财务会计的会计准则范文

导语：如何才能写好一篇财务会计的会计准则，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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关键词:国际财务报告 准则趋同 会计协调

以往六大模式即美国、英国、法国、德国、荷兰和日本会计模式是会计学界公认的准则制定模式，他们以其各自的优势得到国际会计界的认同。近年来，随着经济全球化和一体化步伐的加快, 国际贸易日益频繁和复杂，跨国公司日趋增多，会计国际化也提上日程，制定全球会计准则的问题成为国际会计领域的一个中心话题。

一、国际会计准则趋同的现状与前景分析

2001年成立的IASB（国际会计准则理事会）的成立可以说是国际会计发展的重要的里程碑，根据组织宣言，本组织的目标旨在制定和国际会计准则，促进国际会计协调，并制定了第一个国际财务报告准则。此后国际财务报告准则的应用范围逐渐扩大，欧盟、澳大利亚、香港等国家和地区早自2005年就开始在会计领域采用国际准则，加拿大、印度、韩国、日本等国从2008年起也陆续宣布采用国际会计准则或与之趋同，美国也加紧与国际会计准则趋同的步伐。我国则从上世纪90年代开始与国际会计准则委员会的合作，2005年《中国会计准则与国际财务报告准则实现趋同联合声明》，与国际会计准则理事会建立起持续趋同机制，2010年《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，这标志着我国在企业会计准则国际趋同中再一次取得重要进展。

从当前经济形势下分析，财务会计准则的国际趋同是必然的，也是必要的。首先，国际会计准则趋同是当前经济国际化的要求。现在的世界处于大融合时期，文化交流频繁的同时，各国之间的经济往来日益复杂，市场竞争日益剧烈，资本跨越国界流动，跨国企业集团不断涌现，出现了一些新的经济业务类型，从而对各国的会计理论与实务提出了更高的要求。而各国会计准则的差异难免使这种情况下的会计处理出现差异，影响经济交流。

其次，国际财务报告准则的趋同将为各国带来巨大的经济效益。依据统一的会计准则，各国可以不必再花费巨大的成本来编制多套为适应不同国家惯例的财务报告，减少费用开支；各国提供的财务报告的信息更具有真实可靠性，消除虚假信息的误导，降低投资风险；提高各国企业会计信息的可比性，有助于投资者作出正确的投资决策。

第三，促进会计理论与实务的国际交流。国际财务报告准则的趋同，将那些领先的会计理论和会计处理方法引入到统一的准则中，可以带动会计理论不发达的国家进行会计革新，采用更加合理可靠的方法进行会计核算，从而促进本国会计理论与实务水平的提高。

二、我国财务会计准则实现国际趋同的可能性和阻碍因素

(一)我国实现财务会计准则国际趋同的可能性

首先，从会计学本身来说，作为一门经济语言，会计是不应该分国界的，只要是需要就可以采用。会计准则的协调就是为了实现这一目标。而且随着企业跨国经济活动的增加，企业集团对会计协调的要求越来越强烈，推动实务界和理论界不断进行探讨，这为实现会计准则国际趋同奠定了基础。

其次，我国政府已经做出了实现企业会计准则国际趋同的积极努力。从会计准则趋同联合声明到持续趋同路线图的，从新企业会计准则的实施，我国迈出了与国际会计准则接轨的第一步；随后会计准则等效工作为我国会计改革开拓了新的领域，先后为实现我国内地与香港的会计准则等效、中欧及中美的会计准则等效做出了努力，推动我国会计准则得到更多国家和市场主体的认可。

第三，国际会计准则理事会的支持将更加坚定我国财务会计准则实现国际趋同的信心。2010年我国《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，得到了IASB的支持，并在本年5月了《国际财务报告准则年度改进》，其中对《国际财务报告准则第1 号》进行了修订，以解决中国改制企业上市过程中因资产重估产生的会计计量问题，从而看到IASB对我国的重视与支持，增强我国实现会计准则国际趋同的信心。

(二)阻碍我国财务会计准则国际趋同的因素

实现财务会计准则的国际趋同是一个艰辛的过程，中国特色的市场经济和市场环境需要时间来适应会计准则国际化的形势，我国实施国际财务报告准则还存在多方面条件的限制。

首先，环境差异的制约。会计作为一项制度，受各国文化、法律等社会环境差异的影响很大。我国的会计环境比较稳定，会计人员习惯遵照以往惯例处理会计实务，把握灵活度的能力上与国际会计准则要求差异较大，这限制了某些原则导向的会计处理方法在我国的运用。而法律对相同经营活动的规范形式不同，也使得统一会计准则的实施存在极大难度。

其次，可能面临巨大的转换成本。我国企业会计准则是慢慢向国际靠近的，若要实现会计准则全面的趋同，势必要进行会计制度自上而下的革新，这种转换是会发生成本的，既有制度重新休整方面的成本，也有会计人员重新配备上的成本，国家要付出很多，企业也要付出很多，这是有些企业不愿参与会计准则国际化的一个原因。

第三，我国会计队伍素质水平的限制。掌握国际会计准则的会计人员是实行国际统一的会计准则的基础，当前我国会计人员队伍整体水平偏低，理论知识和专业能力同时优秀的会计人员仍是少数，而且会计人员知识结构单一，职业判断能力较差，难以满足会计准则趋同对人员素质的要求。

三、实现我国财务会计准则国际趋同的建议

会计准则的国际趋同是不能忽视和避免的大势和潮流，任何国家不能阻止，而只能去适应，我国也不例外。这个过程不是一蹴而就的，而是循序渐进的，我们要在现有基础上稳步推进，可以从以下方面进行努力。

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（一）AlCPA和APB的初始尝试。石油天然气资产计价方法的选择问题，直到20世纪60年代才受到美国会计职业界和会计准则机构的重视。1964年，美国注册会计师协会（AICPA）委托普华国际会计公司的一位合伙人罗伯特·E·费尔德研究采掘行业中使用的各种方法，以便为AICPA的会计原则委员会（APB）起草一份意见书提供建议。该项研究成果被AICPA以“采掘行业的财务报告”为题，作为会计研究公报第11出版。

APB的采掘行业委员会按照APB的指示准备了一份文本，于1971年秋以“石油行业的会计与报告”为题出版。该文本建议以油田作为成本中心，资本化所有与油气储量直接相关的储量发现前（prediscovery）发现后（postdiscovery）生的成本，包括对最初作为费用核销而后来确定找到油田的勘探干井成本的恢复资本化。以此文本为基础，APB于1971年11月22和23日举行了两天的公众听证会。在此听证会上，APB的建议文本遭到了完全成本法和成果法支持者双方的反对。

AlCPA和APB的初步尝试尽管因APB的被替代没有走出很远，但它们力图解决石油天然气会计实务问题的勇气和初步的基础性探索是不可否认的。

（二）FASB的努力与SFAS No.19出台，1973-7-1 FASB代替APB成为美国财务会计准则的民间制定机构。在1973年最初的技术日程安排中，FASB并没有安排采掘行业的会计与报告这一议题。但是，该年的国外石油禁运导致了世界石油价格的大幅度上涨，使石油天然气行业从美国公众和联邦政府那里得到了巨大的利益。基于其他能源法规的颁布和美国国会对石油天然气会计问题的积极考虑，FASB决定给予石油天然气生产公司会计以优先考虑。1975年10月，

FASB在它的技术日程上加上了“采掘行业的财务会计与报告”这一项目。

1975年12月，福特总统签署了公共法第94一163号——能源政策与保护法案“，该法案第五部分第503段授权证券交易委员会（SEC）为石油天然气生产者制定规则，或确认财务会计准则委员会制定的准则，并要求准则在1977年12月22日以前开发出来。在”能源政策与保护法案出台之后，FASB加紧了为石油天然气生产者制定会计准则的工作。

1977年12月，FASB正式颁布了第19号财务会计准则公告（SFAS No.19）——天然气生产公司的财务会计与报告，要求从1978年12月5日以后的财政年度实施。SFAS No.19在美国会计准则制定的历史上具有十分重要的意义，它是至今为止争论最大的几份财务会计准则之一。

SFAS No.19包括引言、适用范围、财务会计与报告准则、所得税会计、生效日期和过度期、表决结果及其说明、附录A -背景材料、附录B——结论形成的基础和附录C——词汇表九个部分。不包括表决结果及其说明，总共275段，其中财务会计和报告标准是该准则的核心内容，主要包括成本发生时的会计、资本化成本的处置、矿权转让与相关的交易、揭示等内容。

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关键词：新会计准则 建筑行业 影响

建筑行业作为国民经济支柱产业，随着经济全球化的深入，其发展突飞猛进。新企业会计准则的颁布和实施，对建筑工程企业的发展极为有利，尤其是对建筑企业会计的核算方式有着相当重要的影响，促进了建筑工程企业会计信息质量的提高。因此，研究新会计准则对建筑行业财务会计的影响具有重要意义。

