金融企业会计准则范文

导语：如何才能写好一篇金融企业会计准则，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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第一条 为了规范金融工具的列报，根据《企业会计准则――基本准则》，制定本准则。

金融工具列报，包括金融工具列示和金融工具披露。

第二条 企业在进行金融工具列报时，应当根据金融工具的特点及相关信息的性质对金融工具进行归类。

第三条 下列各项适用其他相关会计准则：

（一）由《企业会计准则第2号――长期股权投资》规范的长期股权投资，适用《企业会计准则第2号――长期股权投资》。

（二）由《企业会计准则第11号――股份支付》规范的、以股份作为支付基础的交易，适用《企业会计准则第11号――股份支付》。

（三）债务重组，适用《企业会计准则第12号――债务重组》。

（四）企业合并中合并方的或有对价合同，适用《企业会计准则第20号――企业合并》。

（五）租赁的权利和义务，适用《企业会计准则第21号――租赁》。

（六）原保险合同的权利和义务，适用《企业会计准则第25号――原保险合同》。

（七）再保险合同的权利和义务，适用《企业会计准则第26号――再保险合同》。

第四条 本准则不涉及按预定的购买、销售或使用要求所签订，并到期履约买入或卖出非金融项目的合同。但是，能够以现金或其他金融工具净额结算，或通过交换金融工具结算的买入或卖出非金融项目的合同，适用本准则。

第二章金融工具列示

第五条 企业发行金融工具，应当按照该金融工具的实质，以及金融资产、金融负债和权益工具的定义，在初始确认时将该金融工具或其组成部分确认为金融资产、金融负债或权益工具。

第六条 企业发行的、将来不以自身权益工具进行结算的金融工具满足下列条件之一的，应当在初始确认时确认为权益工具：

（一）该金融工具没有包括交付现金或其他金融资产给其他单位的合同义务。

（二）该金融工具没有包括在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务。

第七条 企业发行的、将来须用或可用自身权益工具进行结算的金融工具满足下列条件之一的，应当在初始确认时确认为权益工具：

（一）该金融工具是非衍生工具，且企业没有义务交付非固定数量的自身权益工具进行结算。

（二）该金融工具是衍生工具，且企业只有通过交付固定数量的自身权益工具换取固定数额的现金或其他金融资产进行结算。其中，所指权益工具不包括需要通过收取或交付企业自身权益工具进行结算的合同。

第八条 对于是否通过交付现金、其他金融资产进行结算，需要由发行方和持有方均不能控制的未来不确定事项（如股价指数、消费价格指数变动等）的发生或不发生来确定的金融工具（即附或有结算条款的金融工具），发行方应当将其确认为金融负债。但是，满足下列条件之一的，发行方应当确认为权益工具：

（一）可认定要求以现金、其他金融资产结算的或有结算条款相关的事项不会发生。

（二）只有在发行方发生企业清算的情况下才需以现金、其他金融资产进行结算。

第九条 对于发行方或持有方能选择以现金净额或以发行股份交换现金等方式进行结算的衍生金融工具，发行方应当将其确认为金融资产或金融负债，但所有可供选择的结算方式表明该衍生金融工具应当确认为权益工具的除外。

第十条 企业发行的非衍生金融工具包含负债和权益成份的，应当在初始确认时将负债和权益成份进行分拆，分别进行处理。

在进行分拆时，应当先确定负债成份的公允价值并以此作为其初始确认金额，再按照该金融工具整体的发行价格扣除负债成份初始确认金额后的金额确定权益成份的初始确认金额。发行该非衍生金融工具发生的交易费用，应当在负债成份和权益成份之间按照各自的相对公允价值进行分摊。

第十一条 企业发行权益工具收到的对价扣除交易费用（不涉及企业合并中合并方发行权益工具发生的交易费用）后，应当增加所有者权益；回购自身权益工具支付的对价和交易费用，应当减少所有者权益。企业在发行、回购、出售或注销自身权益工具时，不应当确认利得或损失。

第十二条 金融工具或其组成部分属于金融负债的，其相关利息、利得或损失等，计入当期损益。

企业对权益工具持有方的各种分配（不包括股票股利），应当减少所有者权益。企业不应当确认权益工具的公允价值变动额。

第十三条 金融资产和金融负债应当在资产负债表内分别列示，不得相互抵销；但同时满足下列条件的，应当以相互抵销后的净额在资产负债表内列示：

（一）企业具有抵销已确认金额的法定权利，且该种法定权利现在是可执行的。

（二）企业计划以净额结算，或同时变现该金融资产和清偿该金融负债。

不满足终止确认条件的金融资产转移，转出方不得将已转移的金融资产和相关负债进行抵销。

第三章 金融工具披露

第十四条 金融工具披露，是指企业在附注中披露已确认和未确认金融工具的有关信息。

企业所披露的金融工具信息，应当有助于财务报告使用者就金融工具对企业财务状况和经营成果影响的重要程度作出合理评价。

第十五条 企业应当披露编制财务报表时对金融工具所采用的重要会计政策、计量基础等信息，主要包括：

（一）对于指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，应当披露下列信息：

1.指定的依据；

2.指定的金融资产或金融负债的性质；

3.指定后如何消除或明显减少原来由于该金融资产或金融负债的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况，以及是否符合企业正式书面文件载明的风险管理或投资策略的说明。

（二）指定金融资产为可供出售金融资产的条件。

（三）确定金融资产已发生减值的客观依据以及计算确定金融资产减值损失所使用的具体方法。

（四）金融资产和金融负债的利得和损失的计量基础。

（五）金融资产和金融负债终止确认条件。

（六）其他与金融工具相关的会计政策。

第十六条 企业应当披露下列金融资产或金融负债的账面价值：

（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

（二）持有至到期投资。

（三）贷款和应收款项。

（四）可供出售金融资产。

（五）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。

（六）其他金融负债。

第十七条 企业将单项或一组贷款或应收款项指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的，应当披露下列信息：

（一）资产负债表日该贷款或应收款项使企业面临的最大信用风险敞口金额，以及相关信用衍生工具或类似工具分散该信用风险的金额。信用风险，是指金融工具的一方不能履行义务，造成另一方发生财务损失的风险。

（二）该贷款或应收款项本期因信用风险变化引起的公允价值变动额和累计变动额，相关信用衍生工具或类似工具本期公允价值变动额以及自该贷款或应收款项指定以来的累计变动额。

第十八条 企业将某项金融负债指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的，应当披露下列信息：

（一）该金融负债本期因相关信用风险变化引l起的公允价值变动额和累计变动额。

（二）该金融负债的账面价值与到期日按合同约定应支付金额之间的差额。

第十九条 企业将金融资产进行重分类，使该金融资产后续计量基础由成本或摊余成本改为公允价值，或由公允价值改为成本或摊余成本的，应当披露该金融资产重分类前后的公允价值或账面价值和重分类的原因。

第二十条 对于不满足《企业会计准则第23号――金融资产转移》规定的金融资产终止确认条件的金融资产转移，企业应当披露下列信息：

（一）所转移金融资产的性质。

（二）企业仍保留的与所有权有关的风险和报酬的性质。

（三）企业继续确认所转移金融资产整体的，应当披露所转移金融资产的账面价值和相关负债的账面价值。

（四）企业继续涉入所转移金融资产的，应当披露所转移金融资产整体的账面价值、继续确认资产的账面价值以及相关负债的账面价值。

第二十一条 企业应当披露与作为担保物的金融资产有关的下列信息。

（一）本期作为负债或或有负债的担保物的金融资产的账面价值。

（二）与担保物有关的期限和条件。

第二十二条 企业收到的担保物（金融资产或非金融资产）在担保物所有人没有违约时就可以出售或再作为担保物的，应当披露下列信息：

（一）所持有担保物的公允价值。

（二）企业已将收到的担保物出售或再作为担保物的，应当披露该担保物的公允价值，以及企业是否承担了将担保物退回的义务。

（三）与担保物使用相关的期限和条件。

第二十三条 企业应当披露每类金融资产减值损失的详细信息，包括前后两期可比的金融资产减值准备期初余额、本期计提数、本期转回数、期末余额之间的调节信息等。

第二十四条 企业应当披露与违约借款有关的下列信息：

（一）违约（本期没有按合同如期还款的借款本金、利息等）性质及原因。

（二）资产负债表日违约借款的账面价值。

（三）在财务报告批准对外报出前，就违约事项采取过的补救措施、与债权人协商将借款展期等情况。

第二十五条 企业应当披露与每类套期保值有关的下列信息：

（一）套期关系的描述。

（二）套期工具的描述及其在资产负债表日的公允价值。

（三）被套期风险的性质。

第二十六条 企业应当披露与现金流量套期有关的下列信息：

（一）现金流量预期发生及其影响损益的期间。

（二）以前运用套期会计方法处理但预期不会发生的预期交易的描述。

（三）本期在所有者权益中确认的金额。

（四）本期从所有者权益中转出、直接计入当期损益的金额。

（五）本期从所有者权益中转出、直接计入预期交易形成的非金融资产或非金融负债初始确认金额的金额。

（六）本期无效套期形成的利得或损失。

第二十七条 对于公允价值套期，企业应当披露本期套期工具形成的利得或损失，以及被套期项目因被套期风险形成的利得或损失。

第二十八条 对于境外经营净投资套期，企业应当披露本期无效套期形成的利得或损失。

第二十九条 除本准则第三十一条的规定外，企业应当按照每类金融资产和金融负债披露下列公允价值信息：

（一）确定公允价值所采用的方法，包括全部或部分直接参考活跃市场中的报价或采用估值技术等。采用估值技术的，应当按照各类金融资产或金融负债分别披露相关估值假设，包括提前还款率、预计信用损失率、利率或折现率等。

