会计人员对会计准则体系的正确理解与执行。近年来我国会计准则在落实和执行过程中碰到一定的障碍，使得会计实务难以达到较高的国际化水平，会计人员素质参差不齐就是其中一个重要原因。要想真正把我国的会计工作提高到国际水平，提高会计人才的培养质量迫在眉睫。这一艰巨任务落到了高素质会计人才的培养主体――高等学校会计本科教育身上。

一、本科会计教学现状

1　教学方法、教学手段落后

一直以来，在教学方法上，我国本科会计教育普遍采用“满堂灌”，教师习惯，学生适应，但却忽视了培养学生的自学能力和创新能力。普遍存在“重准则实务介绍，轻理论比较分析，重实例面面罗列，轻理论总结概括”的倾向；在教学组织上，主要依赖课堂讲解而忽视了通过实践培养学生观察问题和分析问题的能力；在考核环节上，课堂提问、作业及考试内容、考试方法等也往往偏重于知识点的掌握情况。这种单向、注入式的教学方法不仅在本科教学中司空见惯，就是在研究生教学中也不鲜见。一方面是生机勃勃的会计理论与实务的进步与发展，一方面却是会计教学手段与方法的传统与少变，这形成了极大的反差。事实证明，这种教学方法严重地挫伤了学生自主思考问题的积极性，扼杀了学生的发散型、创造型思维，阻碍了学生理解问题和分析问题能力的提高，造成了学生高分低能，走上社会无所适从的严重后果，与时代对人才的要求极不相适应。

教学手段的落后，使我国的会计教学效率低、效果差，基本上是一种手工作坊式的育人模式，远远不能适应社会经济发展对现代会计专业人才的需求。我国教育经费的投入固然有限，但受到我国当前综合国力的影响，一时也难以有较大幅度的增长。但是如何使有限的资金得到最有价值的利用，却是本科会计教育理论研究值得深思的地方。

2　会计实践环节严重缺乏

高校的实践体系应该在整个教学体系中占有很重的份量，学生要把课堂上所学的知识运用到实际中，只有通过实践这个环节。虽然各个学校都安排了将近一个学期的实习时间，各个学校也都建有学生实习基地，但是由于学生就业压力等诸多原因，很多单位没有能力接受大学生前来实践，即使接受了也不放心让大学生独立完成。现在的实践，不少高校都让学生自行联系实践单位，学校会提要求，并会适时做点辅导，学生实践结束后提交实践报告即可，有些学生根本就不去认真地进行实践，面对学校考核会临时东拼西凑完成任务。校方即使知情，最后也只能睁只眼闭只眼了事。

二、本科会计教学方法改革思考

1　案例教学法

会计案例教学法就是在学生学习和掌握了一定的财务会计理论知识的基础上，通过分析会计案例，让学生将所学知识运用于“会计实践活动”，以提高学生发现问题、分析问题、解决问题的能力，变死学为活学的一种会计教学法。在采用这种方法时，首先一定要精选案例。在选择案例时要注意：案例必须以会计实践活动为主体，具有典型的代表性、针对性，对学生能起到举一反三、触类旁通的作用；案例必须与会计教学内容紧密相关，存在一定的内在联系；在所选案例中应融入适度的财务会计理论知识或基本方法，具有一定的难度，达到能有效地开发学生思维潜能的目的。为取得好的案例，教师应深入社会实践，从实践中获得第一手资料，再结合教学内容来设计案例。也可选用其他学校已设计好的案例，但不能随意主观臆造完全脱离实际的教学案例。案例的设计应随课程的进度由易而难，循序渐进，既不要过于简单，也不要过于复杂。案例的设计可以是正面的，也可以是反面的；可以一个单纯的制造加工企业为例，也可以集团公司为例。总之，案例的选材应是灵活多样的。

案例教学的关键是教师怎样在课堂上引导学生对案例进行分析，以充分调动学生课堂学习的积极性。教师对较复杂的案例应提前布置给学生，让学生课余查资料，互相研究，以寻求正确的解决方法。课堂上，教师应给予正确引导，只有这样，课堂才能是活跃的，学生的积极性才能得以提高。在实施案例教学时，应督促学生做好充分的案例分析准备，指导他们查阅一系列必要的参考资料，为课堂案例分析写出发言提纲。在课堂讨论中，让学生充当主角，各抒己见，形成热烈的讨论气氛，教师在旁起些指导性作用。最后在广泛讨论之后，让学生独立写出案例分析和评价报告，要求学生不要照搬权威性的分析评价结论，要掌握在复杂多变的会计实践环境中独立分析问题、解决问题的方法。

2　问题导向学习教学法

问题导向学习教学法，即基于问题的学习，是以信息加工心理学和认知心理学为基础的，在一定的情境即社会文化背景下，借助其他人的帮助而实现的意义建构过程，“情境”、“协作”、“会话”和“意义建构”是学习环境中的四大要素。

问题导向学习旨在指导学习者构建起宽度而灵活的知识基础，发展有效的问题解决技能；提高学生对所学知识的记忆保持力，培养学生的知识迁移能力、问题解决能力和批判性思维；发展自主学习和终生学习的技能，从而形成终生学习的态度和能力，成为有效的合作者；培养学生对自身能力和他人工作成果的评价能力；培养学习的内部动机，促进学生的人际交往能力和作为团体成员与其他伙伴协作的能力，提高口头汇报和参与讨论的能力以及文献检索与写作的能力等等。总之，问题导向学习是基于现实世界的、问题的、以学生为中心的教育方式，它强调把学习设置到复杂的、有意义的问题情景中，通过学习者的合作来解决真正的问题，从而学习隐含在问题背后的科学知识，形成解决问题的技能和自主学习的能力。

3　案例教学和问题导向相结合教学法

问题导向学习思想在会计教学中随处可见，比如，常用的情境教学、案例教学、合作学习、研究性学习等，其教学过程无一不是围绕“问题”展开的，这为问题导向学习在本科会计教育课堂教学中的应用打下了坚实的基础。本文尝试把会计案例教学和问题导向学习结合在一起，形成一种更为新颖和有效的方法，从而提高整个会计课堂教学的效率。首先可以尝试在系统整合思想的指导下，以全面达成会计课程的目标为宗旨，以问题导向学习流程为主线，将课堂教学过程中涉及的各种要素有机整合在一起，在问题导向应用模式的指引下进行教学设计，开展教学活动。首先由教师围绕某个主题，通过展示案例、介绍背景或创设生动的情境引出需要解决的问题，然后根据问题的不同类型促使学生采用相应的学习方式进行学习。

4　强化实践教学环节

在我国高校的会计教学中，基本上是一种封闭的脱离实际的教学方式，是一种为了教学而进行的教学。实践教学是通过观察和参与现实或模拟的实践工作，以锻炼和增强学生的知识应用能力和实际操作能力的一种开放式教学方式。实践教学对会计职业判断能力的培养有十分重要的意义。会计是一门理论性和实践性并重的学科，通过课堂教学和书本学习所获得的专业知识只是为会计人员提供了进行会计工作的思维，而如何灵活地运用所学的知识去解决实际工作中出现的问题则需要会计人员在实践中不断地摸索和积累经验。同时，会计又是一门操作性、应用性很强的学科，会计操作过程中的一些具体程序和具体方法只有通过实际动手锻炼才能逐渐熟练并掌握。这些都客观上要求在会计教育中重视和强化实践教学环节。

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关键词：企业会计准则 国际财务报告准则 架构

众所周知，随着经济的发展，会计在市场经济中的地位越来越重要，特别是改革开放以来，我国的市场经济取得飞速发展，市场经济体制逐渐完善，社会经济体制发生一系列变革。会计体系在此背景之下，首要任务就是要顺应时代的发展加以完善。因此，我国国家财政部门自2005年开始至2006年底，完善企业会计准则体系的建设，其中包括一项基本准则，三十八项具体准则以及相关的应用指南。其基本构架立足于我国国情，为经济发展建设提供新的会计理念，为企业的发展提供可靠的保障。

一、新会计准则体系强化会计信息理念

在新会计准则体系里很明确的指出，企业财务报告给使用者提供的会计信息必须是相关的、真实的、可靠的，能够帮助使用者作出科学决策，并且该准则在对计量原则的确认上做了非常严格的规定。新会计准则确立的这一目标，将在很大程度上不仅维护了投资者以及社会公众方的利益，同时，资本市场的健康稳定的发展在此基础上也得到了制度上的可靠保证。新会计准则在信息披露这一环节上，全面改进了原有的财务报告信息披露，整体进行梳理，创建了一个相对完善的财务报告体系。新企业会计准则在财务报告信息披露上做的一系列的全面调整，将大大促进企业的会计信息质量的提高，增强其透明度，有效地维护投资者和社会相关人士的知情权，进而体现维护大众利益的基本原则，为社会经济的健康发展提供可靠地保证。

二、新会计准则体系构建较完善的有机统一系统

会计准则分为基本准则，具体准则以及应用指南三个部分，这些准则按照类别来分的话有进行普遍应用的业务准则，在一般情况下都适用，为了特色行业或者特殊行业制定的叫做特殊行业准则，也叫特殊业务准则，同时还有专门应用于规范财务报告的报告准则。准则的项目涵盖了企业的各项经济业务，由以前注重工商企业的十七项准则扩展到目前包括金融、农业以及保险业在内的三十九项准则，将我国市场经济中处于新型经济业务的会计处理规定空白之处做了有效地填补。在具体准则和基本准则之间相互联系，环环紧扣，在协调统一的继续上保证了衔接的有序性，从而有效地促进企业各项经济业务的开展和顺利进行，有力于企业经济进一步深化。该准则与我国的实际密切联系在一起，科学合理，表述明确，从整体上来看，是一部质量较高的会计准则体系。

三、新企业会计准则体系的基本构架

在社会经济管理活动中，不可置否，财务报告发挥着重要作用且具有不可替代的位置。在国际上被普遍使用的国际财务报告准则在市场经济中有重要的影响力以及较强的约束力。但是，国际财务报告准则只是一项被使用公众普遍认可的准则，其并不属于法规体系。而我国制定的企业会计基本准则具有强制性的特点，由相关的部门以法规的形式公布实施的。就此来看，从法律体系的地位上来说，我国的企业会计准则体系更具有法律效益，更便于执行。国际会计准则对于企业会计准则的具体内涵，也就是会计内容的记录、确认以及相关的计量和报告不给予规范，一般都是企业根据会计确认情况和报告准则自行进行处理。但是我国的企业会计准则在会计要素以及相关的经济业务的相关事务的确认上明确规定要兼顾会计记录的要求。而准则的基本内涵，一方面将确认的定性问题进行解决，一方面也解决计量问题，同时对财务报告的信息披露作出要求。