一、建筑行业财务会计的特点

建筑行业是一个围绕建筑的设计、施工、装修而展开的行业，包括建筑业本身及与之相关的装潢、装修等方面。 建筑行业会计是以工程建筑收支为基础而设定会计科目，与其他行业的核算流程基本相同，但是由于建筑行业的生产周期较长，产品属于固定物品，使建筑行业财务会计有如下特点：

（一）建筑行业会计科目主要以成本核算为主。建筑行业的财务会计分为三方面：收入、成本和税金，但是由于建筑行业的会计核算都是直接与工程进度相连，工程施工过程所发生的直接成本费用一般通过“工程施工合同成本”科目核算。该科目根据项目确定成本核算对象，进行辅助核算，按照成本项目进行明细核算，因此，建筑行业的会计核算主要集中在成本费用类科目。成本类科目一般分为人工费、材料费、机械使用费、其他直接费、间接费用、分包工程费用等部分，而相关收入类科目极少。

（二）建筑行业会计中工程价款的核算方式比较独特。由于建筑产品造价高、周期长，在工程进行过程中，建筑企业有时需进行垫资施工。因此，为了不影响建筑企业的资金周转，除工期较短、造价较低的工程采用竣工后一次结算价款外，大多采用按月结算、分段结算等方法。此外，由于施工周期长，不少工程都是跨年度施工，因此建筑企业还需要根据工程的完工进度，采用完工百分比法分别计算和确认各年度的工程价款结算收入和工程施工费用，以确定各年的经营成果。

（三）建筑行业会计一般按单项工程为对象进行成本核算。由于建筑产品的多样性和施工生产的单一性，建筑企业不能根据一定时期内发生的全部施工生产费用和完成的工程数量来计算各项工程的单位成本，而必须按照承包的每项工程分别归集施工生产费用，单独计算每项工程成本。

二、新会计准则对建筑行业财务会计的影响

新会计准则对于企业的固定资产、存货以及公允价值等几个方面进行了调整，在一定程度上对建筑行业的财务会计管理造成了影响。

（一）新会计准则对建筑行业固定资产核算的影响。旧会计准则中固定资产强调“单位价值较高”，新会计准则不再强调“单位价值较高”，增加了建筑行业企业自主判断的权利，更利于建筑行业企业资产管理主观能动性的发挥。同时，新会计准则将固定资产的使用寿命由原来的“超过一年”更改为“超过一个会计年度”。 因此，对于使用寿命不到一年，但跨过一个会计年度的设备，也可以纳入固定资产的核算范围。同时，新会计准则扩大了固定资产的折旧范围，旧会计准则规定需计提折旧的固定资产具体范围包括：房屋和建筑物、在用的机器设备、仪器仪表、运输工具、工具器具等，但不使用的机器设备不允许提折旧。但新会计准则规定，机器设备无论是否使用，均提折旧，且固定资产的预期寿命、净残值和折旧方法在必要时可予以调整，从而扩大了建筑行业企业利润操纵的空间。

（二）新会计准则对建筑行业存货核算的影响。旧会计准则规定：建筑行业企业采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等费用以及运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等，不计入存货成本，新会计准则取消了这一规定，允许相关的借款费用或劳务费用计入存货，使得建筑行业企业资产负债表中存货金额增加，流动资产合计金额增加，总资产合计金额增加，因此短期内建筑行业企业的权益可以得到进一步的增加。同时在存货计价方法上，取消后进先出法，在财务核算中，可以采用加权平均法或先进先出法，对原发出存货采用后进后出法计价的建筑行业企业在物价上涨期间影响较大。

（三）公允价值对建筑行业财务的影响。新会计准则体系在成本法的基础上，引入公允价值计量模式。公允价值是指资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。公允价值倡导的是会计在对资产、负债以及所有者权益等的计量上要使交易的双方做到公平与公正。公允价值计量模式提出后，建筑行业企业的现金、存货等流动资产的分布将会改变，流动负债也将随之变化，直接影响建筑行业企业的偿债能力。同时，由于采用公允价值计量收入推迟了建筑行业企业确认收入的时间，从而会影响当期损益和权益。但在一个较长的周期内可能不会影响建筑行业企业的总损益和权益情况。

（四）对建筑工程企业所得税处理的影响。对于跨年度的建造合同，在资产负债表日其结果能够可靠估计的，会计上按完工百分比法确认建造合同收入，所得税法按完工进度或完成工作量确认收入，会计处理与所得税处理基本一致。对于在资产负债表日建造合同的结果不能够可靠估计的，按照谨慎性原则，会计处理需要关注企业可能出现的经营风险，根据预计已经收回或将要收回的款项能弥补多少已经发生的成本，确认部分或者不确认建造合同收入；税法则按照权责发生制原则，不考虑企业的经营风险，仍然按照完工进度确认建造合同的收入。新企业会计准则和所得税法规定最大区别在于当工程预计总成本超过预计总收入时，企业会计准则要求当期确认费用以及计提建造合同减值准备，而所得税法不允许这样纳税时就会产生时间差异。本文以实例来说明新会计准则的实施对建筑工程企业营业税和所得税的影响。

例：2009年初，甲建筑工程公司（简称甲公司）与乙医药生产公司（简称乙公司）签订一项总金额为5 000万元的厂房建造合同。厂房工程2009年3月初开工，预计2010年9月底完工；预计厂房工程总成本4 000万元。至2009年12月31日，厂房建造项目已发生成本2 500万元，预计还将发生成本1 500万元；已结算厂房工程价2 300万元，实际收到2 000万元。2009年底甲公司得知乙公司生产经营发生困难，2009年度出现巨额亏损，未收款项可能无法收回。假设不考虑城市维护建设税和教育费附加的计提，会计分录以汇总数反映，无其他纳税调整项目。

（1）甲公司的营业税处理。甲公司的营业税计税依据应为厂房建造合同双方已经结算的工程价款2 000万元应缴纳营业税金60万元（2 000×3%）。

（2）甲公司的所得税处理。甲公司应按完工进度确认厂房工程收入和成本。2009年厂房工程项目完工进度为62.5%（2 500/4 000），应确认收入 3 125万元（5 000×62.5%）、确认成本2 500万元（4 000×62.5%）。2009年税务部门应依税法确认厂房建造合同所得额565万元。

（3）甲公司的会计处理。因乙公司出现巨额亏损，甲公司今后将很难收回工程价款，属建造合同的结果不能可靠估计情形，2009年12月31日甲公司不能按完工百分比法确认合同收入，只能将已发生成本中能得到补偿部分确认为收入，将已发生的合同成本2 500万元确认为当期费用。因此2009年甲公司会计确认厂房建造合同收益应为-560万元（2 000-2 500-60）。

税务处理与会计处理的差异分析：2009年该项目会计上确认收益 -560万元，税务确认所得565万元，会计处理比税务处理少计1 125万元。甲公司申报企业所得税时，应调增应纳税所得额1 125万元。

三、小结

新会计准则的实施，对建筑行业企业会计的影响非常广泛，本文主要探讨了四个方面：对固定资产核算方式的影响、对存货核算的影响、对公允价值的影响、对所得税的影响。需注意的是，不同的建筑工程企业也有各自的特点，建筑企业需要结合建筑项目的实际情况，结合新会计准则的相关规定，提高财务会计管理水平，促进企业发展。

参考文献：

1.吴庆宝.浅谈建筑施工企业会计核算中的常见问题[J].装备制造，2010，（1）.

2.张殷.新会计准则实施后对工程建筑企业成本核算影响的思考[J].财经界（学术版），2010，（2）.

3.张德芳.浅谈建筑施工企业会计核算中的常见问题[J].中国乡镇企业会计，2010，（8）.

4.王月基.浅谈建筑工程施工会计核算[J].中国商界（上半月），2010，（8）.

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（一）财务会计概念框架的产生与

财务会计概念结构（Conceptual Framework of Financial Accounting，简称CF）一词，最早出现于美国财务会计准则委员会（Financial Accounting Standards Board，简称FASB）1976年12月2日公布的《关于财务报表目标的暂行结论》、《财务会计和报告概念结构：财务报表的要素及其计量》和《概念框架项目的范围与含义》等文件中。所谓财务会计概念结构，按照美国财务会计准则委员会的定义，它是一套目标与基本原理相互关联的有内在逻辑关系的财务会计体系。也就是说，概念结构是一个由相互关联的目标和基本概念组成的协调一致的系统，是用来指导并评价会计准则的基本理论框架。