（二）公允价值是否全部或部分是采用估值技术确定的，而该估值技术没有以相同金融工具的当前公开交易价格和易于获得的市场数据作为估值假设。这种估值技术对估值假设具有重大敏感性的，企业应当披露这一事实及改变估值假设可能产生的影响，同时披露采用这种估值技术确定的公允价值的本期变动额计入当期损益的数额。

企业在判断估值技术对估值假设是否具有重大敏感性时，应当综合考虑净利润、资产总额、负债总额、所有者权益总额（适用于公允价值变动计入所有者权益的情形）等因素。

金融资产和金融负债的公允价值应当以总额为基础披露（在资产负债表中金融资产和金融负债按净额列示的除外），且披露方式应当有利于财务报告使用者比较金融资产和金融负债的公允价值和账面价值。

第三十条 对于不存在活跃市场的金融资产或金融负债，根据《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》第五十二条（三）的规定，采用更公允的相同金融工具的公开交易价格或估值结果计量的，应当按照金融资产或金融负债的类别披露下列信息：

（一）在损益中确认该实际交易价格与公允价值之间形成的差异所采用的会计政策。

（二）该项差异的期初和期末余额。

第三十一条 企业可以不披露下列金融资产或金融负债的公允价值信息。

（一）其账面价值与公允价值相差很小的短期金融资产或金融负债。

（二）活跃市场中没有报价的权益工具投资，以及与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具。

第三十二条 企业应当披露在活跃市场中没有报价的权益工具投资，以及与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具有关的下列信息：

（一）因公允价值不能可靠计量而未作相关公允价值披露的事实。

（二）该金融工具的描述、账面价值以及公允价值不能可靠计量的原因。

（三）该金融工具相关市场的描述。

（四）企业是否有意处置该金融工具以及可能的处置方式。

（五）本期已终止确认该金融工具的，应当披露该金融工具终止确认时的账面价值以及终止确认形成的损益。

第三十三条 企业应当披露与金融工具有关的下列收入、费用、利得或损失：

（一）本期以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产、按摊余成本计量的金融负债的净利得或损失。

（二）本期按实际利率法计算确认的金融资产或金融负债利息收入总额或利息费用总额。

（三）下列项目形成的、在确定实际利率时未包括的手续费收入或支出：

1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债以外的金融资产或金融负债；

2.企业为他人管理信托财产和其他托管行为。

（四）已发生减值的金融资产产生的利息收入。

（五）持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产本期发生的减值损失。

第三十四条 企业应当披露与各类金融工具风险相关的描述性信息和数量信息。

（一）描述性信息

1.风险敞口及其形成原因。

2.风险管理目标、政策和过程以及计量风险的方法。

上述描述性信息在本期发生改变的，应当作相应说明。

（二）数量信息

1.资产负债表日风险敞口总括数据。企业在提供该数据时，应当以内部提供给关键管理人员的相关信息为基础。企业运用多种方法管理风险的，应当说明哪种方法能提供最相关和可靠的信息。

2.按照本准则第三十五条至第四十五条规定提供的信息。

3.资产负债表日风险集中信息。风险集中信息应当包括管理层如何确定风险集中点的说明、确定各风险集中点的参考因素（包括交易对手、地理区域、货币种类、市场类型等）、各风险集中点相关的风险敞口金额。

上述数量信息不能代表企业本期风险敞口情况的，应当进一步提供相关信息。

第三十五条 企业应当披露与每类金融工具信用风险有关的下列信息。

（一）在不考虑可利用的担保物或其他信用增级（如不符合相互抵销条件的净额结算协议等）的情况下，最能代表企业资产负债表日最大信用风险敞口的金额，以及可利用担保物或其他信用增级的信息。

（二）尚未逾期和发生减值的金融资产的信用质量信息。

（三）原已逾期或发生减值但相关合同条款已重新商定过的金融资产的账面价值。

第三十六条 最能代表企业资产负债日最大信用风险敞口的金融资产金额，应当是金融资产的账面余额扣除下列两项金额后的余额：

（一）按照本准则第十三条规定已抵销的金额。

（二）已对该金融资产确认的减值损失。

第三十七条 企业应当按照类别披露已逾期或发生减值的金融资产的下列信息：

（一）资产负债表日已逾期但未减值的金融资产的期限分析。

（二）资产负债表日单项确定为已发生减值的金融资产信息，以及判断该金融资产发生减值所考虑的因素。

（三）企业持有的、与各类金融资产对应的担保物和其他信用增级对应的资产及其公允价值。相关公允价值确实难以估计的，应当予以说明。

第三十八条 企业本期因债务人违约而处置担保物或其他信用增级对应的资产所取得的金融资产或非金融资产满足资产确认条件的，应当披露下列信息：

（一）所取得资产的性质和账面价值。

（二）这些资产不易转换为现金的，应当披露处置这些资产或拟将其用于日常经营的计划等。

第三十九条 企业应当披露金融资产和金融负债按剩余到期日所作的到期期限分析，以及管理这些金融资产和金融负债流动风险的方法。

流动风险，是指企业在履行与金融负债有关的义务时遇到资金短缺的风险。

第四十条 企业在披露金融资产和金融负债到期期限分析时，应当运用职业判断确定适当的时间段。列入各时间段内的金融资产和金融负债金额，应当是未经折现的合同现金流量。

企业可以但不限于按下列时间段进行到期期限分析：

（一）一个月以内（含一个月，下同）。

（二）一个月至三个月以内。

（三）三个月至一年以内。

（四）一年至五年以内。

（五）五年以上。

第四十一条 债权人可以选择收回债权时间的，债务人应当将相应的金融负债列入债权人可以要求收回债权的最早时段内。

债务人应付债务金额不固定的，应当根据资产负债表日的情况确定用于到期期限分析的金额。

债务人承诺分期支付金融负债的，债权人应当把每期将收取的款项列入相应的最早时段内；债务人应当把每期将支付的款项列入相应的最早时段内。

债权人吸收的活期存款以及其他具有活期性质的存款，应当列入最早的时段内。

第四十二条 金融工具的市场风险，是指金融工具的公允价值或未来现金流量因市场价格变动而发生波动的风险，包括货币风险、利率风险和其他价格风险。

外汇风险，是指金融工具的公允价值或未来现金流量因外汇汇率变动而发生波动的风险。

利率风险，是指金融工具的公允价值或未来现金流量因市场利率变动而发生波动的风险。

其他价格风险，是指外汇风险和利率风险以外的市场风险。

第四十三条 企业应当披露与敏感性分析有关的下列信息：

（一）资产负债表日所面临的各类市场风险的敏感性分析。该项披露应当反映资产负债表日相关风险变量发生合理、可能的变动时，将对企业当期损益或所有者权益产生的影响。

（二）本期敏感性分析所使用的方法和假设。该方法和假设与前一期不同的，应当披露发生改变的原因。

第四十四条 企业采用风险价值法或类似方法进行敏感性分析能够反映风险变量之间（如利率和汇率之间等）的关联性，且企业已采用该种方法管理财务风险的，可不按照本准则第四十三条的规定进行披露，但应当披露下列信息：

（一）用于该种敏感性分析的方法、选用的主要参数和假设。

（二）所使用方法的目的，以及使用该种方法不能充分反映相关金融资产和金融负债公允价值的可能性。

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[关键词] 金融工具确认和计量新准则商业银行

一、新准则与现行制度比较分析

我国原有会计准则体系中没有关于金融工具方面的专门准则，关于金融工具的一些基本概念、会计处理方法和有关制度安排散见于《企业会计准则―基本准则》、《企业会计准则―投资》、《企业会计准则―非货币易》、《企业会计制度》、《金融企业会计制度》、证监会《公开发行证券的公司信息披露编报规则第18号―商业银行披露特别规定》、银监会《金融机构衍生产品管理暂行办法》、财政部会计司《金融机构衍生金融工具交易与套期业务会计处理暂行规定(征求意见稿)》。此次新颁布的会计准则，将在这些方面进行有效完善。

