企业会计基础准则范文

导语：如何才能写好一篇企业会计基础准则，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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［关键词］企业会计准则 煤炭企业 实施

一、煤炭企业会计的含义与特点

煤炭企业会计是以货币为主要计量单位，按照现行会计法规体系要求，运用一套专门核算方法，对企业的经济活动进行连续、系统、全面的核算和监督，以真实、准确、及时地提供会计信息。煤炭企业会计是加强企业管理，促进企业提高经济效益的经济管理活动。企业通过会计计量、计算和登记，能及时地取得生产经营管理所必须的各种信息和数据。

煤炭企业在经营和管理上的特点，直接影响和决定了煤炭企业会计具有不同于其他行业会计的特点。 （1）分级核算。实行煤炭企业集团和所属的各分（子）公司两级会计核算体制。（2）各分（子）公司等生产单位单独核算成本。煤炭生产具有一次性消耗材料少、周转使用材料多的特点，必须有计划地安排回收复用、修旧利废，节约消耗，降低成本。（3）分层次的成本核算。第一层是各区队、班组，包括采煤、掘进、机电、运输、通风、排水等，煤炭企业集团所属各分（子）公司，在区队定额成本的基础上，实行目标成本管理。

二、新企业会计准则的主要变化体现

06年财政部颁布的企业会计准则(下称新企业会计准则)，在我国会计改革史上具有里程碑式的意义，标志着我国企业会计准则体系基本建立。但是相比以前的有了一些明显的变化，例如：

1.首次明确了财务报告的目标。基本准则第四条规定，财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策。此规定揭示了我国财务报告有两个目标：一是反映受托经营企业管理当局的业绩及受托责任的完成情况；二是为相关利益者提供决策相关的信息。前者针对当前而言，后者针对会计目标发展的方向。

随着改革的不断深入，煤炭企业将逐步改造成投资主体多元化的公司制企业，资本市场将成为煤炭企业融资的重要场所，为投资人提供详实、相关的决策信息必将成为煤炭企业财务报告的另一个重要目标。

2.恢复使用公允价值计量属性。会计计量模式包括计量单位和计量属性。基本准则中将计量单位当作会计的基本假设，即企业会计核算应以货币作为计量单位，这一点与现行准则一致。但新企业会计准则认可了包括历史成本在内的五种计量属性，恢复使用公允价值计量属性。公允价值是金融工具最合理的计量属性，而对于衍生金融工具则是惟一相关的计量属性。值得注意的是，鉴于我国的实际情况新企业会计准则对公允价值计量属性的使用采取了谨慎的态度，主要表现为使用范围有限、使用条件较为苛刻、一旦选用公允价值计量模式，则不允许改回历史成本计量模式等，以防止公允价值沦为企业进行调整盈余管理的工具。

3.部分资产的减值准备不得转回。现行会计制度规定，企业可以计提坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、委托收款减值准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备和在建工程减值准备等八项资产减值准备，并规定，如果企业计算的当期应计提的资产减值准备金额低于已计提资产减值准备的账面金额，应按其差额冲回多提的资产减值准备。然而，在实际运行过程中，此项规定却成为了许多企业进行盈余管理的工具。所以，《企业会计准则第8号――资产减值》特别规定，固定资产、无形资产和对子公司、联营公司、合营的长期股权投资等资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。

三、新时期践行新准则的对策与建议

新时期，煤炭企业的市场竞争更严峻，需要践行好新企业会计准则，制定出相应的应对措施，才能进一步开展好煤炭企业的会计工作。

1.全面贯彻好新企业会计准则。新准则的实施是一项系统工程，不仅需要财务部门自身的努力，更需要企业管理当局的大力支持和内部各部门的协调配合。因此，向企业相关部门和领导大力宣传新企业会计准则的新理念、新内容、新变化，取得他们的理解和支持，是财务人员一项重要工作。贯彻实施好新企业会计准则，财会人员首先要加强对新企业会计准则的学习。从学习形式上看，可以采取培训和自学相结合的方式；从学习方法上看，可以采用与旧准则对照、与国际会计准则对照的方式，同时要注意新企业会计准则自成体系，前后呼应的特点，学习的过程中要相互联系、以达融会贯通、事半功倍的效果。

2.加强规范会计基础工作。要结合自身实际情况，按照新企业会计准则的要求，重新设置会计科目体系和财务报表体系。为配合好公允价值计量和减值准备计提，煤炭企业财务部门应依托信息技术，与相关业务部门协调配合，在日常工作中注重搜集相关资产的市价、技术更新、自有资产的成新度、未来现金流量及贴现率等信息。重新修订企业财务管理制度和会计核算制度，使得企业的经济业务和事项完全按新企业会计准则的要求进行确认、计量和披露。

3.进一步完善内部控制制度。新企业会计准则的实施，提高了企业会计信息的披露要求，这就要求煤炭企业必须进一步完善煤炭企业的内部控制制度，重点要完善对外投资、工程项目、对外筹资和担保等内部控制制度，做到防范风险、科学决策、权责结合、奖惩并举。

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关键词：周转材料业务；准则；小企业

在近几年的发展中，国家的一些优惠政策开始偏向于中小企业，在最近一段时间，有关小企业的优惠政策不断增加，这就从侧面反映出小企业的经济发展已经引起了国家的注意，必须通过一些手段和方法让小企业的经济更好的发展，避免偏离的情况发生。对于小企业而言，周转材料业务和《小企业会计准则》是两个非常重要的方面，现阶段的周转材料业务在《小企业会计准则》下的会计处理工作，是为让小企业通过一些较为简单的工作，实现较好的经济发展。本文就此进行一定的讨论。

一、周转材料概念

对于周转材料业务在《小企业会计准则》下的会计处理工作来说，要想在实际的工作中获得一个较好的效果，首先要对周转材料的概念了解的较为清晰，从客观的角度来说，小企业的周转材料是小企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态且不确认为固定资产的各类材料。小企业的周转材料主要包括：包装物、低值易耗品、小建筑企业的钢模板、木模板、脚手架等。由此可见，周转材料能够通过一些简单的业务方式，提供给小企业较大的利润，并且在时间和空间上的要求较低。

二、周转材料核算涉及的科目

（一）“周转材料”的科目

在近几年的发展中，周转材料已经成为了各个企业的必用物品，而小企业为了能够在周转材料上获得更大的经济发展，根据市场的需求和实际的社会发展情况，不断的增加着周转材料的科目，不知不觉间形成了一定的良性循环。就目前的情况而言，周转材料的科目主要包括：包装物、低值易耗品，以及小企业（建筑业）的钢模板、木模板、脚手架等。需要注意的是，小企业持有的包装物和低值易耗品，也可以单独设置“1412包装物”、“1413低值易耗品”科目进行核算。如果包装物数量不多，则不必设置本科目，而将包装物并入“原材料”科目核算。

（二）“材料成本差异”科目

对于周转材料而言，在理论上，“材料成本差异”科目是用来核算小企业采用周转材料计划成本与实际成本的差额。由此可见，“材料成本差异”科目对于“周转材料”业务而言，具有非常重要的保障作用，在本文中，主要对材料成本差异项目的结构进行一定的阐述，简单来说，所谓的材料成本差异科目指的就是借方登记小企业验收入库材料发生的实际成本大于计划成本差异，和出库周转材料实际成本小于计划成本的差异。

三、周转材料的会计核算

（一） 周转材料出库的会计处理

在进行周转材料会计处理工作的时候，必须要遵守一定的准则，首要的准则就是《小企业会计准则》。对于周转材料业务而言，现阶段的一些方式方法并不是特别的规范，而且没有达到《小企业会计准则》的相关要求，这就在客观上对小企业的经济发展造成了很大的消极影响。根据《小企业会计准则》有关规定，小企业生产、施工领用周转材料，通常采用一次转销法，按照其成本，分别计入“生产成本”、“管理费用”、“工程施工”等科目的借方，以及“周转材料”科目的贷方。销售过程中，不单独计价的包装物，其成本计入“销售费用”科目借方，以及“周转材料”账户的贷方。周转材料出库的时候，必须做好详细的记录。从主观上来说，会计处理只是一个名头，最重要的将实际的工作做好，比方说成本、管理费用、周转材料的科目等等，这些才是会计处理工作的重点。在将来的工作中，一定要精细化的进行。