20世纪30年代，西方国家尤其是美国为了规范公众公司的会计行为、维护资本市场的正常秩序，出台了一系列会计准则，但事后人们发现各项准则在概念运用、处理程序与上缺乏协调性，甚至相互存在矛盾。为此，人们越来越觉得有必要制定一个概念框架以统一概念、协调矛盾和指引方向。特别是进入20世纪70年代以后，传统的会计理论概念受到严重冲击，迫切需要建立一套能适应新形势的、完整的和规范性的会计理论框架，以指导会计准则的制订和约束会计实务。究其原因，主要有以下两点：一是传统的会计理论概念明显落后于环境形势和会计实务的发展。20世纪70年代以后，美国等西方国家经济呈现“滞胀”状态，给会计实务带来许多新，如企业兼并、融资租赁、养老金计划、物价变动、国际结算、国际税收、外币折算等重大会计问题。因此，迫切需要许多新的会计技术方法和新的会计准则。二是传统的财务会计理论侧重于描述性，缺乏一套首尾一贯的理论框架。与会计准则相关的一些重要的会计往往观点不一，甚至相互抵触，从而导致会计实务上的混乱，以及会计信息使用者对会计准则和财务报告的强烈批评。正是为了解决经济环境的发展变化给会计实务带来的新问题，纠正会计实务中处理程序和处理方法的不一致或出现的分歧，为会计准则的进一步发展提供了一个具有充分说服力的理论依据。美国财务会计准则委员会于1976年率先提出了“概念框架研究项目的范围与含义”的研究计划，并将其研究成果陆续以“财务会计概念公告”等文件形式予以。到2000年已经了《企业编制财务报告的目标》、《会计信息的质量特征》、《企业财务报表的要素》、《非营利机构编制财务报告的目的》、《企业财务报表项目的确认和计量》、《财务报表的各种要素》、《在会计计量中使用现金流量信息和现值》等七个文件。

财务会计概念框架的出现在会计界产生了巨大的影响。在美国财务会计准则委员会财务会计概念框架后，英国、澳大利亚和加拿大等国的会计职业团体和国际会计准则委员会（International Accounting Standards Committee，简称IASC）①也对财务会计概念框架进行研究，并自己的财务会计概念框架。特别是1989年7月国际会计准则委员会公布的《编制和呈报财务报表的框架》的报告，对国际会计界产生了深远影响。先后有英国、加拿大和澳大利亚等国家和地区制定了自己的财务会计概念框架，这些国家财务会计概念框架的名称、具体形式和不尽相同。

（二）国际会计准则委员会及主要国家财务会计概念框架的基本内容及其性质

根据美国财务会计准则委员会于1976年提出的“概念框架研究项目的范围与含义”的研究计划，概念框架是由目标及相关的基本概念组成的逻辑严密的体系。其内容主要包括：

（1）确认财务会计和财务报告的目标；

（2）对财务报表要素给出定义；

（3）评估财务会计和会计信息的质量特征；

（4）解决如何对财务报表要素进行确认、计量和报告；

（5）某些重大财务会计问题。1980年，美国财务会计准则委员会明确地认为概念框架并不涉及具体的会计准则，也就是说美国财务会计概念框架不是美国的一般公认会计原则，不具有约束力。按照美国财务会计准则委员会的定义，概念框架是由目标和与它关联的基本概念组成的一个连贯、协调、内在一致的理论体系，用于评估企业财务会计和财务报告，并解决会计准则尚未规定而产生的新的会计问题。概念框架的组成主要是企业财务会计与报告的目标和有关几个基本概念。

英国会计准则委员会（Accounting Standards Board，缩写为ASB）的概念框架称为《财务报告原则公告》（Statement of Principles for Financial Reporting）。英国的概念框架从性质上来说，主要用于指导会计准则的制定，明确会计准则的制定方向，不属于会计准则的范畴。

澳大利亚会计概念框架，称为《会计概念公告》（Statements of Accounting Concepts），简称为概念框架，是由澳大利亚会计研究基金会下属的公共部门会计准则委员会以及会计准则审查委员会制定，由澳大利亚会计研究基金会代表澳大利亚注册实务会计师和澳大利亚特许会计师协会以及会计准则审查委员会。澳大利亚财务会计概念框架包括4份会计概念公告和2项会计理论专题。

会计概念公告具体包括：

（1）会计概念公告第l号-报告主体的定义；

（2）会计概念公告第2号-通用目的财务报告的目标；

（3）会计概念公告第3号-财务信息的质量特征；

（4）会计概念公告第4号-财务报表要素的定义和确认。

两个会计理论专题具体为：

（1）财务报告中的计量；

（2）关于偿付能力和现金状况的报告。

国际会计准则理事会的概念框架的内容主要包括：

（1）财务报表的目标；

（2）决定财务报表信息有用性的质量特征；

（3）构成财务报表的要素的定义、确认和计量；

（4）资本和资本保全概念。国际会计准则理事会的概念框架并不是一份国际会计准则，不对任何特定的计量和披露问题确立标准。国际会计准则理事会概念框架的地位并非优先于所有的国际会计准则，在该概念框架和某项国际会计准则之间产生抵触的情况下，应当遵循国际会计准则而不是概念框架的要求。

从上面各主要国家和国际会计准则理事会的财务会计概念框架内容的分析，我们可以发现：首先，财务会计概念框架并不是会计准则，不属于其会计准则的组成部分，其本身对企业的会计行为并没有强制的直接的约束力。其次，各国的财务会计概念框架与其会计准则及各国会计实务存在着密切的联系，虽然其不作为会计准则的组成部分，但指导着会计准则的制定，为会计准则的制定提供理论依据，以协调财务报表编制的准则、规定和程序等。同时也是对制定的会计准则规定进行评估的标准。最后，从财务会计概念框架的主要内容来看，各国财务会计概念框架包括的主要内容都涉及财务会计的目标、财务报表的质量特征、财务报表要素的定义及其计量和确认，这些内容更多地属于会计理论范畴。

二、关于财务会计概念框架的作用

关于财务会计概念框架的作用，美国财务会计准则委员会的观点最具代表性。美国财务会计准则委员会认为，概念框架主要在以下几个方面发挥重要的作用：

（1）它能够为会计准则制定机构在制定和评估会计准则时提供指南，以保证会计准则的一贯性和系统性；

（2）在缺乏权威性文件的情况下，它能够为人们分析新的或正在出现的财务会计和报告问题提供依据；

（3）在编制财务信息时，为会计人员进行职业判断提供理论依据；

（4）由于概念框架能够促进会计准则的一贯性与会计实务的合理性，它可以提高财务报表的可比性，促进使用者对财务报表的了解并增强使用者的信心。

国际会计准则理事会制定该概念框架的目的主要包括以下几点：

（1）帮助国际会计准则委员会理事会制定新的国际会计准则和审议现有的国际会计准则；

（2）为减少国际会计准则所允许选用的会计处理方法的数目提供基础，藉以协助国际会计准则委员会理事会倡导协调与编报财务报表有关的规定、准则和程序；

（3）帮助国家会计准则制定机构制定本国的准则；

（4）帮助财务报表编制者国际会计准则和处理尚待列作国际会计准则项目的问题；

（5）帮助审计师形成关于财务报表是否符合国际会计准则的意见；

（6）帮助使用者理解根据国际会计准则编制的财务报表内包括的信息；

（7）向关心国际会计准则委员会工作的人士提供关于制定国际会计准则的方法的信息。

根据美国财务会计委员会的观点和国际会计准则委员会的观点，我们可以这样来理解财务会计概念框架的作用：

第一，财务会计概念框架的出现是制定高质量的会计准则的需要。传统的财务会计理论侧重于描述性，缺乏一套首尾一贯的理论框架。由于一些重要的会计文献先后观点不一，以其为依据制定的会计准则难免出现混乱的情况。当时会计准则乃至于近期各国会计准则存在的问题，则充分说明了这一点。这样，为了制定高质量的前后一致的会计准则，需要有一套相对比较完整的会计理论体系提供指导；为对现存的会计准则进行评估，同样需要一套完整的会计理论体系提供指导。再加上会计准则作为会计核算规范的一个重要组成部分，其制定过程在某种程度上是一个的过程，是不同利益集团在会计准则制定过程中相互协调的产物。某一强势利益集团的利益要求不可避免更多地反映于会计准则之中，也就是说，在会计准则的制定过程中受某些强势利益集团利益要求的影响，使得在会计准则在制定过程中，对不同的会计理论观点采取各取所需的做法，从而加大会计准则偏离会计理论的可能性。在这种情况下，如果有一套相对较为完整的财务会计概念框架，前后一致地为会计准则的制定提供理论指导，则可能大大提高制定高质量会计准则的可能性。对于既存的会计准则，也需要有一套完整的财务会计概念框架，对其进行评估和检验，确认其前后内容是否一致，是否合理。

第二，财务会计概念框架是会计实务发展的需要。财务会计概念框架作为财务会计所应用的基本概念所组成的理论体系，是指导和评价会计实务的理论依据。在财务会计概念框架产生之前，无论是美国还是西方其他发达国家制定会计准则的理论依据，主要来源于会计职业团体及一些著名会计学家的有关专题研究报告。这些专题研究报告不可避免带有个别组织或个人的色彩，特别在不同组织和个人对某一问题有着不同观点和理论的情况下，以其作为指导会计实务的依据，不可避免导致会计实务的混乱。此外，进入20世纪70年代以后，传统的会计理论概念受到了严重的冲击，如企业兼并、融资租赁、物价变动影响、各种工具的出现等，会计准则的发展滞后于客观经济形势的发展变化，不能满足会计业务发展的需要。特别是随着全球经济一体化趋势的加剧，各种经济业务创新需要会计处理方法和程序的相应创新。而要求对某一项创新的经济业务制定出一项相应的会计准则，及时地满足其会计核算的需要，是不现实的也是不可能做到的。因为任何一项会计处理方法和程序都需要有一个发展完善和成熟的过程，而只有当某一会计方法和程序广为接受和认可时，才有可能成为公认会计原则的一个组成部分，才可能制定一项专门准则对该创新经济业务的会计核算作出规范。在这种情况下，就需要有一套前后一致的财务会计概念框架、一套相对完善的财务会计理论体系，为创新经济业务的会计核算提供理论指导，以及时满足新出现的经济业务会计核算的需要。在现行会计准则未对新经济业务的会计处理作出规范的情况下，财务会计概念框架对会计实务的指导作用表现得尤为明显，即表现为对会计实务发展的指导作用。