1.金融资产分类和确认标准。现行制度对投资的分类局限于以时间长短来划分短期投资与长期投资，新准则引入金融资产这一新概念，而且按照投资交易的目的性和经济实质反映经济内容来分类。

新准则明确要求对金融资产进行四种分类，即交易性金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项和可供出售金融资产，且确定后不能随意变更。按照新准则规定，从购买初始商业银行就要将单只债券划分为上述金融资产四大类型中的一种，且确定后不能随意变更。这样一来，对商业银行来说，对单只债券的品种研究和市场行情判断以及市场风险的充分考虑就尤其重要了。

在我国原有的会计准则中不但缺少对金融资产的终止确认标准，甚至也不存在金融工具的初始确认标准。填补初始确认和终止确认标准的空白是我国金融市场的大势所趋。本次新准则在金融上具确认中包括了初始确认和终止确认两个层次的标准，适应了我国金融市场发展的客观要求。

2.风险防范和披露。衍生工具通常包括期货合同、远期合同、互换和期权。近年来，金融企业和大型涉外国有企业均不同程度地在境外开展衍生金融工具业务，国内衍生金融工具(如银行间债券远期交易、认股权证等)市场也已经起步，并将有较快发展。

衍生金融工具是一把“双刃剑”，利用得好可以规避风险，否则就会酿成大祸，“中航油事件”就是一个例证。

为了防范衍生金融工具可能产生的金融风险，准则还要求企业将衍生工具纳入表内核算，改变了我国长期以来衍生金融上具仅在表外披露的做法。使金融工具产生的风险成为定性的定量信息，是从会计核算上高度重视风险防范的进步。

金融风险的披露更为直接和透明。金融工具确认和计量准则要求将衍生金融上具纳入表内核算，这使得上市公司进行的一些高风险金融投资可以及时的在财务报表中得到反映，使管理层可以更直接地获取相关信息，为管理层更好地履行其职责提供了条件，同时也使投资者可以更直接地了解上市公司衍生金融上具的情况。

3.公允价值和货币时间价值。金融工具在计量上采用“公允价值”基础，是最突出的亮点，它实现了我国会计准则的新突破。会计计量属性由单一的历史成本会计计量模式向多重计量基础并存的会计计量模式的转变。按“公允价值”调整所产生的损益与按“收入费用”的传统模式所确认的损益显得同样的重要。

金融工具确认和计量的准则要求公司对应收和应付款项采用实际利率法，按摊余成本计量。这使得拥有长期应收、应付款项的上市公司不得不将这些长期资产、负债的账面价值减计至未来现金流的折现金额。这种处理方法充分体现了资金的占用成本，并会在一定程度上促进上市公司管理层对资产负债结构、产品赊销政策进行优化。资金的时间价值在新会计准则中得到体现。

二、新准则对企业的影响分析

1.新准则对企业财务状况的影响。新准则的能在很大程度上改变企业财务报表数据，从而使企业利润在短期内发生较大变化。尤其对于金融企业，新准则的影响是非常大的。执行新会计准则对企业财务状况的影响体现在以下几个方面：

(1)金融衍生工具表外业务表内化，并一律以公允价值计量，有利于及时、充分反映企业的衍生工具业务所隐含的风险及其对企业财务状况和经营成果的影响。为了防范衍生金融工具可能产生的金融风险，新准则规定衍生金融工具从表外移到表内反映，而且一律以公允价值计量，相关公允价值变动计入损益或所有者权益，这改变了原制度的按成本与市价孰低法计量的规定。由于衍生金融工具价值升降的不确定性，故执行新准则后，利润的走向具有不确定性。

上述变化要求企业善用衍生工具这把“双刃剑”，因为表内化将对企业利用衍生金融工具进行风险管理的行为产生重大影响，企业不但要考虑现金流等经济因素，还要考虑衍生金融工具对报表的影响，以避免给报表带来过大的波动。

(2)公允价值与实际利率摊余法能够更好地反映市场因素、时间价值，从而更准确地计量各类金融资产和负债。

(3)资产减值准备计提的变化。在金融资产减值一章中规定，债务工具减值损失转回可计入损益，而可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回，与该权益工具挂钩并需通过将该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。现在一些金融企业的年报中常常会出现大额资产减值准备转回，对当期利润造成重大影响。这一规定的实施，充分体现了谨慎性原则，将使得部分金融企业今后无法通过转回资产减值准备来操纵利润，利润操纵空间将越来越小，从而使财务报告更加真实。

(4)对于金融资产减值，未来现金流量折现法相对于我国商业银行目前采用的计提贷款减值准备的五级分类法相比，能提供更准确的信息，真实地反映贷款的价值。

因此，本会计准则要求企业采用未来现金流量折现法确认和计量金融资产减值损失。在股份改造过程中，商业银行能够更准确地把握金融资产减值可能造成的损失。

当然，金融工具会计准则的实施也会给商业银行等金融企业带来短期阵痛。如按新准则，目前一些国内银行的贷款情况将暴露较大风险，其原先的准备金可能远远不够；又如，新准则下，资产质量的好坏将决定银行业绩，比较优质的资产采用折现法将在报表中表现得较有利，而质量差的资产则必须提取更多的贷款损失准备金，将对当年利润形成较大的冲击。

2.执行新准则对商业银行的影响。表面上来看，采用新会计准则只是影响到银行的会计处理方法，但从本质而言，银行会计处理方法的国际化实质是银行经营管理理念、方式甚至是经营管理机制的国际化：

(1)有效地提升了会计信息质量，丰富了银行风险管理的内涵。可靠性和相关性是会计信息质量的两个基本特征，但会计信息的相关性受到越来越多的重视，国际会计准则理事会也始终坚持财务报告信息决策有用性的目标要求。我们过去的会计模式主要采用的是历史成本计量基础，在历史成本计量模式下，对于有活跃市场的金融工具的计量缺乏对市场风险的反映，价格变动对风险暴露的影响并不能及时披露出来。在金融创新业务并不发达、不确定易较少的市场环境下对金融资产的计量采用历史成本还可兼具可靠性和相关性的特征。但随着我国银行业改革开放的不断深化，以及利率市场化、金融创新和综合经营的不断发展，商业银行将越来越多地涉足有价证券、外汇、黄金及其衍生产品交易，金融产品价格变动所引致的市场风险也不断显现和增长。在这种经济背景下，用历史成本计量有活跃交易市场的金融资产和负债(包括衍生金融工具)就显得不足并丧失会计信息的相关性。采用国际会计准则，引入除历史成本计量属性之外的公允价值等其他会计计量基础，可以更有效地在会计计量中实时反映交易盈亏，揭示交易风险，更有助于商业银行真实、公允地反映其财务状况、经营成果，更完整地反映商业银行在资产负债表日的资产、负债状况，更充分地披露与会计信息使用者决策有关的信息，从而有助于提高决策水平，减少决策风险。

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一、《小企业会计准则》特点

1.账务处理简便务实

第一，《小企业会计准则》改变了《企业会计准则》根据实际需要选用对会计要素进行计量的方法规定，要求小企业采用历史成本对会计要素进行计量。第二，债券折价或者溢价改变了原有摊余成本计量的方法，采用直线法；资本公积仅核算资本溢价，也就是投资者出资额超过其在注册资本或股本中所占份额的部分。第三，采用应付税款法核算所得税，简化了所得税会计处理；减少了外币财务报表折算工作量；简化财务报表的列报和披露；对会计政策变更和会计差错更正的会计处理统一采用未来适用法。

2.提高企业经营绩效

《小企业会计准则》建起了小企业账务处理的整个规范体系，促进其完善建账建制过程，实现企业健康、规范、可持续发展。同时，为小企业实施有效财产保护控制，展开及时有效的经济分析。在推动小企业的会计水平上，起了促进作用。《小企业会计准则》通过促进企业财务报告及相关信息真实、可靠和完整，提高了小企业的经营效率和成效。

3.充分运用国家优惠扶持政策

《小企业会计准则》借助减少职业判断内容，以满足税收需求。随着会计核算与税法一致性的提高，小企业纳税调整事项减少。近几年，国家对于小企业给予了丰厚的政策倾斜和扶持力度，特别是从税收、财政、立法等角度都相继出台了一系列旨在促进小企业发展的措施，这对小企业快速发展注入新鲜活力。