新企业会计准则从基本准则到具体的三十八项准则和应用指南，其核心就是对会计确认和计量以及财务报告加强规范，在一定的基础上实现内涵与国际会计准则的内涵统一。在会计记录方面，对会计科目和主要账目处理做出了规定，一共一百五十六个，并形成相应的应用指南。企业会计准则进行如此的设计和安排，是为了让企业能在基本准则提供的保障下，更加灵活的依据自身的实际情况进行会计相关工作的处理。

我国的会计基本准则与国际财务报告中的编制财务报表框架所发挥的作用大体一致，主要从会计基本假设、财务报告、会计信息要求以及会计基础上进行规范。

我国的会计具体准则和应用指南进一步将各类经济业务的会计处理方式明确化，同时加强规范和说明。由此看来，我国企业会计准则体系的结构大体上与国际财务报告的架构保持一致。

四、小结

经济迅速发展，市场经济体制不断地改革，我国的企业会计准则为了给企业的发展提供一个良好的保障，做出了诸多努力。当下的企业会计准则新体系的构架正是在此基础上指定的。但是，社会经济瞬息万变，新的会计准则在发挥其作用的过程中必然会遇到各种各样的问题，其架构也会面临市场经济体制的检验，要想充分发挥会计准则在市场经济条件中的作用，相关部门还需要付出更多的努力，不断完善会计体系，与各部门建立联系，加强交流沟通，取得社会认可，为社会经济稳定发展做出贡献。

参考文献：

[1]刘玉廷.架构、趋同与等效――中国企业会计准则体系[J]. 中国农业会计，2007;05

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“公允”是公正恰当，不偏袒。“在会计中，‘公允’一方面是作为会计原则或标准出现，比如公允反映。另一方面是作为会计对象或会计方法出现，比如公允价值、公允价值计量。从会计对象角度看，公允价值是会计反映的对象，从会计方法角度看，公允价值计量是会计计量的方法。”一项资产或负债的公允价值是指在自愿交易的双方间进行现行交易时所达成的资产购买、销售或负债清偿的金额。最能代表公允价值的是市场交易各方承认和接受的，由市场价格机制决定的市场价格。而公允价值会计主要是研究如何确认和计量会计要素。

随着资本市场成为企业的主要筹资场所以后，投资者和社会公众逐渐成为会计信息的主要使用者，公允价值会计因其提供的会计信息具有高度的决策相关性，会越来越多地受到人们的认同。如，针对衍生金融工具的大量使用，美国财务会计准则委员会颁布的第7号财务会计概念公告《在会计计量中应用现金流量信息与现值》一文中，鲜明地倾向采用公允价值，并意图将其运用领域由金融工具扩展到其他领域。随着经济全球化趋势深入发展，生产要素的国际间流动和产业转移的跨地区发展日益加快，我国经济与世界经济的相互联系、相互依存和相互影响日益加深，会计作为国际通用的商业语言，提供的会计信息已经成为一种全球化资源分配的决策依据，国际财务报告准则的国际趋同已成为必然。因此，公允价值会计亦将成为我国会计发展的必然趋势。

2《企业会计准则》对公允价值会计的新发展

最新的企业会计准则立足我国国情，借鉴国际通行规则，审慎引入公允价值概念。

2.1强化了为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的新理念，为引入公允价值概念奠定了基础。社会经济日益发展，资本市场逐渐成为企业筹资的主要场所，投资人和社会公众越来越关注会计信息的决策相关性。《企业会计准则——基本准则》第4条规定，“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策”，明确指出为投资者和社会公众提供决策有用信息是财务报告的目标之一，这说明了引入公允价值概念的必要性；第42条规定，会计计量属性主要包括五种，公允价值是其中之一，明确了公允价值的法定地位，确立了我国公允价值会计的发展方向。

2.2给出了公允价值的定义。《企业会计准则——基本准则》第42条规定，公允价值是按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。从定义看，强调公平和自愿，排除了清算性或强制性的交易；熟悉情况指明了交易双方信息对称，不存在逆向选择，公允价值是金额而不是价格，表明公允价值可以是市价，也可以是依据市价和相关信息的估价。

2.3基于我国生产要素市场尚不发达的国情，对公允价值的应用采取审慎的态度。目前，我国部份生产要素二级市场尚不活跃，发育不完善、不统一。公平开放的的市场体系的建立尚需时日，一些会计要素不容易甚至不可能取得公允价值。因此，不可能对所有的会计要素的计量采用公允价值。主要表现为以下几个方面：

2.3.1强调了历史成本原则的主导地位如上文所述，基本准则第4条规定表明了会计的主要目标是反映企业管理层受托责任履行情况，表达了会计信息的首要特征是可靠性，因此，基本准则第43条规定，企业对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本。

2.3.2明确了公允价值计量的应用前提基本准则规定，采用公允价值计量的前提是所确定的会计要素金额能够持续取得并可靠，即同时满足两个条件：一是该会计要素所在地有活跃的市场；二是能够从市场上取得同类或类似会计要素的市场价格及相关信息，从而对会计要素的公允价值做出合理地估计。这说明准则制定者为防止企业在实务中滥用公允价值，对应用公允价值给出了苛刻的条件。

2.3.3突出了公允价值的应用范围有限38个具体会计准则中，公允价值用于初始计量的有《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号——债务重组》、《企业会计准则第11号——股份支付》、《企业会计准则第16号——政府补助》等；公允价值用于后续计量的有《企业会计准则第3号——投资性房地产》、《企业会计准则第5号——生物资产》、《企业会计准则第8号——资产减值》等；公允价值既可用于初始计量又可用后续计量的有《企业会计准则第10号——企业年金基金》、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。

2.3.4强化了公允价值的“参照物”的作用虽然对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，但当成本显失公允时，应按公允价值计量，这时候公允价值则起到了“参照物”的作用，譬如，《企业会计准则第4号——固定资产》第11条，“投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外”。但当成本显著低于公允价值的，应当按《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》相关规定确定入账金额，类似的还有《企业会计准则第2号——长期股权投资》、《企业会计准则第4号——固定资产》、《企业会计准则第5号——生物资产》、《企业会计准则第6号——无形资产》等。

2.3.5提出了我国公允价值估价的等级系统企业会计准则立足国情，将公允价值估价分为两个等级。一级估价是所参照信息是相同资产或负债的活跃市场价格，二级估价是所参照信息是类似资产或负债的活跃市场价格。同时，相关准则又规定，应根据市价和相关信息对相应的会计要素做出合理估计，而不是直接按市价入账。

2.3.6规定了采用公允价值计量的企业财务报告的披露内容披露内容包括：计量属性的选择、公允价值的计算方法、金额及其对当期损益的影响。通过这些信息的披露，使得会计信息使用者，尤其是投资者和社会公众能充分了解企业的相关情况，据此做出正确的决策。

3我国公允价值会计发展方向的深层原因

公允价值会计已获得了法定地位。《企业会计准则——基本准则》第九章对会计计量做出规定，提出五种会计计量属性：历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。作为第一层次的基本准则是用来指导各项具体会计准则的，在基本准则中提出公允价值，意味着当时机成熟时，公允价值可以运用于各项具体准则，一方面说明了会计准则体系的前瞻性，另一方面说明公允价值会计在我国具有广阔的发展前景。

包括公允价值在内的复合计量模式将在今后相当长的时间内存在。基本准则规定企业会计计量属性的首选是历史成本，只有当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠时，才可选择其他四种计量属性。充分说明在当前乃至今后相当长一段时间内，会计计量将采用以历史成本为主导的复合会计计量模式，公允价值计量是历史成本计量的重要的、有益的补充。

公允价值会计的发展有赖于我国市场经济的发展程度。公允价值的获取途径是市价，市价产生的前提是统一、完善的市场体系的建立。当前，我国市场经济尚处于完善阶段，只能对某些市场发育成熟的会计要素采用公允价值，这也是新准则对公允价值采取审慎态度的深层原因。随着我国市场经济的不断完善，具体会计准则必会越来越多地使用公允价值。

根据以上讨论，我们可以得出以下结论：①公允价值会计体现了我国会计准则与国际会计准则的趋同。②基于我国国情，新的企业会计准则继续采用公允价值，但对公允价值会计却采用了审慎的态度。③当前乃至今后相当长一段时间内，会计计量将采用以历史成本为主导的复合会计计量模式，公允价值计量是历史成本计量的重要的、有益的补充。

参考文献：

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[2]吴江涛.谈公允会计：我的会计哲学观[J].财务与会计.2006.(3):65-66.

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[5]财政部.企业会计准则——基本准则[EB/OL].中国会计视野网站,上海国家会计学院..2006.

[6]财政部.企业会计准则第1~38号[EB/OL].中国会计视野网站.上海国家会计学院..2006.

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关键词：基本准则；财务会计概念框架；重大差异；会计目标；会计要素

Abstract:Isunceasinglythoroughalongwiththeinternationaleconomyintegration,theinformationtechnologywidespreadapplicationandthefinancialinstrumentsinnovatesunceasingly,accountanttakestheinternationalgeneralcommerciallanguage,isfacingthechallengewhichthenewsituationbrings.Underthisbackground,MinistryofFinancehasissuednewly"BusinessaccountinginFebruary15,2006Criterion---Basicmaxim".Thisarticlethroughtonewbasicmaxim(2006)withoriginalbasicmaxim(1992)thecomparison,promulgatesthenewcriteriontoestablishourcountry''''sfinancialinventoryaccountingtheconceptframe,constructsthecompleteaccountingstandardslevelsystem,thedevelopmentcriterionformulationlawsandregulationsrestsonandisclearaboutaccountantaspectsandduringtheoriginalcriterionandsoongoaldifference,sothatabetterunderstandingandgraspsthenewbasicmaxim.

keyword:Basicmaxim;Financialinventoryaccountingconceptframe;Significantdifference;Accountantgoal;Accountantessentialfactor

前言

2006年2月财政部颁布了《企业会计准则———基本准则》，要求自2007年1月1日起在上市公司范围内执行，同时鼓励其他企业执行。新的《企业会计准则———基本准则》（简称新准则）是对1992年颁布的《企业会计准则———基本准则》（简称原准则）的继承、发展和完善。相比较而言，新准则在以下几个方面取得了重大突破：

一、确立了具有我国特色的财务会计概念框架

葛家澍（2003）曾经指出：“各国在制定会计准则的过程中越来越感到：科学的会计准则应当在首尾一贯、内在严密的基本概念和基本原则的基础上，否则就难以从根本上解决在制定具体会计准则时可能产生的意见分歧”。美国财务会计准则委员会（FASB）将财务会计概念框架定义为：由目标和与它关联的基本概念组成的一个连贯、协调、内在一致的理论体系，用于评估企业财务报告，解决会计准则尚未规定而产生的新的会计问题，主要包括财务报表的目标、会计信息的质量特征、财务报表要素、报表要素的确认和计量原则等基本问题。为会计准则的制定提供理论依据，指导会计准则的制定，并对编制财务报表的准则、规定和程序等进行协调。长期以来我国没有一套完整的财务会计概念框架，从原已的具体会计准则来看，由于缺乏统一的会计理论指导，没有明确的会计目标，导致会计基本概念不一致，存在各项具体会计准则之间互不协调、前后矛盾的现象。而新准则从会计目标、会计信息质量特征、财务报表要素到报表要素的确认和计量原则等方面作了明确的规定，即所谓的“财务会计概念框架”。完整地财务会计概念框架的形成将为指导会计工作实践和具体准则的制定提供理论依据。