第三，财务会计概念框架是会计信息使用者阅读和理解会计信息的需要。会计信息的有效使用至少涉及到两个方面：一方面是会计信息的提供者必须按照会计准则编制提供会计信息；另一方面则是会计信息的使用者充分理解财务报表所提供的信息，以掌握会计信息后面所反映的企业生产经营的真实情况。从会计信息使用者的角度来说，总是基于一定的财务会计知识和会计理论背景来理解某一企业对外提供财务报表中的各项数据的。在会计信息提供者按照会计准则提供真实可靠的会计信息的前提下，对该企业提供的会计信息的理解则取决于使用者本人所掌握的财务会计知识和会计理论知识。而财务会计概念框架正可以为会计信息的使用者提供其理解财务报表所必要的会计理论知识。人们通过阅读财务会计概念框架，可以理解和掌握会计理论中的基本概念和基础理论知识，为理解财务报表提供基础。

第四，财务概念框架的产生与，还是会计自身发展的需要，是会计理论发展到一定阶段的必然结果。任何理论都有一个不断发展、不断完善的过程，在理论发展的某一阶段，需要对此前的会计理论成果进行归纳整理，将传统的会计理论中合理的部分予以归纳。通过财务会计概念框架的研究，既可充分肯定传统会计理论中仍然适用的合理部分，又能及时展示环境变动情况下会计理论研究的最新成果，从而不断地推动会计理论研究向纵深发展。

三、《会计准则》、《财务会计报告条例》与财务会计概念框架

，我国已制定有《企业会计准则-基本准则》（以下简称为“基本准则”），基本发挥类似财务会计概念框架的作用；我国还制定有《企业财务会计报告条例》（以下简称为“财务会计报告条例”），这其中也包含一部分基本上属于财务会计概念框架的内容。因此，笔者认为研究制定我国的财务会计概念框架，首先必须研究我国现存的基本准则和《企业财务会计报告条例》与财务会计概念框架的关系。目前有些同志将基本准则理解为类似财务会计概念框架的文件。笔者认为研究财务会计概念框架与基本准则和财务会计报告条例的关系，对于理清认识具有重要意义，同时也只可以从一个侧面认识我国制定财务会计概念框架的必要性。

（一）关于基本准则与财务会计概念框架的关系

我国基本准则制定于1992年11月，自1993年施行。基本准则的主要内容包括总则、一般原则、资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润、财务报告等部分。总则部分，主要明确会计准则制定的目的和依据，规定会计准则的适用范围、会计核算的基本前提和会计核算基础工作。一般原则部分，主要对会计核算的基本要求作出规定。《企业会计准则》在借鉴和国际会计经验和我国会计核算的实践经验的基础上，将我国会计核算的一般原则归纳为客观性原则、相关性原则、可比性原则、一贯性原则、及时性原则、明晰性原则、权责发生制原则、配比性原则、谨慎性原则、成本原则、划分收益性支出与资本性支出原则和重要性原则等12项。这12项原则从不同的方面对我国会计核算工作提出了要求。资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润部分，分别就会计要素的确认、计量和报告作出规定。在资产部分，将其分类为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产、递延资产和其他资产，并就各类资产的计价、核算及其揭示作出规定。在负债部分，将其划分为流动负债和长期负债两大类，分别就其计量和核算作出规定。在所有者权益部分，规定所有者权益包括资本、资本公积、盈余公积和未分配利润。在收入部分，就收入的分类和各项收入的确认作出规定。费用部分，明确了费用的定义，并对费用的分类及核算作出了规定。在利润部分，就利润的构成和作出了规定。财务报告部分，主要是规定了财务报告的内容、会计报表的种类等内容。

从基本准则的主要内容来看，其中有相当一部分内容属于财务会计概念框架的内容，如会计核算的基本前提（即会计假设），资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等会计要素的定义，会计核算的一般原则中的部分原则等。当然，由于我国制定基本准则的特定历史条件和背景，基本准则中属于财务会计概念框架的内容的具体规定与国际和其他国豸啪财务会计概念框架的规定还存在一定的差距。但也有一部分内容，不能说是属于财务会计概念框架的晦容。从总体上来说，基本准则与财务会计概念框架相比，强制规范的内容过多，所涉及的内容理论性和深度相差太远。如其中对资产的定义，只是作了一个很简单的表述，对资产的特征未作更为详尽的论述；再如对于负债，将其定义为一种债务，也是不太准确的。

我国的基本准则是作为会计法规的组成部分制定的。在基本准则制定过程中，当时提出的是会计准则统，弓义会计制度，也就是说制定会计准则是作为制定会计核算制度的依据，通过为会计核算制度的制定提供依据，使不同企业的会计核算制度中规定的会计和程序统一起来。

但是，在基本准则后，根据当时我国正处于计划经济向市场经济过渡的实际情况，以基本准则为依据，对当时既存的分所有制形式、分部门制定的会计核算制度进行梳理，制定了8大行业13个会计核算制度，并于1993年7月1目起施行。由于作为会计核算制度制定的依据，基本准则对会计核算制度在客观上发挥了类似财务会计概念框架的作用。但是，随着我国会计改革的发展深入，基本准则中有相当一部分内容已经不能适应需要，其对会计核算制度制定的统驭作用也越来越小，甚至微乎其微。事实上，在1993年实施的13个行业会计核算制度已经突破了基本准则的内容。可以这样说，基本准则的制定作为我国会计改革史上的一个里程碑，其象征意义高于实际意义。这样说并不是否定基本准则的历史地位和作用。因此，基本准则不可能真正和完全发挥财务会计概念框架的作用，而且由于其本身作为会计法规的一个组成部分，也不应要求其发挥这方面的作用。随着经济业务创新的加速，创新的经济业务日益丰富，基本准则对这些创新经济业务的会计核算，也是难于发挥其指导作用的。

通过上述的，我们可以得出这样的结论：法规毕竟是法规，基本准则作为会计法规的一部分，是会计核算制度制定的依据，对企业的会计核算制度和企业的会计核算发挥的是规范作用，而不仅仅是指导作用，这与财务会计概念框架是不同的。现行基本准则中的部分内容属于财务会计概念框架的内容，但不是说基本会计准则即等同于财务会计概念框架，现行的基本准则是难于发挥类似财务会计概念框架的作用的。特别是由于基本准则内容上的局限性，也难以充分发挥财务会计概念框架的多元作用。从目前的情况来看，它从另一方面佐证了制定我国财务会计概念框架的必要性。

（二）财务会计概念框架与《企业财务会计报告条例》

国务院制定的《企业财务会计报告条例》是对《会计法》中有关财务会计报告规定的具体化，这其中包括财务会计报告主要内容的会计报表，包括对会计报表基本要素的定义做出了界定，包括会计报表的种类、会计报表编制及其披露的基本要求。《企业财务会计报告条例》的主要目的，是规范企业的财务会计报告行为，以保证企业对外提供真实、可靠、客观的财务会计信息。出于这样的目的，《企业财务会计报告条例》是从保证财务会计信息真实可靠的角度来规定其内容的，其规定的内容有一部分属于财务会计概念框架的内容，但是它并没有涉及到会计方法和会计程序规定。同时，为了保证财务会讳信息的真实可靠，《企业财务会计报告条例》还就企业负责人和企业会计负责人的相关责任作出了规定。从其内容来说，有一部分属于财务会计概念框架的内容。但是，对这些内容的规定，也是从编制财务会计报表角度出发的。此外，与基本准则相同，《企业财务会计报告条例》属于我国会计法规的组成部分，对企业的财务会j十报告行为具有强制的约束力，企业必须按照其规定编制并对外提供财务会计信息。这对我国会计教学和会计理论，当然也产生某种程度的。

因此，我们可以认为《企业财务会计报告条例》发挥的作用不同财务会计概念框架所发挥的作用，其发挥作用的方式也不同于财务会计概念框架。《企业财务会计报告条例》的存在，并不能说明不需要财务会计概念框架，它并不能替代财务会计概念框架。事实上，财务会计概念框架作为一个相对完整的理论体系，并不直接对企业单位的会计核算提供规范，更不能解决企业提供会计信息的法定义务方面的，不能解决企业应当具体提供哪些会计信息的问题。然而，财务会计概念框架可以为规定企业如何披露会计信息、提供哪些会计信息，以及提供什么样的会计信息提供理论的指导。