4.降低企业贷款风险

小企业由于自身实力较弱，经营较为分散，大都面临银行信贷吃紧，融资难等问题。小企业并未实现两权分离，应更为注重外部信息使用者的需求，如银行、税务机关等。只有当小企业提供高质财务与会计信息，银行决策才符合小企业利益。《小企业会计准则》为银行信贷决策提供了切实有效的制度基础，对降低和防范小企业贷款风险、有效解决融资难问题有积极作用。

二、《小企业会计准则》与《企业会计准则》比较分析

1.内容框架对比

《小企业会计准则》的内容框架由正文和应用指南构成，《企业会计准则》的主体结构则由基本准则、具体准则、应用指南和解释公告等构成。通过比较，《小企业会计准则》与《企业会计准则》的框架结构基本类似，主体部分均为准则和应用指南，体例按章节设计，体现了两者的有效衔接。

2.适用范围对比

国际财务报告准则中对小企业界定为不承担公众责任的内涵，我国《小企业会计准则》的适用范围力求与国际趋同。另外，考虑到与现有《企业会计准则》的有效衔接。而《企业会计准则》适用于中国境内的所有企业。

3.会计核算对比

对比会计核算存在四方面差异：一是资产计量属性差异。《小企业会计准则》要求采用历史成本计量资产，而《企业会计准则》要求据实采用重置成本、可变现净值、公允价值等多元化的资产计量法；二是短期投资核算差异。《小企业会计准则》规定，对短期债券投资和股权投资的后续计量采用成本法，而《企业会计准则》对金融资产分为可供出售金融资产等4类，针对不同金融资产种类采用差异性核算方法；三是固定资产核算差异。固定资产折旧政策与税法一致的原则体现在《小企业会计准则》，而《企业会计准则》规定，融资租入固定资产最低租赁付款额现值与公允价值较低者入账；四是所得税核算差异。《小企业会计准则》要求采用应付税款法，而《企业会计准则》要求采用资产负债表债务法。

三、启示

1.体现准则的协调与统一

小企业在采用《企业会计准则》的同时，遇到该准则中未做具体规定的业务，参照《企业会计准则》的规定处理，这体现了两个准则的兼容性；因规模或性质变化，或小企业上市发行证券，成为大中型企业或金融企业，执行《小企业会计准则》的企业应当执行《企业会计准则》，体现了规范小企业会计核算，统一会计标准的初衷。

2.提高小企业会计信息质量

小企业会计标准通过《小企业会计准则》的实施得到统一，会计信息可比性获得提高，使会计处理更简化且可操作性更强。实施《小企业会计准则》，督促小企业完善会计核算制度，有助于税收征管和税收优惠政策落实。

篇4

【关键词】金融改革；会计制度；评价

一、金融改革的回顾与金融会计的演进

（一）30年来金融改革的基本回顾

党的开启了改革开放历史新时期。30年来，我国金融改革大致经历了重塑金融体系、启动金融改革和攻坚与扩大对外开放三个时期。

重塑金融体系时期（1978-1992）。这一时期，初步奠定了我国金融业三足鼎立局面。1979年4月，国务院作出了“逐步恢复国内保险业务”的重大决策，使我国停办20多年的国内保险业务开始复苏。1983年9月，国务院了《关于中国人民银行专门行使中央银行职能的决定》。该项决定，打破了人民银行大一统银行体制，由此催生了包括中国工商银行在内四家国有专业银行和一批新型商业银行。1990年12月，上海证券交易所和深圳证券交易所先后开业。

启动金融改革与加强法制建设时期（1993-2001）。1993年，国务院颁布了《关于金融体制改革的决定》，由此拉开了银行业商业化改革的序幕。此后，《人民银行法》、《商业银行法》、《票据法》、《保险法》、《证券法》、《担保法》等一系列金融法律法规陆续颁布与实施。随着1992年10月移交证券业监管权，保险业监管权也于1998年11月由人民银行移交新成立的中国保险业监督管理委员会。

攻坚与扩大对外开放时期（2001-至今）。为化解经济体制改革过程中积聚的金融业巨额不良资产和处置严重违规经营以及资不抵债金融机构，我国政府陆续出台了一系列包括行政关闭、不良资产剥离、注资、债转股、中央银行再贷款、中央财政直接偿付等多种政策措施。中国银行、中国建设银行、中国工商银行在完成“三步曲”基础上实现整体上市。随着我国加入世界贸易组织后过渡期结束，金融业实现了全面对外开放和逐渐“走出去”。2003年12月，十届人大常委会第六次会议通过了关于修改《人民银行法》的决定和《银行业监督管理法》，从法律上最终奠定了“一行三会”对金融分业监管体制。2004年1月，国务院了《关于推进资本市场改革开放和稳定发展的若干意见》，将发展我国资本市场提高到国家战略高度，为我国证券市场发展提供了新的机遇。

经过30年的努力，我国金融发生了历史性变化。由单一的国家银行体制发展到了由“一行三会”调控和监管，大型商业银行为主体、政策性金融与商业性金融相分离的多种金融机构分工协作、多种融资渠道并存、功能互补和协调发展的金融体系，使我国的金融体制初步形成市场化框架。金融宏观调控实现了从无到有、从粗到细、从直接到间接、从无法可循到有法可依的转型。

（二）改革开放以来金融会计规范的演进

随着我国金融业市场化改革的深入，对会计信息的质量以及产生会计信息的依据提出了更高要求，同时也推动了相关会计制度的不断革新变化。金融业改革不仅改变了我国传统的会计制度,而且也使会计核算逐步走上国际化的道路。

构建金融会计与进行适度性改革时期（1978-1991）。1987年4月，人民银行依据《会计法》和《银行管理暂行条例》，颁布了《全国银行业统一会计基本制度》。该制度的颁布，实现了我国金融会计制度零的突破，奠定了中央银行管理金融财务会计的主体地位。该制度统一了银行会计科目、账务处理程序和记账方法，允许各总行从资金收付记账法、借贷记账法中进行选择和比照该制度制定各行财务会计制度。

建立分行业会计制度和探索企业会计准则建设时期（1992-2000）。为适应市场经济发展要求，根据《会计改革与发展纲要》要求，财政部于1992年11月了《企业会计准则》和《企业财务通则》。在银行会计制度基础上，1993年3月财政部和人民银行结合两则要求，联合颁布了《金融企业会计制度》和《金融保险企业财务制度》。为满足证券公司和保险企业会计核算需求，此后不久，财政部又分别颁布了《证券公司会计制度》和《保险企业会计制度》。

推动金融企业会计与企业会计接轨时期（2001-2005）。随着我国在2001年加入世界贸易组织，按照市场经济要求和国际惯例，建立健全统一会计制度的呼声日高。为此，财政部在2000年末至2001年先后了《企业会计制度》、《小企业会计制度》，并结合金融企业会计核算的特性，根据修改后的《会计法》和《企业财务会计报告条例》，重新颁布了《金融企业会计制度》，明确要求上市金融机构遵循。该制度在分析总结我国金融企业，特别是上市金融企业经验的基础上对原有制度进行了完善，并使金融企业会计制度与企业会计制度真正实现了对接。

建立统一会计规范体系和实现国际接轨时期（2006-至今）。为履行入世承诺，财政部于2006年2月修订和了39项企业会计准则（以下简称新会计准则），其中包括首次的金融会计准则。这些制度公布后，将率先在上市公司实施。新会计准则的出台，宣告了我国分所有制性质、分行业、按会计主体规定会计核算和披露方式将成为过去，实现了金融会计和一般企业会计与国际财务报告准则趋同。

二、对30年来金融会计规范建设的基本评价

（一）金融会计规范建设在经过30年的探索实现了两次飞跃和后来居上

30年来,中国金融会计改革是在金融体制改革不断深化背景下逐步发展的。在1978至1991年间，随着建设有中国特色社会主义经济体制的理论探索与金融体制改革的逐步实施，我国金融会计制度建设逐步建立了具有中国特色的方法体系。而自1992年开始，随着我国经济体制与国际经济体系的逐渐接轨，金融会计业务处理规范也逐渐向国际惯例靠拢。从30年来我国金融业会计演进的轨迹看，可以清楚地看到起步、初步接轨、第一次飞跃和第二次飞跃的演进过程。如果说《全国银行业统一会计基本制度》是金融会计规范建设起步阶段的重要标志，那么财政部和人民银行在1993年联合颁布的《金融企业会计制度》，就不仅是在一定程度上第一次对各类金融企业会计核算进行了统一规范，而是启动了金融企业会计与企业会计的初步接轨。