二、拓展了准则制定的法律法规依据

“中国企业会计准则体系是国家统一的会计制度的组成部分”（楼继伟，2006.2）。准则的制定是以一定的法律法规为依据的，原准则在第一章第二条中规定：“根据《中华人民共和国会计法》，制定本准则。”明确了《会计法》是制定准则的唯一的法律依据，未考虑相关法律法规之间的关联性，在司法实践中妨碍了其他法律法规作用的发挥。“在许多法律人眼中，《会计法》无非是追究责任的法律机制在会计———一个独立于法律界的专业领域———这一特定部门中运作的表现形式而已，其统领下的会计准则与会计制度也仅仅是由财政部门负责实施、针对会计人员、组织单位会计工作的一套技术规范，与其他经济法律制度相对脱节。”（刘燕，2005.5）新准则在第一章第一条中明确规定：“根据《中华人民共和国会计法》和其他有关法律、行政法规，制定本准则”，制定准则的依据由原来单一的《会计法》扩展到以《会计法》为核心的相关法律法规，充分考虑各法律法规的相互关系，为消除《会计法》与其他法律法规之间的冲突铺平了道路，不仅保持了会计法制体系的协调统一，而且可最大限度的发挥相关法律法规在会计准则制定中的整体效能，为进一步完善会计准则体系奠定了基础。

三、构建了一套完整的会计准则层级体系

我国原有的会计规范体系是在会计法的统领下由会计制度和会计准则体系共同组成的，即“制度”和“准则”两张皮的做法。其中，会计准则体系包括基本准则和具体准则两个层次，基本准则对具体准则具有指导作用，是制定具体准则的依据。原准则对会计核算的前提、一般原则、会计要素和会计报告作了原则性的定义和说明，从原准则的主要内容来看，相当一部分属于财务会计概念框架的内容，如基本前提、六大会计要素的定义和部分会计核算原则等。具体准则主要对一般业务和特殊业务准则作了具体的规定，至今共了16项。由于原准则所规定的内容只起到原则性的指导作用，比较抽象，可操作性不强，财政部了《企业会计制度》、《金融企业会计制度》和《小企业会计制度》。随着会计改革的不断深入和市场环境的巨大变革，原准则中有相当一部分内容已经不能适应当前和未来市场环境的需要，无法真正发挥理论上的指导作用，“事实上，在1993年实施的13个行业会计核算制度已经突破了基本准则的内容。可以这样说，基本准则的制定作为我国会计改革史上的一个里程碑，其象征意义高于实际意义”（李玉环，2005.1）。新准则将企业会计准则体系分为基本准则、具体准则和应用指南三个层级，“基本准则是纲，在整个准则体系中起统驭作用；具体准则是目，是依据基本准则的要求对有关业务或报告作出的具体规定；应用指南是补充，是对具体准则的操作指引”（楼继伟，2006.2）。新准则层级分明，互相衔接，避免了指导规范与具体规定、操作指南之间的相互矛盾与冲突，使不同层级准则的具体内容能够一以贯之，保证了准则体系的协调统一。

四、会计目标定位上的差异

会计目标是在一定历史环境下，人们通过会计实践活动期望达到的结果，即提供高质量的会计信息。原准则并未明确我国的会计目标，仅在第二章第十一条中指出“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要”，即所谓的“受托责任观”会计目标。这与1992年当时的市场主体是：国有及国有控股企业、国家或政府作为资产的所有者不直接参与企业的经营、而是委托给经营者进行管理分不开的。以次目标所提供的会计报告起到了国家及相关部门做为出资人，了解和评价经营者经营业绩的作用。

随着国有企业股份制改革的逐步深入和股权分置难题的解决，越来越多的投资者、债权人及社会公众基于维护自身利益的目的，希望通过财务报告了解企业的经营状况，以便做出相应的投资决策，为了满足广大投资者对会计信息的需求，新准则在第一章第四条对会计目标做了明确规定：“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。”会计目标既反映了受托责任履行情况的“受托责任观”，又体现了有助于使用者做出经济决策的“决策有用观”，集两种观点于一身，会计目标的明确和观念的升华，是新准则重大突破之一，以此目标所提供的会计报告将为维护投资者、债权人和社会公众的利益，促进资本市场健康稳定的发展提供制度保障。

五、会计信息质量要求方面的差异

新准则突出强调了对会计信息质量的要求。在保留了重要性、相关性、可比性、及时性、一贯性、谨慎性要求的基础上，新准则作了如下修改：（1）将权责发生制作为一项假定前提。权责发生制下收入和费用是按照是否实现进行确认的，而不是以款项是否收到或付出来确定，因此当涉及到成本、费用与收入的配比和收入的实现等问题时，应以权责法发生制为前提假设。（2）为满足信息使用者充分理解并便于使用相应的信息，将明晰性改为了可理解性。（3）出于保证会计信息的真实性、可验证性和中立性的考虑，将真实性改为可靠性。（4）为突出会计核算中注重经济业务实质，而不仅仅停留在法律形式上，增加了实质重于形式的要求。

新准则关于会计信息质量的8项要求中，存在着一条清晰的脉络，由于新准则将会计目标定位于决策有用观与受托责任观的融合，只有重要的会计信息才能

影响信息使用者的决策，才是值得提供的，因此，将会计信息的重要性作为其首要特征，为了便于使用者理解和使用，会计信息还必须具备可理解性；建立在重要性和可理解性基础之上的相关性和可靠性是会计信息质量的核心要求；可比性、一致性和实质重于形式是会计信息质量的次要要求；谨慎性要求对会计信息质量起修正作用。

六、财务会计要素确认与计量方面的差异

（一）新准则对六大会计要素的定义均采用了国际会计准则的“经济利益”这个术语，并对原准则中一些不太准确、不太完善的会计要素定义进行了修订：（1）突出强调资产的相关性和可靠性，使资产的确认更加谨慎。（2）修正了负债的重复定义，将负债定义为一种“现实义务”。（3）理顺了所有者权益的来源，明确指出所有者权益形成的来源，其界定比原准则更加清晰明了。（4）明确了收入的本质内涵，新准则将收入定义为：“企业在日常活动中形成的，导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。”（5）扩大了费用的外延，新准则将费用定义为：“企业在日常活动中发生的，会导致所有者权益减少的，与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出”。（6）引入了利得和损失的概念，将日常活动形成的部分计入利润中，而将非日常活动形成的部分计入资本公积中，明确了利得和损失的不同去向，更加符合国际通行的做法。

（二）会计计量模式的差异。

会计要素的计量模式由原准则下单一的历史成本计量模式转换为新准则以历史成本计量为核心、多种计量属性并存的混合计量模式。原准则强调会计信息的可靠性，而以历史成本计量恰恰体现了可靠性的要求。在各利益相关者更为关注会计信息相关性的今天，历史成本作为唯一的计量基础已不再完全适应投资者内在的要求，因此，新准则在以历史成本计量为核心的同时，引入了重置成本、可变现净值、现值、公允价值并存的混合计量模式，能更好的满足投资者对信息的需求，有利于会计目标的实现，同时增进了与国际会计准则的进一步趋同。七、财务会计报告体系方面的差异原准则中的财务报告包括资产负债表、损益表、财务状况变动表或现金流量表、附表及附注和财务情况说明书。新准则在保留了原准则财务报告中的资产负债表、损益表、现金流量表、附注的基础上，作了如下修改：（1）将“附表”改为“其它财务报告”，使其包含的内容更多，比如在原来利润分配表的基础上又增加了股东权益变动表，并规定企业可根据需要增加相关报表，形成了一个开放性的动态体系。（2）取消了财务情况说明书，因为财务情况说明书涉及企业生产经营基本情况等内容，对不同企业存在各不相同的生产经营情况，不宜通过会计准则作统一规范。

（三）明确了会计要素的确认标准。新准则明确了各个会计要素确认应满足的条件，而原准则中对此并没有明确的规定，这些确认标准从原则上对会计核算的内容进行了规范，当出现新的经济业务而具体准则和应用指南未作出规范的情况下，会计人员可凭借自身的职业判断，根据基本准则规定的确认标准判断其是否应作为会计反映的对象及如何进行反映。

总之，新的基本准则在借鉴了国际会计准则的同时增加了适合中国现阶段国情的合理内容，发挥了西方国家所谓的“财务会计概念框架”的作用，作为会计准则体系中的第一层级，有利于保持会计准则体系的逻辑一致性、完整性、严密性、科学性。新《企业会计准则———基本准则》作为一个开放性的动态系统，将有助于建立健全我国会计的法律法规体系，推动资本市场的健康稳定发展，加快我国会计国际化的进程和融入国际经济体系的步伐。

参考文献

[1]葛家澍、刘峰，会计理论：关于财务会计概念结构的研究[M].北京：中国财政经济出版社，2003.

[2]李玉环，我国财务会计概念框架若干问题研究[J].会计论坛，2005（1）：10～17.

[3]楼继伟，中国企业会计准则建设的可贵实践和崭新突破[J].会计研究，2006（2）：5～6.

[4]企业会计准则，中华人民共和国财政部，1992，11.

[5]企业会计准则，中华人民共和国财政部，2006，2.