四、关于我国制定财务会计概念框架的必要性

近几年来，对于我国是否需要制定财务会计概念框架，一直是会计理论界比较关注，也是讨论比较多的一个问题。许多专家教授认为当前应当抓紧制定我国的财务会计概念框架，通过财务会计概念框架的制定，一方面满足会计准则制度建设和会计实务发展的需要，另一方面满足会计理论自身发展的需要。

关于我国制定财务会计概念框架的必要性，既要从会计理论的发展来研究，更要从会计实务的发展进行研究，结合我国当前的实际情况，从我国的会计改革与发展情况来研究。笔者认为当前抓紧制定我国的财务会计概念框架仍然是必要的。

首先，我国仍然需要有一套财务会计的基本理论体系，指导我国会计改革和发展的实践，为我国制定会计准则、会计制度，以及相关的会计法规的依据，为其制定提供理论指导。我国当前会计准则、会计制度制定过程中遭遇的一些问题，彰显了制定我国财务会计概念框架的必要性。如一些会计准则、会计制度相互之间出现不太协调的情况；前后不同时间的会计准则中规定的具体内容不能体现一以贯之的会计理念；某些经济业务的会计处理方法存在着实用主义的做法、为一时所需的机会主义的做法。更有甚者，特别是在财政部以外的其他部门所起草的法规中，存在着一些与会计理论的要求不符合的规定和做法。这些规定和做法，或是出于某些特定目的的需要，或是出于某些特定部门的利益的需要，明显偏离会计理论、会计基本概念的要求。如果我们存在有一个各方认可共用接受的财务会计概念框架，或许这些问题都是可以避免的，或是可以得到有效克服的，同时也有利于我国的财务会计法规体系更为合理，进一步保障我国财务会计信息的可靠性和真实性。

此外，如果存在一套相对完善的财务会计概念框架，也可以使我们进一步厘清会计的职能，使会计保持本来的面目，免于会计本身承担不应承担的职能。会计就是会计，会计并不能承受其它之重。从财务会计来说，更大程度上是一个信息系统，主要功能是为外部会计信息使用者提供企业从事生活经营活动所形成的财务信息。试图要求会计承担一些非会计方面的职能，未必有利于会计职能作用的发挥，也未必有利于会计工作重要性的提高。

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[关键词]财务会计概念框架 会计目标 会计要素

一、我国财务会计概念框架的研究

一直以来我国受计划经济的影响,对财务会计概念框架的研究处于落后的状态。我国关于会计准则的广泛介绍和普遍争论始于20世纪70年代末和80年代初,尤其是近十多年来,《企业会计准则》、《企业会计制度》和一系列具体会计准则的公布和实施,使我国的会计标准在会计要素定义、会计要素的确认和计量、财务报告体系等重大方面基本实现了与国际会计惯例的一致或协调。尽管如此,我们认为就目前我国已经的会计准则或会计制度,还不能承担起财务会计概念框架的功能责任,而且也不符合国际上一般将概念框架单独制定公布的通行做法。因此我们要想提出有中国特色的财务会计概念框架是需要全国的会计理论工作者一同努力才能实现的。

二、我国制定财务会计概念框架的必要性

综观财务会计的发展历史,世界各国都花费了大量的精力制定会计规范。但令人深感困惑的是,在美国这样一个会计准则十分完善的国家,仍然发生了安然、世界通讯、南方保健等公司的巨额会计造假案。如果追寻会计造假案中蕴含的会计信息系统自身的缺陷,并不是会计准则,而是支撑会计准则的财务会计概念框架体系的不完善。其不完善性主要表现在对新出现的会计对象的前瞻性的缺乏和对会计要素确认与计量实践没有系统的理论指导,从而导致会计信息的不完整、不相关甚至不真实。因此,建立并完善财务会计概念框架,是会计理论和会计实务双重发展的客观需要。早在20世纪九十年代,我国会计界便开始着手研究建立中国的财务会计概念框架。有些学者认为,虽然财务会计概念框架很重要,但是由于目前我国的会计实务是不成熟和多层次的,因此构建概念框架的时机还未到。需要说明的是财务会计概念框架并不是凭空捏造和人为设定的,而是为了适应客观经济环境的变化,在总结传统会计理论的基础上发展起来的,是财务会计自身发展的需要。

财务会计概念框架是基本会计准则的理论依据和指导思想,有助于保持会计准则的一致性,减少和避免不同会计准则之间的冲突,使准则在对会计实务进行规范时提供理论上的依据和指导。企业所有权和经营权的分离,导致企业外部相关利益集团和个人对反映企业管理当局受托责任履行情况的会计信息产生了需要,而外部经济环境的不确定性和会计政策的选择性,要求会计人员在生产会计信息时进行相应的职业判断,为了减少信息的不对称性和约束会计政策选择的经济后果,保证会计信息的真实性和决策有用性,制定会计准则对产生会计信息的财务会计予以规范显得十分必要。为了给会计准则制定提供理论支撑并保证不同会计准则之间内在逻辑的一致性,客观上需要建立财务会计概念框架。因此在我国构建财务会计概念框架也就成为必然。

三、构建我国财务会计概念框架的设想

1.中国的会计改革为财务会计概念框架创造了条件

美国倾向于将会计视为一个与商业惯例、商业判断等紧密联系的独立学科,FASB从1973年6月成立伊始,就致力于建立财务会计概念框架。在经过大量努力并经先后7个(实际有效的为6个)财务会计概念框架公告和多个财务会计准则的积累,直到1982年才初步完成了会计内部基本因素的分级和相互联系的表达形式。我们进一步分析美国在准则制定方面所走过的历程可以发现,财务会计概念框架初步完成于20世纪7O年代并不是偶然的,因为只有在那时美国才具备了各方面的条件:以FASB为代表的权威会计组织的明确目标和不懈努力;以佩顿和利特尔顿等为代表的美国会计理论学派的杰出研究成果;多个财务会计准则的制定经历和经验。综观我国的会计发展状况,在充分估计会计改革所取得巨大成就的同时也存在很多的问题:(1)我国的《企业会计准则》即基本准则,与国务院的《企业财务会计报告条例》、财政部的《企业会计制度》以及各个具体会计准则中的一些概念解释存在着矛盾;(2)《企业会计准则》与具体会计准则之间缺乏内在的关联;(3)多个具体准则在出台后很快就进行修订,反映出它们的质量不够理想;(4)公允价值的兴废折射出对会计计量属性选择上的非谨慎态度。这些与财务会计概念框架直接相关的问题,同时也是规范财务会计实务中最核心的实务问题,没有对这些问题进行最基本的界定,也就很难保证先后的财务会计准则做到首尾一贯,前后一致。

2.建立中国财务会计概念框架必须解决的问题

尽管FASB的财务会计概念框架存在某些缺陷,但是迄今为止,其他国家和国际会计组织尚未建立起比它质量更高的概念框架。因此,如何对待FASB的概念框架,也就成为其他国家建立概念框架过程中不可回避的问题。我们认为,这一观点因强调概念框架对会计环境和目标的依存关系而显得非常重要,其实质乃是会计国际化背景下的国家特征。换言之,由于FASB概念框架本身具有不可否认的科学性,这种科学性体现了财务会计系统的内在联系,其建立方法也符合概念框架的特点,其影响早已跨越了国界。因此,建立中国财务会计概念框架不需要、也不可能回避FASB概念框架的影响。问题的另一面是,FASB的概念框架由于本质上是以美国会计环境为背景而建立的,对于其他国家和地区的不同环境来说,它在会计目标过多地倾向于投资者以及过多地依据规范研究方法和权威规定等方面的确存在缺陷。

参考文献:

[1]曹 伟:《论财务会计概念结构》2006.3

[2]蔡贺玲 温皓亮:《构建我国财务会计概念框架》2006.3

[3]朱元午 申香华:《对构建中国财务会计概念框架几个问题的思辨》2004.12

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关键词 财务会计概念框架 研究 财务会计准则

中图分类号：F234.4 文献标识码：A

1财务会计概念框架的界定

1.1财务会计概念框架的定义

所谓财务会计概念框架，是“财务会计与报告的概念框架”（Conceptual framework for Financial Accounting and Reporting）的简称，为了方便记忆，我们通常简称为CF。CF是阐述财务会计同时为财务会计所应用的一系列的基本概念所组成一个完整的理论体系，并且用来评价现有的会计准则、指导和发展我国未来会计准则的理论依据。

1.2财务会计概念框架和会计理论的关系

CF与会计理论的关系问题，目前会计界有两种解释：一是等同论。认为“概念框架只是一种经过组织的会计理论”、“所有的会计理论、进化论是试图建立首尾一贯的、适用于现行会计的实践，还是试图建立首尾一贯的、适用于被认为是称心合意的会计实践的，都可以被称为概念框架”。二是构成论。认为财务会计概念框架只是财务会计理论中实用的部分，但不能将两者划上等号。会计理论比财务会计概念框架要大的多，还包括各种理论观点、各种学术流派、财务会计的发展历史等。