2001年重新颁布的《金融企业会计制度》，顺应了企业会计改革的潮流，逐步把金融企业会计核算纳入到企业会计核算改革的整体框架之中，基本实现了同类金融会计事项在商业银行、证券公司和保险公司等金融企业核算的一致性，是金融企业会计核算与企业会计核算接轨的第一次飞跃。2006年的新会计准则，则是接轨后的再次飞跃。它意味着在面向市场经济前提下，我国初步建立了比较完整的企业会计准则体系，实现了同类业务在金融企业和非金融企业的会计确认、计量、记录和披露的统一。新会计准则的推行，标志着金融企业不再滞后于非金融企业，而是同步实施，并将范围扩展到金融、保险、农业等众多行业领域，同时也考虑到了在企业的普遍适用性。

（二）金融企业会计改革取得了历史性突破，具有深远的意义

30年来我国金融会计的演进，具有鲜明的强制性制度变迁特征，与经济体制变迁和金融改革是一个互动的过程，经济体制变迁的模式与路径决定了会计演进的模式与路径。回顾30年来我国金融会计改革，完成了两个历史性转变：从计划经济时代习惯于统一会计制度逐步过渡到将制度制定权还政于企业，从习惯于规制导向向原则导向转变，在会计思想完成了由“工具论”向“管理论”的转变。通过金融企业会计改革，一方面为金融企业进行股份制改造和综合改革奠定基础，另一方面也有效地提高了会计信息相关性和可靠性以及境内外资本市场信息的可比性。经济体制改革，开辟了会计实务发展的新领域。围绕这些新兴领域，产生了诸如企业兼并与资产重组会计、企业破产清算会计、企业租赁会计以及金融工具会计等新问题。会计准则的不断完善，使市场经济建设中出现的新会计实务逐步得到规范。2006年2月的新会计准则，是继1993年会计准则改革和2000年会计制度改革之后新的里程碑。它是我国会计标准向国际会计准则靠拢背景下颁布的。不仅填补了我国金融会计标准的空白，而且是会计理念、会计计量技术的重大转变。新会计准则的实施，将为社会相关各方评价金融企业经营业绩与风险提供更准确的依据，同时也对金融企业经营管理层、监管者以及对金融企业财务会计报告作出评价的中介机构的职业技能、判断能力和职业道德提出了更高要求。

三、展望与进一步完善金融会计制度的建议

（一）金融改革展望

进入2008年以来，在全球经济整体增速放缓、通货膨胀压力上升、金融市场动荡加剧的前提下，各经济体面临保持增长和抑制通货膨胀的两难选择。美国次贷危机对国际经济金融体系产生的冲击不断加剧。在全球经济增长急速放缓和通胀抬头以及我国经济日益溶入世界经济体系大背景下，我国经济也出现了周期性波动，金融业改革任重道远。面对国际金融市场急剧变动，我国金融业要准确把握金融市场变动，努力确保金融业可持续健康发展，继续深化金融改革，全面提升金融业整体竞争力。

一是要进一步巩固和继续深化金融业的市场化改革，加快建立健全市场风险识别、计量、监测和控制机制建设，提高市场风险管理水平。对已完成改制上市的金融机构，要继续完善法人治理与风险管理机制；对未完成改制的，要稳步有序推进改革。二是要着力解决制约金融业综合经营的法律制约、产品制约、市场制约和监管的不协调。要从宏观政策层面突破这些瓶颈制约，鼓励金融创新，积极培育“相互融合”的金融市场体系，逐步改变金融市场分割的局面和增加农村金融市场有效供给以及健全金融调控和强化金融业监管的“无缝链接”，防止监管规定和政策不一致的问题发生。三是要主动转变经营模式和增长方式。面对国际国内竞争加剧的压力，金融机构应主动实施经营模式、增长方式的战略转型，全面调整资产结构、负债结构、客户结构、营销渠道，实现经营模式和增长方式分别由以规模扩张为主、以依赖传统业务为主向以质量效益为主、以多元化、综合化转变，努力把金融机构建设成为治理良好、资本充足、内控严密和具有较强核心竞争力的现代金融企业。

（二）充分估计新会计准则对金融业的影响，主动寻求应对之策

一是充分估量金融企业会计准则的复杂性与长期影响。与其他会计准则相比，金融企业会计准则更加复杂。这种复杂性源自现代金融的复杂性和会计准则本身的严密与复杂。既涉及大量金融工具专业术语的理解，又包括新金融工具对传统会计理论和方法产生的挑战以及如何有效解决新型业务处理问题。二是充分考量中国特殊的经济环境和会计环境，审慎评估新会计准则与会计制度关系。目前，我国银行业的会计业务处理遵循着两种不同的会计规范：一种是2001年版《金融企业会计制度》，另一种是2006年颁布的新会计准则和国际财务报告准则。从发展趋势看，企业会计准则有逐步取代企业会计制度的趋势。在《关于银行业金融机构全面执行企业会计准则的通知》中，中国银监会在全面评估各银行业机构基础条件基础上，从有利于银行业机构建立适应新会计准则要求的内部管理流程、信息处理系统和提高执行质量的角度，提出了有序推进金融企业会计准则在各类银行业机构应用的时间表。三是全面学习和理解新会计准则体系,务求掌握这些新规则的精髓和各准则之间的横向联系，以提高职业判断能力。由于新准则实施将对风险管理、信息系统以及整个经营管理体系带来影响，不仅财会人员应学习新会计准则，而且包括风险管理人员在内的非财务人员也要认真学习。通过学习，加深理解和提高运用能力以及强化对国际会计准则与新型业务的研究，正确处理借鉴与创新的关系，促进会计准则体系的不断完善。四是加强相关部门之间的协调,减少新会计准则的运行成本。新会计准则体系的实施,将对金融业财务报表的设计及其分类产生重大影响。从国际视野看，国际会计准则制定机构与相关金融业监管组织之间的协调日趋密切。从学习国际经验出发，我国金融业监管部门应主动加强与会计准则制定机构间的协调，避免金融企业为满足各方要求而不得不实行双轨制，从而加大新会计准则运行的成本。

【参考文献】

[1]夏博辉.论我国金融会计制度建设的三个阶段，2008

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自2013年1月1日起，《小企业会计准则》在全国小企业范围内施行，《小企业会计制度》同时废止。制定和实施小企业会计准则，是促进小企业健康发展的重要制度安排。

（一）我国小企业原施行的各类会计制度、会计准则评述

1．行业会计制度。1993年会计制度改革，财政部制定了《工业企业会计制度》、《商品流通企业会计制度》等共十多种分行业的会计制度，分别在各行业的企业中施行，原有分所有制、分行业的会计制度全部废止。后来又先后出台的《股份有限公司会计制度》（后被《企业会计制度》替代）、《企业会计制度》、《小企业会计制度》，在多数企业替代了行业会计制度，但部分企业仍在执行行业会计制度。

2．企业会计制度。2001年1月1日开始施行的《企业会计制度》，改变了行业会计制度的分散状态，将各行业会计事项的共同处理原则和方法规范在同一会计制度中，并且针对各具体行业账务处理、报表列报的特点，分别制定了有补充规范性质的具体核算办法。但是，《企业会计制度》按规定只适用于股份有限公司、外商投资企业，以及母公司为股份有限公司的小企业等单位，不适用于一般小企业。

3.小企业会计制度。该制度从2005年1月1日开始在小企业范围内执行，财政部规定在施行《小企业会计准则》的同时，《小企业会计制度》即行废止。

4．《企业会计准则2006》。我国一般小企业不执行《企业会计准则2006》，只有下列三类小企业执行该准则：（1）股票、债券公开上市的小企业；（2）金融机构或具有金融性质的小企业；（3）企业集团的母公司和子公司。

我国现行会计制度、会计准则体系在一定程度上比较复杂，客观上给小企业究竟执行何种会计准则、会计制度造成困扰。通过制定《小企业会计准则》，明确《企业会计准则2006》和《小企业会计准则2011》分别适用于所有大中企业和小微企业，统一规范了企业的会计处理。

《小企业会计准则》的出台，还有其外部背景：（1）现有小企业的内部控制有待加强；（2）为加强税收征管、减少税收与会计处理的差异，有必要就会计处理与税收处理的趋同，相应调整会计核算规范；（3）为提高会计信息质量，金融部门认为有必要制定统一的小企业会计准则，使小企业的财务报表能够作为银行贷款的重要依据，从而降低金融信贷风险；（4）随着国际会计准则理事会在2009年制定了《中小主体国际财务报告准则》，我国制定自己的小企业会计准则的工作也是客观要求。

（二）制定、实施《小企业会计准则》的重大意义

实施《小企业会计准则》，是贯彻落实《中小企业促进法》等一系列法律、法规政策的重要举措，有利于加强小企业内部管理，促进小企业又好又快发展；有利于加强小企业税收管理，促进小企业税负公平；有利于加强小企业贷款管理，防范小企业贷款风险。