（二）小规模纳税人的周转材料核算

对于周转材料业务在《小企业会计准则》下的会计处理工作而言，小规模纳税人的周转材料核算是一个非常重要的工作环节，从客观的角度来说，小规模纳税人的周转材料核算与一般的核算工作有一定的不同，虽然同样要遵守《小企业会计准则》，但在具体的工作层面，有自己的一套方式方法。比方说，小规模纳税人周转材料的核算在一般的情况下，并不会涉及所谓的应交税费—应交增值税账户的明细账户，因为小规模纳税人的周转材料在时间上和空间上具有一定的特殊性，同时在经济效益上也与一般的周转材料业务有一定的不同。一般情况下，小企业会设置一些账户，例如应交税费—应交增值税，这样不仅便于核算，同时能够将工作较好的进行。还有一个工作是没有办法忽略的，那就是购进周转材料的增值税，需要计入周转材料成本，这种方式对于今后的工作而言，具有较大的积极意义。

四、周转材料业务在《小企业会计准则》下的会计处理

在周转材料业务在《小企业会计准则》下的会计处理工作中，必须对《小企业会计准则》的特点有所了解，这样才能达到一个理想的效果。比方说，在《小企业会计准则》中，固定资产允许增值税抵扣，与税法保持一致。从上述的这些特点来看，《小企业会计准则》与周转材料业务进行了良好的磨合，能够从多方面保证小企业的利益。还有非常重要的一点就是考虑税法规定，需要合理确定资产使用寿命和净残值、折旧方法。不再计提各种减值准备，也是与税法保持一致的体现。

总结：本文对周转材料业务在《小企业会计准则》下的会计处理进行了一定的讨论，从现有的情况来看，周转材料业务得到了很大的提升，小企业也因为这项业务获得了较大的改变。对于《小企业会计准则》而言，也越来越完善，相信在将来的发展中，相关工作一定会达到一个新的高度。

参考文献：

[1]司晓红，续小红.新旧会计准则下对子公司超额亏损会计处理的比较分析[J].财会研究，2007（08）.

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关键词：小企业会计准则 政府补助 会计处理

随着国家对小企业的扶持力度不断加大，政府补助内容、形式等也不断地扩大。小企业如何根据《小企业会计准则》的相关规定对政府补助的各项资金进行会计处理，是每个小企业会计从业人员所关注的。但《小企业会计准则》对政府补助的阐述比较简要，会计处理也不是很全面，笔者拟对此进行探讨。

一、《小企业会计准则》中政府补助的基本内涵

（一）政府补助的定义与特征

《小企业会计准则》第六十九条对政府补助作出明确的定义，即政府补助是指小企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不含政府作为小企业所有者投入的资本。

政府补助具有如下特征：

1、无偿性：政府向小企业提供补助属于非互惠交易，政府并不因给小企业补助而享有小企业的所有权，小企业未来也不需偿还。

2、条件性：一是政策条件，小企业只有符合政府补助政策的规定，才有资格申请政府补助；二是使用条件，小企业已获批准取得政府补助的，应当按照政府相关文件等规定的用途使用政府补助。

3、直接性：一般而言，政府补助是小企业从政府那里直接取得的资产，包括货币性资产和非货币性资产。

（二）政府补助的基本分类

政府补助的划分有多种标准，从与资产、收益是否相关联，政府补助可以划分为：

1、与资产相关的政府补助，是指小企业用于购置固定资产或无形资产的政府拨款，或者小企业用于固定资产、无形资产（如土地）专门借款的财政贴息等。

2、与收益相关的政府补助， 是指小企业与国家主管机关通过合同形式，接受国家特定的委托项目，国家按相关合同对这些项目拨付资金，用于补偿小企业以后期间的相关费用或损失的， 包括拨付资金用于成本费用或对这些项目进行贴息支持，以及按规定应取得的增值税先征后返还等。

二、政府补助的确认与计量

（一）政府补助的确认

根据《小企业会计准则》中的规定，在政府补助确认条件上，小企业需同时满足： （1）小企业能够满足政府补助所附条件；（2）小企业能够收到政府补助。

1、与资产相关的政府补助

由于政府补助对小企业的效应是长期的，因此，小企业收到与资产相关的政府补助不能直接确认为当期损益，应当确认为递延收益，自相关资产竣工决算时起，在该资产使用寿命内平均分配，分次计入以后各期的营业外收入。相关资产在使用寿命结束前被出售、转让、报废或发生毁损的，应将尚未分配的递延收益余额一次性转入资产处置当期的营业外收入。

确认这一原则，应当从以下几个方面加以把握：

（1）其中所称的“资产”主要是指购置的固定资产，也有可能是购买或自行研发的无形资产。比如，小企业自行研发的新技术并得到政府的资金支持，如果最终研发成功成为小企业的一项无形资产，小企业收到的这笔资金就属于与资产相关的政府补助。

（2）确认的时点：通常，小企业向政府申请政府补助按照相关规定都应当经过相关政府部门审核批准。因此，小企业收到政府的补助的时间一般都发生在政府部门审批之后。

（3）确认分配的起点：为相关固定资产开始计提折旧之时或无形资产开始摊销之时。

（4）分配方法：平均摊销法，即分期确认法。

（5）例外原则：相关资产在使用寿命结束前被出售、转让、报废或发生毁损的，应将尚未分配的递延收益余额一次性转入资产处置当期的营业外收入，不再继续进行分配。

2、与收益相关的政府补助

小企业收到用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，取得时确认为递延收益， 在确认相关费用的期间计入当期营业外收入；用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，取得时直接计入当期营业外收入。

（1）政府补助的目的：补偿小企业生产经营亏损，主要有两种情形，一是由于小企业销售不畅、产品积压，收入不足以补偿费用，造成小企业亏损；二是由于小企业原材料等涨价，收入不足以补偿费用，造成小企业亏损。

（2）确认的时点：小企业实际收到政府补助，即收到政府以货币性资产和非货币性资产之时。

（3）政府补助惠及期间：以前期间、当期和未来期间都有可能。

（4）分配方法：一次性全部确认。

（二）政府补助的计量

从小企业会计核算的客观要求和其会计核算人员整体职业水平考虑，为减少小企业会计人员主观职业判断，小企业会计准则将小企业取得的政府补助都按取得资产的性质划分为货币性资产和非货币性资产两类，从而简化了政府补助的会计计量问题。

1、货币性资产形式的政府补助计量

《小企业会计准则》第六条明确规定，小企业的资产应当按照成本计量。因此，小企业收到的政府补助为货币性资产时，按实际收到的金额计量。比如：小企业收到政府拨付的财政资金。

2、非货币性资产形式的政府补助计量

（1）政府补助为非货币性资产且提供了有关凭据的，应当按照凭据上标明的金额计量。政府补助为非货币性资产，如该资产附带有关文件，协议，发票，报关单等凭证注明价值的，应当以有关凭据中注明的价值进行计量。

（2）政府补助为非货币性资产但没有提供有关凭据的，应当按照同类市场价格或类似资产的市场价格或评估价格进行计量。

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关键词：企业会计准则；资产减值准备；会计

1 坏账准备的会计处理

企业应当在期末分析各项应收款项的可收回性，并预计可能产生的坏账损失。对预计可能发生的坏账损失，计提坏账准备。企业应当制定计提坏账准备的政策，明确计提坏账准备的范围，提取方法，账龄的划分的提取比例，按照管理权限，经股东大会或董事会或经理（厂长）会议或类似机构批准，按照法律，行政法规的规定报有关各方备案，坏账准备计提方法一经确定不得随意变更。如要变更，应当按上述程序经批准，并报送有关各方备案，按照会计政策，会计估计变更的程序和方法进行处理关在会计报表的附注中说明对于坏账的核算。

计提坏账准备的应收款项包括应收账款及其他应收款，企业的预付账款如有确凿证据表明其不符合预付账款的性质，应当将其转入其他应收款，并计提坏账准备。企业持有到期收不回的应收票据，应转作应收账款，并计提坏账准备，对于未到期的应收票据如有确凿证据表明不能收回或收回的可能性不大时，也应将其转入应收账款并计提相应的坏账准备。

