财务会计制度准则范文

导语：如何才能写好一篇财务会计制度准则，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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[关键词]医院财务;会计制度;新会计准则

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2015.20.009

[中图分类号]R197.3;F233 [文献标识码]A [文章编号]1673-0194（2015）20-0013-01

1 我国医院财务会计制度目前存在的主要问题

1.1 管理费用核算不足

我国当前的医院会计制度中规定，医院行政部门及后勤部门在管理费用核算时所产生的各种费用，不计入管理费用的科目核算，而是另立科目核算。按照当前医院会计制度的规定，作为一项间接费用，管理费用是依据药品与医疗部门的人数比例进行分摊的。很显然，此种分配方式的缺陷性较为突出，对控制医疗成本也不利。

1.2 会计报告体系不完善

通读我国现行的《医院会计制度》，可发现在其对医院现金流量表并未作出明确规定，医院筹资等详细情况也很难被准确反馈给各产权主体的受众。同时，对筹集资金的具体来源等信息收集更是乏善可陈，这也导致此类信息的时效性、完整性难以体现。伴随我国市场竞争机制的深化和医疗卫生体制改革步伐的加快，社会各界和各个产权主体都对医院的会计信息质量提出了更高要求，同时，医院在运营决策制订和执行层面，也越来越重视会计信息的及时准确反馈。毋庸置疑，只依靠几张报表并不能真实全面地反映医院的经济运营情况，为此从实践需求层面上对医院自行制订相关会计报表就提出了更为迫切的要求。唯有如此，才能在既满足医院内部经济管理需求，又能保证会计信息系统与科学管理要求相一致。

1.3 资产增值核算的缺陷

《医院会计制度》对资产减值处理规定中的坏账准备作出了规定，这显然和谨慎性原则不完全一致。无形资产和固定资产等方面的减值风险都不容小觑，医院应创设各类资产减值准备科目，以为其核算业务中的计提减值做准备。按《医院会计制度》的规定，医院各类物资和药品均要按历史成本核算，存货跌价损失并不为其承认，基于以上原因，也让医院会计核算体系很难对其资产减值情况准确计量。

2 新会计准则对当前医院财务会计制度的启示

2.1 新会计准则中的财务报告规定在医院财务报告制度中同样适用

新会计准则代表着财务报告向国际先进国家学习的趋势，也准确反映了医院会计损益情况，同时，对医院财务各产权主体经济利益结构作出准确公平的反映。依据新会计准则对医院财务报告列报等方面的阐述和修正，医院在出现相似或相同交易事项时能借鉴先进国家的通用报表体系，从而促使会计信息口径能保持一致，相互间可进行比较。新会计制度与当前现行制度存在的主要区别表现在于：在所有者权益同为净资产的基础上，结余分配和利润分配明显不同，为此应构建和运行现代管理制度，以明晰和保障医院各产权投资主体的合法权益能有效实现。

2.2 新会计准则中的会计目标和会计信息质量要求对医院会计制度同样适用

当前医院不断向企业经营化方向靠拢，其事业单位和企业单位两种性质往往同时展现出来，为此医院应秉持新会计准则的要求，对其经营业务中的资产、净资产等予以规范和准确核算，以促进医院产权制度的良性改革，进而实现管理机制、经营业务等方面的创新，同时也能为相关机构提供更真实有效的财务会计信息。例如，新会计准则下的资产减值准则在医院固定资产，无形资产的计提、减值等方面的核算中同样适用。医院通过运行新会计准则进行负债核算，可将其可能存在的风险和负债准确核算出来，通过资本公积、实收资本等科目准确反映资产结构信息，满足债权人、相关部门和个人等对会计信息的要求。

3 完善我国医院现行财务会计制度的有效途径

3.1 完善相关财务报告制度

新会计准则对会计报表至少应涵盖现金流量表、资产负债表等内容，这对医院会计信息质量的保障非常有帮助，还能有效实现医疗资本经营和服务产品经营，对区域内整体卫生资源利用情况充分掌控，压缩了医院财务数据。在实践运营中，针对医院财务数据进行转换，对资源成本进行调整，为此应首先对收支总表列表和资产负债表等方面的内容进行修订。依据非营利性与盈利性区分标准，两者在收费价格、利润分配方面存在差异，且医院各类经济业务在性质和运行中较为相似或直接相同，这些因素都成为实现财务报告制度统一的基础。

3.2 制定医院会计基本政策

医院应将新会计准则作为借鉴样本，对会计处理程序中的资本性支出严格控制，医院要继续实施药品经营与其医疗服务经营相区分，坚持独立核算原则，依据医院经营发展实际，制定符合自身发展的政策，有效规范和统一医院的基本会计模式。基于此，在政策制定中首先应突出实用性，遵循谨慎性原则，明确计量报告政策，提高医院的资产质量，要依据新会计准则对涉及投资性房地产减值等多项损失予以科学计量和确认，并防止医院资金结余行为中出现的人为调节控制现象。其次，在制定相关政策时应突出应用性，将新会计准则置于恪守准则地位，依据医院的实际环境对相关会计科目进行科学合理的增减，运行公允价值计量模式时应严格谨慎，强化医院的负债核算。结合上述方式适应医院的负债经营实际，从而解决分摊不均、费用过大等问题。

主要参考文献

[1]徐玉红.新企业会计准则下对现行医院固定资产核算的思考[J].现代经济：现代物业（下半月刊），2009（1）.

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财务制度、会计准则、会计制度以及税法之间的关系问题，自会计改革以来一直没有中断过讨论，随着改革的深入，要求更全面、更明确地回答这些问题。

一、财务、会计、税收：处理企业、国家以及社会之间利益关系的切合点

要说明财务制度、会计准则、会计制度以及税法之间的关系，首先应当对财务、会计和税收之间的关系，首先应当对财务、会计和税收之间的关系作出回答。

财务、会计和税务之间的关系，可以从不同的角度进行考察。从本文所研究的问题出发，他们可视为处理企业、国家和社会之间利益关系的三个切合点。改革开放之前是这样，改革开放以来，乃至于将来建立起成熟的市场经济制度以后，这个结论也同样是成立的。区别只在于，不同的所有制结构，不同的经济运行机制，这三是也就有不同的结合方式。

改革开放以前，基本经济成份是国有企业，经济运行方式是通过指令性实现资源的配置和社会总产品的分配。以集体企业为主体的非国有企业也采取和类似于国有企业的经济运行方式。就分配制来说，国家作为社会总产品分配主体，按照经典作者所阐述的社会主义分配原则，实行对社会总产品的统一分配，形成补偿基金、消费基金和发基金，从而实现社会再生。其中，财务制度通过规定资金投入、资产计价、成本补偿、收益确定、利润分配、基金形成等标准，成为三大基金分割的直接依据。财务制度也是国家税收的基础，财务制度所划定的补偿标准和收益确认标准，是确定税基的依据。而会计制度则是按照复式记账要求，根据财务制度和税法所规定的分配标准规范企业的会计科目、报告格式以及反映和核算内容。这时的会计制度本质上是薄记制度。

实践证明，以上分配制度以及与其相适应的财务制度、税收制度和会计制度的定位，弊病甚多。主要表现在：第一，分配权力高度集中。补偿基金和消费基金以及发展基金的分配比例都集中在国家手中。企业没有自，大到基建项目，小到更新改造，乃至职工福利设施，都是政府部门决定的。第二，分配过程缺乏制约。社会总产品有多少用于补偿基金，有多少用于消费基金，又有多少用于发展基金，服务于国家计划和预算，而没有考虑经济生活自身的规律。根据国家计划和平衡预算的需要，可以调整成本开支范围和开支标准，可以推迟确认损失。这就是通常所说的“计划决定财政，财政决定财务，财务决定会计”的运行机制。在这种体制中，只有纵向决定与被决定关系，看不到相互制衡。

由于分配权力集中，又缺乏内部制衡，导致分配比例失调，突出表现是补偿和消费大量欠账，如，固定资产更新改造欠账职工福利欠账，环境治理欠账，等等。这些隐患现在已经充分暴露出来，成为当前改革和发展道路上的严重障碍。

一个国家一定时期的社会总产品补偿基金、消费基金和发展基金之间进行分配。这一结论适应于各种社会和各种体制。问题在于如何进行分配，由哪个主体进行分配，在哪些层次进行分配，根据什么进行分配。计划经济体制的突出问题在于，社会总产品是在国家层次进行分配的，企业并不是分配主体。换句话说，社会资金实行的是宏观循五，补偿基金和消费基金是根据国家计划进而通过财务制度进行分配的。改革的方面是，根据现代企业制度的要求，承认企业是商品经济的细胞，在企业层次上进行分配，按照资本运动规律组织企业的财务活动和会计核算。

企业资本运动，首先表现为资本的投入，形成资本存量，然后经过生产经营过程实现资本的增值，对资本僧值进行分配，形成新的存量，进而实现新的循环。从资本的运动过程中，我们就很容易地找到界定财务、会计和税收的各自作用空间，并且能够找到计划经济体制下分配问题的症结。在计划经济体制下，不是投资本运行规律组织社会再生产，社会部产品价值和新增价值界定取决于财务制度，服务于国家计划和年度预算，最终表现为存量与增量界限的混淆，导致分配关系和分配比例的扭曲，这是我国国有企业当前普遍面临生存危机的深刻背景。

一般认为，会计通过价值的确认、计量、记录和报告，提供有关企业财务状况和经营成果的信息。这个结论基本上是正确的。但会计的深刻意义还在于，通过资产、负债、权益和收入、费用、利润的确认和计量，它划定了资本存量和增值量的界限，其中资产、负债和权益三个要素划定了资本存量的界限，而收入、费用和利润三个要素划定了资本增量的界限，这六个会计要素的确认和计量，贯串于会计循环的全过程，是会计职业的崇高追求所在，也是企业的得以持续经营的基础。包括国家在内的投资者所执行的财务活动，实际上是基于存量和增量的分割所进行的资源的配置，包括资本（即存量）的投放和利润（即增量）的分配。税收也是在合理划分存量和增量的基础上对增值的分配，尽管参与分配的法量依据完全不同于财务活动。

二、会计准则与财务制度

前面已经说到，传统分配制下，财务制度直接地执行统收统支的职能。是国家实现社会总产品分配的工具。由于分配权力高度集中且缺乏制衡，导致分配结构失调，弊病甚多。为此，我们建议全合认训并重新界定会计准则的性质和功能，将财务制度执行的资本存量和增量分割职能转交由会计准则来执行，建立起体现市场经济和现代企业制度原则、约束机制健全的社会总产品分配体制。

问题是，为什么会计准则能够执行这些职能，并且能够避免传统财务制度的弊端呢。这是由会计准则的内在机理决定的。

第一，会计准则是市场经济实践和人类智慧的结晶。经过近百年市场经济催化，会计准则已经成为有一套逻辑严密的概念体系支撑的规范系统。象真实与公允、权责发生制、可比性、谨慎等概念和原则，已经成为会计确认和计量的因有观念，规范着会计实务，不仅支撑着会计作为一个信息系统在市场经济中发挥重要作用，同样也使资本存量与增量的分分割建立在合理基础之上。