2构建我国财务会计概念框架的必要性

财务会计概念框架是指导和评价会计准则的基本理论框架，在缺乏会计准则的领域，财务会计概念框架可以起到规范会计处理和财务报告信息披露的作用。当前我国会计信息失真的主要原因是在于体制方面存在缺陷，主要原因有以下三个方面：

（1）传统的会计理论概念明显滞后于经济环境形势和实务的发展。现行经济环境下出现了许多会计实务的新问题，如市场创新中的融资租赁、售后回租、产品融资以及物价变动影响、国际结算、衍生金融工具等会计新问题，迫切需要相应的新的会计方法和新的会计准则加以指导。

（2）传统的财务会计理论侧重于描述性，缺乏一套首尾一贯的理论框架。与会计准则相关的一些重要会计文献往往观点不一，甚至相互抵触，从而导致会计实务的混乱，因此需要建立一种相互联系的目标与基本概念协调一致的体系来指导和规范。

（3）我国面临的经济环境正与西方国家日益趋同。尤其加入WTO以后，我国的会计环境与国际惯例接轨更是大势所趋。西方发达国家及国际会计准则委员会都非常重视财务会计概念框架的研究，并已建立了各自的财务会计概念框架体系。因此，构建我国财务会计概念框架也势在必行。

3构建我国财务会计概念框架的建议

目前我国建立财务会计概念框架的时机尚未成熟，但我们应该时刻关注我国的经济发展情况和资本市场发育程度。倘若时机成熟，则应当及时建立我国的财务会计概念框架。对于构建我国的财务会计概念框架应注意以下几点：

3.1逐步建立，不要急于求成

我国正处于经济的调整发展时期，经济、政治、文化环境都在发生变化，财务会计概念框架的建立不可能一步到位。美国也是逐步建立其财务会计概念框架体系的，美国从1978年第1份财务会计概念公告到2000年第7份财务会计概念公告历经12年之久，同样，我国的财务会计概念框架也须逐步建立，不能急于求成。

3.2要有系统性

财务会计概念框架是一套理论体系，应考虑其完整性。只有当财务会计概念框架包含了所有应包括的概念要素时，才能长期指导会计准则的制定和修订，同时用来解决会计准则中未规定的新问题。

3.3与国际会计准则趋同

经济全球一体化使跨国经营和跨国合并、全球合作、资本的跨国流动成为今后的发展趋势，实现各国财务会计概念框架和具体会计准则的趋同不仅有利于全球的经济增长，而且能促进本国企业的发展。

3.4考虑前瞻性

任何理论都不能一成一变，但一个成熟的财务会计概念框架应在较长时期内保持其稳定性。因此，在制定我国财务会计概念框架时须具有高度的前瞻性，注重长远目标，不能朝令夕改，而且要引导今后会计准则的制定，并通过前瞻性保证概念框架的相对稳定性。这种前瞻性建立在其对目前和未来一定时期的会计环境的客观把握的基础上。特别是在我国经济正处在迅速发展变化的现阶段，更是要求概念框架把握住实践发展规律，对具体准则的制定起到前瞻的指导性作用。

4总结

我国对财务会计概念框架的研究起步较晚，基本会计准则起着概念框架的作用，但仍有很多缺陷。因此我国必须借鉴西方国家尤其是美国的概念框架理论，结合我国会计环境发展的现状，构建起一套符合我国国情的财务会计概念框架，完善我国的会计体系，早日制定出更符合国际惯例的同时具有中国特色的财务会计概念框架。

参考文献

[1] 郝铭.论我国财务会计概念框架的构建[J].陕西农业科学，2010（2）.

[2] 程德兴，康永红.财务会计概念框架研究：比较与思考[J].中国证券期货，2012（9）.

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现行的《医院会计制度》制定“坏账准备”一项资产减值的处理规定,这不完全体现谨慎性,医院的经济实力是由医院资金和各种医疗设备、物资、药品组成。在分析医院经济实力上不仅仅是医院资金运用的会计报表,还要包括医院药品、医疗器械、物资换算成资金,共同体现在会计报表中,才能真实体现出医院资产净值。很多医院对外提供资产净值时仅包含资金核算这一项。因此,投资者或行业无从知晓医院药品、医疗器械、物资的总值。总体来说就是医院资产净值估算不足。

二、新会计准则下改革医院财务会计制度的必要性

随着医院改革的不断深入,出现了办医形式多样化、投资主体、多元化的趋势。会计总是依存于一定的社会经济大环境而存在,具有发展性、理论与实践相融合的特点。新会计准则颁布对各种不同形式的医院进行全面的、详细的、正规的规划,促使各种形式的医院在发展的过程中都要遵守新会计准则正规的进行。为促使医院能够在新会计准则约束下正规的发展,改革医院财务会计制度是一个必然趋势。

另外为了适应医院服务市场经济大环境的现状,满足医疗机构外部投资者、债权人以及大病统筹、医疗保险等社会保障机构对会计信息服务的需求,解决不同会计制度所产生的差异,加快制定统一的“医院会计制度”迫在眉睫。此外,新会计准则,借鉴国际通用报表体系,对医院的所有者权益科目、财务报告的列报等内容进行表述和修订,使各类医院发生相同或者相似的交易及事项达到会计信息口径一致、相互可比。所以说,新会计准则下改革医院财务会计制度是必不可少的一项工作。

三、新会计准则下医院财务会计制度改革措施

随着我国新会计准则的颁布,逐渐促使医院发生质的变化。在新会计准则下医院财务会计制度改革的措施有:

1.完善固定资产的折旧方法在新颁布的《会计准则》中第四十七条中规定医院原则上应根据固定资产性质,在预计使用年限内,采用平均年限法或工作量法计提折旧(固定资产折旧年限见附1)。对医院房屋及建筑物、专业设备、一般设备等其他固定资产的折旧,有详细的规定。因此,医院在财务会计制度中将新会计准则中提及的固定资产折旧方法完善到条款中,约束医院财务人员采用新的固定资产折旧方法计算医院的固定资产。应用统一的固定资产折旧方法计算我国医院固定资产,促使医院资产的计算更加标准化。

2.加强对无形资产的会计核算对于医院来说,无形资产是指医院品牌、信誉、服务理念、管理方法、各种专利等。由于我国医院的无形资产价值都不同,无形资产也是体现医院经济实力的一方面。在医院资产负债表中也要将医院无形资产价值加入其中,进而全面的体现医院最准确的经济情况。在我国2011年颁布的新会计准则第九章中对医院无形资产购入、使用、核算提出具体规定。因此,改革医院财务会计制度中加强对无形资产的会计核算非常重要,能够真实、完整的反应医院资产情况,使会计信息更能满足医疗市场的需要。

3.做好坏账准备的提取在医院中坏账或呆账是难以避免的,有效的处理医院坏账准备是提高医院经济实力的一项重要工作。随着我国新会计准则的颁布,为医院处理坏账准备创造条件。受新会计准则的影响,坏账准备从以往将“在院病人医药费”包含在内,转化成标准的坏账准备,即“应收医疗款项”＋“应收在院病人医药费”－“预收医疗款项”＋“其他应收款项”。标准化坏账准备后,避免医院出现大量坏帐堆积,影响医院资金周转的情况出现。因此,在进行医院财务会计制度改革中进行坏帐准备的提取规定,对于促进医院发展起到积极的作用。

4.完善医院财务报告制度完善医院财务报告制度主要的作用是对财务人员进行约束。由于我国颁布的新会计准则中涉及的内容较多,并且非常的全面。在短时内财务工作人员无法准确的将各项条款清晰的掌握。因此,在我国财务会计制度中加入完善医院财务会计报告制度这一项,通过财务报告制度约束财务工作人员准确的、真实的、清晰的编写财务报告,促使医院提供的财务报表符合新会计准则的规定。

四、结束语

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摘 要 新企业会计准则是我国会计发展史上的里程碑，新会计准则与国际财务报告准则仍存在一些差异。本文分析了研究中西方财务会计的意义，对中西方财务会计的国际比较进行论述，认为西方财务会计具有国际趋同的趋势，并对完善我国财务会计提出了建议。

关键词 中西方 财务会计 差别 西方借鉴

西方财务会计是西方各个国家适应市场经济和跨国公司和核算需要而发展起来的财务会计。西方财务会计是参照国际会计准则，结合本国实际制定各国自己的会计准则，美国自成立财务会计准则委员会开始就制定了多项“公认会计准则”。我国也是参照“国际会计准则”，西方“公认会计准则”，1993年颁布“企业会计准则”。西方财务会计是在国际会计准则和公认会计准则指引下进行理论阐述、具体核算和操作的一种专业会计。所以说西方财务会计与国际会计既有密切的联系，又有区别，绝对不能把西方财务会计等同于国际会计。当前西方财务会计是以美国为代表的西方财务会计较为完善，是世界各国学习的主要对象。

一、西方财务会计与我国当前财务会计的差别

西方财务会计作为一门新型的科学，是以美国为代表的西方国家财务会计，受公认会计原则的指导和约束。我国改革后的企业财务会计与西方财务会计有很多相同之处，但其业务处理方法也有一些不同。