有四种情形不能全额计提坏账准备：“当年发生的应收款项”，“计划重组的应收款项”，“关联方之间的应收款项”，“无确凿证据不能收回的应收款项”。

企业与关联方之间发生的应收款项与企业的其他应收款项一样，也应当在期末时分析其可收回性，并预计可能发生的坏账损失，计提相应的坏账准备，企业与关联方之间发生的应收款项一般不能全额计提。

但是，如果有确凿的证据表明关联方（债务单位）已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足以及不准备对应收款项进行重组或无其他收回方式的，则对预计无法收回的应收款项也可以全额计提坏账准备。坏账准备的计提方法有账龄分析法、应收账款余额百分比法,销售百分比法和个别认定法企业可以根据实际情况自定坏账准备计提方法，自定坏账准备计提比例 计提坏账准备时，借记“管理费用”科目，贷记“坏账准备”科目；实际发生坏账时，借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”科目。如果发生的坏账又收回，应借记“应收账款”科目，贷记“坏账准备”科目；同时借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目，在企业中，坏账准备的计提方法可能会发生改变。

2 存货跌价准备的会计处理

企业应当在期末根据成本与可变现净值孰低原则计价期末存货，其中，成本是指存货取得时的实际成本，可变现净值是指在正常生产经营过程中，以存货的估计售价减去到完工估计将要好发生的成本,估计的销售费用以及相关税金后的金额。

确定可变现净值时，重点是确定存货的估计售价。企业在确定存货的估计售价时，应当以资产负债表日为基准，按照以下原则确定存货的估计售价：

为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，通常应当以产成品或商品的合同价格作为其可变现净利值的计量基础。

企业持有存货的数量超过销售合同订购数量时，超出部分的存货的可变现净值以一般销售价格作为计量基础。

在期末对存货进行计价时，如果存货中一部分是有合同价格约定的，另一部分不存在合同价格，企业应区分有合同价格约定的和没有合同价格约定的两个部分，分别确定其期末可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定是否需要计提存货跌价准备。由此计提的存货跌价准备不得相互抵销。

企业应当对存货按单项或分类对存货价值进行确定。如果期末存货成本低于可变现净值，不需要进行账务处理，资产负债表中的存货仍按期末账面价值列示；如果期末存货可变现净值低于成本，则必须在当期确认存货跌价损失，计提存货跌价准备。会计期末，比较存货的成本与可变现净值，计算出应计提的跌价准备，如果应提数大于存货跌价准备的已提数，应予补提；反之，应冲销部分已提数。提取和补提存货跌价准备时，借记“管理费用-计提的存货跌价准备”科目，贷记“存货跌价准备”科目；冲回或转销存货跌价损失时，作相反的会计分录。但是，当已计提跌价准备的存货的价值以后得以恢复，其冲减的跌价准备金额，应以“存货跌价准备”科目的余额减记至零为限。

3 短期投资跌价准备的会计处理

企业应当在期末对短期投资（包括短期股票投资和短期债券投资）进行检查，如果短期投资发生减值，应计提短期投资跌价准备。在计提时，可以按单项投资计提，也可以按投资类别或者投资总体计提。计提短期投资跌价准备时企业可以根据自身的情况，分别采用按投资总体、投资类别或单项投资并确定计提的跌价准备。如果某项投资比较重大（例如，占整个短期投资10% 及以上），则应按单项投资为基础计算并确定跌价准备，计入当期损益。每期期末，企业应将股票、基金、债券等短期投资的市价与成本进行比较。市价低于成本的，应当按其差额确认投资损失并计提短期投资跌价准备。当期应提取的短期投资跌价准备=当期市价低于成本的金额-“短期投资跌价准备”科目的贷方余额，如果当期短期投资市价低于成本的金额大于“短期投资跌价准备”科目的代方余额，应按其差额提取跌价损失准备；如果当期短期投资市价低于成本的金额小于“短期投资跌价准备”科目的贷方余额，应按其差额冲减已计提的跌价准备；在采用成本与市价孰低计价时，其成本应按原取得时的投资成本为基础比较。如果短期投资持有期间获得现金股利或利息而冲减投资成本的，则应以冲减后的新成本为作为比较的基础。 已计提跌价准备的短期投资的价值又得以恢复时，应在原已计提的跌价准备的范围内转回。

处置投资时，其成本根据以下不同情况结转： 短期投资的损益通常随着短期投资的处置而实现。全部处置某项短期投资时，其成本为投资的账面余额。

4 长期投资减值准备的会计处理

企业应当在期末对长期投资（包括长期股权投资和长期债权投资）按照单个项目进行检查企业应对长期投资的账面价值定期或者至少每年年度终了时逐项进行检查。由于市价持续下跌或被投资单位经营业状况变化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值的，应当按其差额计提长期投资减值准备。

对于长期投资而言，可收回金额是指资产的出售净价与预计从该资产的持有和投资到期处置中形成的预计未来现金流量的现值两面者之中的较高者。其中，出售净价是指资产的出售价格减去处置资产所发生的相关税费后的余额。长期投资发生减值时，应当按照个别项目确定的减值金额，计提长期投资减值准备，并计入当期损益。

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关键词：债务重组会计处理原则方法

市场经济健康有序的发展，法制的逐渐健全给企业带来了前所未有的发展机遇，但同时也加大了企业竞争的风险。往往债务方因为债务困难，无法如期以货币资产偿还债务，债权人与债务人经过协商或达成协议，债权人降低还款条件以货币或非货币资产抵偿债务，于是产生了债务重组业务。

企业进行债务重组，通常债权人放弃部分权利，必然会使自己遭受利益损失，同时债务人被免去部分义务则会获得收益，这自然涉及税收问题：债权人的损失能否在缴纳企业所得税时扣除，债务人获得的收益是否需要缴纳企业所得税?债务人以非现金资产偿还债务，这部分非现金资产是否应作为资产转让处理，资产转让所得或损失是否应该确认并计入当期的应纳税所得额；债权人取得债务人用来偿还债务的非现金资产的计税成本如何确定等。

一、债务重组会计处理的一般原则

企业进行债务重组，在债务重组日进行会计处理时，其应遵循的一般原则是：

(1)基本原则。债务重组日，债权人、债务人均不得确认债务重组收益(如有收益也只能计资本公积)，但确认重组损失。

(2)债权人人账价值的确认原则。①对于实际收到或将会收到的货币性资产，如现金、应收账款等，以实际收到或预计将会收到的价值人账；实际收到或预计将会收到的货币性资产价值小于应收债权账面价值的部分，作为债务重组损失，计入营业外支出。②对于非货币性资产，如存货、固定资产、投资等，以应收债权的账面价值作为收到资产的入账价值，根本不产生损益。

(3)债务人重组差额的确认原则。用于偿债的资产的账面价值小于应付账款等之间的差额，计入资本公积；用于偿债的资产的账面价值大于应付款款之间的差额，确认为债务重组损失，计入营业外支出。

(4)相关税费的确认。在债务重组中发生的有关税费，对于债权人，应计人收到资产的入账价值中；对于债务人，则与用于偿债的资产的账面价值一并计算。

(5)涉及到补价时的处理原则。涉及到补价时，会计处理上可视为两笔业务处理：一是对补价的处理，二是对债权债务的处理(见(2)、(3))。

二，债务重组的会计处理

新会计准则对采取不同方式进行债务重组业务的债权人和债务人的会计处理办法作了明确规定，具体分析如下：

(一)以资产(现金、非现金资产)清偿债务的会计处理

新会计准则规定，债务人以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益；债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，确认为债务重组损失，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计人当期损益。

债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，计人当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，确认为资产转让损益，计入当期损益；债权人应当对接受的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与接受的非现金资产的公允价值之间的差额，确认为债务重组损失，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入当期损益。

(二)将债务转为资本的会计处理

新会计准则规定，将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本(或者实收资本)，股份的公允价值总额与股本(或者实收资本)之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，确认为债务重组利得，计人当期损益；债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，确认为债务重组损失，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入当期损益。

(三)以修改其他债务条件进行债务重组的会计和税务处理

新会计准则规定，修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益；债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，确认为债务重组损失，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入当期损益。