第二，在由投资者、债权人、管理者、政府部门、企业职工和会计职业等所级成的多角关系中，会计准则已经成为处理和协调经济利益关系在内的稳定器。企业是各种经济利益关系的联络点。这里所讲的经济利益，既可能表现为直接经济利益，也可能表来为经经济信息形式存在的间接利益，因为谁拥有更多的信息，谁就有更多的决策能力和影响能力，并获取更多的经济利益。其中，对我们本文所要讨论的问题有意义的，是其直接经济利益方面。会计除了其固有信息功能外，另一个重要功能是资本存量与增量这间的分割功能。对于股权投资者来说，存量是其眼前利益和长远利益的保证，一般情况下，会倾向于多确认存量（当然，例外的情况也是有的。比如，对于短线投资者来说，只在意企业的短期价值，可能会倾向于多确认增量。而这本身就说明了多元利益的存在）；对于债权人来说，他们一般也倾向于多确认认存量，因为，存量充分意味着债权的安全系数更大一些；对于政府部门来说，其直接利益是税收利益，多确认增量，意味着更大税基；对于企业职工来说，其报酬往往是与企业的当期利润相联系的，他们也会倾向于多确认增量（当然，基于长期雇用、追求长期利益的情形也是有的）。类似于这样的利益主体及其利益倾向，还可以举出一些。为了协调各种利益矛盾，会计职业最早以中间人的面貌出现，主持会计准则的制定。

后来的实践证明，会计职业也是有自己独立的利益的，即，以最小的风险，获取最大的收益。其中，收益表现为市场份额、审计取费，风险则表现为可能的审计失误以及由此引起各种利益主体的诉求。所以它在行使其职能时，就会考虑特定利益关系中的力量对比，并以对自己有利的方式进行政策选择和设计。这正是为什么美国、英国等国家的会计准则制定权限先后从会计职业转移到独立的会计准则制定团体手中的真实背景。

基于以上分析，我们有理由将现行财务制度执行的制定资产计价和收益确定标准的职能分解出来，使其成为会计准则的职能，建立比较完善的会计准则体系和会计准则形成机制，有效地负担起资本存量与增量的分割职能。将财务分配和税收分配以及其他分配形式建立在合理划定资本存量和增量的基础上。

将财务制度执行的资本存量和增量分割取能改造为会计准则的职能以后，相应的问题是，是否取消国家对企业财务的管理。笔者认为，将财务制度执行的资本存量和增量分割职能改造为会计准则职能，并不意味着取消国家对企业财务的管理。相反，应当按照市场经济和现代企业制度原则，改善和加强国家作为所有者对企业财务的管理。

所谓财务活动、财务管理，都是围绕资源的配置和分配进行的。在市场经济条件下，资源的配置和分配基本上是由所有者在国家法律约束和计划指导下实现的。资金投资到哪里，投资多少，从哪里筹资，怎样安排资金结构，利润应当怎样进行分配，多少分配给投资者，多少用于后备和发展，基本上是所有者决定的，或者由管理部门在投资者的指导下进行。国家对企业财务的管理至多是从维护社会经济秩序、保证小股东或债权人的利益作出必要的制度规范。可能的领域有，利润分配顺序，社会保障基金的提取，后备基金的建立，等等。现行公司法律对这类问题已经作出规定。

而国有企业的情况就大大不同了。国家是国有企业所有者，或者通过法人行使所有者职能。国家必须对国有企业财务进行管理。理由是：

第一，所有者对其资本的管理和控制，是市场经济赖以正常运行的保证。而国有企业的所有者是国家，对于国有资本的投放和国有资产收益的分配以对经营者的考核，必须由国家来执行。

第二，国有企业是实现社会主义经济社会目的的重要途径在市场经济条件下，国有经济是一个重要而特殊的经济成份。国有企业固然要以盈利为目的，但其所担负的经济社会目标也是十分重要的，比如形成合理的产业结构的职能，平抑物价的职能、解决就业的职能等等。这都要通过国家对国有企业财务的管理来实现。

第三，相对于非国有企业来说，国有企业的自我约束机制要弱得多，随的经营失败风险比非国有企业也要大得多。在任何一种经济体制中，都表现为一系列的授权过程。于对非国有企业来说，有的是由所有者本人直接经营，自己授权自己，其责任心和风险意识都是很强的。有的则是由私人投资的股份公司，也具有极强的风险意识。当然，由于掌握企业命运的大股东，对小股东潜在的损害，保留必要的后备。公司法律有关条款起的就是这样的作用。而在国有企业，授权层次大大增加，有时甚至不能直接确指是谁授权的。这就大大增加了授权风险。注重眼前利润而忽视长期利润，剥夺性经营而不注意资本维护和技术开发，冒险而不顾忌后果，等等。这就是产权经济学一再提醒的道德风险现象。可以说，国有企业的道德风险比非国有企业要大得多。这就有必要改善和加强国家对国有企业财务的管理和监督，比如规定和监控负债比率、流动性比率指标等等。

三、会计准则与税法

在传统体制下，税法和会计制度都是以财务制度为依据的。会计制度根据财务制度规定的计价和收益确定标准规范账务处理方法和程序，而税法则根据财务制度确定税基。随着会计制度改革和会计准则体系的建立和完善，资产计价和收益确定职能将由会计准则来承担。

需要进一步讨论的问题是，如何处理会计准则与税法的关系，是将税基完全建立在会计准则的基础上，还是另行制定一套扣税办法。或者将税法与会计准则统一起来。最近几年，不少同志倡导建立一门独立的税收会计学，并发表了一些研究成果。总的来说，有两种意见，一种观点是，税收会计学是财务会计学的一个分支，它集中研究和处理企业与税收有关的会计业务，比如，增值税的会计处理，以及纳税申报。还有一种观点是，鉴于财务会计与税收的目标不同以及会计准则与现实分配，即所得税会计。更有人建议，不但要确认所得税的时间性差异和永久性差异，并进行跨期分推，在此基础上建立税收会计学。

关于第二种观点，笔者认为，从会计的角度看，企业的纳税业务，与企业其他各类经营活动并没有什么两样，交纳各种税收，所导致的企业纳税久务形成的负债以及多交税收而应当退回税款所形成的资产，与企业对存货、固定资产、应收账款、应付账款等经济业务的核算原则是一样的，都要遵循有关会计准则的确认、计量、记录和报告标准。单独建立一门纳税会计学，就象要建立应收账款会计学、存货会计学、固定资产会计学一样说不过去。

关于第二种观点，涉及到要不要保持财务会计与税法在资产计价和收益确定上的一致。就成本和效益方面考虑，会计准则与税法如果能够协调好乃至统一起来，当然是一件好事。因为那样既有助于简化企业会计核算，又便于税收征管。然而，会计准则与税法在立法宗旨、服务对象和约束因素诸方面都是有区别的。就当前实务来说，税法与会计准则在诸多项目的处理上已经出现了一些差异。绝对地讲会计准则与税法保持一致，已经行不通了。但是，赞成会计准则与税法分离，并不意味着不顾成本与效益原则，盲目地追求两者的差异，甚至人为地夸大两者的差异，而不应当尽量保持会计准则与税法的协调一致，不要夸大纳税扣除政策的作用。实际上，某些税收政策的奖励或抑制作用是有限的，特别是在我国目前经营环境和企业机制下，更是这样。对于会计准则与税法在某些项目的确认标准上的差异的处理，笔者赞同我国现任会计制度有关所得税核算的规定，即，企业可以选择采用应付税款法和纳税影响会计法。

有同志建议，不但要跨期分配所得税，还要确认增值税时间性差异，并进行跨期分配，进而建立起税收会计学。笔者认为，借鉴所得税跨期分配原理进行流转税的跨期分期，不失为一种尝试，但需要注意以下两点：第一，任何一种会计方法的采用，都要符合中国现实和特定环境，符合成本与效益原则，不能为会计而会计，为研究而研究；第二，流转税跨期分配与所得税跨期分配一样，都是会计原理和会计原则的具体运用，属于某一类会计业务，指望因此形成一门税收会计学，无论是理论上，还是在实践上，都是不能成立的。

四、会计准则与会计制度

会计准则与会计制度的关系，所要解决的实际上是会计规范本身的结构问题。广义上讲，会计准则是会计制度的一种形式，就象会计制度以外，还有会计规章、会计规则、会计规定、会计处理办法等多种法规体例一样。20世纪80年代初开始搞会计改革，乃至于系统研究会计制度改革，开始用会计准则这个称谓，很大程序上受到西方会计实务的影响。因为美国、英国、加

拿大以及国际会计准则都称accountingstandards或accountingprinciples，分别译为会计准则（或会计标准）和会计原则，当时国内大量介绍和译述西方国家会计文献，使得会计准则这个词成为市场经济制度下会计规范的象征。记得当时还曾就会计准则、会计标准或会计原则的区别或联系以及我们该选用哪一个名称进行过多次讨论和论证，后来在1988年义召开的中国会计学会会计基本理论和会计准则研究组的的研究会主达成一致意见，今天统一用“会计准则”一词，不再在名词上争论了。

现在我们讨论会计准则与会计制度的关系。已经不再是名词本身的讨论。会计准则与会计制度现在都以其现实存在，直接影响着会计实务和会计理论。当然，由于已经的会计准则在很大程度上借鉴了国际会计经验，会计准则几乎成为新的会计规范的代名词，因而影响更大一些。我们现在要讨论的会计准则，基本上是指已经或即将的基本准则和具体准则；而会计制度所涵盖的内容要广泛得多，且复杂得多。其中有代表性的是“两则两制”中的13个行业会计制度和后来陆续的其他行业会计制度，象公路经营企业制度，还有股份公司会计制度、外商投资企业制度两个会计制度。从现行会计准则和会计制度看，表现形式、体例结构、详略程度、政策选择方面存在一定区别，但所涉及的内容基本上是相同的，相互之间的关系确定需要理顺，从而形成有分工又有协调、结构严密的中国会计规范体系。

早在20世纪80年代末财政部着手研究和草拟会计改革发展规划时，就提出了会计准则体系这一动议。1991年的《会计改革纲要（试行）》以及先后提出的《关于拟定我国会计准则的初步设想》等文件中，明确提出了建立包括基本准则与具体准则在内的会计准则体系的设想。当时，按行为和所有制制定的国营工业企业会计制度、国营商业企业会计制度等基本上是以会计科目和会计报表格式为框架的，这就是本文前面所说的，执行的是薄记职能。也有一些例外，1985年的中外合作经营企业会计制度以及1992年年初的《股份制试点企业会计制度》，除了传统的会计科目和会计报表方面的内容处，也独立地规定了一些资产计价和收益确定政策。实施“两则两制”时，由于当时《企业会计准则》只有一个基本准则，尚不能满足具体指导企业会计实务的需要，所以根据基本准则按行业制定了13种会计制度。这些行业会计制度也相应地充实一些会计政策的内容，即资产计价和收益确定方面的内容。这就是为什么随着具体准则制定工作取得进展，会计准则与会计制度的重叠之处越来越多、我们越来越关注会计准则与会计制度关系问题的根本原因。