二、《小企业会计准则》的靓点和政策研读

（一）账务处理简便、务实

根据我国小企业的特点，《小企业会计准则》对小企业交易或事项的账务处理力求简便、务实。比如：（1）实物资产按照实际成本或实际成本扣除规定折旧、摊销后的价值计量（实际净值法），不采用诸如公允价值、可收回金额与成本孰低法等小企业财会人员难于掌握、小企业领导者也不愿解读的计量办法；（2）长期股权投资、长期债权投资都采用成本法，不采用相对复杂的权益法、实际利率法等核算方法；（3）应收债权损失采用按税法规定的可在税前扣除的条件直接核销的方法，不再通过先计提坏账准备再转销、补提的备抵法；（4）所得税核算统一采用应付税款法，按当年实际应交所得税确认所得税费用，不采用区分所得税费用属于往年、当年、下年的纳税影响会计法；（5）对于会计政策变更、前期差错更正统一采用未来适用法，不采用记今年账、调上年报表这类计算难度大、实际意义不太大的追溯调整法、追溯重述法；（6）《小企业会计准则》不规范合并财务报表，有母、子公司结构的企业集团执行《企业会计准则2006》。

（二）贴近税收，纳税调整、纳税申报相对简单

《小企业会计准则》下，除了政府补助业务会计上与税收上处理方法差异较大外，其余业务处理基本上都采用了会计贴近税收的政策原则。比如：（1）《小企业会计准则》比较严格地适用历史成本原则，这与税收上初始计税基础的定义是一致的；（2）准则中的资产账面价值、净值，与税收上资产的“净值”概念范围一致；（3）原《小企业会计制度》、《企业会计制度》中以非货币性资产对外投资时，按照投出资产账面价值计量投资成本，《小企业会计准则》改为以投出资产评估价值计量投资成本，这与税收上按公允价值计量投资的计税基础规定相一致；（4）原《小企业会计制度》下作为短期投资的股票、债券持有期间不确认收益，《小企业会计准则》下改为按被投资单位宣告分配现金股利或在债券计息期确认投资收益，改变后的会计处理与税法上规定一致；（5）《小企业会计准则》列举的债权损失和长期股权投资损失的确认条件，与税收上相关规定文字表述几乎完全相同；（6）《小企业会计准则》中有关长期待摊费用的处理原则和方法，文字表述与税收规定也几乎完全相同。

篇6

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》第十八条“可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：贷款和应收款项，持有至到期投资，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。”

《企业会计准则讲解》对于可供出售金融资产的解释是“对于公允价值能够可靠计量的金融资产，企业可以将其直接指定为可供出售金融资产。例如，在活跃市场上有报价的股票投资、债券投资等。如企业没有将其划分为其他三类金融资产，则应将其作为可供出售金融资产处理。”

从上述描述中我们不难发现，无论企业会计准则原文还是颇具权威的企业会计准则讲解，都没有对该资产的概念与特点给出一个令人信服的解释。我们根本就无法知道应当如何具体解释“可供出售金融资产”，也无法得知这种资产的认定条件和具体特点。企业会计准则原文告诉我们它是“非衍生金融资产”，企业会计准则讲解又告诉我们“公允价值能够可靠计量”。但是任何一个财务工作者都无法单凭这两个特征来判断企业取得的股票、债券或基金，到底是“交易性金融资产”还是“可供出售金融资产”，只能依靠管理层的“指定”，而各企业的管理层对于企业会计准则又了解多少呢？

一个专项会计准则，对于在企业资本运作中占有重要地位而又极为敏感的资产项目，既没有一个清晰的概念解释，又没有界定严格的认定条件，还没有鲜明的特点描述。这种状况无论对于财务工作者的具体核算工作，还是教学科研工作者对于资产的研究，乃至企业管理人员对于企业资产的运作和审计工作者的审计工作，都极为不利。

二、关于“可供出售金融资产”的初始计量

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》第三十条规定“企业初始确认金融资产或金融负债，应当按照公允价值计量。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益；对于其他类别的金融资产或金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。”

《企业会计准则讲解》关于金融资产初始计量的解释为“企业初始确认金融资产或金融负债时，应当按照公允价值计量。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益；对于其他类别的金融资产或金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。其中，金融资产或金融负债的公允价值，通常应当以市场交易价格为基础确定。交易费用，是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。新增的外部费用，是指企业不购买、发行或处置金融工具就不会发生的费用，包括支付给机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。交易费用构成实际利息的组成部分。企业取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的债券利息或现金股利，应当单独确认为应收项目进行处理。”

（一）关于取得时交易费用的处理

根据企业会计准则及其讲解的阐述，企业由于取得金融资产发生的交易费用，既有可能资本化也有可能费用化，即使是同样以公允价值后续计量的“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”，在取得环节发生的交易费用前者应当计入当期损益（投资收益），而后者则计入取得成本。

现实中“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”的区分是很模糊的，只不过“可供出售金融资产”必须是“非衍生金融资产”而已。而对于存在形态相近、后续计量属性相同的两类资产，却采取了截然不同的初始费用处理模式，让人很难理解。尤其各项支出的费用化还是资本化问题，一直是备受社会关注的敏感话题，容易给一些不法企业隐瞒费用虚构利润提供机会，也给会计核算和学习带来诸多不便。

（二）关于可供出售债券的初始计量

其实无论《企业会计准则（2006）》还是《企业会计准则讲解（2006）》都没有明确具体地描述债券形式的可供出售金融资产应当如何进行初始计量。从相关文字中能够获知如下信息：应当以公允价值计量；相关交易费用应当计入初始确认金额；交易费用不包括债券溢价、折价；交易费用构成实际利息的组成部分；企业取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的债券利息或现金股利应当单独确认为应收项目进行处理。根本没有规定债券面值和债券溢价、折价应如何处理。《企业会计准则――应用指南（2006）》在“附录既会计科目和主要账务处理”中，对于企业取得可供出售债券资产的会计处理规定如下：企业取得可供出售金融资产为债券投资的，应当按债券的面值，借记本科目（成本），按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按实际支付的价款，贷记“银行存款”等，按差额，借记或贷记本科目（利息调整）。

也就是说，对于可供出售债券的初始计量，企业会计准则及讲解的规定与企业会计准则应用指南的规定并不一致，所执行的也不是真正意义上的按公允价值计量。其他能够以公允价值计量的资产，如投资性房地产、交易性金融资产等都以取得时的公允价值计入“成本”，而偏偏可供出售债券资产还要考虑面值以及面值与公允价值的差价，在日后还要考虑“应计利息”，这实际上偏离了公允价值计量模式，而更接近于“持有至到期投资”的计量。

笔者认为，企业所有能够以公允价值计量的资产项目都应当采用统一的初始会计处理模式，即在本资产科目下仅设“成本”与“公允价值变动”两个明细科目，取得相关资产时按公允价值计入“成本”。不能顾此失彼，既要考虑取得时的公允价值又要兼顾利息、折价、溢价，这种复杂的计量模式为企业日常会计核算和专业学习考试带来了诸多不必要的麻烦。

三、结论

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【关键词】 《小企业会计准则（征求意见稿）》； 会计核算； 简化

一、《小企业会计准则（征求意见稿）》制定的背景及基本原则

（一）背景

2010年11月1日，财政部会计司公布了《小企业会计准则（征求意见稿）》（以下简称“征求意见稿”）和《起草说明》（以下简称“起草说明”）两份文件，向社会广泛征求意见。这是我国企业会计准则体系完善的一个重要举措。

2004年4月27日，财政部首次针对小企业的会计规范《小企业会计制度》，其所依托的基础企业会计规范是《企业会计制度》（2001）。2006年2月15日，财政部正式了《企业会计准则》。这是我国企业会计规范与国际财务报告准则全面趋同的重大举措。《企业会计准则》自2007年起陆续在我国的上市公司、金融企业、央企、各类大中型企业执行，并最终将取代《企业会计制度》（2001）。基于与国际会计准则全面趋同，《企业会计准则》较之《企业会计制度》（2001）在内容上发生了全面和重大的变化。这样，2004年的《小企业会计制度》将逐渐失去其所依托的基础企业会计规范。另外，国际会计准则理事会于2009年7月9日，正式了《中小主体国际财务报告准则》。在这样的背景下，要形成以《企业会计准则》为核心和基础的、完善的企业会计规范体系，就必须重新制定我国的《小企业会计准则》。