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一、关于新会计制度名称的规范

现行关于新会计制度的名称有许多不同的叫法，主要有“新会计制度”、“新会计核算制度”、“新财务会计制度”、“新会计制度系统”、“新会计制度体系”、“新会计制度系列”、“新会计准则”、“新会计准则体系”、“新会计准则系列”、“新会计准则系统”、“新会计制度和新会计准则”、“新会计制度和新会计准则体系”、“国家统一的会计制度”等等。

笔者认为，关于新会计制度的准确叫法应分为两种：一种是官方叫法，即新会计制度应称为新的“国家统一的会计核算制度”。在国家已颁布的新《会计法》、《企业财务会计报告条例》、《会计工作基础规范》等会计法规中，都反复强调了“国家统一的会计制度”的概念，但“国家统一的会计制度”并不等于新会计制度，它是一个制度体系，由若干个具体制度来组成，如会计核算制度、会计人员管理综合制度、会计从业资格管理制度、会计专业技术资格考试管理制度、会计机构负责人任职资格管理制度、会计人员继续教育管理制度、会计人员职业道德管理制度、会计委派制度，等等。其中“国家统一的会计核算制度”是“国家统一的会计制度”这个体系中最重要的制度之一。另一种是学术界的叫法，新会计制度应称为“新会计核算制度体系”。新会计制度既包括具体的会计制度，也包括会计准则，还包括其它涉及会计核算的规章等。我们通常所说的“新会计制度”实际上的涵义与上述两种规范叫法的内涵是一致的，是上述两种叫法的简化，也是会计实务工作者的一种通俗叫法。以下为了讨论方便，我们继续用这个简化的名称。

二、关于新会计制度的基本含义

有关新会计制度的基本含义可以说是五花八门，一本书就有一种说法，而且有些定义可谓既“全面”又细致，还十分复杂。我们知道，新会计制度不是一个个别制度，而是一个制度系统，这已基本上被学术界认同。正由于它是一个系统，所以给它下一个较复杂的定义显然是不恰当的。新《会计法》、《企业财务会计报告条例》和《会计工作基础规范》都明确指出，单位必须按照“国家统一的会计制度”进行会计核算，具体讲就是按照“国家统一的会计核算制度”进行会计核算，即按照新会计制度进行核算。因此，可以把新会计制度基本含义简单地概括为：它是会计核算的基本规范和共同标准。

三、关于新会计制度的基本组成

关于新会计制度的基本组成，学术界一直在争议，已达到共识的主要有：

1.新企业会计准则——具体准则系列。包括：“关联方关系及其交易的披露”、“现金流量表”、“资产负债表日后事项”、“债务重组”、“收入”、“投资”、“建造合同”、“会计政策、会计估计变更和会计差错更正”、“非货币易”、“或有事项”、“无形资产”、“借款费用”、“租赁”、“中期财务报告”、“存货”、“固定资产”。

2.新企业会计制度系列：包括《企业会计制度》、《金融企业会计制度》和《小企业会计制度》(暂定名)。

学术界没有达到共识的内容包括：

1.《企业会计准则——基本准则》。一种观点认为，基本准则是会计准则不可分割的一部分，而且是起统帅作用的部分，它应是新会计制度的一部分；另一种观点认为，由于基本准则是1992年制定的，很多内容已经过时，与财政部新颁布的一些会计制度不相符，把它列入新会计制度的一部分，容易引起当前会计核算依据的混淆，所以新会计制度应不包括它。但对《企业会计准则——基本准则》的修改只是时间问题，一旦修改完成，它将成为新会计制度最重要的一部分。

2.《企业财务会计报告条例》。一种观点认为，该条例虽然是针对会计核算结果的规范，但对会计报告前的会计核算要求作了全面的规范，如对六大会计要素重新作了定义，对其它会计核算原则和会计报表的编制要求也进行了新规范，这些新规定是制定“新企业会计制度系列”和“企业会计准则——具体准则系列”的重要依据，所以它应是新会计制度的一部分。另一种观点认为，条例虽然对会计核算的一些内容进行了规范，但从该条例的整体规范内容来看，它主要是对财务会计报告的行为进行规范，严格来说它不应是一个会计核算制度，所以它不应成为新会计制度的一部分。但不管怎样说，在《企业会计准则——基本准则》未修改完成前，它是制定新会计制度的重要依据之一。

3.完善制度的专项办法和补充规定。实际工作中发生的经济事项是千变万化的，新出台的《企业会计制度》虽然是一部打破行业、所有制组织形式和经营方式界限的综合会计制度，但它仍不可能包罗万象。因此，对于新会计制度出台以后不断出现的一些新问题、专项问题和疑难问题，必须制定一些会计核算的专项办法和补充规定。因为这些专项办法和补充规定过多、过于分散，法律层次较低，似乎不成体系，所以一些学者认为它不应作为新会计制度的一部分。但退一步来讲，这些专项办法和补充规定仍然是目前相关会计核算的依据，所以从这一点来考虑它应是新会计制度的组成之一。

四、关于新会计制度的基本架构

新会计制度的架构主要是讲新会计制度的构成层次。一般来说，上一个层次应当是指导下一个层次的依据，下一个层次是上一个层次的具体体现。关于新会计制度基本架构的争议也颇多，按广义的新会计制度分类，主要有四种观点：

1.按重要性设置架构

可以分为三个层次。第一层次为《企业财务会计报告条例》，由于条例对会计要素等重要原则重新作了规定，它是指导会计核算最重要的依据。第二层次为《企业会计准则——基本准则》，由于基本准则是1992年底制定的，它的一些内容已经“过时”，对于“过时”的那部分内容受第一层次《企业财务会计报告条例》的指导，未“过时”的部分内容仍然是指导会计核算最重要的依据之一。第三层次为新企业会计准则——具体准则系列和新企业会计制度系列，是根据第一层次和第二层次的重要原则而制定的。

2.按法律层次设置架构

法律层次主要分为法律、法规、规章及规范性文件，并由前至后一层规范一层。涉及到新会计制度的法律层次主要有三个：第一层次为《企业会计准则——基本准则》和《企业财务会计报告条例》，两者都以国务院令的形式颁布，属于法规层次，是新会计制度的最高法律层次。第二层次为新企业会计准则——具体准则系列和新企业会计制度系列，属于规章层次，受第一层次指导。第三层次为完善第二层次的专项办法和补充规定，受第二层次指导。

3.按会计核算模式设置架构

近来，我国会计学术界倾向于把会计核算模式分为三个层次：第一层次为企业会计准则——基本准则，第二层次为企业会计准则——具体准则，第三层次为企业会计制度，新会计制度相应的各个制度正好与之对应。

4.按会计制度理论结构设置架构

一种主流会计理论把会计制度体系分为三个层次：第一层次为确定主要会计原则的制度，第二层次为确定专项和特殊会计原则的制度，第三层次为确定具体会计核算原则的制度。相应的新会计制度也分为三个层次：第一层次为《企业会计准则——基本准则》、《企业财务会计报告条例》、《企业会计制度——一般规定》、《金融企业会计制度——一般规定》，这几类文件都是确定企业会计核算的主要原则，包括会计核算的基本前提、会计核算的一般原则、会计要素原则和编制会计报表的基本要求等。第二层次为新企业会计准则——具体准则系列，是对一些专项或特殊的会计核算作原则上规定。第三层次为《企业会计制度——会计科目和会计报表》和《金融企业会计制度——会计科目和会计报表》，是对具体会计核算内容作全面规定。

综上所述，按不同要求设置的新会计制度架构，有不同的理由、不同的特点和不同的作用，但从当前仍在完善的新会计制度现阶段上来看，采用第一种——按重要性设置架构，较能体现适合现行会计制度的、层层指导的新会计制度架构体系。一旦新会计制度完善，如《企业会计准则——基本准则》修改完毕、具体会计准则系列和新会计制度系列基本出齐，采用第二种——法律层次分类，比较符合我国的法律环境和国情，但这段时间估计相对较长。待我国会计法律环境和国情与国际全面接轨时，按第三种——会计模式设置架构可能更为妥当。

五、关于新会计制度的时间范围

这里所谓的新会计制度时间范围，主要指在哪段时间里颁布的会计制度属于我们现在讨论的新会计制度。这里有两个时间界限，一个是新会计制度的起始时间，另一个是新会计制度终止时间。学术界争议的主要是新会计制度的起始时间，有三种观点如下：

1.起始于1993年7月1日。我们知道，1992年底财政部制定了“两则、两制”，并于1993年7月1日起执行，现在我国大多数企业仍然执行“两则、两制”。“两则、两制”是对原有会计模式的重大改革，可谓一个旧的会计阶段结束，一个新的会计阶段开始。所以，从此时起开始执行的会计制度都为新会计制度。

2.起始于1997年5月22日。财政部于1997年5月22日颁布了《企业会计准则——关联方关系及其交易的披露》，这是我国颁布的第一个具体会计准则，是新企业会计准则系列的诞生，也是新会计制度系列的第一个制度。

3.起始于2000年12月29日。财政部于2000年12月29日颁布了《企业会计制度》，并要求于2001年1月1日首先在股份有限公司范围内执行；2001年1月18日财政部又集中印发了《企业会计准则——无形资产》等八项具体准则。这些制度都是公认的新会计制度的主要内容，所以新会计制度的起始时间应为此时。

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关键词：新企业会计准则；原准则；特点；变化；影响

中图分类号：F230 文献标识码：A 文章编号：1006-4117（2012）02-0141-02

新企业会计准则的标志着我国已经构建起比较完整的会计准则体系，在变革原会计准则的基础上，开创了一个既渗透着国际会计准则，又具有中国特色的会计准则体系。新企业会计准则与原准则相比，在基本会计准则和具体会计准则两方面均作出了较大调整，只有正确把握新旧准则中的差异，对才能更好地帮助我们加深对新准则内容的理解。

一、新企业会计准则的特点

（一）系统化、科学化

新企业会计准则是原准则的进一步发展与完善，从原本针对某项具体经济业务的会计规范，发展到当前各项经济业务的会计标准，对于规范企业会计行为，确保会计信息质量具有重要作用。新准则在充分结合我国社会主义市场经济发展状况和发展需求的前提下，借鉴了国外成功的经验，使其在准则规定、准则体例、准则归类等方面更为系统化、科学化。

（二）一致性、谨慎性

在原准则体系中，基本准则先于1993年7月实施，而具体会计准则采用陆续实施的方式，使得两者在实施期间出现了不少相互矛盾之处。新会计准则体系的与实施，使得基本准则与具体准则在规范企业会计工作方面保持了较高的一致性，彻底弥补了原准则体系实施的缺陷。

（三）适合于我国国情

新企业会计准则体系的构建完全立足于我国国情实际，而并非是对国际会计准则的照抄照搬，是在充分借鉴国际财务报告准则的基础上，制定的不同于国际会计准则处理方法、涵盖各类型企业各项经济业务的可独立实施的准则体系。

（四）国际化趋势

新企业会计准则中的实质性内容与国际会计准则相接轨，表现出明显的国际趋同性。但是这种趋同不等于相同，而是考虑了我国特殊国情，真正做到了，有利于减少我国会计准则与国际会计准则的分歧，并对两者之间存在的明显差异进行细致分析和理解。

二、新企业会计准则中基本准则的主要变化

基本准则作为新企业会计准则体系中的纲领，其在明确会计信息质量要求、确定会计目标、确认会计要素、确立会计基本假设、规范会计计量原则等方面发挥了统驭性作用。基本准则不仅是企业账务处理时必须遵行的标准，同时也是具体准则制定、修改的指引，尤其是当具体会计准则没有切实落实到位时，基本准则成为了会计工作可先执行的合法依据。为了满足我国当前经济发展要求，提高会计核算的规范性，体现我国企业会计准则与国际惯例的趋同和接轨，所以在原准则的基础上，新的基本准则发生了诸多变化，具体体现在以下几个方面：

（一）会计目标的变化

新准则中对会计目标进行了修改和完善。与原准则相比较而言，新准则将会计目标由原本的满足国家宏观经济管理需求转变为满足企业投资者、债权人等利益相关方的需求，以此增强会计信息的可靠性，使会计信息能够全面、真实地反映企业管理层受托责任的履行状况。由此看来，新准则对会计目标的定位和描述更加细致化、科学化。