如果说，20世纪80年代末开始会计准则时，还主要是直观地借鉴西方国家会计准则这名称和形式，那么经过10年来制定会计准则的长期实践，我们切实感到，分要素、分经济事项制定会计准则这个形式，有显著的优越性。一是分会计要素、分经济业务制定会计准则，有可能将某个要素或业务所涉及的定义、特征、确认、计量和披露要求阐述得比较全面且清楚，逻辑严密；而会计制度是按会计科目组织其逻辑结构的，其核心是账户设置、记录内容和借贷规则，不可能象会计准则那样根据特定要素或业务的需要灵活组织其结构和内容。二是会计准则这种形式已经成为国际公认的规范形式，已经为国际社会所认同，象法国、德国等国家也开始采用会计准则这种形式。

曾经普遍认为，会计制度是计划经济的产物，应当用会计准则取代会计制度。现在看来，评价会计制度，应当从内容和形式两个方面辩证地看。就内容来说，通过会计制度规定资产计价和收益确定等会计政策，并不是绝对不可行。有人说会计制度规定过死，不利于企业根据实际情况选择合适的会计政策。这种观点是值得商榷的。实际上，并不是会计制度规定过死，而是财务制度规定过死，不能把财务制度的问题算到会计的头上；就现行会计制度来说，除了仍然过多受到财务制度制约之外，很难说会计制度所规定的会计政策过死。再说，就提高会计信息的可比性而言，企业会计政策的选择余地将越来越小。会计制度的问题出在它的形式上，即如前面提到的，由于会计制度是按会计科目组织其逻辑结构的，因此，无法对特定会计要素和会计业务的确认、计量作充分交代，也就限制了它的作用范围，这也是形式决定内容的一个例子。

会计活动包括确认、计量、记录和报告四个环节，因此，会计规范也就有确认、计量、记录和报告这四个可能的要素。无论是国际会计准则，还是其他国家的会计准则，都只包括确认、计量和报告三个环节，而基本上没有涉及记录这个环节，就我国的会计准则来说，必要时也有一些有关账的规定，比如，单设账户还是合并反映，直接转销还是备抵方法，就属于记录的规定，因为不影响计量的最终结果。有关记录环节，所解决的问题主要有账户的设置、账务处理程序、账户对应关系，账户与报表项目的协调和配合等等。现行会计制度的形式特别适合于记录制度。所以，要不要用会计准则代替会计制度，实际上就变成了还要不要对会计记录环节作出规定？有关记账方面的事，是不是交给企业自己来做？

笔者认为，会计制度有关记录环节的规定，主要是帮助企业设置会计科目和建立会计核算体系，并不象会计准则那样直接影响会计信息的质量，所以，要不要对会计记录环节作出规定，取决于企业会计实务有没有这个需求。离开特定环境，绝对地说取消会计制度或保留会计制度，都是片面的。

近一个时期以来，有不少发展中国家建议国际会计准则委员会，对包括会计记录在内的账务处理作出规定或提供指南，日前，国际会计准则委员会新设的发展中国家和体制转换国家会计指导委员会（即steeringcommittee；我国会计文献大都将其译为“筹划委员会”。笔者认为，译为“指导委员会”更为贴切），其研究课题之一是，就国际会计准则委员会要不要就会计程序提供指南提出决策建议。另外，法国的通过会计制度（即plangeneralcomptibles；国内大多将其译为“会计总计划”或“会计总方案”，这实际上是对法文的直译。法律注册会计师协会最近出版的英文文献，将其译为generalaccountingsystem.笔者以为，为正确表达这份制度所包含的内容，应当译为“通用会计制度”）作为法国会计特色的体现，在西非国家及世界一些地区有很大影响。国际会计准则委员会提出的命题也是，要不要提供象法国通用会计制度那样的会计指南。

笔者认为，就我国目前会计实务来说，企业会计制度体系还没有形成，企业会计人员尚不习惯于自己设计会计制度，所以提供一套与会计准则相配套的会计制度，推荐会计科目，解释会计科目的性质和使用方法、交代会计程序、提供主要经济事项分录范例，对于帮助企业更好地运用会计准则，提高会计效率，加强内部监督和政府监督，还是有必要的。鉴于目前会计制度种类比较多，不便于检索和执行，建议适当加以归并。随着企业会计准则体系的建立，企业会计人员薄记水平的提高，加这之会计准则指南中提供了各类业务的相关会计科目和记账方向，会计制度的作用将逐步弱化。什么时候会计人员感觉到这套制度对于企业说没有什么参考价值了，这套会计制度也就自动取消了。我们实施没有必要再在准则与制度的

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企业的社会职能是创造财富，它的一切经济活动都是为了获取最大的经济利益，但企业也可能出于某种特定目的而兴办非营利性机构。而非营利组织往往也会利用自身的一些优势举办企业性组织，这就使原本分工十分明确的企业和非营利组织的界限变得模糊起来。在我国，企业和非营利组织的界限就存在很大的不确定性。在发展市场经济过程中，国家允许并鼓励非营利组织将技术产业化，充分利用现有的人力、财力和物力对外开展有偿服务，因此有些业务明显带有营利目的。而有些企业也开办学校、、慈善机构等公益性组织，从而使企业的某些业务又具有明显的非营利性。随着社会经济的发展，企业和非营利组织的业务相互交叉融合，使两者的界限不再“泾渭分明”，企业会计准则与非营利组织会计准则之间的界限也变得模糊不清，两套会计准则“殊途同归”的趋势已初露端倪。本文通过我国现行会计准则体系的构成、企业和非营利组织两大会计准则体系并存的，对国外会计准则合并趋势的考察，论证我国两套会计准则合并的可行性。

一、我国会计准则构成的特点

我国企业会计准则体系改革进展顺利，已基本实现与国际惯例相协调。政府及非营利组织会计准则体系改革起步相对较晚，有些方面滞后于财政预算管理体制改革，与国际会计惯例也存在一定的差距。迄今为止，政府及非营利组织会计以“会计准则”。命名的会计规范只有一个，即《事业单位会计准则》，但在《财政总预算会计制度》《行政单位会计制度》中各自对会计准则适用的内容作了相应规定，因而以“会计制度”命名的会计规范也应属于会计准则的范围。因此，我国的会计准则体系有以下几个特点：

1.已初步形成“三足鼎立”的会计准则体系格局。我国的会计准则可分为企业会计准则、非营利组织会计准则、政府会计准则三个部分。

2.两大准则体系相分离。基于企业会计和非营利组织会计适用的范围不同，会计确认、计量、记录和报告的具体各有特点，我国的企业会计准则和非营利组织会计准则截然分开，各自独立。

3.会计准则与财务通则并列。西方国家一般以会计准则规范会计主体的会计确认、计量、记录和报告等行为，同时以公司法、税法等规范约束会计主体的财务行为。而我国则分别制定会计准则和财务通则（规则），规范会计主体的财务会计行为。

4.会计准则和会计制度并存。我国采用的是“准则+制度”的规范模式：企业会计具体准则主要规范股份有限公司的会计行为，非股份制企业主要以会计制度规范；政府会计采用会计制度的规范模式；非营利组织会计以基本准则为原则性规范，以会计制度为具体规范。

二、两大准则体系合并的必要性和可行性

我国将企业会计与政府会计划开来是完全必要的。因为在市场经济国家中，企业不可能承担政府职能，政府也不可能直接经营企业。企业与政府的会计目标和会计对象不同，业务性质和范围也不同，需要采用不同的会计政策和会计方法，但是把企业会计准则与非营利组织会计准则截然分开，各自单独制定一套“基本会计准则”，则值得商榷，两大准则体系合并有必要性和可行性。

1.非营利组织会计准则与企业会计准则的大部分内容雷同。例如企业会计准则框架结构、制定的目的和依据、会计核算的四个基本前提等，与非营利组织会计准则完全相同；企业会计准则规定的一般原则，绝大部分适用于非营利组织会计。

2.企业会计准则将“利润”，作为一个会计要素，而非营利组织会计准则并未将“结余”作为会计要素，但在会计制度中又规定设置了“结余分配”“事业结余”和“经营结余”科目，在收入支出表中也列示了“结余‘’和”结余分配“项目。从会计要素角度看，”结余“与”利润“并没有实质性区别，因而在1998年预算会计制度改革时，是否设”结余“要素就有很大争议。，预算会计界已普遍赞同把原来的五个要素改为六个要素（即增加”结余“要素）的设想。

3.政府及非营利组织会计的资产负债表和收入支出表，与企业会计的资产负债表和损益表的性质相同，但非营利组织的资产负债表却采用了类似于“科目汇总表”的结构形式，将所有科目按照“资产部类”和“负债部类”左右顺序排列，编制时只要把报告日的各科目余额直接填入即可。另外，非营利组织由于采用修正的权责发生制（一般情况下采用收付实现制，实行内部成本核算的可采用权责发生制），因而只有通过编制现金流量表才能反映其资金的收支结存情况，但现行非营利组织会计准则没有编制现金流量表的规定。

4.根据政府机构改革的方案，除少数公益性非营利组织仍由政府财政供给以外，绝大部分非营利组织将逐渐取消财政拨款，以市场为导向，实行真正的自负盈亏。按照这种思路，非营利组织实行自负盈亏后，有些业务性质与企业相同，其会计政策与会计核算要求与企业不会有大的差别。但现行制度规定非营利组织会计采用的计量方法却不同于企业，如非营利组织的固定资产不提折旧，不反映净值，不计提坏账准备和存货跌价准备等等。

5.以企业会计基本准则为依据，现已经了16个具体会计准则，2001年1月1日起开始实施新的《企业会计制度》，据此可以推断，企业会计准则的体系结构基本定型，已基本实现了与国际惯例的相互协调。而政府会计除了非营利组织以基本准则为原则性规范、会计制度为具体规范外，财政总预算会计和行政单位会计都采用原来的“会计制度规范”模式。非营利组织会计准则体系还只停留在基本会计准则的层次上，至今尚未制订具体准则，非营利组织会计基本准则是否具有与企业会计基本准则同等的指导功能尚未明确。

6.非营利组织准则虽然规定会计核算一般采用收付实现制度，但在非营利组织会计制度中仍然设置了与会计基本相同的应收、应付科目，对一些应收未收和应付未付的收支项目采用权责发生制进行确认。可见，在非营利组织会计实务中，大多数情况下实际采用的是权责发生制。另外，在非营利组织会计准则和会计制度中没有明确规定的事项，如盘盈盘亏财产物资的处理程序、内部成本核算等都企业会计进行处理。