1.核算计划标准

西方国家采用的财务会计是建立在市场经济基础上计价标准，在资产计价方面既可以用原始价值反映，也可以用重置价格反映，还可以按变现价格反映。而我国在资产计价方面是按照获得时的实际成本计价，当物价发生变动时，其账面价值除非国家另有规定，否则不得调整。

资本主义国家的企业，对固定资产普遍采用的是加速折旧法，在所得税法中缴税所得额也是用加速折旧法来计算的，所以他们就加快对固定资产投资的回收，这样可以大大减小投资风险，保证企业的稳步发展。而在我国，绝大部分企业是采用平均年限折旧法，除了符合有关规定经过批准的如电子计算机行业的少数企业可以使用加速折旧法，这些都增大了企业投资的风险性。

2．会计核算形式

西方财务会计编制经济业务的分录是采用顺序登记的方式，然后再把编制的分录登记到总分类账中。我国是采用先把会计分录登在记账凭证上，然后再按照记账凭证登记现金和其他明细账，最后登记总账的记账凭证法式。

3．货币价值观念

在西方国家，银行金融机构之间存在着竞争，银行存、贷款利率按照复利计算，利率可以不断升降。因此，企业常常存在按面值、溢价或折价的方式来发展债券，购买或发行债券的企业还需要计算溢价、折价或摊销问题。而我国银行一律按照单利来计算存、贷款利息，银行没有权利进行利率的升降，而是国家统一规定的。因此，我国企业发行的债券都是按面值发行的，利率大多要比银行高，并且是固定不变的，也就不存在债券溢价、折价或摊销问题。

4.资金筹集渠道

在西方国家，较大规模的企业大多数是股份有限公司，其主要是通过发行股票、债券和借款来筹集资金，因此股票债券核算比较复杂。而在我国，大多数企业还是通过国家投资、个人投资以及向银行贷款来筹集资金，所以有很多企业根本不存在股票债券核算。

二、西方财务会计的成功经验对我国的借鉴

1.我国财务会计制度的首要任务是加强我国注册会计师行业自律

市场中的制衡力量在西方国家的注册会计师行业自律监督模式中起着真正决定性的作用，政府的监管作用只是起着辅助作用。制衡力量必须要有良好的制度与环境为前提才能切实发挥作用。现在，行政权力往往决定了中国会计师事务所的业务，权力成为了立业的基础，权利的竞争成为了主要的竞争手段，再加上缺乏有力的司法力量，所以人们就失去了提高职业质量的动力，由政府来承担监管的重任。但是，在财务会计这个行业里，市场机制比政府管制机构处理会计专业信息的效率要高的多。所以，从西方国家的会计制度来看，我国需要借鉴的会计制度改革的一个重要措施就是要加强我国的行业自律，同时政府也要是适当的介入。

2.应逐渐分离财务会计中审计和非审计业务

西方国家会计改革的一个重大举措就是分离了财务会计中的审计和非审计业务。不可置疑，这的确保证了会计师事务所参与上市公司造假的机会与概率的减少，而他们发生监管体制变化的原因也是审计与非审计业务的混淆。我国也是长期处于审计与非审计服务相混淆的状态，其已经暴露相当大的弊端。首先，这种状态容易造成事务所在审计主体上发生错位，其次是导致了事务所发生主体业务与非主体业务的颠倒。最后，从国际范围来看，各国对注册会计师非审计服务的监管政策也存在着较大的区别。所以，我们应借鉴国外的会计改革制度，逐渐分离会计师事务所的审计业务与非审计业务，使会计市场规范化。

3.要不断加强和完善会计准则

西方国家制定的会计准则是以经济发展为基础，但是制定出来的会计准则非常复杂，虽然会计准则对会计估计和判断提出了较多的标准和判断标志，但是企业为了绕过规则的束缚，仍可以通过精心策划的会计信息的复杂性来掩盖经济实质。所以，应以经济事项的实质来完善会计准则，不要只注重形式上的差别。

综上所述，与西方发达国家的财务会计制度相比，我国现阶段的财务会计还存在着一定的差距。因此，我们需要借鉴西方财务会计的精华，这些对于我国的会计制度改革都有着积极的作用，但是我们不能直接套用他们的那套理论，避免出现西方国家已经暴露出来的问题。我们要不断完善我国的财务会计制度，使之适应市场经济的需要。

参考文献：

[1] 李风云.企业价值管理与资本运作.中国企业报.2008.

[2] 薛冰.基于知识经济的财务会计体系研究.大连理工大学.2009.

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一、会计准则框架的现状

到为止，美国财务会计准则委员会（FASB）共了7号《财务会计概念公告》，其中第2号《会计信息的质量特征》及第6号《财务报表要素》既适用于企业，又适用于非盈利组织，同时，第4号《非盈利组织财务报告目标》，从理论上指导着非盈利组织相关会计准则的制定。另外，美国政府会计准则委员会（GASB）对非盈利组织也作出了一定的会计规范。在美国，非盈利组织被区分为私立非盈利组织和公立非盈利组织，两者在对非盈利组织的确认和一些具体操作（如折旧提取）等方面存在着差异。但是，FASB认为：“基于本委员会迄今为止所作的，本委员会了解，并无令人信服的证据，足以证明本论所举各项目，对各州和地方政府的这类财务报告并不适用”；GASB也并未过有关持否定意见的公告或者说明。尽管美国对于非盈利组织由两个机构作出了两套会计规范，但都接受《非盈利组织财务报告目标》概念公告的理论指导。由此可以看出，在评价和指导会计准则制定的理论中，非盈利组织和盈利组织（企业）是合一的，都纳入了《财务会计概念公告》这一完整的理论框架之中。

我国《企业会计准则——基本准则》和《事业单位会计准则》（以下简称“二则”）部分地充当着会计准则理论框架的角色，指导、规范具体会计准则和会计实务。可见，我国的会计准则理论对于企业会计准则和事业单位会计准则的指导和规范是分开的。考察这两套基本准则，我们认为有三大特点：一是我国会计准则理论框架对于企业单位和事业单位（类似于美国财务会计概念框架中的非盈利组织）的会计规范是分开的，但有些相似，交叉重复较多；二是我国会计准则理论框架性质模糊，既是会计准则理论，又被赋予了一定的操作性，作为基本准则被纳入会计准则体系之中；三是我国会计准则理论框架在财务会计目标、层次结构、理论指导功能等方面有待改进。结合我国的现状，对建立我国会计准则理论框架提出如下设想：建立一个独立于会计准则体系之外的，以财务会计目标为逻辑出发点，统一指导企业会计准则和事业单位会计准则的会计准则理论框架，并在此基础上重新构架会计准则体系。

二、企业会计准则和事业单位会计准则合一的可能性

（一）从会计准则理论框架性质看

会计准则理论框架是理论，而非准则。它是直接用来评估、制定、发展准则的依据。基于这种性质，会计准则理论框架只对涉及财务会计处理以及财务报表编制的有关概念进行描述，并不对任何特定的确认、计量、报告作出规定，且应独立于会计准则体系之外。

事业单位性质上属于非盈利组织，有其自身的特征，但是事业单位在财务会计处理和财务报表编制的所有重要方面，包括会计原则、会计要素确认计量等基本概念与企业会计并无二致。因此，作为指导准则的理论，框架中应对企业和非盈利组织相关原则、概念的共性部分进行总体描述，对涉及净资产及分配等方面的内容再针对其特殊性单独描述。

（二）从会计准则理论框架结构层次看

会计准则理论框架应当是“严密凝固内在一致的理论”，它所描述的概念从财务会计目标到会计信息质量特征进而到财务报表要素的确认和计量呈现出严密的逻辑性，层次分明，结构清楚。

1.从财务会计目标看两则合一的可能性

我国《企业会计准则——基本准则》和《事业单位会计准则》没有明确列出财务会计目标，但在一般原则中分别提到了“会计信息应当满足国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要”和“会计信息应当满足国家宏观经济管理的要求，适应预算管理和有关方面了解事业单位财务状况及收支情况的需要，并有利于事业单位加强内部经营管理。”如果可以将此视为财务会计目标的话，那么两套准则对于财务会计目标的规定是基本一致的，即为国家和其他信息使用者提供有用信息，同时满足内部经营管理的需要。

2.从信息质量特征看

会计准则框架对会计信息质量特征作出了描述，FASB提出相关性和可靠性，IASB则在此基础上增加了易懂性和可比性。我国的事业单位会计准则中虽然对会计信息的质量特征没有作出明文规定，但在一般原则中同样可以看到有用性原则、客观性原则、可比性原则、一贯性原则、及时性原则、清晰性原则及全面性和重要性原则等。由此可以看出，在对会计信息质量特征描述这一层次，会计准则理论和事业单位会计准则理论是完全可以等同的。

3.从要素及其确认计量看

《企业会计准则——基本准则》与《事业单位会计准则》中涉及的会计要素差异仅在于所有者权益、净资产与利润、结余。仔细净资产和结余这两个会计要素，它们分别是资产、负债和收入、支出（费用）确认结果的体现，况且事业单位会计准则中并没有将结余作为单独的会计要素。而从资产、负债、收入、费用（支出）的确认和计量原则看，在企业和非盈利组织中不应有实质性差别。