(四)混合重组方式清偿债务的会计和税务处理

新会计准则规定债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，确认为债务重组利得，计人当期损益；债权人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，确认为债务重组损失，计人当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计人当期损益。

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摘 要 近年来，随着市场经济的不断发展，我国企业会计制度也处在不断的发展与完善的过程中，与此同时，在会计准则中对不同的会计科目处理方法也在不断的进行更改，长期债券投资是当前一项较为重要的会计核算科目，对其进行会计处理时，应当以企业会计准则为基准，采用正确的核算方法，才能够确保核算结果的准确性。本文就主要针对长期债券投资会计处理的相关问题进行简单的探讨。

关键词 企业会计准则 长期债券投资 会计处理

债券是政府、金融机构、工商企业等直接向社会借债筹措资金时，向投资者发行，并且承诺按照一定利率政府利息并按约定条件偿还本金的债权债务凭证。从本质上说，债券可以认为为债务的证明书，其体现了债券的购买者与债券的发行者之间的债务关系。同时，债券也可以看成是一种有价证券，债券在上市流通之前，需要对债券的利息进行事先确定，从这一方面来说，债券也可以认为一种固定利息证券。

一、长期债券投资概述

长期债券投资，指的是投资期限超过一年的债券投资活动，通常企业进行长期债券投资的目的是为了获得稳定的经收益。长期债券投资具有两个显著的特点：第一是投资的时间较长，持有期限最少应当超过一年；第二是投资的目的不是为了获得其他企业的剩余资产，而是通过债券投资获得高于银行储蓄存款利率的利息，并且按时收回本金。

二、长期债券投资的账务处理

1.购买长期债券：

小企业购入债券作为长期投资项目时，应当按照债券的票面价值，借记长期债券投资，贷记银行存款，并且按照二者的差异价格进行借记或者是贷记长期债券投资。如果在购买债券的过程中，企业支付的实际购买价格中包含了已经到期，但是却尚未领取的债券利息，则应当按照其实际的账面价值，借记长期债券投资，贷记应收利息。并且按照其实际支付的价款以及相关的税费，贷记银行存款，按照差异价格进行计入。

2.持有长期债券：

在企业长期债券的持有期间，应当对债务人应付利息部分的，按照分期付款的方式进利息收入的计算，并且需要对一次还清的长期债券投资票面价值进行详细的计算，这时可以借记应收利益，贷记投资收益。如果按照一次性将本息全部付清进行利息收入的计算，则借记长期债券投资，贷记投资收益。当遇到债务人应付利息日，则应当按照应当分摊的实际周期计算溢折价的金额，借记或者贷记投资收益，贷记或者借记长期债券投资。

3.长期投资债券到期

当企业持有的长期债券到期需要收回投资时，应当按照收回的实际本金或者是利息的金额，借记银行贷款，贷记长期债券投资，而应收未收的利益收入则应当计入到应收利息科目中。在针对长期债券投资进行处理时，一般是按照处置的收入，借记银行贷款，贷记长期债券投资。按照应收未收的利息收入，贷记应收利息，借记投资收益。

三、对长期债券投资进行会计处理时需要注意的问题

1.长期债券投资时机支付的价款中，包含已到期而尚未领取的债券利息，这时应当作为一个单独的应收科目进行核算；在实际支付的价款中包含尚未到期的债券利息，其已经成为了投资成本中的一部分，并且应当作为一项单独的核算科目在长期追债券投资中进行核算。对于已经购入的长期债券所发生的相关费用，如果其金额较小，则可以在购入时一次性计入损益，而如果金额较大，则需要计入到投资成本中，并且需要进行单独核算。

2.企业持有的以此还本付息的债券投资，应当将未收利息在投资收益确认时进行核算，并且通过其增加账面价值，对债券投资进行分期付息，不对账面价值产生影响。

3.长期债券投资溢价或者是折价的计算，应当按照以下公式：债券投资溢价或折价=（债券投资成本-包合在投资成本中的相关费用-包含在投资成本中的债券利息）-债券面值”。

四、实例分析

企业在进行长期债券投资时，如果在发行日购买，则购买价款中不包含利息；如果在发行日与到期日之间购买，则支付的价款中会包含一部分利息的费用，其中可能包括已付息但是尚未领取的利息，也可能包括尚未到期的利息。如A公司在2010年5月1日，以120万元的价格购入B公司在2009年1月1日发型的五年期债券，全面价值为100万元，年利率为8%，到期还本，每年年末支付一次利息。如果该债券在2009年的利息由于一些特殊因素而没有领取，则A公司在本次支付的价款中，就包含了15个月的利息，其中2009年的利息就属于以已经到期但是尚未领取的利息。而2010年前3个月的利息就属于尚未到期的利息。按照企业准则中的规定，应当对利息进行分别处理，2009年的利息应当计入到应收项目中，借记应收利息科目，而2010年前3个月的利息则应当计入到投资成本中，也就是借记“长期债券投资—债券投资（应计利息）”科目中。在企业会计准则对于长期债券投资的相关规定中，分期付息的债券投资，应计未收利息于确认投资收益时作为应收利息单独核算，不增加投资的账面价值。因此在考虑该利息的计入时，应当对应收利息进行冲减。这时A公司在2010年年末对本年度的9个月利息进行核算时应当计入到应收项目中，这样在2010年的利息就被划分为两个部分，即前3个月的利息和后9个月的利息，其中前3个月的利息已经在购入债券时计入到投资成本中，后9个月的利息则要计入到应收账目中。A公司在进行会计处理时，一方面要对应收项目进行冲减，另一方面则要对投资成本进行冲减。

结束语：关于长期债券投资的会计处理，我国现行的准则与法规中都进行了明确的规定，为此在进行会计处理时，要以企业会计准则为基准，采取适应的处理策略，确保长期债权投资的费用和利息都能够得到合理的处理，以此促进小企业财务管理效率的不断提升。

参考文献：

[1]姚本霞.一般公司债券会计处理的探讨.中国乡镇企业会计.2011（10）.

[2]原秀玉.长期债权投资分期付息会计处理的改进.财会月刊（会计版）.2006（04）.

[3]钟华文，杨建智.长期投资相关经济事项的会计处理.农村财务会计.2004（01）.

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一、所得税会计准则的特点

所得税核算方法是资产负债表债务法。在对企业所得税的会计进行处理时，旧的会计准则制度比较宽松，在应付税款法与纳税影响会计法之间，允许企业对这两种方法进行选择。应付税款法在时间性的差异对所得税的影响金额方面不确认，在旧的制度中，当期应交的所得税就是当期所得税费用；纳税影响会计法，就是对所得税的影响金额的时间性差异能够确认，这种方法是通过当期应交所得税和时间性差异对所得税影响金额的合计，这就是当期所得税费用。但在新的准则采用的是资产负债表债务法，该方法是基于资产负债表进行核算，在这种方法下，根据税法的规定计算对应纳税所得额的核算，在资产负债表债务法中，根据资产和负债的账面价值与其计税基础的差额来确定递延所得税资产和递延所得税负债。

在新的所得税会计准则中有暂时性差异，暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。由于暂时性差异使得企业的资产和负债逐步形成，在确认暂时性差异的条件的下，对相关的递延所得税负债进行确认，或者是对递延所得税资产进行确认。

所得税会计中的资产负债表债务法。在确认递延所得税资产时，当资产的账面价值小于课税基础或者负债的账面价值大于课税基础时产生可抵扣暂时性差异来确认；在确认递延所得税负债时，当资产的账面价值大于课税基础或者负债的账面价值小于课税基础时产生应纳税暂时性差异来确认。前者适合在新准则中的核算，用抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额来确认递延所得税资产。