以上表明，企业会计准则与非营利组织会计准则共性远远多于个性，两者“合二而一”，既有基础，也已在会计实务中证明是可行的。

三、对国外会计准则合并趋势的考察

大部分国家和地区都把非营利组织（尤其是私立非营利组织）看作“准企业”，因而，企业会计准则与非营利组织会计准则的合并趋势并不是在我国体制改革中产生的特有现象，在西方国家这种趋势也明显存在。下面根据笔者所掌握的资料，主要以美国为例，说明企业会计准则和非营利组织会计准则合并的过程和趋势。

在美国，由财务会计准则委员会制定企业会计准则和私立非营利组织会计准则，政府会计准则委员会制订州和地方政府及公立非营利组织会计准则，而联邦政府及其公立非营利组织适用的会计准则及核算制度则由会计总署制订。

财务会计准则委员会原先制订的会计准则只适用于各类企业，后来才把私立非营利组织会计准则的制订权从美国注册会计师协会接过来，并把企业会计准则和非营利组织会计准则结合制订。此前，美国注册会计师协会及有关的专业学会就制定并了一系列适用于非营利组织的公告和指南。这些公告和指南起到了会计准则的作用，但存在许多会计实务上的操作，于是各界纷纷要求由财务会计准则委员会制定非营利组织会计准则。财务会计准则委员会在1980年的《非营利组织编制财务报告的目的》中提出：根据对财务会计准则委员会《论财务概念第一辑：企业编制财务报告的目的》所指出的各项所做的考察，本委员会断定，没有必要为任何特定类别的会计个体探讨其专一的概念体系。企业编制财务报告的目的和非营利组织编制财务报告的目的足以构成一个完整的财务会计和报告概念体系的基础。一旦完成，这一概念体系将适应一切会计个体，而又同时适当地照顾到仅仅适用于某类会计个体的任何与众不同的概念和报告目的。1985年美国财务会计准则委员会又了既适应于企业，也适应于非营利组织的《财务会计报表要素》，并撤销了1979年由美国注册会计师协会、仅适用于非营利组织的《关于某些营利组织会计准则与会计报告的意见公告》（孙芳城等，2001）。

近几年，美国财务会计基金会也注意到非营利组织会计准则和企业会计准则两者合并的趋势，要求财务会计准则委员会成为制定企业会计准则和非营利组织会计准则的唯一合法机构，为合并企业和非营利组织会计准则提供保证。财务会计基金会明确提出：除非特殊情况，否则，各类非营利组织——无论私立还是政府举办的——均应遵守财务会计准则委员会的要求对外提供财务报告（孟利凡，1997）。此外，加拿大特许会计师协会的《财务报表概念》和澳大利亚会计基金会公布的第四号《会计概念公告》中所规定的财务报表要素也同时适用于企业和非营利组织（宋常，1999）。至此说明，西方各国企业会计准则和非营利组织会计准则合并的趋势已十分明显。

综上分析，现行《企业会计准则》和《事业单位会计准则》所规范的基本一致，尤其是在《民间非营利组织会计制度》中所规定的原则、方法、报表体系结构等，更接近于企业会计准则规范。因此，只要对现行《企业会计准则》作适当的补充完善，并对个别特殊问题另作专门描述，即可成为对制定企业和非营利组织具体准则或制度都有指导作用的基本会计准则。当然，这是一项较为庞大的系统工程，要真正实现两者合一，还需要进行深入的理论研究和充分论证。

主要参考

孙芳城、李孝林、张国康、孔庆林。2001.比较财务会计学。上海：立信会计出版社。417

孟凡利。1997.政府与非营利组织会计。第l版。大连：东北财经大学出版社，12

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关键词：税务会计；财务会计；分离；协调

中图分类号：F230 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2016）08-0140-02

随着市场经济的快速发展和改革开放的深入进行，我国的财务会计和税务会计都扮演着越来越重要的角色。为了严格执行税收制度，体现会计准则和会计制度的要求，降低遵守税法的成本和财务核算成本，有必要分析和研究两者的关系，以便更好地将会计和税法结合起来。

一、税务会计与财务会计的联系与区别

财务会计是通过对企业已完成的资金运动进行全面系统的核算和监督，为有关各方提供企业财务状况和经营成果等会计信息的经济管理活动。税务会计是以国家现行税收法律法规为依据，对纳税人应纳税款的形成、申报与缴纳进行核算和监督的经济管理活动。税务会计是税务与会计结合而形成的一门交叉学科，是区别于财务会计的一门特殊专业会计，两者之间既有联系，又有区别。

（一）税务会计与财务会计的联系

1.税务会计以财务会计为基础

税务会计对纳税人税务活动引起的资金运动进行核算，必须以财务会计为基础和依据，但需对财务会计记录进行合理加工。税务会计的资料来源于财务会计，它只是按税法规定正确计算企业应交的各种税费，并对涉税经济业务进行调整，做出调整会计分录，再融于财务会计账簿，最终反映到财务报表和各税种的申报表中。

2.现行的财务会计报告适应了税法的要求，体现了税务会计与财务会计的协调性

按照税法的规定，对涉税经济业务进行调整后，应按调整后的会计凭证、账簿等资料编制财务会计报告。财务会计报告是企事业单位根据经过审核的会计账簿记录和有关资料，编制并对外提供的反映单位某一特定日期财务状况和某一会计期间经营成果、现金流量的书面文件。企业的税务会计处理影响企业的财务状况和经营成果，这种影响体现在财务会计报告中。

（二）税务会计与财务会计的区别

1.核算对象和目标不同

财务会计对企业的经济活动进行全面的记录和核算，目的是向企业的管理者、投资人、债权人、国家有关部门提供企业的财务状况、经营成果和现金流量等会计信息，满足各方决策的需要。税务会计反映和核算企业的涉税经济活动，即有关税款的计算、核算、申报与解缴等内容，目的是为国家税务部门和经营管理者提供纳税信息，保证国家及时、足额地征收税款，同时，通过合理筹划减轻企业的税收负担。

2.核算依据不同

财务会计以会计准则和企业会计制度为核算依据，会计人员按照会计准则和企业会计制度的规定真实、客观地核算企事业单位的经济业务，不必考虑税法的规定。由于会计准则和企业会计制度有一定弹性，对某些会计事项，允许会计人员根据客观环境和自身理解，选择会计方法，这往往导致对相同经济业务的核算出现不同的会计结果。而税务会计以税收法规为核算依据，按照税法规定计算企业应向国家缴纳的各种税费金额并做出调整的会计分录，由于税法的强制性和统一性，对于相同经济业务的处理结果是一致的。

3.核算基础不同

以权责发生制为核算基础，遵循配比原则，允许企业在一定的情况下合理估计收益和费用，将某一会计期间的收入和费用相配比，反映该期间的经营成果。税务会计体现了权责发生制与收付实现制的结合，以收付实现制为主，依据税法规定，确定当期应税收入和扣除费用，计算当期应缴纳税费，一般不允许企业对收益和费用进行估计。

4.核算原则不同

一是根据会计准则，财务会计的计量属性有历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值等，例如，为了保证财务会计信息的可靠和真实，对某些经济业务的核算放弃历史成本原则而采用公允价值。而纳税是法律行为，其合法性必须有可靠的证据作支持，因此税务会计恪守历史成本原则。二是按会计准则的规定，财务会计遵循实质重于形式原则和谨慎性原则，对于某些会计事项需采用主观估计方法，应充分估计风险和损失，且不得高估收益或资产，不得低估损失或负债。而由于税收的强制性，税务会计不考虑实质重于形式原则和谨慎性原则，对任何涉税事项的确认、计量都应有明确的法律依据，不能估计。

5.基本要素不同

财务会计有六个要素，即资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润，为了反映经济活动的具体内容，对各要素进行详细的分类。税务会计有五个要素，即计税依据、应税收入、扣除费用、应税所得、应纳税额，按税法规定反映与纳税有关的经济活动。应税收入、扣除费用与财务会计中的收入、费用是不同的概念，即税法对于收入、费用的确认范围、时间、标准、方法与会计准则不同。

二、我国税务会计与财务会计的分离及协调

财务会计和税务会计同属于会计领域，财务会计立足于微观层次，真实、客观地反映企事业单位的经济活动，而税务会计立足宏观层次，保证国家及时、足额地征收税费，二者在各自的方向独立发展。由于税务会计和财务会计的目的和导向不同，且我国的税法很难与财务会计完全融合，因此在一个较长的时期内，我国的税务会计仍然要采用以分离型为主、混合型为辅的一种税务会计模式。

（一）税务会计与财务会计分离的原因

1.顺应社会主义市场经济规律

在改革开放之前的计划经济时代，由于会计信息使用主体单一，我国采用财税合一型税务会计模式，税务会计未从财务会计中分离。但随着市场经济体制的建立与发展，会计信息使用主体呈现多元化的趋势，会计制度和税收法规开始按照各自不同的方向发展。由于各信息使用主体有着不同的需求，例如：投资者、债权人利用会计信息了解企业的偿债能力、盈利能力，政府利用税务信息监督纳税人的纳税情况，这使得财务会计和税务会计的区别加大，二者相分离成为市场经济发展的必然趋势。

2.有助于完善中国税制及税收征管

我国正处于改革开放的深入时期，国民经济迅速发展，税务会计与财务会计从不同角度监督经济活动，保证市场经济的正常运行。税务会计和财务会计相分离，有助于完善中国税制和税收征管，有利于发挥税收征集国家财政收入和调节经济运行的双重作用。

3.有助于建立和完善会计准则体系

我国会计体制改革的目标，就是适应市场经济需求，建立和完善会计准则体系，保证会计核算的客观性和一定程度的灵活性。只有将税务会计从财务会计中分离出来，才能使企业在遵循新的会计制度和准则的基础上，根据具体情况，选择适合本企业的会计处理方法，充分发挥财务会计的核算、监督作用，提供真实、客观、公允的会计信息。

（二）税务会计与财务会计的协调

税务会计与财务会计的分离适应了不同信息使用主体的需求，但两者的分离会产生一些问题，如：使得征税困难，提高了税收征管的成本；增加了纳税人财务核算成本及人员培训成本等。因此，为了实现税务会计与财务会计的各自目标，在分离的同时，应注意两者的协调与配合，构建税务会计与财务会计的良性互动关系。加强税务会计与财务会计之间的协调，能使国家税收管理成本降低，从宏观角度调整和优化经济结构，有利于对企业制度和结构进行优化，减少企业的纳税风险。