（二）会计要素的变化

新准则中会计要素的变化主要体现在定义上的调整，对原本的资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等六大会计要素赋予了新定义。在新定义中，吸收了国际准则中可借鉴的内容，如在所有者权益和利润要素中引入了“利得”和“损失”，并将两者区分为直接计入所有者权益的利得和损失。

（三）会计计量属性的变化

新准则在原有准则的基础上增加了会计计量属性，将历史成本、现值、可变现净值、重置成本、公允价值等五项内容确认为会计计量属性，并对其使用进行了详细规定。在一般情况下，应当采用历史成本计量属性，若采用其他计量属性处理会计业务时，应保证会计要素金额的确定性和计量的可靠性。在新增的会计计量属性中，公允价值计量属性的引入标志着我国会计发展正与国际会计相趋同，不仅满足了当前我国经济发展形势对会计信息多样化的需求，而且也促进了新会计准则在资本市场中能够发挥更大的作用。

（四）会计原则的变化

为了实现会计核算是向企业利益相关方提供高质量的会计信息这一目标，所以新准则将原准则的“一般原则”变更为“会计信息质量要求”，且对具体准则进行了多处修订和完善，主要包括以下五个方面：其一，权责发生制不再作为一般原则，仅作为会计确认、会计计量和会计报告的基础；其二，将原本的划分收益性支出和资本支出原则和配比原则取消；其三，实际成本计价原则不再作为一般原则，而作为会计计量属性使用；其四，将一贯性原则和可比性原则整合为可比性原则；其五，增加了实质重于形式原则。

三、新企业会计准则中具体会计准则的主要变化

在新企业会计准则体系中，具体准则根据基本准则的变化，将其自身划分为一般业务准则、报告准则和特殊业务准则三大类别，共计38项准则。与原准则相比较而言，新具体准则实现了两个方面的创新：其一，新具体准则在立足于我国市场经济发展现状，着眼于国际经济发展趋势的前提下，对原有的16项具体准则进行了修订和完善，包括存货、无形资产、固定资产、长期股权投资、非货币性资产交易、会计估计、债务重组、借款费用等；其二，新准则在修订原准则的基础上，为了满足我国市场经济发展的客观需求，新增了22项具体准则，包括职工薪酬、资产减值、生物资产、投资性房地产、股份支付、企业合并、每股收益等。新具体准则的与实施，完善了我国原有会计准则体系的不足，对我国当前所存在的所有经济事项进行了涵盖，增强了新会计准则的可行性和可操作性。

（一）存货计价方法变化

由于后进先出法无法真实反映存货的实际情况，且不具备使用的普遍性，所以新准则中将此核算方法取消，规定只能使用先进先出法、个别计价法和加权平均法对存货的实际成本进行确认和计量。这项准则的修订，对于采用后进先出法核算存货成本的企业而言影响较大。一般情况下企业为了避免先验收入库或先购入的存货闲置期过长，易引起存货出现质量问题，都会将先入库的存货发出，而在核算存货时却选择了后进先出法，这就导致了存货的流转情况与实物流转情况严重不符，并容易出现利用计价方法调节利润的会计行为。所以说，新准则对存货计价方法的修订在确保存货核算真实性、一致性方面具有积极作用。

（二）资产减值准备的变更

在新准则中重新规定了资产减值准备的确认标准、会计处理方法和计提基础，并严格规定资产减值一经确认，禁止在以后会计期间转回。但是值得注意的是，该项规定所涉及的资产减准损失不可转回的资产范围仅仅包括无形资产、固定资产、长期股权投资等长期资产，而如短期投资、应收账款、存货、投资性房地产等资产减值核算还是应当遵循与其相对应的具体准则。如存货具体准则中规定，存货的跌价准备允许在以后会计期间进行转回，并应将其确认为当期损益。资产减值准备规定的变更对企业的会计核算工作产生了重要影响，使得企业在计提资产减值准备时更加谨慎，有效地遏制了上市公司利用资产减值准备操作利润的行为发生。

（三）无形资产的变化

1.无形资产范围确认的变更

原准则中规定，无形资产包括可辨认和不可辨认无形资产，其中不可辨认无形资产中包括商誉，但是企业自创商誉除外。同时还规定外购获取的商誉应依照无形资产进行确认、核算，并在一年内摊销完毕。新准则为了与国际准则相接轨，取消了无形资产包括商誉这一项内容。

2.研发费用会计处理的变更

原准则中规定，在依法申请取得前发生的研究开发费用，应于发生时确认为当期费用。而新准则中对企业内部研发项目的费用支出作出了重新划分，即研究阶段支出与开发阶段支出，并对两个阶段分别进行费用化处理和资本化处理。

3.无形资产确认变更

新准则中，取消了为首次发行股票而投入的无形资产需按账面价值入账的规定，应将投资者所投入的无形资产按照投资协议约定或合同的价值作为成本入账，但是不包括协议或合同中不公允的约定价值。

4.无形资产摊销变更

新准则中规定，企业有义务、有责任对使用寿命不确定的无形资产在每一个会计期间内均进行复核。无形资产摊销应根据使用寿命情况的不同而采用不同的摊销方法，不再对其摊销年限进行固定。若有证据证明无形资产具有有限的使用寿命，应当在其使用寿命内依据与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式合理摊销，对于难以确定预期实现方式的，应运用直线法摊销。该项新规定，对以科研为主的企业或无形资产比例较大的企业的会计核算工作产生深刻的影响，为其合理地对无形资产进行会计处理提供了完善的制度保障。

（四）借款费用资本化的变化

新准则中对借款费用资本化的范围进行重新确定，由原准则中的仅为构建固定资产的专门借款所发生的借款费用，扩展到需要经过相当长时间购置或生产活动才能达到预定使用状态或可销售状态的无形资产、投资性房地产、固定资产、存货等一般借款和专门借款的借款费用。该项新规定，对于企业在确认借款费用为资本性支出还是收益性支出方面提供了充足的空间，有可能导致企业利用这一项规定进行利润操控，从而影响到企业的盈余。

（五）公允价值的新增

在国际财务报告准则中，公允价值已经成为与历史成本计量具备同等地位的计量模式，其使用的正确性和准确性需要依靠活跃的交易市场和高素质的会计人员作为有力支撑，否则容易成为企业操控利润的手段之一。新准则中，在企业合并、投资性房地产、非货币易以及债务重组等方面引入了公允价值。但是当前，由于我国交易市场不够活跃，导致其在特殊状况下难以确认，所以我国新准则中对公允价值的引入始终坚持谨慎、适度的原则，并对公允价值的使用进行了严格的限制。在新准则中，历史成本计量模式仍然被作为应用最广泛的模式，如我国石油天然气开采计量没有采用公允价值计量模式。

（六）合并会计处理方法的变化

在新的合并财务报告准则中，对原有的基本合并理论进行了变更，由侧重于母公司的合并理论转变为侧重于实体理论。这说明合并报表的范围确定将重心转向实质性控制，而非形式上的控制。母公司应对所有处于实质性控制下的子公司报表进行合并，即使子公司的所有者权益为负数（尚处于持续经营状态）也应一并纳入合并范围内。处于非同一控制下的企业在新设合并和吸收合并时，允许双方秉承自愿的原则进行商讨，并将双方可认定的公允价值作为购买商誉进行确认。此项具体准则的修订，对上市公司的合并报表利润会产生巨大的影响，同时也对上市公司通过企业合并重组方式短期内获取暴利、甩掉经营亏损的行为发挥有效的遏制作用。

（七）所得税会计核算方法的变化

新准则取消了原准则中关于所得税的会计核算方法，并规定一律采用资产负债表债务法对企业所得税进行核算。原准则中所使用的损益表负债法仅仅核算时间性差异，而不能处理除此以外的暂时性差异。而在资产负债表债务法中，对可转回差异的核算范围进行了扩展，使其既涵盖时间性差异和非时间性差异，又涵盖所有的暂时性差异。

结论：总而言之，新企业会计准则的实施对于规范我国企业会计行为，提高企业会计信息质量，维护投资者切身利益具有重要作用，同时也对企业内部管理水平和财务人员自身素质提出了更高的要求。我国企业应在认真学习和执行新企业会计准则的基础上，不断提高会计工作质量，完善企业经营管理。

作者单位：内蒙古平庄煤业（集团）有限责任公司

作者简介：李雪飞(1973.10.22-),女,汉族,辽宁朝阳,学士,高级会计师。

参考文献：

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关键词：财务会计概念框架　会计国际化　会计法律环境

一、引言

最早提出财务会计概念框架是美国财务会计准则委员会(FASB)1976年所公布的《关于企业财务报表目标的暂行结论》、《财务会计和报告的概念结构：财务报表的要素及其计量》和《概念框架研究项目的范围与含义》等文件中(王建新，2007)。一般而言，财务会计概念框架对整个会计准则的制定起到框架支持作用。目前世界很多国家都很重视财务会计概念框架的制订工作。马来西亚于1998年根据《财务报告法》了《财务报表列报建议框架》。2006年马来西亚会计准则理事会(MASB)53号征求意见稿(ED53)，对《财务报表列报建议框架》进行了修订，并最终通过《财务报表列报框架》，于2007年7月1日开始施行。我国至今并无真正意义上的财务会计概念框架，但我国的基本准则实质上扮演了同样的角色。我国于1992年第一次《企业会计准则》，基于所面临的经济环境的不断变化，我国对《企业会计准则》进行重大修订，并于2006年了《企业会计准则――基本准则》，从2007年1月1日开始实施。本文所要讨论的均为中马两国修订后的《企业会计准则――基本准则》及《财务报表列报框架》。

二、中马财务会计概念框架体系及内容比较

(一)中马财务会计概念框架体系比较　马来西亚的《财务报表列报框架》(以下简称“框架”)共分为八个大部分共110段的内容，具体为前言、财务报表目标、基本假设、财务报表质量特征、财务报表要素、财务报表要素的确认、财务报表要素的计量、资本与资本保全的概念。而我国的《企业会计准则――基本准则》(以下简称“基本准则”)分为十一章共五十条，即第一章总则、第二章会计信息质量要求、第三章资产、第四章负债、第五章所有者权益、第六章收人、第七章费用、第八章利润、第九章会计计量、第十章财务会计报告和第十一章附则。中马两国财务会计概念框架具体内容的对应关系如(表1)。