二、新所得税准则与旧所得税准则的差异

新所得税准则与旧所得税准则差异主要表现在会计处理方法的差异方面。以税法为依据的是所得税计算的应纳税所得额，而以依据会计标准计算为依据的是会计利润，应纳税所得额和会计利润由于所依据的税法和会计标准不同就会产生差异性，旧所得税准则是以收入费用观为基础，其差异包括了两方面，即永久性差异和时间性差异。在新所得税准则中，是以资产负债观为基础，并且主要是以暂时性差异为主。在所得税会计处理方法上，新旧制度的差异主要表现在一是核算对象的不同。新制度中采用资产负债表债务法在进行所得税会计核算时暂时性差异，暂时性差异侧重的是从资产和负债角度分析会计利润和应税所得之间的差异，主要是在某个时点上的差异，强调的是差异的内容和原因。而旧制度中采用损益表债务法，其对象是时间性差异，时间性差异侧重的是从收入和费用角度分析会计利润和应税所得之间的差异，主要是在某个期间内的差异，强调的是差异的形成以及差异的转回。二是在“递延税款”的理解上有所不同。资产负债表债务法就是对其对象，也就是将暂时性差异确认为一项递延所得税资产或递延所得税负债，对于“递延税款”的含义是一种延伸与拓展；而损益表债务法是将其对象，也就是时间性差异，由于时间性差异反映的是收入和费用在本期发生的差额，此时确认的递延所得税资产或负债应是本期的影响额。三是在收益上的理解不同。损益表债务法是通过对会计收益中所有收入和费用的计算，来确定其对所得税的影响，而资产负债表法的收益观中所得税费用依据当期应交所得税和递延所得税资产或负债的期末、期初相比加以确定。前者的计算程序比较复杂，相比较之下，后者的方式会更适合。

三、新所得税准则的意义及对企业所得税会计处理的影响

新所得税准则为企业提供全面的会计信息。新所得税准则的资产负债表债务法以暂时性差异为对象，对其进行处理以及对所有时间性差异的处理，这就为企业提供更多的对决策信息。对我国的企业兼并、重组、资产评估核算等业务都会有所帮助，特别是新所得税准则中的资产债表债务法才能够反映出这些方面的暂时性差异。该文原载于中国社会科学院文献信息中心主办的《环球市场信息导报》杂志http：//总第528期2013年第47期-----转载须注名来源资产负债表债务法中的递延所得税负债能够表示企业未来应付的债务，能够真实准确的反映企业的财务状况，为企业提供全面的会计信息。

新所得税准则促进了我国会计制度的国际化进程。资产负债表债务法是一个更为科学、规范的方法，且这种方法的实用性强，在计算程序上也比较简单，这一方法能提高会计信息的可比性，在国际上，这种准则被广泛的应用，因此，我国为适应国际资本市场的需要，就要将我国的会计准则与国际会计惯例充分协调。

企业在执行新所得税准则时对业务的首次处理。企业首先要进行比较，这种比较主要是在首次执行日资产负债表中的所有资产、负债账面价值与按税法规定计算计税基础中进行的比较，通过以折旧方法和残值率与税法规定不一致的固定资产和没有实际发生的预计负债等项目为基础，分别计算出应纳税的暂时性差异和可抵扣的暂时性差异。以此计算出递延所税资产和递延所得税负债的金额。

企业对应用资产负债表债务法进行会计处理。公司在应用资产取得或负债产生时，对于存在差异的，就按照公司适应的所得税计算该差异对未来纳税的影响，并根据公司适应的所得税计算该差异对未来纳税的影响，以此确认相应的递延所得税资产。

三、新所得税会计处理方法推行的建议

逐步推广应用新方法会计准则的发展水平应与其所处会计环境相契合。我国企业的现实情况与制定国际会计准则所处的会计环境不同，无论是从市场监管、企业内部业绩评价与激励，还是从企业利益相关者的角度来看，利润指标都是比其他指标更为重要的标准。在这种情况下，新准则规定一律采用国际通行的资产负债表债务法进行所得税会计处理，难免会导致企业缺乏采用新准则的动力。因此需要相关部门调整考核企业业绩的标准，如对公司的上市和停、退市等市场监管条件，逐步改变过度依靠收益指标的做法，适当加大长期盈利能力指标的比重，在外部环境上配合新准则的推行。可考虑借鉴英、法、德、日的双轨制办法，明确所得税会计方法的过渡处理原则，同时采用损益表和资产负债表债务法两种处理方法，并选择其中一种方法作为基准方法，待条件具备时，再全部改为资产负债表债务法。

优化企业财务系统企业应优化改造与管理相关的计算机系统，建立未来现金流量折现模型数据库、公允价值数据库，拓展与税务相关的信息系统，为纳税筹划提供依据。要加强全面预算管理，特别是编制长期预算、现金流量预算，构成健全而细化的预算体系，减少资产减值计量的成本。根据新会计准则的要求，无论是对资产的划分，还是对资产未来现金流量的预计，都需要全面预算管理作强有力的支撑。

强化内部会计控制新会计准则原则导向的特点给企业留下了较多的主观判断的空间，为慎重起见，应进一步强化企业内部会计控制，可考虑由内部审计委员会或者独立董事对相关业务的处理出具专门的意见书，增强主观判断的责任，以保证职业判断的科学性和准确性，使投资者能更详细地了解企业的利润构成，同时也有利于降低企业利润的不确定性。

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【关键词】跨期摊配费用；会计处理；税务处理

自2013年1月1日起在小企业范围内施行的《小企业会计准则》（以下简称新准则），取消了待摊费用和预提费用两个科目，而且对于仍保留的长期待摊费用设定了比较严格的限制条件，比如对于作为长期待摊费用的固定资产大修理支出，新准则就规定其必须同时符合两项条件：一是修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上，二是修理后固定资产使用寿命延长2年以上。这样一来，在权责发生制下不能计入当期损益或不应全额计入当期费用的支出没有适合的会计科目挂账处理，于是，跨期摊配账户就应运而生。跨期摊配账户的设置和运用，是为了使费用的确认建立在权责发生制的基础上，分清计入成本计算对象的时期界限，正确计算成本和利润，以便有根据地评价各该期间的经营业绩和经营责任。本文就跨期摊配费用如何进行财税处理进行探讨。

本文讨论的跨期摊配费用，除了原待摊费用和预提费用外，还包括新旧制度都设置有专门科目、具有跨期摊配性质的项目，如应付职工薪酬、应付利息、应交税费等项目。本文中的“税”，除另有说明外，均专指企业所得税。

一、新准则下原待摊费用、预提费用的处理

（一）增补法。新准则中的会计科目、主要账务处理和财务报表规定：小企业在不违反会计准则中确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本单位的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目。据此，执行新准则的企业，如果有按权责发生制原则需要单独核算待摊费用、预提费用业务的，除新准则已设置的“长期待摊费用”科目外，仍可增设“待摊费用”、“预提费用”科目，核算相应的会计业务。

在资产负债表列报上，增设“待摊费用”、“预提费用”科目时，可将这两个科目期末余额分别计入“其他流动资产、“其他流动负债”项目，并在报表附注中作相应说明。

（二）分流法。分流法是根据原待摊费用、预提费用核算内容的不同情况，分别将其分散计入其他相应科目：

1.凡不符合新准则中“长期待摊费用”条件的待摊费用项目，比如支出未超过固定资产原价50%的大修理支出，可计入新准则下的长期待摊费用的其他长期待摊费用明细科目。

2.摊销期限不超过一年（含一年，下同）但跨年摊销的待摊费用，如预付下年度保险费、跨年受益的固定资产修理费用，以及一次购买印花税票需分摊的数额等，除摊销期超过一年的以外，执行新准则时可分别用以下方法进行处理：（1）虽然跨期受益但受益期不长的固定资产修理费用不再分期摊销：属管理部门和车间（部门）的固定资产修理开支的，在发生时应直接分别计入管理费用和制造费用；属销售部门固定资产修理开支的，在发生时计入销售费用。（2）预付保险费、需要分期摊销的印花税、预付经营租赁固定资产租金，以及需要分期摊销的大宗报刊费用等，可以通过“预付账款”科目核算。

3.支付期不超过一年的预提费用，如预提租金、预提借款利息、预提固定资产维修费用等，执行新准则后可采用以下方法处理：（1）预提租金、预提应付水电费等，可以通过“应付账款”科目核算；（2）预提的借款利息，计入“应付利息”科目；（3）预提固定资产修理费用，企业执行新准则后，应停止执行，已预提的，用完为止，不再预提。