为了使税务会计与财务会计更好地协调，应注意以下方面。

⒈完善税务会计理论构建

改革和完善税制，借鉴国际惯例，使税法主动向会计准则靠拢。一是应进一步完善税务会计理论，形成符合我国企业发展状况以及我国税法的税务会计理论体系，在管理层面上税收法律法规和会计制度要相互配合与合作，协调税务会计和财务会计的关系，让两者在协调中得到良性发展。二是完善税务会计核算的内容，减少税务会计与财务会计的差异。例如，在所得税的处理方面，减少税务会计和财务会计在内容上的不一致，要以所得税制度为基础，保证会计制度与税收人之间的统一。与此同时，放宽应税费用的列支标准，加大纳税扣除，减轻企业的税收负担。

⒉加强财务会计与税务会计在信息方面的沟通

首先，会计通过披露真实有效的信息来配合税务工作，税务机关应充分利用披露的会计信息，督促企业及时、足额纳税，以提高税务机关的税收征管效率。其次，各相关部门应利用各种渠道宣传和推广税法、会计准则、会计制度及其他经济法规，使社会群体树立法律观念，促使人们自觉按会计制度的规定进行会计业务处理，并按税收法规对涉税业务进行调整。

⒊统一会计核算基础

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摘 要 新企业会计准则是我国会计发展史上的里程碑，新会计准则与国际财务报告准则仍存在一些差异。本文分析了研究中西方财务会计的意义，对中西方财务会计的国际比较进行论述，认为西方财务会计具有国际趋同的趋势，并对完善我国财务会计提出了建议。

关键词 中西方 财务会计 差别 西方借鉴

西方财务会计是西方各个国家适应市场经济和跨国公司和核算需要而发展起来的财务会计。西方财务会计是参照国际会计准则，结合本国实际制定各国自己的会计准则，美国自成立财务会计准则委员会开始就制定了多项“公认会计准则”。我国也是参照“国际会计准则”，西方“公认会计准则”，1993年颁布“企业会计准则”。西方财务会计是在国际会计准则和公认会计准则指引下进行理论阐述、具体核算和操作的一种专业会计。所以说西方财务会计与国际会计既有密切的联系，又有区别，绝对不能把西方财务会计等同于国际会计。当前西方财务会计是以美国为代表的西方财务会计较为完善，是世界各国学习的主要对象。

一、西方财务会计与我国当前财务会计的差别

西方财务会计作为一门新型的科学，是以美国为代表的西方国家财务会计，受公认会计原则的指导和约束。我国改革后的企业财务会计与西方财务会计有很多相同之处，但其业务处理方法也有一些不同。

1.核算计划标准

西方国家采用的财务会计是建立在市场经济基础上计价标准，在资产计价方面既可以用原始价值反映，也可以用重置价格反映，还可以按变现价格反映。而我国在资产计价方面是按照获得时的实际成本计价，当物价发生变动时，其账面价值除非国家另有规定，否则不得调整。

资本主义国家的企业，对固定资产普遍采用的是加速折旧法，在所得税法中缴税所得额也是用加速折旧法来计算的，所以他们就加快对固定资产投资的回收，这样可以大大减小投资风险，保证企业的稳步发展。而在我国，绝大部分企业是采用平均年限折旧法，除了符合有关规定经过批准的如电子计算机行业的少数企业可以使用加速折旧法，这些都增大了企业投资的风险性。

2．会计核算形式

西方财务会计编制经济业务的分录是采用顺序登记的方式，然后再把编制的分录登记到总分类账中。我国是采用先把会计分录登在记账凭证上，然后再按照记账凭证登记现金和其他明细账，最后登记总账的记账凭证法式。

3．货币价值观念

在西方国家，银行金融机构之间存在着竞争，银行存、贷款利率按照复利计算，利率可以不断升降。因此，企业常常存在按面值、溢价或折价的方式来发展债券，购买或发行债券的企业还需要计算溢价、折价或摊销问题。而我国银行一律按照单利来计算存、贷款利息，银行没有权利进行利率的升降，而是国家统一规定的。因此，我国企业发行的债券都是按面值发行的，利率大多要比银行高，并且是固定不变的，也就不存在债券溢价、折价或摊销问题。

4.资金筹集渠道

在西方国家，较大规模的企业大多数是股份有限公司，其主要是通过发行股票、债券和借款来筹集资金，因此股票债券核算比较复杂。而在我国，大多数企业还是通过国家投资、个人投资以及向银行贷款来筹集资金，所以有很多企业根本不存在股票债券核算。

二、西方财务会计的成功经验对我国的借鉴

1.我国财务会计制度的首要任务是加强我国注册会计师行业自律

市场中的制衡力量在西方国家的注册会计师行业自律监督模式中起着真正决定性的作用，政府的监管作用只是起着辅助作用。制衡力量必须要有良好的制度与环境为前提才能切实发挥作用。现在，行政权力往往决定了中国会计师事务所的业务，权力成为了立业的基础，权利的竞争成为了主要的竞争手段，再加上缺乏有力的司法力量，所以人们就失去了提高职业质量的动力，由政府来承担监管的重任。但是，在财务会计这个行业里，市场机制比政府管制机构处理会计专业信息的效率要高的多。所以，从西方国家的会计制度来看，我国需要借鉴的会计制度改革的一个重要措施就是要加强我国的行业自律，同时政府也要是适当的介入。

2.应逐渐分离财务会计中审计和非审计业务

西方国家会计改革的一个重大举措就是分离了财务会计中的审计和非审计业务。不可置疑，这的确保证了会计师事务所参与上市公司造假的机会与概率的减少，而他们发生监管体制变化的原因也是审计与非审计业务的混淆。我国也是长期处于审计与非审计服务相混淆的状态，其已经暴露相当大的弊端。首先，这种状态容易造成事务所在审计主体上发生错位，其次是导致了事务所发生主体业务与非主体业务的颠倒。最后，从国际范围来看，各国对注册会计师非审计服务的监管政策也存在着较大的区别。所以，我们应借鉴国外的会计改革制度，逐渐分离会计师事务所的审计业务与非审计业务，使会计市场规范化。

3.要不断加强和完善会计准则

西方国家制定的会计准则是以经济发展为基础，但是制定出来的会计准则非常复杂，虽然会计准则对会计估计和判断提出了较多的标准和判断标志，但是企业为了绕过规则的束缚，仍可以通过精心策划的会计信息的复杂性来掩盖经济实质。所以，应以经济事项的实质来完善会计准则，不要只注重形式上的差别。

综上所述，与西方发达国家的财务会计制度相比，我国现阶段的财务会计还存在着一定的差距。因此，我们需要借鉴西方财务会计的精华，这些对于我国的会计制度改革都有着积极的作用，但是我们不能直接套用他们的那套理论，避免出现西方国家已经暴露出来的问题。我们要不断完善我国的财务会计制度，使之适应市场经济的需要。

参考文献：

[1] 李风云.企业价值管理与资本运作.中国企业报.2008.

[2] 薛冰.基于知识经济的财务会计体系研究.大连理工大学.2009.

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《企业会计制度》的标志着我国会计改革进入了一个新里程，它是我国会计核算制度走向成熟的标志，为规范我国企业会计核算行为，真实、完整地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，提高企业的会计信息质量具有深远的意义。

一、经济发展要求提高会计信息质量

1992－1993年，我国进行了重大的会计制度改革，了《企业会计准则——基本准则》和《企业财务通则》，以及分行业的财务会计制度，并于1993年7月1日起在所有企业实施。“两则两制”的和实施，实现了我国会计核算模式的转换，即由适应于计划经济体制的会计核算模式，转换为适应社会主义市场经济体制的会计核算模式，建立了资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六大会计要素，由多种记账方法统一为借贷记账法；资全平衡表改为资产负债表等。“两则两制”在一定程度上实现了会计核算模式的国际化，为引进外资、企业走出国门奠定了财务会计基础。

随着我国资本市场的发展，企业股份制改造日益兴起，我国企业到香港、境外等地发行股票，接受外国政府贷款等也越来越多，相应地带来了会计的国际化协调问题。上市公司因其投资者众多，会计信息披露质量关系到社会公众利益。因此，保证会计信息的可靠性就相应提到了议事日程，特别是“琼民源”事件发生后，社会公众以及证券监管部门对会计核算和信息披露提出了更高的要求。为此，财政部于1997年了第一个具体会计准则——《关联方关系及其交易的披露》，旨在规范关联交易人信息披露，增加关联交易的透明度；其后，又于1998年了《股份有限公司会计制度》和《收入》等七个具体会计准则。《股份有限公司会计制度》和八个具体会计准则的和实施，对于提高股份有限公司，特别是上市公司的会计核算和会计信息质量起到了良好的作用。

但是，除股份有限公司外，其他企业仍然执行“两则两制”改革时的分行业财务会计制度。从1993年开始，我国的市场经济已经走过了个年的历程，在这个过程中，企业所处的社会经济环境发生了巨大变化，虽然国家对股份有限公司的会计核算提出了更高要求；但其他企业的会计核算仍然维持在“两则两制”时的状态，分行业财务会计制度是在我国市场经济刚刚起步阶段制定的，很多方面还带有计划经济的痕迹；其中不能真实反映企业的财务状况和经营成果已成为企业会计信息不可靠的主要原因。

分行业财务会计制度中不适应市场经济发展的需要和实际工作的需要方面；主要表现在：

（－）财务会计管理体制不适应市场经济发展的要求。我国长期以来的财务会计管理模式是会计要素的确认和计量均由财务制度规定，会计制度按照财务制度规定的确认、计量标准进行相关会计处理，因此没有独立的会计确认和计量体系。“两则两制”时进行了企业财务会计制度改革，但并没有从根本上解决会计要素的确认和计量标准不合理、不科学等现象。究其原因，主要是长期以来政府一直把企业作为国家财政的附属；资金由国家供给，盈亏由国家财政负担，发生的资产损失要经财政部门批准后才能计入损益，对未经财政部门批准或财政部门不予批准的损失只能长期挂在账上；形成虚的资产。虽然改革开放以来；国家对国有企业一再放权，但计划经济体制下形成的国家与企业的财务管理模式，并没有根本改变。

（二）财务会计制度规定的某些会计政策和会计估计已不能适应实际情况需要，导致企业所反映的各项会计要素缺乏可靠性，这主要是：

l.固定资产折旧政策、固定资产净残值率、固定资产报废标准由国家统一规定，而不是按照市场经济要求，根据企业自身生产经营特点及固定资产价值磨损程度，以及无形损耗的具体情况来确定。由于固定资产折旧年限等标准与企业的实际情况不符，一方面导致企业固定资产净值不实，另一方面致使企业更新改造资金严重不足，设备老化；跟不上劳动资料的更新需求。

2.坏账准备按照国家统一规定的比例提取；提取比例一般为3‰－5‰；已经发生的坏账损失，要经过财政部门批准才能核销，致使大量呆、坏账长期挂在账上，妨碍了资金周转，导致企业的现金流量严重不足。

3.不能按正确的标准确认和计量收入。目前，国有企业的收入确认标准比较简单，已不能适应市场经济的要求，如有些企业商品销售时虽然已经知悉购买企业将无力承担付款的责任，但仍然确认收入。虚列收入，必然虚增利润；导致利润超分配，现金流出企业，加剧了企业资金短缺。