（二）制定遵循的基本原则

第一，我国小企业会计规范遵循的模式。小企业由于其规模小、业务简单、会计基础工作较为薄弱、会计信息使用者的信息需求相对单一等，因而其会计规范也应相对简单。国际上通行的做法都是在既有的、主要规范上市公司的、较为复杂的企业会计准则基础上进行简化形成小企业会计规范。但在具体模式上却有所差别。一种模式是在复杂的每一具体会计准则后面增加小企业的豁免条款，即小企业可以不采用某些较为复杂的会计确认、计量、披露方法。这种模式的优点是使小企业会计准则与企业会计准则结合得较为紧密，当企业会计准则变化时，只需要适当修改豁免条款就可以保持二者的一致性。但其缺点是，准则文件的表述比较复杂，小企业的会计从业人员需要在对企业会计准则大致把握的基础上，再根据豁免条款选择本企业应遵循的会计处理方法，采用这种模式的国家如新西兰。另一种模式是基于既有复杂的企业会计准则单独制定小企业会计准则。这种模式的优点是文件表述简单明了，对于使用者十分方便。但缺点则是小企业会计准则与企业会计准则不易保持一致，当企业会计准则发生较大变化时，必须整体上重新制定小企业会计准则。国际会计准则理事会的《中小主体国际财务报告准则》是采用这种模式的典范。我国在制定小企业会计规范时更多地考虑到使用者的便利，另外最近的制定工作也考虑到与国际会计准则理事会的模式一致，选择的是后一种模式。

第二，《小企业会计准则》与已有的《企业会计准则》的关系。“起草说明”中作了如下清晰地说明：“按照我国企业会计改革的总体框架，基本准则是纲，适用于在中华人民共和国境内设立的所有企业；企业会计准则和小企业会计准则是基本准则框架下的两个子系统，分别适用于大中型企业和小企业。”

第三，《小企业会计准则》与38项具体准则的衔接。“起草说明”中作了如下说明：“小企业会计准则和企业会计准则虽适用范围不同，但适应小企业发展壮大的需要，又要相互衔接，……对于小企业非经常性发生的、甚至基本不可能发生的交易或事项，一旦发生，可以参照企业会计准则的规定执行；对于小企业今后公开发行股票或债券的，或者因经营规模或企业性质变化导致连续3年不符合小企业标准而成为大中型企业或金融企业的，应当转为执行企业会计准则。”

二、“征求意见稿”在确认计量环节的简化

（一）资产

1.对金融资产的分类

《企业会计准则》将金融资产分类为：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、贷款和应收款项、持有至到期投资、可供出售的金融资产四分类，另外单独列示长期股权投资。“征求意见稿”完全没有采用上述分类，而是根据小企业业务涉及的内容采用较为传统和直观的分类：短期投资、应收款项、长期债权投资、长期股权投资。

2.几乎完全采用历史成本的计量属性

《企业会计准则》采用了5种计量属性：历史成本、重置成本、可变现净值、公允价值和现值。其中，公允价值和现值的应用是使《企业会计准则》的确认、计量、披露变得复杂的重要原因。“征求意见稿”对要素的计量则除了几个确实无法获得历史成本的情况（存货盘盈、固定资产盘盈、政府补助资产没有凭证的情况）以外，完全采用单一的历史成本计量属性。

3.不计提任何资产减值准备

《企业会计准则》规定所有资产项目（包括货币资金）都可以计提减值准备，并确认资产减值损失。“征求意见稿”则与采用单一历史成本计量属性相一致，对任何资产项目均不计提减值准备。对应收账款期末不计提坏账准备，只是在坏账实际发生时采用实际冲销法计入管理费用并冲减应收账款。长期股权投资损失发生时冲减投资收益。至于坏账和长期股权投资损失的认定标准则参照了所得税法中的有关标准。

4.长期债权投资的初始及后续计量

《企业会计准则》规定企业购入的长期债权投资可根据标准分类为交易性金融资产、持有至到期投资或可供出售的金融资产。分类为交易性金融资产的长期债权投资按照取得时的公允价值作为初始计量金额。后续则按照公允价值计量并将公允价值变动差额计入当期损益。分类为持有至到期投资或可供出售的金融资产的长期债权投资按照取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始计量金额（使用“成本”、“应计利息”和“利息调整”明细科目核算）。后续计量采用摊余成本法，对计入“利息调整”明细科目的初始确认金额与面值之间的差额（主要是债券购买的溢折价部分）按照实际利率法在债券持有期间进行摊销。“征求意见稿”则规定长期债权投资应按照实际支付的购买价款作为成本进行计量。这意味着后续计量既不采用公允价值，也不采用摊余成本。

5.长期股权投资的含义及计量

《企业会计准则》规定企业购入的长期权益性投资可分别分类为交易性金融资产、可供出售的金融资产和长期股权投资。其中只有具有控制、共同控制、重大影响的权益性投资以及公允价值不能可靠计量的小份额权益性投资才可分类为长期股权投资。“征求意见稿”则规定长期股权投资是指小企业准备长期持有（通常在1年以上）的权益性投资。

对于长期股权投资的初始计量，《企业会计准则》规定根据长期股权投资不同的取得方式采用不同的初始投资成本的确定方法。取得方式诸如同一控制下企业合并取得的、非同一控制下企业合并取得的、以支付现金方式取得的、企业以发行权益性证券方式取得的、投资者投入的、通过非货币性资产交换取得的、通过债务重组取得的等。相应的初始投资成本计量的依据有：取得的被合并方所有者权益账面价值的份额、确定的企业合并成本、实际支付的购买价款、发行权益性证券的公允价值、投资合同或协议约定的价值或者取得的长期股权投资的公允价值、以换出资产或换入长期股权投资的公允价值或历史成本为基础计量、受让的长期股权投资的公允价值等等。“征求意见稿”只规定了两种情况，即：以支付现金取得的长期股权投资应按实际支付的购买价款作为成本进行计量；以非现金资产取得的长期股权投资应按照换出的非现金资产的账面余额作为长期股权投资的成本，非现金资产为固定资产的应按照所换出固定资产的账面价值作为长期股权投资的成本。

对于长期股权投资的后续计量，《企业会计准则》规定投资企业能够对被投资单位实际控制的长期股权投资，以及投资企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应当采用成本法核算。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。“征求意见稿”则规定长期股权投资的后续计量一律采用成本法核算。

6.“征求意见稿”未涉及的资产交易和事项

这部分内容主要包括：具有融资性质的分期付款购入资产、非货币易取得资产、债务重组方式取得资产、租入的固定资产、内部研究开发费用的确认计量、投资性房地产等。

（二）负债

1.负债的入账价值和利息计算利率

《企业会计准则》规定在计量负债时要考虑借款的合同利率或债券的票面利率与负债形成日的实际市场利率之间的差额，计量实际收到的借款金额与借款合同金额或债券面值之间的差额，并在负债存续期内对上述差额按照实际利率法进行摊销。“征求意见稿”规定负债要以实际发生额入账，利息计算统一采用票面利率或合同利率。

2.“征求意见稿”未涉及的负债交易和事项

这部分内容主要包括：应付债券、预计负债、或有负债等。

（三）所有者权益

《企业会计准则》规定资本公积的核算内容除了资本溢价之外还涉及由于公允价值运用和权益结算的股份支付导致的其他资本公积。“征求意见稿”规定，资本公积的核算内容仅为资本溢价部分。

（四）收入

1.销售商品收入的确认标准

《企业会计准则》中销售商品收入的确认标准提出了同时满足以商品所有权上的主要风险和报酬发生转移为核心的5条标准。“征求意见稿”则采用发出货物和收取款项作为标准，减少关于风险报酬转移的职业判断。

2.“征求意见稿”销售商品收入的特殊销售业务未涉及的内容

这部分内容主要包括：现金折扣销售、售后回购、售后租回、销售折让、委托代销中的视同买断方式等。

3.劳务收入的确认标准

《企业会计准则》中提供劳务收入的确认标准分为两种情况：一是提供劳务交易的结果能够可靠估计的（同时满足收入的金额能够可靠地计量、相关经济利益很可能流入企业、交易的完工进度能够可靠地确定、交易中已发生和将发生的成本能够可靠计量等4条标准），应采用完工百分比法确认提供劳务的收入。二是提供劳务交易的结果不能可靠估计的，应根据已收回或将要收回的款项对已发生劳务成本的补偿程度确认提供劳务收入。“征求意见稿”在提供劳务收入的确认标准上减少了关于提供劳务交易的结果能否可靠估计的职业判断，规定：同一会计期间内开始并完成的劳务，应当在提供劳务交易完成且收到款项或取得收款权利时，确认主营业务收入或其他业务收入。劳务的开始和完成分属不同会计期间的，可以按照完工进度或完成的工作量确认主营业务收入或其他业务收入。