二、新准则下属应付职工薪酬性质的有关费用的处理

（一）工资薪金。工资薪金包括职工工资、奖金、津贴和补贴。工资、奖金往往是先提后支，跨年使用。新准则下，计提工资薪金时，借记相关成本费用科目，贷记“应付职工薪酬——职工工资、奖金、津贴和补贴”科目；实际发放时再借记“应付职工薪酬（相应明细科目）”科目，贷记“银行存款”等科目。

（二）职工福利费。《企业所得税法》及其实施条例规定，职工福利费在企业工资薪金总额14%限额内据实列支。对于执行新准则以后职工福利费的正常核算，应按以下原则处理：（1）原“应付福利费”科目核算内容，应归入“应付职工薪酬——职工福利费”科目核算，另外以非货币性资产支付职工福利或为职工提供服务的，则在“应付职工薪酬——非货币利”科目核算；（2）现时职工福利以采用先支付后分配的方法处理为宜，即支付的职工福利费时，应借记“应付职工薪酬——职工福利费”科目（或借记“应付职工薪酬——非货币利”科目，下同），贷记“银行存款”、“库存商品”等科目，月末，再将该科目余额，采用适当方法，分配计入成本费用，借记“生产成本”、“管理费用”、“销售费用”、“在建工程”、“研发支出”等科目，贷记“应付职工薪酬——职工福利费”科目。

（三）工会费。税法规定，企业实际缴纳的工会费不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除。按新准则的规定，工会费应纳入“应付职工薪酬——工会经费”科目核算，按月计提时，借记“管理费用”科目，贷记该科目；实际交纳时，再从该科目列支。笔者认为，最好采用先交纳后损益的办法。

（四）职工教育经费。税法规定企业发生的职工教育经费不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除，超过部分，准予在以后年度结转扣除，国务院的财政、税务部门另有规定的除外。

因此，按工资薪金总额2.5%比例预提职工教育经费已无必要，具体核算时应参照职工福利费的做法，先开支尔后分配计入相关成本费用即可。对于超支部分结转下年扣除，但应设置备查账登记。

（五）社会保险费用和住房公积金。社会保险费用包括基本养老保险、基本医疗保险、失业保险、工伤保险、生育保险等基本保险费用，有条件的企业，还包括补充养老保险和补充医疗保险。这些社会保险费用和住房公积金，符合有关文件规定的，都可以按规定标准在税前扣除。与其他预提费用比较，社会保险费用和住房公积金有以下特点：（1）都是以企业工资薪金总额为基数计提和缴纳，即这类费用必须待工资薪金总额结出后才能计量；（2）数额较大，以上几项费用总和，大约占企业工资薪金总额近一半；（3）不论是按月或按年计算，缴费比例基本固定；（4）不像流转税那样必须按月计算和缴纳，其缴费期可能按月，也可能按季、半年或年。因此，根据社会保险费用和住房公积金的上述特点和会计核算的权责发生制原则，这类费用宜采用先预提、后支付的方式进行处理，即：计提时，借记“生产成本”、“管理费用”、“销售费用”等科目，贷记“应付职工薪酬——社会保险费、住房公积金”科目；实际缴纳时，借记“应付职工薪酬——社会保险费、住房公积金”科目，贷记“银行存款”科目。

三、涉及跨期摊配费用的纳税调整和纳税申报

（一）申报表

会计上确认跨期摊配费用是依据权责发生制原则，而税收上则更强调实际发生原则。因此，纳税申报时，除税法另有规定的以外，凡计入当期损益的费用与实际支出期间或金额不一致，都应在纳税申报时通过填报申报表进行纳税调整。

涉及跨期摊配费用纳税调整的《企业所得税年度纳税申报表（A）》附表主要是附表三，涉及长期待摊费用时还应填报附表九，尔后在附表九分别汇总，过入附表三。

（二）待摊费用、预提费用相应核算内容的纳税申报

1.增设“待摊费用”科目，或者将已经支付但未计入当期损益的费用记入“预付账款”等科目中，申报时应直接填报附表三有关项目，但附表三仍无专门项目填报这类事项，因此只能填报在该表第40行扣除类“其他”项目：（1）初始确认时，该行第1列填0（假定无其他相关内容填报，下同），表示虽已开支但尚未计入损益，第2列、第4列填报计入待摊、预付项目的费用金额，表示已经支付在税收上可予扣除的金额，第3列不填。（2）以后年度摊销计入成本费用时，该行第1列、第3列填报实际计入损益金额，第2列填0，第4列不填。

2.增设“预提费用”科目，或将已计提并计入当期损益但实际并未支付的费用记入“应付账款”等科目，也在附表三第40行填报：（1）初始确认时，第1列、第3列填报计提的金额，第2列填0（表示费用并未发生、不予认可），第4列不填。（2）以后相关费用实际支付时，第1列填0（表示当年未进损益），第2、4列填当年支付的金额，第3列不填。

3.“应付利息”科目核算内容应在附表三第29行填报：第1列填报计提并已计入财务费用的利息，第2列填报按税法规定可在税前扣除并已实际支付的利息，第1列>第2列时，差额填报在第3列；第1列

4.应付利润的对应项目是净利润（税后利润），不影响利润总额（税前利润）和应纳税所得额，无须作纳税调整。

5.应交税费实际也是一个跨期摊配科目，因为其有更为专业和更严格的管理体制，因此也无须作纳税调整。

（三）新准则下长期待摊费用和应付职工薪酬的纳税申报

1.企业本年如有长期待摊费用摊销，应首先填报附表九第10至14行，其中第11行至14行的第1列填报会计上确认的长期待摊费用的初始金额，第2列填报数应与第1列相同，第3列填报会计上的实际摊销年限，第4列填报税收上最低摊销年限，第5、6列则分别填报按照各自摊销年限计提或计算的摊销额，第7列填报第5、6列的差额，第5列

附表九第10行第7列金额，还应过入附表三第45行。如在附表九第7列为正数，应填报在附表三第45行第3列，如为负数，应填报在第45行第4列。

2.企业工资薪金支出，以“合理”为税前扣除条件。因此申报时，应在附表三第22行第1列填报会计上当年计入成本费用的工资薪金数额，第2列则填报税收上认可的工资薪金支出，而税收上认可应同时符合两个条件：一是已实际付出（包括发放欠付以前年度工资），二是符合“合理”原则，第1列>第2列时，差额填报在第3列，第1列

3.企业的职工福利费，应填报附表三第23行，其中第1列填报会计上计入当年成本费用的职工福利费，第2列填报税收上认可的工资薪金支出14%限额内符合条件的实际开支，第1、2列差额为正数时，填报在该行第3列；为负数时，第3、4列不填报（假定不存在2007年以前计提的福利费结余）。

4.企业发生的职工教育经费，也以税收上确认的工资薪金为扣除基数，扣除限额为扣除基数的2.5%，有关法律、法规文件另有规定的，从其规定。该项费用应填报在附表三第24行：第1列填报职工教育经费计入当年成本费用的金额，第2列填报在扣除限额内实际支付且符合开支条件的金额，第1列>第2列时，差额填报在该行第3列（调增）；第1列

5.企业的工会经费，应以工会组织开具的《工会收入专用收据》或税务机关代开代收的工会经费收据为实际发生，扣除限额为税收上确认的工资薪金支出的2%。申报时，附表三第25行第1列填报缴纳金额，第2列填报扣除限额内符合条件的实际支出，第1、2列差额为正数时，填报在该行第3列；为负数时，第3、4列不填报。

6.企业的住房公积金，如果计入当年损益且实际支出数与税收上确认可扣除数相等，则不必填列；如果两者不等，应在附表三第30行第1列填报计入当年成本费用的金额，第2列填报税收上核定的扣除限额内符合条件的实际开支，第1列>第2列时，差额填在第3列；第1列

7.企业的社会保险费用，在附表三第34行填报；当年实际计提的金额填报在第1列，当年按税法规定可扣除且已实际支付的金额（含本年支付已在上年调增应税所得的金额）填报在第2列，第1列>第2列时，差额填报在第3列；第1列

参考文献

[1]小企业会计准则[S].中华人民共和国财政部财会[2011]17号.