（三）从事业单位改革状况看

在我国，事业单位会计与行政单位会计与行政单位会计、财政总预算会计一起构成我国的预算会计体系。但是，自1997年开始，我国事业单位与财政的关系进入了核定收支、定额或者定向补助、超支不补、结余留用阶段。随着的，企业办院，科研单位办企业的现象屡见不鲜，因此，从业务上很难严格区分企业单位和事业单位。作为指导会计准则制定的理论，就应当根据经济业务的实质，从财务会计的目标出发进行统一的概念框架构建。

三、建立我国企业及非盈利组织会计准则理论框架的设想

（一）关于准则理论框架的制定机构

随着经济的发展，国有经济成分在不断下降，国家这一特定的会计信息使用者身份在众多信息使用者中的特殊地位逐渐淡化，无论是会计准则的制定人员还是理论框架的制定人员都应有广泛的代表性，因此，会计准则理论框架由具有广泛代表的民间机构制定较为适宜，广泛吸收学校、科研机构、企业、证券行业、注册会计师行业、政府相关管理部门人员组建会计准则理论框架制定机构，洞察经济发展的趋势，把握微观经济业务特质，集思广义，博采众长。我们已经可喜地看到，民间非盈利组织会计制度（征求意见稿）是由财政部会计司来制定的，这为未来统一理论框架的制定打下了基础。

（二）关于会计准则理论框架的

美国财务会计概念框架体系，我们认为：应结合我国已经实施的《企业财务会计报告条例》的内容，将适合于企业单位和事业单位的共性框架内容以若干概念公告的形式，同时针对我国事业单位的特点，将专门指导事业单位会计规范的理论单列公告。在理论框架中，主要应阐明四个部分的内容：会计目标、会计信息质量特征、财务报告各要素、财务报告的列报。

会计目标部分除集中阐述一般目标外，应细分为企业财务报告目标及非盈利组织会计目标。会计信息质量特征部分主要应阐明有用性、客观性、可比性、一贯性、及时性、明晰性、重要性、实质重于形式以及稳健性等原则。财务报告各要素部分应集中阐明各要素定义、内容及确认和计量中的收付实现制、权责发生制、成本、配比等原则，并可说明有关现值运用等。财务报告列报综合部分应阐明财务报告的内容、财务报表及目标、财务报表各项目确认等。

四、建立我国会计准则理论框架的效果分析

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美国是世界上经济最发达、资本市场发展最成熟的国家，其会计准则很大程度上反映了国际会计理论与实务的最高水平，在会计准则的制定目标、制定机构、制定程序和制定方法等方面对其他国家会计准则的制定都起了很大的推动作用。我国于2007年开始实施的新会计准则，在整体框架、内涵和实质上实现了国际趋同，但在制定方法、制定程序等方面与美国还存在有一定的差距。文章通过中美会计准则制定机制的比较分析，明确了两国会计准则的制定机构、制定程序、制定方法以及准则内容等方面的相同点和不同点，为制定我国的具体会计准则提供权衡和决策的依据。

一、中美会计准则制定机制有关方面的比较

（一）制定目标方面

会计准则的目标是指会计准则的服务对象的界定。不同的社会政治制度、经济环境、集团力量对比都能影响会计准则的制定,而不同的会计准则目标也能在一定程度上反映出这个国家的政治程序规则。

美国会计准则以目标为导向:

1.会计报告内容应反映交易或事项的潜在经济实质，提高会计信息对投资者和其他信息使用者的决策有用性；

2.提供关于企业资本、资本上的权利及其变动情况的信息；

3.提供对估计现金流量前景有用的信息。

（二）制定机构方面

美国会计准则的制定方式是独立模式的典型代表，会计准则的制定机构是财务会计准则委员会（FASB），由财务会计基金会(FAF)提供资助。

美国财务会计准则制定的这种分权处理方式，可以保证准则制定的及时性和政策的权威性。这种效果与中国政府"职能转换"的改革目标是一致的。由独立的民间会计团体机构制定准则更大的好处是：他们比较注重会计准则的理论依据和技术性，通常依靠独立性、公允性、权威性以及技术能力来获得社会公众的信赖，保证了准则的质量和有效地推动准则的实施。

财务会计基金会是民间机构，责任是任命财务会计准则委员会成员，履行监督职能并提供经费。财务会计准则委员会由七名成员组成，任期五年，各成员在任期内必须完全独立。财务会计准则咨询委员会为财务准则委员会提供咨询。FASB的权威性来自美国证券交易委员会(U.S.SecuritiesandExchangeCommission，SEC)的支持，SEC拥有对所有会计文告的最终否决权。在安然事件后进行的会计改革过程中，美国证监会(SEC)与财务会计准则委员(FASB)之间维系着一种微妙的关系。SEC代表政府，对FASB进行实时监控。FASB的设立并不意味着美国注册会计师协会（AmericanInstituteofCertifiedPublicAccountants，AICPA）完全退出公认会计原则的研究和制定，AICPA同时设立了会计准则执行委员会（ACSEC）作为其财务会计报告的政策制定机构。

在我国，政府是会计准则的制定主体，它既可以资产所有者的身份直接参与会计准则的制定工作,又可以社会监督者的身份对制定会计准则施加影响。由于政府这种身份的双重性，决定了我国政府比美国政府面临着更为复杂的利益协调关系，由此也决定了中国会计准则的制定机构会有其自身的特点。

（三）制定方法方面

中美两国都采用概念框架法来制定会计准则。美国财务概念框架公告制定采用的就是这种方法。它首先确定会计信息的使用者，其次确定会计信息的质量特征，再次，确定由什么样的会计确认和计量来提供这种质量信息，最后确定财务呈报应如何有效地传递这些会计信息给信息使用者，来满足信息使用者对会计信息的需求。

我国具体会计准则的制定采用的是概念框架法，以基本会计准则为导，在实际中更多地表现为偏好集合法。因为从制定会计准则的程序上看，我国具体会计准则的起草是以德勤专家组提供的“主要国家和地区会计准则及国际会计准则”的比较研究报告为基础，再由起草人对需要的准则进行分析并下结论，在涉及到具体会计准则的修改问题上也过多地依赖制定小组成员和各方面的反馈意见，而不是以具有概念框架性质的《基本会计准则》为基础，《基本会计准则》似有架空之嫌。

（四）制定程序方面

美国会计准则的制定程序可分为四个阶段，即计划、研究准备、拟订、。

计划阶段：这一阶段主要是确定的会计准则项目，社会各界和财务会计准则咨询组的成员就需解决的会计问题提出意见，然后由FASB评价该准则出台后的普遍适用性和改进实务的可能性，从而提出初步方案。

研究准备阶段：这一阶段是就已确定的会计准则项目，收集资料，由代表不同学术观点的专家工作组就问题的任务、项目的范围等向委员会提供咨询，在此基础上以中间人的立场，为各利益集团的分析评价提供依据---“讨论备忘录”。而后FASB就该备忘录向社会民众广泛征询书目意见，供委员会和其成员研究分析。

拟订阶段:这一阶段主要是草拟准则草案，FASB以公众反馈意见为参考，以财务呈报概念框架为基础，草拟准则条文。待委员会多数成员通过后，“揭布草案”。

阶段：的“揭示草案”再次以书面和听证会的形式，公开向公众征询书面和口头意见。最后由FASB以七位成员的最后投票表决为最终依据，会计准则定稿后，由财政部以部长令的形式正式施行。

我国的会计准则制定程序大致上也是分为四个阶段，即立项、起草、征求意见、。

立项阶段：这一阶段主要是由财政部会计司会计准则委员会提出拟订的具体会计准则项目。

起草阶段：这一阶段主要是草拟准则草案，起草人广泛收集资料进行研究，同时由徳勤专家组提供各国会计准则比较的研究报告供参考，起草人根据掌握的资料起草研究报告，作出初步的结论并形成讨论稿，并报财政部会计司领导审阅。

征求意见阶段：这一阶段主要是在完成准则草案的基础上，经部领导批准，在国内专家组以及省级财政厅和国务院有关主管部门的范围内对讨论稿征求意见。起草人根据这些意见进行修改完善，最后形成具体准则的草案。

阶段：会计准则定稿后，由财政部以部长令的形式正式施行。

二、比较结论对我国会计准则制定的几点启示

第一，我国会计准则侧重于“政府利益导向”，这在我国经济体制转轨时期有一定的必然性。随着我国社会主义市场经济体制的建立，我国会计准则要向投资者、债权人，管理者等相关利益人提供有用的会计信息，我国的会计准则目标也要以“公众利益”为导向。

第二，我国会计准则的制定主体不够广泛。我国的会计准则的制定过程只限于财政部和一些专家，基层会计人员难以参与其中，这与美国的FASB吸收各行各业的人员参与其中有很大的差别，为了加强会计准则的实用效果，应吸收各行业的基层财务人员参与到制定过程中，来加强准则的实用性。

参考文献