(二)中马财务会计报告内容比较　本文根据中马财务会计报告内容，分别进行比较。

(1)“总则”与“前言、财务报表的目标、基本假设”比较。我国《企业会计准则――基本准则》“总则”中，主要提及了基本准则的制定依据、适用范围、财务会计报告目标、会计基础和会计基本假设，大致与马来西亚的《财务报表列报框架》第1段至第23段的内容相对应。从总体上来看，两者在财务报表目标、财务报告使用者方面的表述大致相同，但也存在差异，主要表现在：一是制订财务会计框架的目的。在马来西亚的“框架”前言第1段中，指出制订“框架”的目的在于：对马来西亚会计准则理事会将来要承认的及现存的会计准则的发展进行指导；对财务报表列报在运用会计准则时进行指导；对审计人员形成审计意见，以判断财务报表是否遵循会计准则进行指导；对财务报表使用者在解释财务信息时进行指导；为那些对马来西亚会计准则理事会的工作感兴趣的人提供相关信息。在我国“基本准则”第―条指出了制订基本准则的目的是“为了规范企业会计确认、计量和报告行为，保证会计信息质量”。二是财务会计概念框架的法律地位。在马来西亚“框架”前言第2段中，明确指出了《财务报表列报框架》不是会计准则，对特殊的计量及披露问题不进行规定，同时，“框架”不会替代具体的会计准则。而在我国的“基本准则”第二条中指出，“基本准则”属于会计准则体系的有机组成部分。三是会计基本假设。马来西亚“框架”专门讨论了权责发生制(第22段)及持续经营(第23段)两个基本假设，对其他的基本假设并未涉及。而在我国“基本准则”的第五条、第六条、第七条和第八条分别阐述了会计主体、持续经营、会计分期和货币计量四个基本假设，同时在第九条明确了权责发生制的计量基础。四是财务报表的目标。马来西亚概念框架以专门的段落阐述财务报表的目标(第12段至21段)，在第12段指出“财务报表的目的就是关于企业财务状况、经营成果及财务状况变化的信息，这些信息对一系列的使用者在作出经济决策时是有用的。”在我国“基本准则”第四条明确指出，“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策”。五是财务报表的使用者。马来西亚在概念框架的前言中，详细地列明了财务报表使用者及其对信息的需求(第9至11段)，财务信息的需求者主要有投资者、雇员、贷款者、供应商、顾客、政府及相关机构和社会公众。同时指出企业内部管理者在满足其内部管理需要的情况下，可以自行决定内部额外信息提供的内容及形式，但这类信息的报告不包括在概念框架之中。我国在“基本准则”的第四条中提到财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。对每一类财务信包，使用者的具体信息需求，并没有详细地进行解释。

(2)“会计信息质量要求”与“财务报表质量特征”比较。在马来西亚“框架”中提及了主要及次要的质量特征，其中主要质量特征为可理解性、相关性、可靠性和可比性，次要质量特征为及时性、重要性、可证实性、如实反映、实质重于形式、中立性、谨慎性、完整性和一致性。同时对于这些质量特征之间的关系，在该“框架”里进行了描述，如及时性对相关性和可靠性的限制等，并且对“真实与公允的反映”进行了解释。在我国“基本准则”第二章中，提到了八项质量要求，其中可靠性、相关性、可理解性和可比性是会计信息的首要质量要求，是企业财务报告中所提供会计信息应具备的基本质量特征；实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性是会计信息的次级质量要求，是对可靠性、相关性、可理解性和可比性等首要质量要求的补充和完善。由上可知，中马两国在会计信息质量要求方面都把可理解性、相关性、可靠性和可比性作为其首要考虑的要求，而在次级质量要求中两国存在较大的区别。马来西亚共有九项次级质量特征，而我国仅有四项，除提及实质重于形式、谨慎性、及时性和重要性外，我国对“可证实性”、“如实反映”“中立性”、“完整性”和“一致性”均未进行阐述。此外，通过比较两国对会计信息质量特征的描述，我们可以看到，马来西亚框架对会计信息质量特征的描述更为充分，层次更为清晰，同时，在其框架中的第43至45段，对相关性与可靠性这两个质量特征相互抵触时应考虑的因素进行了描述，为企业如何提供会计信息以达到财务报表目标提供更为实用的指导。

(3)财务报表要素比较。两国在财务报表要素方面规定的异同主要表现在：一是财务报表要素的内容。马来西亚在“框架”中确定了五个财务报表要素，即资产、负债、所有者权益、收益和费用，而在我国的“基本准则”中定义了六个财务报表要素，即资产、负债、所有者权益、收

入、费用和利润。两国在定义财务报表要素时，只提及资产负债表及损益表要素，对现金流量表要素均未涉及到。二是财务报表要素的确认标准。马来西亚在框架的第83段对要素的一般确认标准进行了阐述，即“与该项目有关的未来的经济利益很可能流入主体”和“该项目的成本和价值能可靠地计量”。同时，对未来经济利益的可能性(第85段)、成本及价值计量的可靠性进行了解释(第86段)，并且在框架中规定了资产、负债、收益和费用四个要素的确认标准。而我国在基本准则中，并未对要素的一般确认标准进行表述，只是在第三章、第四章、第六章、第七章分别明确指出资产、负债、收入和费用的确认标准。三是收益和费用的界定。马来西亚在阐述收益和费用时，第一，明确了利得和损失的定义，即利得是指那些符合收益定义，产生于企业日常经营活动之中或之外。它表示未来经济利益的增加。而损失是指那些符合费用定义，产生于企业日常经营活动之中或之外。它表示未来经济利益的减少，并对利得和损失所包含的内容以举例的方式进行了解释。第二，明确收益包括了收入和利得，费用包括了日常经营过程中产生的费用和损失。第三，明确利得和收入、损失与费用在本质上是相同的，因此其概念框架再没有必要单独作为―个财务报表要素。第四，利得和损失均包括了已实现的利得(损失)和未实现的利得和损失。第五，没有专门设置利润要素。而我国在“基本准则”的第六章、第七章和第八章中，第一，明确了收入和费用的定义。“收入是企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”。而“费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者利润分配无关的经济利益的总流出”。同时明确了收入和费用的确认标准。第二，明确“利润是指企业在一定会计期间的经营成果”，并对利润的组成内容进行了阐述。第三，明确了利得和损失的定义。同时对直接计入所有者权益的利得和损失和直接计入当期利润的利得和损失进行了分类定义。四是财务报表要素列示的方式。马来西亚“框架”中，以举例的形式列举了资产和负债的形式，如资产可以是通过交换或通过偿还负债取得的。而在我国的“基本准则”中，对财务要素的阐述比较简单，仅列明其定义和确认条件。在马来西亚的“框架”中提出了资本及资本保全的概念(第102段至110段)，具体内容如下：一是把资本分为财务资本与实物资本两种类型，财务资本是大多数企业在编报财务报表时所采用的。与此相对应，在资本保全方面就产生了财务资本保全与实物资本保全两个概念。二是资本保全概念把企业的资本与利润联系起来。在财务资本保全概念下，企业只有在期末净资产的金额超过期初净资产的金额时才算是实现了利润，财务资本保全通常是以名义货币或不变的购买力来进行计量。而在实物资本保全概念下，企业只有在期末实物生产能力超过期初实物生产能力时才算是赚取了利润。两种资本保全概念的区别在于实物资本保全要考虑物价变动情况。三是实物资本保全概念要求企业运用现行成本的计量基础，而财务资本保作并没有要求对某种特定计量基础的使用。在我国的“基本准则”中并没有涉及到资本和资本保全的相关内容。

(4)财务报表要素计量比较。中马两国均在“框架”中对财务报表要素计量进行了规定。从内容来看，两国所规定的计量方法略有不同。在马来西亚的“框架”中列明了四种计量方法，即历史成本、现行成本、可变现价值和现值。而在我国的“基本准则”中列明了五种会计计量方法，即历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。在马来西亚所规定的计量基础中没有把“公允价值”纳入其中，现行成本实质上就是重置成本。从对计量方法使用的限制来看，马来西亚在“框架”中指出企业通常运用历史成本进行财务报表要素计量，至于对其他方法的选用并未作任何限制性规定，也就是说企业可以根据实际情况选用其他的计量基础。而在我国的“基本准则”第四十三条中指出，“企业在对会计要素进行计量时，一般应当以历史成本作为会计计量的基础。法律、行政法规和企业会计准则规定允许采用其他会计计量基础的，也可以采用其他会计计量基础，但应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。”由以上的阐述可知，在我国会计计量基础首选为历史成本，企业可以根据其体情况选用其他的计量基础，但是在使用过程中受到限制。马来西亚没有专门的段落来介绍财务报告，但在“财务报表要素”中介绍了资产负债表和利润表，对现金流量表并未提及，也没有对报表的适用范围进行规定。在我国的“基本准则”中专门以一章的形式介绍财务会计报告，并列明了财务报告的内容，同时指出了例外情况，即小企业编制的财务报表可以不包括现金流量表。

三、中马两国财务会计概念框架差异分析

(一)会计国际化程度的影响　马来西亚早在20世纪70年代就开始部分采用国际会计准则，在其财务会计概念框架的制订过程中不可避免地受到国际财务会计概念框架的影响，从内容到体例上与国际财务会计概念框架多有相似之处，甚至有些内容与国际财务会计概念框架完全相同。而我国对是否应制订财务会计概念框架及如何制订财务会计概念框架目前尚处于争论之中，1992年及2006年修订的基本准则虽在实质上发挥概念框架的作用，但离真正意义的概念框架还存在一定的差距。

(二)会计法律环境的影响　我国作为―个成文法国家其法律主要体现为体系完整性、规定强制性。作为会计法律制度第二层次的基本准则无不体现这些特点，即我国的基本准则具有法规式会计概念框架的特征，同时我国的基本准则对具体准则又具有统驭的作用。而马来西亚的司法体系属于英美法系，在马来西亚的整个会计法律体系中，1965年《公司法》及1997年《财务报告法》对其财务会计概念框架及会计准则的制订产生了重要影响。马来西亚会计准则理事会(MASB)负责制订财务会计概念框架及相关的会计准则，但在其概念框架第2段中明确指出，概念框架不是具体的会计准则不对准则的相关计量和披露进行规定，同时概念框架不能替代任何已通过的会计准则，即是会计准则优于概念框架。由于两国的会计法律环境不同，直接导致财务会计概念框架的体例及内容都有所不同。

(三)经济环境的影响　中马两国同属新兴的发展中国家，两国经济在近年均取得了很大的成就。尤其是我国改革开放后经济建设所取的成绩更是有目共睹。但由于历史原因，我国市场经济发育程度不高，资本市场的发展存在诸多问题，由此导致中马两国财务会计概念框架中对财务要素的计量、财务会计的目标等内容存在着差异。如在财务要素的计量方面，我国直至2006年才着次在基本准则中确定公允价值作为一种重要的计量基础，同时在相关的具体准则中规定了公允，价值的三个级次，并对公允价值的使用范围进行了限制。而在马来西亚的概念框架中虽然没有把公允价值作为―种计量基础，但提出了“真实与公允地表述”的观点。而在资本保全方面，马来西亚概念框架提出了实物资本保全和财务资本保全，考虑了价格发生变化时如何对企业利润进行衡量。而目前我国并无财务资本保全的概念，但是在《企业务通则》中体现了资本保全的思想。