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【关键词】新会计准则体系内容理念

一、新会计准则制定的原则导向理念

1.我国新企业会计准则体系遵循的理念

我国新会计准则的制定遵循了“原则导向理念”,而旧准则遵循的则是“规则导向理念”。我国新企业会计准则体系运用“原则导向理念”,将理念基础、指导思想、体系设计、内容安排、技术标准等融为一体,新企业会计准则体系包括二部分:一是基本准则。二是具体准则。

2.原则导向理念优势及影响

“原则导向说”是就某一对象或交易、事项的会计处理、财务报告提出应遵循的原则。其并不力图回答所有问题或对每种可能情况提供详细的规则,从而避免“规则导向说”的诸多缺陷,给我国的会计工作带来了重大影响。

(1)奠定了我国统一的会计核算平台,用一套公认、一致、科学的会计标准来规范。(2)有利于国际间的会计协调,有利于进一步优化我国投资环境,全面提高我国对外开放水平。(3)在原则导向理念下,每个企业对相同会计事项可能会基于不同的职业判断而选用不同的会计处理方法。因此,要求会计人员进行职业培训,提高会计从业人员的素质。

二、与国际会计准则趋同理念

1.“国际趋同”理念在新准则中的运用

按照国际通行规则,新准则体系严格界定了会计要素的定义,明确规定了有关会计要素的确认条件,突出强调了资产负债项目的真实性和可靠性;同时,既坚持了历史成本,又引入了公允价值;新准则中的会计核算原则,保留了重要性原则、明晰性等原则,谨慎性原则作用趋减,实质重于形式原则作用趋增,强调了相关性的重要,权责发生制和历史成本不再作为会计核算的基本原则。因此,会计核算原则的变化与国际准则是趋同的。中国会计准则委员会与国际财务报告准则理事会已签署了“联合声明”,对中国会计准则与国际财务报告准则趋同的事实给予了确认和肯定。在会计核算原则、会计计量属性和会计政策选择等方面,新会计准则体系借鉴了国际会计准则。但是,趋同不等于等同,在关联方交易的披露、资产减值损失的转回、部分政府补助的会计处理上,新会计准则保持了“中国特色”。

2.趋同理念的影响

新会计准则与国际会计准则的趋同,是中国资本市场发展的里程碑。与国际会计准则的趋同,促进了我国经济发展,也实现了我国会计国际化由被动接轨转向主动趋同、相互影响、共同促进、共同提高的新局面,体现了趋同既是方向、又是互动的基本思想,打通了我国会计准则制定机构与有关国际组织之间平等对话、交流磋商的渠道。使投资者更加信任中国的资本市场和财务报告,将吸引越来越广泛的投资者投资中国企业。提高我国经济国际影响力,有助于我国企业的海外上市。扩大我国企业的国际经济贸易活动。

三、资产负债观理念

1.“资产负债观理念”及其在新准则中的应用

新会计准则体系在对收益的确定、会计要素的定义及资产负债表和利润表重要性的认识上采用“资产负债观”:即在制定规范某类交易或事项的准则时,首先规范由此类交易或事项产生的有关资产和负债的确认、计量,然后再根据所定义的资产和负债的变化来确认收益,资产负债表重于收益表。我国新会计准则在会计要素的定义等方面已由旧准则下的“收入费用观”转变为“资产负债观”。《新企业会计准则第18号—所得税》第4条规定,企业在取得资产、负债时,应当确定其计税基础;资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的,应当确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。递延所得税资产和递延所得税负债的确认正是资产负债观的体现。

2.资产负债观理念的优势及影响

(1)会计信息更能满足相关决策者的需要,更具有相关性

新会计准则体系比以往更加关注企业资产的质量,更加强调资产负债表对财务状况的真实公允地反映,更强调企业的盈利模式和资产营运效率,而不仅是经营结果。资产负债观理念的确立有助于企业管理层对企业未来的发展,企业将对面临的机会和风险做出正确判断,有助于提高企业的资产质量和营运效率。企业所提供的信息更能满足相关决策者的需要,更具有相关性。

(2)提高企业决策水平、减少企业利润操纵行为、有利于企业的长期发展

新会计准则在确认、计量和财务报表结构方面,确立了资产负债表观的核心地位,提升资产负债信息质量,及时计提资产减值准备。限制企业的短期行为,突破了传统的单纯的利润考核概念,避免了一些企业侧重于利润表,只追逐短期利益。要求企业只有在所有者权益(净资产)增加的情况下,才表明企业价值增加了。

四、公允价值计量理念

1.公允价值计量的实质及其在新准则中的运用

在新准则的基本准则中,特别增加并强调了“公允价值”计量属性。公允价值指的是在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。相比以初始成本来计量的成本计量法来说,公允价值计量强调的是对资产的计价要坚持客观的计量,以反映资产的真正价值。资产的实际价值总是随着时间等因素而变动,相比成本计价的静态性,公允价值坚持动态的价值反映,这是新准则的一大突破和亮点。“公允价值”的计量属性主要在《非货币性资产交换》、《债务重组》、《投资性房地产》、《生物资产》、《股份支付》、《金融工具确认和计量》等具体准则中得到了运用。

2.公允价值理念的优势及影响

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【论文关键词】企业会计准则；待摊费用；预提费用；会计处理

一、待摊费用和预提费用的含义

（一）待摊费用和预提费用的定义

待摊费用是指企业已经支出，但应当由本期和以后各期分别负担的各项费用［1］157，204，如低值易耗品和出租出借包装物的摊销、预付保险费、固定资产修理费用、以经营租赁方式租入的固定资产发生租金及改良支出等。

预提费用是指企业按照规定从成本费用中预先提取但尚未支付的费用［1］227，如预提的租金、保险费、借款利息等。

（二）两者的联系和区别

1．联系

待摊费用和预提费用均属跨期摊提的费用，严格划分费用的受益期间，以正确计算各个会计期间的成本费用，都是权责发生制下的产物。

2．区别

（1）两者发生和记录受益期的时间不一致。待摊费用是发生或支付在先，摊入受益期在后，即：按实际数支付，按平均数在以后受益期内分摊；预提费用是先将费用计入受益期，支付费用在后，即：按预计的平均数在受益期预提，以后按实际数支付。

（2）填制会计报表的处理不同。待摊费用为费用发生后据实摊销，事先知道具体的分配标准及分配金额，期末余额在借方，填制会计报表时作为资产列示；而预提费用事前并不知道具体的金额或标准，需要事前估算，所以实务中经常出现多提或少提的现象，在填制会计报表时，期末若为贷方余额在负债项目中列示，若为借方余额则应将其在资产项目中列示，视同待摊费用处理。

二、旧准则（或制度）对待摊及预提费用的账务处理

（一）待摊费用的账务处理

旧准则下待摊费用区分1年内（含1年）和1年以上的待摊费用。分别设置“待摊费用”和“长期待摊费用”两科目对摊销期在1年以内（含1年）和1年以上的各项待摊费用进行核算。

企业发生各项待摊费用时，借记“待摊费用”或“长期待摊费用”，贷记相关资产科目；按受益期限平均摊销时，借记相关成本费用科目，贷记“待摊费用”或“长期待摊费用”。如果待摊费用所应摊销的费用项目，不能再为企业带来利益，应将尚未摊销的待摊费用的摊余价值，全部转入当期成本、费用。

（二）预提费用的账务处理

预提费用设置“预提费用”科目对预提的各项费用进行核算。

按规定预提计入本期成本费用的各项支出，借记相关成本费用科目，贷记“预提费用”；实际支出时，借记“预提费用”，贷记相关资产科目。实际发生的支出大于已经预提的数额，应当视同待摊费用，分期摊入成本。

按上述要求进行账务处理符合权责发生制原则。但也有不足之处，主要是在实际工作中，经常出现证据不足的、随意性很强的待摊及预提费用，待摊费用和预提费用这两个科目常被企业作为调节生产经营利润的手段；其次，由于待摊费用和预提费用分别具有预付和应付的性质，与预付款项和应付款项的核算容易产生混淆，对于众多非会计专业的报表使用者来说不易理解；其三，账务处理相对复杂，同一项费用需在各个时期摊提。