4.由于存货严重积压，变现能力差，存货的账面价值已经低于市价，但在资产负债表上仍然以成本反映，而不是以可变现净值反映。

5.投资不能产生效益，有的甚至已经发生损失；但资产负债表上仍然反映原投资成本或原价值，没有反映已经发生的投资价值的减损，造成虚增投资价值，使企业资产严重不实。

6.某些不符合资产定义的财产，仍然作为资产在资产负债表上反映，如开办费、待处理财产损溢等，导致企业资产不实。

由于上述各种会计政策体现在财务会计制度中，造成企业财务会计报告所提供的信息缺乏真实性。

（三）不同性质的企业实行不同的会计制度；造成相同行业会计信息不可比。由于不同财务会计制度所规定的会计政策、会计标准不同，导致同一行业企业因执行不同会计制度所反映的会计信息缺乏可比性。例如，纺织行业中有股份有限公司、外商投资企业、国有企业等；因其分别执行《股份有限公司会计制度》、《外商投资企业会计制度》、分行业会计制度等，而使纺织行业中的各企业所提供的会计信息不一致，股份有限公司可以计提短期投资和长期投资损失准备，而其他企业则不能计提投资损失准备。这种现象不便于国家对企业的会计数据进行统计和考核，特别是给企业编制合并会计报表增加了难度。

（四）分行业会计制度不能起到指导企业进行会计核算的作用。“罚则两制”以前；会计制度根据企业实际发生的各项经济业务进行规范；起到了会计核算手册的作用，即企业遇到会计核算问题，通常情况下只要对照会计制度即可进行相关的会计处理。分行业会计制度执行八年来；不少企业会计人员反映，会计制度成了简单的账务处理程序；造成会计人员遇到实际情况翻阅会计制度后也不知所云，不知如何进行会计处理，在一定程度上失去了会计制度的权威性。

（五）会计制度按行业分类已明显不符合企业实际情况的需要。一方面是企业多种经营的存在和发展；分行业的会计制度已经不能满足会计核算的需要；另一方面，新兴行业的兴起，如足球俱乐部、网络公司、软件公司等；无法从现有行业会计制度体系中找到其适用的会计制度。而且随着经济的发展；会有越来越多的新兴行业和业务出现，按行业分别设计企业会计制度的做法已越来越不能满足经济发展的需要，企业会计制度的制订将始终处于被动局面，滞后于经济的发展。

二、国家法律、行政法规和会计国际协调进程要来提升会计标准

近几年，财务会计报告使用者对会计信息的可靠性越来越关注，使用者越来越清醒地认识到，财务会计报告所提供的信息不真实，会计信息的可靠性就失去了基本的保障。从我国实际情况来看；一方面提高会计信息质量。规范会计核算制度的呼声越来越高；另一方面会计制度不现某导致会计信息不真实，以及企业管理当局为了各自的目的操纵利润，提供虚假的财务会计报告等情况时有发生。近年来，国内和国际形势的发展，迫切要求提高会计信息质量，提高会计信息透明度。

（一）1999年新修订的《会计法》要求企业保证会计资料的真实、完整，并且规定国家实行统一的会计制度，而会计核算制度是其中重要的组成部分。作为《会计法》配套法规，国务院于2000年的《企业财务会计报告条例》，要来企业提供真实、完整的会计信息，同时，对1992年《企业会计准则》中有关会计要素作了重新定义。按照重新定义后的会计要素重新审视分行业会计制度，有很多地方与会计要素定义不一致；如固定资产的核算，仍然没有满足资产的定义。例如，股份有限公司的固定资产仍然按照账面净值在资产负债表上反映，则没有反映该项固定资产实际的价值。有些上市公司将已经淘汰的机器设备的价值仍然作为固定资产，在资产负债表固定资产项目中反映；还有些上市公司将长期停建；并且以后若干年内也无望继续开工的在建工程利息继续资本化，仍然按照实际发生的成本列入资产负债表，等等，这些资产已经预期不会给企业带来经济利益，或者预期会给企业带来的经济利益已经存在很大的不确定性；因而应当计提减值准备，使其在资产负债表上反映的价值更真实。

（二）单位负责人和企业会计人员要求统一会计核算标准，提高会计核算标准的可操作性。《会计法》修订并实施后，单位负责人是执行《会计法》的责任主体；对企业的会计行为负主要责任。国此，要求单位负责人首先应当从规范会计核算标准出发，建立良好的会计标准平台，在此基础上考核单位负责人是否遵循了会计规范，是否真实反映企业的财务状况和经营成果。与此同时；企业会计人员要求统一会计核算标准，增加会计制度可操作性的呼声也很高。

（三）随着世界经济一体化进程，会计的国际协调已不可避免。目前随着国际资本流动的加快，世界经济日趋融合，会计作为国际通用的商业语言，不可避免地要受到这种趋势的影响。在符合我国现实情况和经济环境的前提下，尽量采用国际通行的会计标准已成为会计改革过程中必须考虑的问题。

三、新型会计核算模式的总体设想

（－）统一会计核算制度

在我国；由国家制订统一的会计核算标准的会计管理模式，已经走过了五十年的历史。几十年来，企业会计制度已经深入人心，会计制度作为企业进行会计核算、对外提供会计报表的依据，也是注册会计师和有关部门进行审计和监督检查的主要依据，同时也为税收征管奠定了良好的基础。

会计是与国家法律、经济、文化等环境相联系的，有什么样的法律。经济环境，就必然存在着与之相适应的会计核算标准。我国作为社会主义市场经济国家，如何建立既符合中国国情，又能适应会计国际化发展方向的会计核算标准，是近年来国际国内形势发展以及《会计法》和《企业财务会计报告条例》后带给会计界的重要课题。

为此，我们开展了多种形式的调查研究；基本掌握了企业目前的状况，行业会计制度中存在的问题，以及需要改进的方面。经过研究，我们确立了建立国家统一的；打破行业、所有制界限，集财务会计于一体的会计核算制度，包括会计要素的确认、计量、记录和报告全过程的会计核算标准。从改革的目标看，符合我国国情的国家统一的企业会计核算制度体系，将分为三个层次

第一层次是按照企业性质和规模；分别建立《企业会计制度》、《金融企业会计制度》和《小企业会计制度》。金融企业和小企业由于各自有其特性，与一般企业的会计核算存在较大的差异；需要分别制订会计制度；除此之外的其他企业，由于共性业务较多；应制订统一的企业会计制度，以增强不同行业。所有制企业之间会计信息的可比性、可靠性和透明度。

第二层次是在第一层次的基础上；分别建立操作性较强的有关会计科目设置、具体账务处理和财务会计报告的编制和对外提供办法。从而形成分别一般企业、金融企业和小企业统一的会计报表格式、会计报表附注披露格式等。

第三层次是在上述两个层次的基础上，对于各专业性较强的行业会计核算；将以专业核算办法的形式。由于各行业、所有制企业会计核算的区别主要体现在成本构成不同，相应的收入核算也不相同，因此；各行业。所有制企业的个性业务，将采取拟订各个专业会计核算办法来解决。

另外，针对实际工作中出现的新情况、新问题，或对于会计制度规定不合理的地方，作出专门的补充规定或问题解答，作为贯彻实施会计制度的重要手段。

对上述设想，除2000年的《企业会计制度》外；我们在2001年制订了《金融企业会计制度》，目前《企业会计制度》正在拟订过程中；准备于2002年底前出台。

（二）分步实施统一的会计核算制度

由于目前国有企业所采用的会计政策仍然是“两则两制”时制订的，带有很多的不符合会计要素定义的规定，从而造成了企业资产不实、利润虚增、所有者权益不实等状况，也造成了大量的虚资产。另外，目前我国有些企业没有完善的法人治理结构和有效的内部控制制度，在这种情况下实施《企业会计制度》，有可能引起新情况下的会计信息失真。因此，《企业会计制度》的实施不可能整齐划一地由所有企业同时实施。必须有计划。有目标地分步骤实施。

对于国有企业；实施《企业会计制度》前需要做大量的工作，如核实资产。聘请注册会计师审计、清理资产损失等，这需要一定的准备时间。而股份有限公司因其基础较好，又有执行《股份有限公司会计制度》和具体会计准则的经验，特别是1999年所有股份公司均“计提四项准备”后，已经对实施会计政策的调整有了一定的心理准备和实践经验，因此；从2001年1月1日起，首先在股份有限公司范围内实施。同时，为了尽快提高我国企业的会计信息质量，也鼓励其他企业先行实施。自2002年1月1日起，外商投资企业已开始实施《企业会计制度》；部分国有企业也向财政部门提出申请开始实施《企业会计制度》。

四、《企业会计制度》的主要指导原则

2002年的《企业会计制度》是以《股份有限公司会计制度》以及已经的具体会计准则为基础；同时考虑《企业财务会计报告条例》对各项会计要素的确认计量要求，按照国际通行做法予以规范，使制订的统一会计制度符合会计真实性的要求。在制订《企业会计制度》时，确立了以下主要原则

（－）统一性原则。从实际情况看；企业的资产、负债和所有者权益，以及通常的收入。费用等的确认和计量标准基本是统一的；因此，《企业会计制度》尽量体现了统一性。但是，统一性并不否认行业的特殊性，而行业的特殊性主要体现在成本费用和收入的确认和计量方面，对于具有行业特点的会计标准；将以专业会计核算办法的形式制订。今后企业主要以《企业会计制度》和符合本行业特点的专业会计核算办法，作为其核算和对外提供财务会计报告的依据。

（二）以《股份有限公司会计制度》和具体会计准则为基础。《企业会计制度》主要以《股份有限公司会计制度》和已经或即将的具体会计准则为基础，结合我国的实际情况制订的。在制订《企业会计制度》时，尽量保留了现行有效、执行效果较好的会计标准，作为制订企业会计制度的主要依据。同时，对于现行会计制度或具体会计准则在实际执行中存在问题，或者不适用的部分，予以修正。加债务重组准则以后，企业利用公允价值弄虚作假，编造利润的情况时有发生，对此，在制订《企业会计制度》时，各方面意见认为；在目前我国还没有形成一个活跃市场的情况下，应当谨慎使用公允价值。为此，我们在《企业会计制度》中根据实际情况作了重新规定。

（三）充分体现会计要素的质量特性。《企业会计制度》遵循了《企业财务会计报告条例》对会计要素定义的规定，对资产、负债、收入、费用等都规定了统一的确认和计量标准，对于不符合资产定义的各项财产，规定都应当计提资产减值准备，使企业资产负债表上反映的资产价值真实，符合资产的定义。《企业会计制度》与《股份有限公司会计制度》比较，增加了计提固定资产、无形资产、在建工程减值准备的内容，从而缩短了我国会计标准与国际会计准则和国际惯例的距离。