四、思考及建议

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【关键词】 泰国； 会计准则体系； 会计协调

中图分类号：F233文献标识码：A文章编号：1004-5937（2014）16-0121-03会计准则是会计确认、计量和报告的标准，是会计核算的基本规范，各国的会计准则都由特定机构通过一定的程序制定。深入理解各国会计准则体系，有利于各国间相互借鉴，促进各国之间的会计协调。由于不同历史文化的影响和经济发展的不均衡，各国的会计水平不一样。在东盟十国中，泰国是唯一一个没有沦为殖民地且经济发展较快的国家，有着相对完整的会计准则体系。因此，以泰国作为一个单独的版块，研究东盟区域的会计协调有着重要的意义。本文拟通过中泰两国企业会计准则体系的比较，寻求两国会计合作的空间，以促进中国―东盟区域会计协调的进程。

一、中泰会计准则体系制定方式的比较分析

一个国家会计准则体系的形成，与该国的历史文化、制度背景、法律环境以及经济发展水平等因素相关，中泰两国的历史文化、制度背景和法律环境不同，经济发展水平不一致，两国会计准则的制定方式差异较大。

（一）两国准则制定机构的性质不同

大陆法系的国家会计准则一般由政府机构制定，成文法系的国家会计准则的制定则由行业民间组织完成。根据制定机构的性质不同，通常把会计准则的制定模式分为官方制、民间制、半官方半民间混合制三种。在泰国，会计准则由会计职业联盟（FAP）负责制定，之后经会计职业监督委员会（APSC）批准生效。会计职业联盟（FAP）属于民间行业自律组织，但它是在泰国《会计职业法》的授权下行使会计准则的制定职能，具有一定官方约束的色彩，因此，泰国会计准则体系属于民间制定和政府监管的混合模式。我国属于高度集权的国家，会计准则由财政部制定，属于典型的官方制模式，并以行政法规的形式颁布，相对泰国的会计准则而言，具有极高的权威性。

（二）两国准则制定的方法不同

会计准则的制定方法有“原则导向”和“规则导向”两种。原则导向的会计准则倾向用高度概括、简单、明了的文字对编制财务报表的会计原则进行规范，对具体交易和事项不作详细规定，具有一定的解释弹性，给信息供应者更多的职业判断空间；规则导向的会计准则则相反，对每类交易事项的会计处理方式都有较精准的文字及条文进行详细的界定，注重技术细节，不同的处理方式有着明确的界限。泰国会计准则起步早，会计水平比较高，会计准则中仅对交易事项的会计处理和财务报告列示提出应遵循的原则，属于原则导向的会计准则体系。我国会计准则起步比较晚，会计规范由会计制度模式向会计准则模式转换，鉴于我国传统会计规范的影响以及我国会计人员整体职业判断能力的限制，规则导向的会计准则体系更适合我国国情，因此，我国41项具体会计准则之下，还配套了准则的应用指南。

二、中泰会计准则体系构成的比较分析

我国企业会计准则体系由三层次和一个特殊项组成。三层次是指我国会计准则体系：第一层次――《企业会计基本准则》，第二层次――41项《企业会计具体准则》，第三层次――《企业会计准则应用指南》；特殊项是指对于规模小、业务量少的小企业采用核算程序简单的《小企业会计准则》。泰国的会计准则体系是在“编制与呈报财务报表框架”下设置各项具体会计准则（如表1所示）。

（一）基本准则与财务报表框架比较

财务会计概念框架最早是由美国财务会计准则委员会（FASB）提出的理论。它是指由一系列相互关联的目标和基本概念组成的体系，可以用来评价现有的会计准则、指导未来会计准则的制定和发展，为会计目标指引方向。我国《企业会计基本准则》的主要内容包括会计目标、会计基本假设、会计基本原则、会计信息质量特征、会计要素等，我国的《企业会计具体准则》和《小企业会计准则》，都是在《企业会计基本准则》的指导下制定的，因此，我国《企业会计基本准则》在整个准则体系中起着指引方向的作用，在某种程度上相当于我国现阶段的财务会计概念框架。泰国的《编制与呈报财务报表框架》从内容上看，与我国《企业会计基本准则》有类似之处，它包括财务报表目标、基本假设、财务报表的质量特征、财务报表要素等，在发展未来准则和复审现有准则的过程中，准则制定机构将受本框架的指导。显然，《编制与呈报财务报表框架》相当于泰国的财务会计概念框架，但是在《编制与呈报财务报表框架》中明确规定：“本框架不是一份会计准则，本框架的任何内容都不能取代任何具体的会计准则。当本框架与会计准则之间有所抵触的情况下，应当以会计准则要求为准。”由此可见，我国的基本准则相对泰国的财务报表框架而言，具有更强的法制约束力。

（二）具体会计准则比较

我国具体准则分为两大部分：（1）41项企业会计准则，主要适用于上市公司、大中型企业；（2）《小企业会计准则》，适用于规模小、业务简单的小企业。泰国没有针对小企业制定会计准则。两国具体准则的构成除了表2所示的项目之外，大部分是一致的。

2006年，为了适应资本市场发展和经济发展的需要，我国财政部构建了新的企业会计准则体系，实现了与国际会计准则的趋同，而泰国会计准则起步较早，起点高，20世纪70年代中期就开始制定会计准则，在制定过程中还借鉴了国际会计准则的成果。中泰两国对国际会计准则趋同的积极态度使得两国会计准则的很多会计理念和会计处理方法都类似，比如，资产负债表观和综合收益观的运用、公允价值的概念引入与计量的方法等。当然两国还保留着适合自己国家特色的空间，比如泰国的《资产减值准则》中规定，当有证据表明以前年度确认的资产减值损失不再存在或已减少，则需要把确认的减值损失转回；而我国的《资产减值准则》却规定，该准则范围内资产计提减值后不允许转回。这主要是根据我国目前所处的经济环境和上市公司利用资产减值调节利润情况严重，以及会计人员的职业判断能力相对较弱等原因而做的规定。在泰国经济和社会结构中农业具有重要地位，《农业》（TAS 58）就是针对这个行业制定的规范。1997年泰国发生金融危机，导致泰铢大幅度贬值，不仅给泰国经济造成重大灾难，而且迅速波及菲律宾、马来西亚、新加坡和印度尼西亚等整个东南亚地区，最终引发了震惊世界的亚洲金融危机。为了应对特殊的经济环境，泰国准则制定机构颁布了《在恶性通货膨胀中的财务报告》（TAS 28），而我国目前没有这方面的相关准则。由此可见，中泰两国的具体会计准则既有类同相通之处，又保留着各自的特色，这是由两国的制度背景和经济环境的不同决定的。

三、结论与启示

（一）从会计准则体系看中泰两国的会计协调

1.从两国准则制定机构的性质看

泰国会计准则由非政府机构泰国会计职业联盟（FAP）制定，中国会计准则制定由政府机构负责，两者差异较大，但不会阻碍两国会计准则的协调。因为衡量会计准则是否合理有效，不是简单以官方模式或者民间模式作判断，而是应该考虑这套准则体系是否形成公平的会计标准、是否可以协调各方的利益并能推动经济的健康发展。在泰国，私有经济占据主导地位，由会计职业联盟（FAP）负责会计准则的制定，更能代表大多数经济主体的利益，有利于准则的被认可和实施。而中国会计准则无法交由民间组织完成，理由有三：（1）中国经过三十多年的改革开放，虽然逐步建立了市场经济，但因受几十年高度集权的计划经济体制的影响，国有经济仍然占主导地位，由政府制定会计准则更容易被社会各界所接受，更有利于协调各方的利益。（2）我国目前会计行业自律组织主要有中国会计学会、中国注册会计师协会、中国总会计师协会，这些组织虽然起到联系会员与政府的桥梁作用，但发展尚未成熟，目前没有能力承担起会计准则的制定职责。（3）我国是大陆法系国家，我国会计准则是以行政法规的形式颁布，由政府制定会计准则符合我国的法律惯例。国际会计准则理事会（IASB）是制定及批准国际财务报告准则的一个独立的私营机构，但这并不妨碍我国会计准则与国际会计准则的趋同，准则制定机构的性质差异不会成为会计协调的障碍，中泰两国的会计协调也是如此。

2.从准则制定的方法看

规则导向的会计准则的特点是对交易事项的处理有详细的规定，不需要会计人员做太多的职业判断，易于实务操作，但这种界限明确的规定也带来一些弊端，容易导致会计信息提供者利用规则上的漏洞谋取利益；原则导向的会计准则则相反，对交易事项不会详细罗列具体处理方法，只规定一般处理原则，很多交易事项需要依赖会计人员的职业判断，对财务人员的职业胜任能力要求较高。采用何种方法制定会计准则，应立足于本国国情。泰国会计发展水平较高，与国际会计准则的趋同程度大，采用原则导向制定会计准则，更有利于泰国会计和经济的发展。我国的会计规范是由会计制度模式向会计准则的模式发展，会计制度模式是一种典型的规则导向规范，由于长期受到会计制度模式的影响，同时考虑到我国财务人员的整体职业判断水平，我国目前仍然采用规则导向模式。但是从准则未来的发展看，原则导向是必然趋势。因此，我国准则制定机构仍需要进一步完善现行的会计准则体系，营造条件实现规则导向模式向原则导向模式的转变，以缩小中泰两国会计准则之间的差异，促进会计协调发展的进程。

3.从准则体系的国际化趋同程度看

中国企业会计准则在制定过程中得到国际会计准则理事会的指导和帮助，2005年11月中国会计准则委员会与国际会计准则理事会签订了中国准则与国际财务报告准则趋同的联合声明。这份声明意味着中国企业会计准则与国际财务报告准则实现了实质性趋同。泰国企业会计准则的国际趋同时间比中国早，程度也比中国高。泰国的金融机构已全面采用国际会计准则（IAS），泰国的部分上市公司也已采用国际财务报告准则（IFRS），且泰国会计职业联盟（FAP）表示，至2015年要求泰国的上市公司全面采用国际财务报告准则（IFRS），至于非上市公司则采用的是泰国会计准则（TAS），而泰国会计准则（TAS）从框架和内容看，与国际会计准则的（IAS）趋同程度较高。由此可见，中泰两国会计准则的国际趋同，为两国的会计协调奠定了良好的基础。

（二）泰国会计准则体系对我国的启示

1.加强我国行业自律，发挥会计职业团体的监管作用

国际上许多发达国家的会计准则均由民间会计组织制定，泰国的会计准则也是如此。我国的会计准则是典型的政府模式，在会计的监管和准则的制定执行中，政府占主导地位，而会计组织是联系会员与政府的桥梁。会计的健康发展，不仅需要权威的政府监管，还需要发挥行业组织的自律机制。我国民间会计组织发展不成熟，没能在行业自律中发挥有效的作用；泰国的会计职业联盟（FAP）虽然肩负着准则制定、准则实施、行业管理等重大职能，但仍然是在政府的监管下。我国可以借鉴泰国会计职业联盟的一些监管理念和方法，加强会计协会等社会团体对会计行业的监管，发挥行业自律在会计职业道德建设中的作用，促进我国会计的健康发展。