三、新《企业会计准则》下待摊及预提费用的会计处理

（一）新《企业会计准则》下待摊及预提费用的相关规定

新《企业会计准则》中没有专门介绍待摊和预提费用，只是在正文中有两处提到待摊和预提：一是《企业会计准则第32号——中期财务报告》第十三条：“企业在会计年度中不均匀发生的费用，应当在发生时予以确认和计量，不应在中期财务报表中预提或者待摊，但会计年度末允许预提或者待摊的除外。”［2］157二是《企业会计准则第31号——现金流量表》第十六条：“企业应当在附注中披露将净利润调节为经营活动现金流量的信息。至少应当单独披露对净利润进行调节的下列项目：（四）长期待摊费用；（五）待摊费用；（六）预提费用。”［1］154

新准则应用指南会计科目及账务处理、报表列报中未明确提出1年以内的待摊和预提费用，但也未明确提出不允许待摊和预提。在《企业会计准则应用指南》会计科目和主要账务处理列表中未列示待摊费用和预提费用科目，但在说明中是这样的：“企业在不违反会计准则确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本单位的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目”［3］155。

新准则保留设置“长期待摊费用”科目核算企业已经发生但应由本期和以后各期负担的分摊期限在1年以上的各项费用，如以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出等［3］207。企业发生的长期待摊费用，借记“长期待摊费用”，贷记“银行存款”、“原材料”等科目。摊销长期待摊费用，借记“管理费用”、“销售费用”等科目，贷记“长期待摊费用”。

（二）新准则下待摊及预提费用会计处理建议

新准则下若不再预提或待摊，而在这些费用发生时直接计入当期相关成本、费用，会计核算便比较简单，也容易理解，并可防止通过多摊提和少摊提以达到调节利润的目的，也减轻了会计审计人员对该类业务的账务处理及审计的工作量。但又有些违背权责发生制原则和配比原则，如果数额较大，则对支付当期的利润有较大影响，而本期又未受益。

根据新准则及其应用指南相关内容的规定，遵循重要性原则，笔者认为在实际工作中应区别情况做如下处理。

1．如果数额不大，或者难以预计受益期间的、或者摊提依据不足的费用在实际发生时直接记入当期相关成本费用。

在支付款项时，借记相关成本费用科目，贷记相关资产科目。这样处理简单，又对当期的利润影响不大，并可防止随意摊提以调节利润。

2．如果数额较大，并且可以预计受益期间、有充足摊提证据的费用，仍可采用待摊或预提的方法，在科目应用上有下列三种做法。

（1）不再使用待摊费用和预提费用科目，通过预付和应付款项的相关科目。支付待摊款项时借记“预付账款”等，贷记相关资产科目；摊销时，借记相关成本费用科目，贷记“预付账款”等。预提款项时借记相关成本费用科目，贷记相关应付款项科目；支付款项时借记应付款项科目，贷记相关资产科目。并在会计报告中予以充分披露。

（2）仍使用待摊费用和预提费用科目。在编制报表时将待摊费用和预提费用账户借方余额列入预付款项，预提费用账户贷方余额列入相关的应付款项中，并在会计报告中予以充分披露。

（3）若摊销期超过一年，需设置“长期待摊费用”账户，支付费用时借记该科目，贷记相关资产科目；分期摊销时借记相关成本费用科目，贷记该科目。并在会计报表“长期待摊费用”项目中单独列示。

根据会计信息质量的可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务报告使用者理解和使用，笔者认为应仍应使用待摊费用和预提费用科目。 编辑整理

（三）新《企业会计准则》下数额较大确需待摊或预提的相关业务分析

1.具有待摊性质的费用支出的会计处理

（1）低值易耗品和出租出借包装物的摊销。《企业会计准则第1号——存货》第二十条规定，企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或当期损益［2］9。

若采用一次摊销法，在领用或出租出借时将其全部价值摊入有关的成本费用。领用低值易耗品时借记“制造费用”、“管理费用” 等，出租包装物时借记“其他业务支出”， 出借包装物时借记“销售费用”，贷记“周转材料”。 报废时，将残料入库，冲减相关成本费用。

若采用五五摊销法，在领用或出租出借时先摊销其账面价值的一半，在报废时再摊销其账面价值的另一半，将残料入库，冲减相关成本费用。和原制度的处理方法相同。

（2）预付保险费。保险费包括应向社会保险经办机构等缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费，以及为职工购买的各种商业保险和为单位财产所买的财产保险等。

可设置“待摊费用”账户，或通过“预付账款”账户核算。预付时，借记“待摊费用”或“预付账款”，贷记“银行存款”或“库存现金”；摊销时，为职工购买的社会保险或商业保险借记“应付职工薪酬”，为单位购买的财产保险根据保险对象所在机构或部门分摊入成本费用，借记“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”等，贷记“待摊费用”或“预付账款”；然后将记入“应付职工薪酬”的保险费用按职工劳动服务的对象和部门分配到相应的成本费用中。

例如，2006年12月20日，光华有限公司通过银行转账支付2007年度职工社会保险费用240 000元，其中生产工人180 000元，车间管理人员30 000元，管理部门30 000元。会计处理如下。

2006年12月20日预付时，

借：待摊费用（或预付账款）240 000元

贷：银行存款240 000元

2007年每月末摊销，分月将其分配到相关成本费用中。

摊销，[wb]借：应付职工薪酬——社会保险费 20 000元

[dw] 贷：待摊费用或预付账款 20 000元

分配，借：[wb]生产成本15 000元

[dw]制造费用 2 500元

[dw]管理费用 2 500元

贷：应付职工薪酬——社会保险费 20 000元

（3）固定资产修理费用。固定资产的修理费用属于后续支出，根据《企业会计准则第4号——固定资产》第六条规定，与固定资产有关的后续支出，符合本准则第四条规定的确认条件，应当计入固定资产成本；不符合本准则第四条规定的确认条件，应当在发生时计入当期损益［3］20。“固定资产的日常维护支出只是确保固定资产的正常工作状况，通常不满足固定资产的确认条件，应在发生时计入管理费用或销售费用，不得采用预提或待摊方式处理［4］59。”因为固定资产的维修费用数额的确定灵活性较大，且摊销期不易确定，也不符合资本化的确认条件，所以固定资产的维修费用应直接记入当期费用。

（4）以经营租赁方式租入的固定资产发生的租金支出及改良支出。一般情况下，其租期及发生的改良支出受益期超过一年，此时，应设置“长期待摊费用”账户进行核算。

预付租金时，借记“长期待摊费用”，贷记银行存款等；分期摊销时，借记相关成本费用，贷记“长期待摊费用”。

发生的改良支出，先通过“在建工程”归集，借记“在建工程”，贷记“原材料”、“应交税费”、“应付职工薪酬”等；待达到预定可使用状态交付使用时，转入“长期待摊费用”，借记“长期待摊费用”，贷记“在建工程”；根据剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内，进行合理摊销，借记相关成本费用，贷记“长期待摊费用”。

2.具有预提性质的费用支出的会计处理

（1）借款的利息费用。对于短期借款、分期付息到期还本的长期借款或企业债券等应支付的利息，通过“应付利息”账户核算。预提利息时，按摊余成本和实际利率计算确定的利息费用（若合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息费用），借记 “在建工程”、“财务费用”、“研发支出”等科目，按合同利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”，按其差额，借记或贷记“长期借款——利息调整”、“应付债券——利息调整”等科目；实际支付利息时，借记“应付利息”，贷记“银行存款”等科目［3］219。

对于到期一次还本付息的长期借款或企业债券等应支付的利息，通过“长期借款——应计利息”或“应付债券——应计利息”账户核算。预提利息时，与分期付息类同，不同的是贷记“长期借款——应计利息”或“应付债券——应计利息”；实际支付利息时，借记“长期借款——应计利息”或“应付债券——应计利息”，贷记“银行存款”等。

（2）预提租金和保险费等。对于当期应付未付的租金和保险费，如果确需预提，可通过“其他应付款”账户或设置“预提费用”账户进行核算。预提时，借记相关成本费用，贷记“其他应付款”或“预提费用”；支付款项时，借记“其他应付款”或“预提费用”，贷记“银行存款”等。

参考文献

［1］ 中华人民共和国财政部．企业会计制度［m］．北京：经济科学出版社，2001.