（四）体现可理解性和可操作性原则。鉴于我国的实际情况，提高会计制度的可理解性和可操作性也是广大财会人员共同的心声。为此，《企业会计制度》制订过程中以可理解性和可操作性为基本原则，使其更符合我国广大财会人员的阅读习惯，便于掌握和运用。

（五）与税收法规能够一致的尽量保持一致。在制订《企业会计制度》时，本着在不违背会计核算一般原则和会计要素确认计量原则的前提下，尽量与税法保持一致。但是，由于财务会计与税法所遵循的原则和规范的对象不同；对于确实不能保持一致的地方，采取纳税调整的方法进行处理。

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关键词：小企业 会计管理 小企业会计准则

我国小企业经过几十年的发展，已在国民经济和社会发展中占据越来越重要的地位，据有关资料统计，在所有477万户企业中，小企业数量占97.11%、从业人员占52.95%、主营业务收入占39.34%、资产总额占41.97%。其重要程度引起国家高度重视，为了加强小企业管理，相继出台多项政策措施来扶持小企业发展。小企业的特点是规模比较小，营运资金较少，涉及行业广泛，数量众多，会计管理薄弱。这些特点随着经济体制改革的深化，在同大中型企业的激烈竞争中，将会处于明显的弱势地位，主要表现为：面临的市场竞争压力较大；融资渠道不畅；财务管理能力偏弱等，这些弱势都将限制和阻碍小企业进一步发展。小企业要想摆脱目前的状态，实现其可持续发展目标，必须清楚的认识到建立健全会计管理体系，规范会计核算工作，加强财务管理是小企业打破其发展壁垒的关键措施。为此财政部门于2011年10月18日了《小企业会计准则》，该准则对提高小企业会计信息的质量，加强小企业会计管理具有重要意义。

一、小企业会计管理中存在的主要问题

由于小企业自身特点及对其监管力度不够，不重视会计管理已成普遍现象。不遵守相关会计制度和法规，会计核算不规范，提供的会计信息失真等问题十分严重，主要是由于小企业会计管理中存在诸多薄弱环节。对主要问题分析如下：

（一）财务会计基础工作薄弱

小企业大多数为民营企业，规模较小，员工较少，基本采用家族式管理。在企业内部通常存在一人说了算的状况，外部又没有直接对应的管理部门，缺少相应的制约和监督机制来严格要求其会计管理工作。由于小企业管理者关注的只是企业获利情况，疏于会计基础工作的管理，其组织机构设置简单，会计制度缺失，会计机构层次少，会计人员分工不明确，不相容岗位没有很好分离，配备的会计人员人数少、水平低，会计账薄设置简单，会计核算手段落后。使得会计工作无法有效的实现其核算、计量和分析职能，无法满足企业管理的要求，不能保证会计信息的质量。

（二）财务会计制度不健全

小企业大多数存在财务会计制度不健全或形同虚设的情况。小企业管理者对相关会计制度和法规的学习和认识不足，没有充分意识到财务会计制度在会计管理中的规范作用。小企业没有制定适合本企业的财务会计制度或会计制度执行不到位，会计制度不健全会导致会计核算不规范，会计科目设置、使用核算方法不正确，形成的会计记录和会计报告不符合会计准则和制度的要求，对内对外无法准确提供企业的财务状况和经营成果，影响小企业管理者的决策和外部对企业的评价。会计制度不健全还会使小企业存在舞弊隐患，无法有效控制会计人员行为，会给企业带来经济损失。

（三）财务会计信息失真

财务会计信息失真是小企业存在的普遍问题，一方面是由于小企业会计核算不规范或会计人员工作能力不足造成的；另一方面是小企业管理者为自身利益而故意所为，纳税对小企业来说是一笔很大的支出，所以许多小企业都从会计核算入手，调整会计账目使之少纳税或不纳税，偷逃税款；小企业的融资渠道也十分有限，基本上采取外部融资，如果企业想取得银行贷款，就会粉饰财务报表，使之符合银行规定的贷款条件，骗取银行信用。但是，随着税收检查和银行核查的力度加强，这样的手段最终会被发现，企业将面临更大的经济损失。财务会计信息失真将严重影响企业对外交往，影响企业良好形象，不利于企业的可持续发展。

（四）内部控制制度缺失

小企业大多数都是集权管理模式，因财力或人力有限，通常未建立完整、科学的内部控制制度，即使建立了有限的内部控制制度，也往往因集权而得不到遵循。小企业缺少会计管理内部控制，将导致不相容职务不分离，发生错误和舞弊行为难以发现；缺少授权审批控制，会计人员岗位分工不明确，责任难以划分；缺少会计系统控制，不能为管理者提供可靠的信息，使得管理者决策失误；缺少预算控制，各部门不能确定自己的经营目标，更无法完成企业总体计划；缺少运营分析控制，不能分析企业运行情况，无法发现问题并加以改进。 小企业管理者应该认识到有效的内部控制制度是企业正常运营的有力保障。

（五）财会人员素质较低

小企业为了节约成本，对会计机构设置十分简单，对聘用的会计人员胜任能力要求不高，不考察会计人员是否熟悉现行的会计准则和会计制度，是否具备相应的会计工作经验，更不重视会计人员的后续教育。企业的规模、待遇和对会计人员的重视程度均会影响企业吸引具备较高水平的会计从业人员。由于我国会计改革的不断深入，会计核算要求越来越高、越来越复杂，对会计人员的知识和技能要求也不断提高，只有经过专业的学习和培训的人才才能胜任现在企业会计核算的要求。会计人员素质低不能与时俱进，不能熟练掌握新的会计核算要求，必定给企业的发展造成重大影响。

二、加强会计管理的应对措施

面对小企业会计管理中存在的诸多问题，管理者要想真正全面的解决这些问题，需要下大决心并付出努力。小企业应该遵照相关会计制度和《小企业会计准则》的规定建立适合本企业的会计核算制度，彻底改变会计管理水平，真正发挥会计管理的有效性，可以采取的具体措施有以下几点：

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【关键词】 会计 制度 改革

一、当前我国现行会计制度改革的不足

1、现行会计制度的具体行为规范已不适应经济与社会发展

随着市场机制的日益完善和风险机制的日益形成，多元化经营将成为企业经营的必然趋势和战略选择。目前所执行的具体会计规范不利于会计信息的行业比较和分析。多元化经营必然使企业涉足于各不同行业、不同性质的经营业务，而执行现行会计规范要求企业对不同行业、不同性质的经营业务分别设置账户，并采用不同的会计程序与方法进行会计处理，这不仅增加了多元化经营企业会计核算的工作量，影响核算效率和质量，而且难以保持口径一致，反映综合的财务会计信息。执行行业会计制度，使得不同行业、不同企业会计处理所依据的原则、程序、方法各不相同，这就必然导致会计信息在行业、企业之间失去可比性，不便于投资主体对潜在投资对象的比较、分析和选择，最终不利于资金的合理流向和资源的优化配置。不便于投资主体对企业实施有效的财务监督。企业各投资主体对企业实施财务监督的主要依据是财务会计信息，然而，一方面各投资主体出于增加投资收益、回避投资风险的考虑，会不断改变投资对象，使资金经常性地从一个行业转向另一个行业，或同时分布于若干不同行业；另一方面不同行业又执行不同的财务会计制度，在这种情况下，投资主体要实施财务监督就必需熟悉不同行业的会计处理原则、程序和方法，这无疑加大了财务监督的难度，影响财务监督效率。

2、在构成上缺乏系统性

我国现行的会计制度基本上是围绕企业常规会计事项由国家统一制定，在构成上缺乏完整性和系统性，具体表现在两个方面。一方面，一些现代会计分支尚未纳入会计规范体系。随着会计领域的改革开放以及会计理论研究的深化，一些新的会计分支，如质量成本会计、物价变动会计、金融工具会计等早已为人们所熟悉，然而有关这些会计分支，我国目前尚无具体的制度或准则规范，使得现行会计规范在内容上残缺不全，使得会计人员力不从心，或只能按各自的需要做出不规范的会计处理。另一方面缺乏健全、完善的内部核算制度,成为很多行业的通病。完善的会计规范体系不仅包括国家统一制定的各个层次的会计规范，而且还包括企业根据其经营特点和管理要求制定的内部核算制度和办法，包括会计核算的基础管理制度和办法、成本核算制度与办法、内部财务成本的分析考核制度及办法等。由于会计规范的差异，不仅使我国涉外企业的会计工作量增大，会计信息成本上升，不利于这些企业的国际性竞争，而且有碍于我国市场经济的国际化发展和企业经营的国际化拓展。

3、现行会计制度缺乏协调性与灵活性

一系列会计制度对相关事项的核算与报告作了许多规定，从基本面看，与会计制度的规定是一致的，但也存在诸多不协调的方面。新近出台的《股份有限公司会计制度》则规定企业须编制资产负债表、损益表、现金流量表、股东权益增减变动表、应交增值税明细表、利润分配表以及分部营业利润和资产表等。由于相关法律规定不一致，就可能导致企业会计人员在实务操作中无所适从，结果可能导致同一类型企业按照不同的规定进行处理，损害会计信息的可比性。会计制度作为指导各企业进行会计处理的规范，具有强制性和严肃性，也即各企业会计人员均应自觉地按照会计制度的规定进行核算和报告，但在现实中，由于监督措施不力，导致一些企业为了自身局部利益而在会计处理上各尽所需，导致核算不实、数据不真，提供虚假审计报告。

二、深化我国会计制度改革的思路

1、建立与现代市场经济相适应的会计规范体系

按市场经济发展的要求构建企业会计制度 改革会计制度是建立和发展市场经济的客观要求，而市场经济的发展是一个从不完善到完善、从不规范到规范的动态过程，因此，从理论上说，会计制度应随市场经济的发展而不断地进行改革和完善，以适应市场经济发展各不同阶段企业经营的特点。但事实上，会计制度变革与市场经济发展具有不同的特征。首先，市场经济发展作为客观环境的变化，具有其内在的规律性，而会计制度变革是从属于市场经济的一种行政行为，缺乏内在必然性的因素。其次，市场经济发展是一个渐进的过程，具有动态性和连续性，会计制度变革则是依据一定时期市场经济运行的相对稳定特征，对原制度进行修正和革新，其变化具有间歇性和相对稳定性。国家有关部门应改革以行业会计制度规范企业会计处理的状况，尽快制定和颁布能适用于各行各业的《具体会计准则》，以使企业能对不同行业、不同性质的经营业务按统一规定进行会计处理，简化企业的会计处理程序和处理方法，提高财务会计信息的综合程度和可比性，制定和完善各项资本经营业务的会计处理规范。随着企业集团化经营战略的逐步实施，纳入统一的准则体系。