2.正确处理国际趋同和本国特色的关系

虽然中泰两国对会计准则的国际趋同都持积极的态度，但两国均保留本国的特色领域。趋同不等于完全相同，由于各个国家的政治、经济、文化背景不同，必然导致各国的会计准则会有差异，各国准则的制定机构必须立足于本国国情，制定出适合本国的会计准则，只有这样，才能在实现国际趋同的同时，协调好各国背景差异带来的矛盾。国际会计准则更多关注的是发达国家的利益，我国是发展中国家，不能盲目照搬，应该考虑本国的具体情况，构建适合我国国情的会计准则体系。中国―东盟区域的会计协调也应该参照这种理念。会计协调不是完全消除差异，而是在尊重各国特色的前提下，尽可能减少各国会计之间的差异或者减少逻辑冲突，使各国会计达到协调的状态。

3.关注准则体系的发展性

准则体系不是一成不变的，会随着环境变化而不断发展。泰国企业会计准则的特点是制定一批，成熟一批，颁布和实施一批，在制定会计准则的过程中，根据本国环境的发展变化和国际会计准则的发展动态，增加新的准则内容，或者对原有的准则进行修订；如果修订后的准则以新准则的形式，就替代了原来对应的准则，对应的旧准则同时作废。泰国会计准则已颁布了58项，目前正在实施的有32项。我国具体会计准则有41项，从颁布至今，也进行了一定的修订和补充说明，但都是以解释公告的形式。以解释公告的形式的修订和补充内容，规范的内容是零星和分散的，如果要了解掌握某项准则的内容，必须把该准则以及和该准则相关的解释公告结合在一起，才能正确理解和掌握该项准则的具体规定。因此，这种解释公告的形式，会导致学习者和阅读者理解上的混乱。所以，我国应该结合本国环境的变化，并关注国际会计准则的动态，及时更新我国的会计准则，保持其发展性；同时注意在修订和补充准则的内容时，可以借鉴泰国的模式，以新准则替代旧准则，使一项准则的内容可以完整地在一项准则中体现。

【参考文献】

［1］ 财政部会计准则委员会.企业会计准则［M］.2006.

篇10

一、现代企业会计制度探析

2006年2月15日财政部颁布了与国际惯例趋同的新会计准则体系。新会计准则体系包括《企业会计准则—基本准则》（自2007年1月1日起施行）、《企业会计准则第1号—存货》等38项具体准则和应用指南三个部分。在新会计准则体系中，对基本准则和16项原有具体准则进行了修订，新增了22项具体准则。新具体会计准则将于2007年1月1日起在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。执行该38项具体准则的企业不再执行现行准则、《企业会计制度》和《金融企业会计制度》。

（一）现代企业会计制度体现的原则

（1）稳健性原则

《企业会计制度》按照《企业财务会计报告条例》所规定的会计要素定义，对会计要素的确认和计量做了具体明确的说明，体现了会计确认计量的原则。目前，会计信息失真是我国经济生活中急需解决的问题，不少企业存在着资产不实、利润虚假的现象。例如，在行业会计制度下，由于坏账提取比例较低，致使大量呆、坏账长期挂账，造成企业资产不实，妨碍了企业资金的周转。《企业会计制度》对那些不符合会计要素定义，不符合会计要素确认和计量的内容进行了修改，从制度上促进了企业会计信息真实准确，体现了稳健性原则。

（2）一致性

就目前我国会计实务来说，企业会计准则体系还没有形成，企业会计人员尚不习惯于自己设计会计制度。《企业会计制度》为企业提供了一套与会计准则相配套的会计制度，推荐会计科目，解释会计科目的性质及使用方法，交代会计程序，提供主要经济事项分录范例，有利于企业更好地运用会计准则，提高会计效率，加强内部监督和政府监管，还是有必要的。

（3）统一性原则

《企业会计制度》是企业会计核算一般规定、会计科目及其运用、财务会计报告的编制等内容组成，打破了行业所有制和组织形式的界限，解决了不同性质的企业实行不同的会计制度，而不同的会计制度所采用的会计政策也不同，由此而形成的行业内各企业之间信息不可比的问题。特别是解决了既有国有企业，又有外商投资企业，也有股份有限公司的集团企业，在编制合并会计报表时统一会计政策时所遇到的具体困难，克服了现行的分行业会计制度不能将所有的新兴行业和企业类型涵盖进去的弊端。

（4）可操作性原则

《企业会计制度》既规定了会计核算的原则、会计政策的采纳、会计要素的定义、计量标准等一般会计核算问题，又规定了会计科目的设置和运用方法、财务会计报告的编制方法等具体核算方法，具有较强的可操作性。分行业会计制度对会计核算只规定了一般的账务处理原则，操作性不强，造成了会计制度不能指导企业进行会计核算问题的出现。会计制度就是要满足有关各方面的需要，因此，企业会计人员认为，会计制度制定得越详细越好，以便使企业在会计核算时有据可依，同时也使审计、税务、财政等有关部门在检查时有据可依，《企业会计制度》的可操作性使之成为可能。

（二）新会计准则体系部分特点探析

（1）可操作性

以前，人们对已颁布的会计准则的批评之一，是其缺乏可操作性，令从事会计实务工作的人员在具体运用时觉得无所适从。现在，这种局面得到了改变,新会计准则体系不仅对会计确认、计量、记录和报告提供了一般的原则指导，而且对如何运用会计准则提供了操作指南。在新会计准则体系中，应用指南以会计人员喜闻乐见的会计科目和会计报表的形式对如何运用会计准则做出了规范，避免了会计人员在具体运用时出现无所适从的情况，避免了在实施新会计准则体系时可能出现的混乱局面。

（2）层次性

新会计准则体系具有明显的层次性。基本准则处于会计准则体系的最高层次，它是制定具体准则和应用指南的依据，也是指导会计实务的规则。具体准则和应用指南不得违反基本准则的要求。具体准则处于会计准则体系的第二个层次它是根据企业会计基本准则制定的对各类企业经济业务确认、计量、记录和报告的规范。应用指南是根据基本准则和各项具体准则制定的、指导企业进行会计实务的操作指南。

（3）动态性

新会计准则体系是一个开放的系统。当实务中出现更科学的会计处理方法时．可以对应用指南进行修订，使新会计准则应用指南中体现实务出现的新的、更科学的会计处理方法。在出现新的经济业务时，一旦条件成熟，也可以制定新经济业务的确认、计量、记录和报告规范，将这些规范加入到具体准则的行列，使之成为会计准则体系的一个组成部分。即使是基本准则，也可以根据经济的发展和其他环境的变化进行修改。所与以新会计准则体系具有动态性。

二、现代企业会计管理模式

会计管理模式是指国家对全社会的会计工作和会计人员等进行组织管理的方式，它是会计工作得以正常运行的组织保证。建立何种会计管理模式，很大程度上取决于国民经济管理体制。在自由竞争的市场经济体制下，会计管理模式倾向于较为松散的“协会型”即以会计职业团体为会计工作的管理机构，而在计划型的市场经济体制下，则倾向于相对集中的“政府型”，即以国家政府机关为主要管理部门。

会计管理模式从一定程度上讲是会计模式的外在表现和直观反映。根据我国目前企业的会计实践和现代企业的要求，企业会计管理模式应该采取“政府型”，在政府管理部门的指导下进行工作，具体的企业会计管理体系可分为一般会计，责任会计和管理会计三个层次。

（一）建立适应现代企业特点的财务会计管理体制

由于现代企业集团化跨地区经营的特点，企业总机构必须妥善处理好与下属分支机构之间的财务管理关系，处理好统一性与自主性、集权与分权的关系.财务管理是企业管理的中心，因此必须保证财务管理的权威地位，财务管理机构设置要科学，财务管理制度要健全统一，执行要有刚性，检查监管要到位。设立内部结算中心，以便有效融通资金和加强监控。实行公司内部财务信息联网，提高财务监控质量。

（2）集中财权理。资金调度权、资产处置权，投资权、收益分配权、财务人员的任免权要集中总机构，各分支机构只有经营权，实现由分权型管理向集权型管理的根本转变，同时，缩小管理半径，尽量少设三级或以下的分公司，减少管理层次，适当集中财权，实现有效监控。

（二）会计管理模式探析

建立和完善企业会计管理体制，必须体现出先进、合理、高效的原则，使会计管理职能得到最大程度的发挥。综观企业现行会计管理大致有三种模式：第一种是分散型管理模式，即会计人员和会计业务由各责任单位领导与管理；第二种交叉型管理模式，即会计人员由责任单位领导与管理，会计业务由企业会计部门领导与管理；第三种是统一型管理模式，即会计人员和会计业务统一企业会计部门领导与管理。

（1）交叉型管理

现代企业管理的核心是以人为本，而人和事两者又必须紧密结合，才能有效地实施管理所以这种交叉型管理模式不符合行为科学管理的原则。管理体制上的这种交叉模式，容易造成既管又不管的局面，往往出现对已有利的就管，有矛盾和困难时就互相推诿，易造成工作混乱。

（2）统一型管理

这种模式能有效地发挥会计职能和作用。它的特点是各责任单位核算机构是企业会计部门的一个组成部分，作为会计部门的派出机构，为各责任单位服务，同时执行好会计职能。

（3）分散型管理

目前相当一部分企业采用这种管理模式。会计人员和会计业务由各责任单位领导与管理，会计人员在核算第一线，有利于会计人员比较全面地掌握企业的生产经营、资金运行状况，对责任单位的会计人员参与企业管理，坚持会计核算的相关原则提供了有利条件。

（三）会计管理的发展趋势

知识经济会计模式是一种以决策有用与经营责任为会计目标的、多种计量属性并存的、多种确认制度同时存在的会计模式,知识经济会计模式的实现策略主要是充分应用计算机技术和网络技术,并对现有的会计模式进行改造。

（1）会计管理重视人本管理

在市场经济条件下，市场竞争是经济实力、科技进步和管理水平之间的竞争，而这些竞争最终又是人才的竞争。重视对人的管理，是管理之根本。会计管理一方面要重视企业人力资源管理，培养竞争性的管理人才和技术人才，并创造条件调动这些人才的创造性工作；另一方面，还要重视会计人才的管理，培养竞争性的会计人才，并充分发挥其作用。

（2）会计管理重视内部管理

企业要建立现代企业制度，需要重视内部管理，要以建立现代企业制度为目标，建立企业会计管理系统，满足企业内部经济机制的需要。企业会计管理系统，包括开展会计预测、会计决策、财务计划、会计控制、会计检查、会计考核和会计分析等工作，以便对企业的经营活动进行全过程的管理。

（3）注重会计信息的相关性

由于知识型企业充满风险，信息使用者将更加关注企业的未来信息。因此，需要增加报表披露的次数，缩短公布报表的时间间隔，如提供季报、旬报、周报等，以保证信息的及时性。会计信息的相关性成为保证会计信息质量的首要因素，信息用户可据此评价信息风险，调整其经济决策。