2、完善现代会计制度

现代会计制度应按“横向到边”、“纵向到底”的原则予以构建和设置，这里的“横向到边”就是会计制度的构成在广度上应具有全面性，既要包括对传统财务会计事项的规范，又要针对各现代会计分支，制定出相应的准则和制度，如通货膨胀会计准则、金融工具会计准则、租赁会计准则、人力资源会计准则等。“纵向到底”就是会计制度的构成在层次上应具有完整性，它包括两方面含义。其一，与会计构成的层次性相适应，现代会计制度既要包括宏观会计、社会责任会计等方面的准则或制度，又要包括单位的会计准则与制度。其二，与会计制度制定主体的层次性相适应，会计制度既要包括国家统一制定的会计准则、会计制度，又要包括各单位根据统一会计准则或制度，结合单位实际情况制定的内部核算制度。

3、加快会计规范国际化进程，强化会计制度监督机制

针对我国会计国际化的现状，加快会计国际化的进程是深化我国会计改革的一个重要方面。会计国际化所包含的内容很多，但其核心在于会计规范的国际化。随着我国市场经济的进一步发展以及健全、完善的市场体系的日益形成，我国市场必然要融于世界市场体系，加入国际性的商业交易网络。适应这种市场体系国际化的要求，作为“国际性商业语言”的会计必然要走向世界，融于统一的国际会计体系之中。从我国目前情况看，要加快会计规范国际化进程，主要应从以下方面努力。加快具体会计准则的制定、颁布和实施，尽早实现从行业会计制度向具体会计准则的转变；参照国际会计准则体系的构成，补充和完善我国会计准则的相关内容，如物价变动会计准则、施工合同会计准则、租赁会计准则、外币汇率变动影响会计准则、金融工具会计准则等等。参照国际会计准则有关会计处理程序与方法的规定，修正和完善我国会计规范中有关会计程序与方法的选择范围和原则，如将成本与市价孰低法、现值计量法等纳入会计准则，并允许企业在特定的约束条件下自行选择。会计制度的制定不仅要满足会计主体核算与报告财务状况及经营业绩的需要，而且要满足国家宏观调控的需要。会计主体出于增进自身局部利益的考虑，往往会偏离会计制度的规定，选择执行有利于自身的会计行为。这表明如何强化会计制度执行的约束和监督机制，确保会计制度应有的严肃性，是深化会计制度改革的一项重要内容。强化会计主体的自我约束，主要是各会计主体应根据国家统一准则和制度的要求，制定出与本会计主体生产经营特点及管理要求相适应的内部会计制度，以规范内部会计行为。财政、税收、银行等应定期对各会计主体的会计核算情况实施跟踪检查和监督，了解各会计主体对会计制度的执行情况，对于能严格执行会计制度的会计主体给予各种形式的嘉奖或信贷优惠，而对违反会计制度、损害国家利益的会计主体则视情节轻重、违纪金额大小等给予相应的处罚，以督促各会计主体从维护自身的形象和利益出发，自觉遵规守法。

三、结论

会计制度改革，为会计制度的全面改革进行思想和理论的准备，通过对传统的会计制度部分内容的改革，逐步实现对传统会计制度的根本性改造，实现计划经济体制会计制度模式向市场经济体制会计制度模式转换。

【参考文献】

[1] 楼继伟：会计准则适应改革开放需要[N].中国财经报，2006-10-21.

[2] 王迎玲：我国会计制度改革的不足与完善[J].经济师，2004，（7）.

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一、新会计制度在制定时遵循的原则

新制度的制定主要遵循了以下原则：首先，遵循归并统一的原则。其次，遵循继承创新的原则。在新制度的制定时，财政部根据当前行政事业单位会计管理现状，在继承现行有利制度的基础上进行创新，以适应各级行政事业单位财务会计和预算会计管理核算的需要，同时在一些科目设置和报表体系方面进行改革和创新。

二、新会计制度对公共卫生事业单位的影响

(一)新会计制度对公共卫生事业单位核算内容的影响

新制度的制定在权衡利弊的基础上对会计核算模式进行了构建，提出财务会计和预算会计在互相衔接的同时适度分离，公共卫生事业单位在预算会计和财务会计功能、决算报告和财务报告方面，要充分反映政府主体功能。具体来说，包含以下几个方面：一是双重功能，是指在同一会计核算系统中要注重预算会计和财务会计都能实现，财务会计核算包括总资产、负债、净资产流入、总收入和费用五个方面，预算会计核算包括预算收入、预算支出和预算结余三个方面。二是财务会计和预算会计分别采用权责发生制和收付实现制。三是注重双报告，也就是说，通过财务会计核算和预算会计核算分别形成财务报告、决算报告。新会计核算制度一方面满足了现行公共卫生事业单位部门决算报告制度的基本需求，另一方面适应了部门编制权责发生制财务报告的条件，有助于公共卫生事业单位规范会计行为，强化财务管理和会计预算，对公共卫生事业单位的绩效管理有积极意义。

(二)新会计制度强化了公共卫生事业单位财务会计的功能

在财务会计核算中，新制度全面引入了权责发生制，同时强化了财务会计对会计科目设置和账务处理方面的功能，在核算内容方面增加了收入、费用应收款项和应付款项等方面的功能，总体核算要求上按照权责发生制进行。在长期股权投资方面，规定应采用权益法进行核算，公共卫生事业单位要自行开发无形资产的成本。在公共卫生事业单位会计核算中财务会计功能大大增强，这项举措有助于反应本单位财务运行状况、整体运行成本等，对公共卫生事业单位影响深远。

(三)新制度完善了公共卫生事业单位的报表体系和结构

新制度对报表体系进行划分，有财务报表和预算会计报表两类。其中财务报表又包括会计报表和附注两个部分，公共卫生事业单位可以根据实际情况对会计报表中现金流量进行选择编制。预算会计报表作为部门决算报表的重要基础，主要有预算收入表、预算结余表和财务拨款等内容组成。在报表结构和新核算内容方面，新制度进行总体的调整和优化，同时细化了报表附注的内容，对会计报表一些重要项目说明提供了有效的参考格式，对经济分类披露费用信息、本年预算结余、本年盈余等方面进行了调节。新的报表体系和结构有助于反应公共卫生事业单位财务信息和预算执行信息，对本单位会计信息透明度的提高和决策的制定有极高的参考价值。

参考文献:

[1]财政部会计司有关负责人就引发《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》答记者问[J].预算管理与会计，2017.

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一、财务会计与税务会计的联系

（―）财务会计的信息是税务会计信息的基础

完善企业内部财务活动资料，既有利于方便企业编制对外财务报告工作的开展，同时还可以协助企业科学合理地处理企业税务会计。换言之，就是在确保企业会计利润的基础上，对于税务会计与财务会计之间一致的部分，财务会计的核算结果可以直接被税务会计采纳并运用，并体现于税务会计的报表之中，而对于两者之间的差异部分，则需要以税法为准则，对税收会计的相关数据及报表进行调整。

（二）两者的协调反应在财务报告中

企业编制的对外财务报告最终体现了税收会计与财务会计之间的协调性。由于受到税法等刚性制度的影响，企业财务状况通常会受到税收会计处理的影响，进而影响到企业财务报告的编制。在对企业资产与负债情况统计分析的基础上，对企业账面价值与计税基础的差异之处进行明确，并将由此而产生的所得税来反映企业所得税与企业会计利润之间的差异。

二、财务会计与税务会计的区别与联系

（―）财务会计与税务会计之闻的目标不同

财务会计的目标在于向企业投资者、债券人以及相关管理部分提供真实的财务信息机企业经营效益，而税务会计的目的则在于向税务部门等相关信息使用者提供企业实际的纳税信息，以便于税款的征收，根据使用目的的不同，信息使用者可以根据相关会计信息开展有效的决策行为。为实现税务会计的目标，需要纳税人通过纳税申报，向税务机关以书面申报的形式申请纳税事项，而财务会计目标的实现则可以通过向利益相关者提供现金流量表、资产负债表以及利润表来实现。通常而言，企业每年需要通过对利润表的调整来完成纳税申报表的编制。

（二）财务会计与税务会计之间的参照依据不同

    会计制度及准则是企业开展财务会计工作的主要参照依据，财务会计的核算及编制均已会计制度及会计准则为依据进行，以确保财务信息的真实可靠，而税法等相关法律法规则是企业税务会计的主要依据，税务会计依据税法等相关规定计算企业应纳税金额，并以书面报告的形式向税务部门进行纳税结果反馈。

（三）财务会计与税务会计之间的核算程存不同

     财务会计的核算程序为：会计凭证、会计账簿和会计报表，三者之间不可分割。通常税务会计往往也按照这一流程进行核算，但由于具体要求不明确，企业往往采用在年末根据财务会计的相关数据按照税法规定进行调整的基础上编制纳税报表。

（四）财务会计与税务会计的基本要素不同

资产、负债、所有者权益、收入、支出和利润是财务会计的六大要素，企业日常的财务会计活动都是以这六大要素为前提的，而税务会计的基本要素主要是应收收人、应税收益、应税金额以及扣除费用。两种会计方式中的收入及费用在计量标准及时间等方面有着较大的不同。

三、关于财务会计与税务会计协调的建议

财务制度管理过死、过多的弊病普遍存在于以往的财务管理之中，随着我国税收制度及财务制度的不断变革，尤其是《企业财务通则》颁发以来，税务会计与财务会计的协调性问题得到了有效解决。在接下来的改革过程中，我们有必要继续做好对两个关系的协调处理，尽可能地缩小两个政策上的差异性，摒弃以往互不协调，单打独斗的不良现象，努力使得企业应税所得以同会计收益实现时间上的一致性。

就大环境、大趋势而言，税务会计与财务会计差异性的缩小是符合会计管理需求的，但这不能排除二者在某些方面长期存在差异，其固有差异在一定程度上将是长期或始终存在的。以企业违规经营或违法支出而受到的司法罚金以及政府部门的行政罚款为例，在财务会计中，就可以以损失、费用或成本的科目进行列支，而根据税法的规定，从税务角度来看，这种支出则不允许用于抵税，这一规定直接体现了税法以税收利益为目标为国家谋取税收利益的性质。

财务会计与税务会计受客观理论基础及资源优化配置的利益驱动而走向趋同化。结合我国会计工作及税收征管工作的实际，二者之间不断趋同的可能性很大：首先，税收法规与会计制度的协调及协作促使二者的趋同化。无论在理论界还是在实务界，财政部在制定会计制度与会计准则方面的有效性和权威性是被广大人所认同和肯定的，而与此同时，财政部还担负着制定我国税收法律法规的重任，这就为我国税收法规与会计制度的逐步趋同奠定了制度基础。受法律法规协调性的不断加强，税务会计与财务会计必然走向不断协调和趋同的大趋势；其次，财务会计与税务会计的趋同还会受到企业税务筹划活动的影响，假定企业收入及费用一定，企业的税后利润与企业应缴税额成反比关系，因此，企业需要通过税收筹划通过合理避税来减少企业应税负担。故有必要不断促进会计制度与税收政策的协调发展。

四、结束语