4.“征求意见稿”未涉及的收入交易和事项

这部分内容主要包括：让渡资产使用权的收入、建造合同收入等。

（五）利润及利润分配

1.没有公允价值变动损益和资产减值损失的内容

由于“征求意见稿”几乎完全采用历史成本计量属性，且不对任何资产计提资产减值准备，因而利润计算时不涉及公允价值变动损益和资产减值损失的内容。

2.利得和损失涉及的内容

由于“征求意见稿”涉及的交易事项较少，因此利得和损失涉及的内容也较少，例如，不涉及非货币性资产交换利得或损失、债务重组利得或损失等。

3.纳税调整

关于纳税调整，“征求意见稿”的表述如下：“小企业应当在利润总额的基础上，按照税法规定进行适当纳税调整，计算出当期应纳税所得额，按照应纳税所得额与适用所得税税率计算确定当期应交所得税金额。”这里并没有说明小企业的纳税调整采用的方法。但从资产负债表例表中并没有“递延所得税资产”和“递延所得税负债”科目推断，不应采用纳税影响会计法，而应采用应付税款法。这与《企业会计准则》要求采用纳税影响会计法不同。

4.计算利润总额的期间选择

《企业会计准则》规定，企业应按月计算利润总额，没有其他选择。但“征求意见稿”则规定：“小企业一般应当按月计算利润总额，按月计算利润总额有困难的，可以按季或者按年计算利润总额。”

（六）会计调整

“征求意见稿”完全没有涉及会计调整的内容，包括；会计估计变更、会计政策变更、前期差错更正、资产负债表日后事项。

三、“征求意见稿”在记录环节的简化

由于采用单一历史成本计量属性、涉及交易事项的简化、处理方法的简化和披露内容的简化，使得“征求意见稿”使用的会计科目大为简化。许多在遵循《企业会计准则》确认、计量、记录、报告使用的科目都被删除，包括：“其他货币资金”、“交易性金融资产”、“坏账准备”、“委托加工物资”、“发出商品”、“存货跌价准备”、“持有至到期投资”、“持有至到期投资减值准备”、“可供出售金融资产”、“长期股权投资减值准备”、“投资性房地产”、“长期应收款”、“未实现融资收益”、“固定资产减值准备”、“累计摊销”、“五项资产减值准备”、“商誉”、“递延所得税资产”、“应付票据”、“应付债券”、“未确认融资费用”、“长期应付款”、“专项应付款”、“预计负债”、“递延所得税负债”、“库存股”、“研发支出”、“公允价值变动损益”、“资产减值损失”、“以前年度损益调整”等。

四、“征求意见稿”在报告环节的简化

（一）资产负债表

《企业会计准则――应用指南2006》中资产负债表例表给出的单独列示的项目有49个。“征求意见稿”中要求资产负债表至少应单独列示的项目只有12个，包括：货币资金、应收及预付款项、存货、固定资产、短期借款、应付及预收款项、应付职工薪酬、应交税费、应付利息、实收资本、资本公积、未分配利润。

（二）现金流量表

现金流量表是《企业会计准则》要求必须编制的4张报表之一。但“征求意见稿”则规定：“小企业也可以根据需要编制现金流量表”。如此，现金流量表成为小企业的选择披露报表。

另外，“征求意见稿”对现金流量表的内容也做了简化。

首先，编制基础只包括库存现金和银行存款，没有其他货币资金（“征求意见稿”没有“其他货币资金”科目），也没有现金等价物。

其次，“征求意见稿”中现金流量表简化了一些正表的项目，包括：“收到的税费返还”，“处置子公司及其他营业单位收到的现金净额”，“取得子公司及其他营业单位支付的现金净额”以及经营活动、投资活动、筹资活动现金流入和现金流出均没有设“其他”项目。

第三，“征求意见稿”中现金流量表完全删除了《企业会计准则》现金流量表规范要求的附注的三项内容：将净利润调节为经营活动的现金流量、不涉及现金收支的重大投资和筹资活动、现金及现金等价物净额的变动情况。

（三）所有者权益变动表

所有者权益变动表是《企业会计准则》要求必须编制的4张报表之一。但“征求意见稿”的内容没有提及所有者权益变动表，即小企业无需编制所有者权益变动表。

（四）报表附注

《企业会计准则――应用指南2006》要求一般企业报表附注应披露9类内容：企业的基本情况、财务报表的编制基础、遵循企业会计准则的声明、重要会计政策和会计估计、会计政策和会计估计变更及差错更正的说明、报表重要项目的说明（包括42项内容）、或有事项、资产负债表日后事项、关联方关系及其交易等。“征求意见稿”对于报表附注披露只列示了3类内容：遵循小企业会计准则的声明、对已在资产负债表日和利润表中列示的项目与税法规定存在的差异的纳税调整过程、其他需要在附注中说明的事项。

五、结论

总的来看，“征求意见稿”对《企业会计准则》的简化力度是很大的。总体表现为：第一，采用单一的历史成本计量模式。第二，涉及的交易和事项的内容大幅度减少，只涉及小企业经常会发生的业务。第三，采用的会计处理方法减少，删除了较为复杂的会计处理方法，如长期股权投资的权益法核算、长期负债利息调整的实际利率法摊销、所得税调整的纳税影响会计法等。第四，尽量减少职业判断的应用，例如对收入确认标准的简化。第五，大幅度简化账户体系。第六，大幅简化财务报表披露的内容。

【主要参考文献】

［1］ 财政部会计司.小企业会计准则（征求意见稿）［Z］.http：//casc.省略/，2011-11-2.

［2］ 财政部会计司.小企业会计准则（征求意见稿）起草说明［Z］.http：//casc.省略/，2011-11-2.

［3］ 财政部会计准则委员会.企业会计准则2006［S］.北京：经济科学出版社，2006.

［4］ 财政部会计准则委员会.企业会计准则――应用指南2006［S］.北京：中国财政经济出版社，2006.

篇8

【关键词】 衍生金融工具 权利 义务

一、衍生金融工具的初始确认及其确认的时点

初始确认是对衍生金融工具项目的首次确认，具体是指在特定交易、约定或事项导致的权利、义务、损益等已经发生，这些权利、义务和损益等首次符合确认标准之时进行的确认。

资产或负债在财务报表上的存在是与一定的时间相联系的。按照国际会计准则惯例，与资产有关的交易或事项己经发生，并取得了交易或事项已经完成的凭证，则企业在实质上就拥有或控制了该资产。对衍生金融工具而言，其取得是以签约为标志，但是由于在签约之时，它只能是一份待执行的合约，于是问题出现了：是在合约签订之时，还是在合约实际执行或生效之时确认衍生金融工具。

二、衍生金融工具的初始确认的会计准则比较

1.ias39中规定：“当且仅当成为金融工具合约条款的一方时，企业应当在资产负债表上确认一项金融资产或金融负债。”

iasc提出金融资产和金融负债的概念：“金融资产是指下列资产：(1)现金；(2)从另一个企业收取现金或另一项金融资产的合同权利；(3)在潜在有利的条件下，与另一个企业交换金融工具的合同权利；(4)另一个企业的权益工具。金融资产分为四类：(1)为交易而持有的金融工具；(2)持有至到期投资；(3)企业发起的贷款和应收款项；(4)可供出售的金融资产。金融负债是指具有下列合同责任的负债：(1)向另一个企业交付现金或另一项金融资产；(2)在潜在不利条件下，与另一个企业交换金融工具。”

iasc在ias39中明确指出：“对于衍生金融工具和衍生金融负债，除非它们被指定而是有效的套期工具，否则应认为是为交易而持有的金融资产或金融负债。”

2.美国财务会计准则fasb不是在一项综合的财务会计准则公告中规定金融工具的确认，而是将这个问题零星地分布于若干公告中。比如sfas52(涉及外币套期等)、sfas80（涉及期货合同等）sfas125（涉及金融资产转让等)、sfas133（涉及衍生工具和套期核算)，等等。其中，sfas133指出：“实体应根据合同中的权利或义务，将其所有衍生工具在资产负债表中作为资产或负债确认。”

3.中国企业会计准则cas22关于衍生金融工具的初始确认

我国企业会计准则第22号—金融工具确认和计量第24条规定：“企业成为金融工具合同的一方时，应当确认一项金融资产或金融负债。”

金融资产在初始确认时分为四类：“(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；(2)持有至到期投资；(3)贷款和应收款项；(4)可供出售金融资产。”金融负债在初始确认时分为两类：“(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，包括交易性金融负债和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债；(2)其他金融负债。”在22号准则的第二章第九条中明确指出衍生金融工具应为交易性金融资产或金融负债，但是“被指定且为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。”

4.比较的结论

综上所述，三项准则对于衍生金融工具初始确认的规定基本一致。虽然美国财务会计准则133号只规定应将所有衍生工具确认为资产或负债，而没有规定何时确认，其它两项准则都明确指出当企业成为金融工具合同的一方时应确认一项金融资产或金融负债，但是从其附录所提供的示例来看，该公告实际上要求主体在成为衍生金融工具合约的一方时，就应确认一项资产或负债。另外，在国际会计准则和我国会计准则中都把衍生金融工具归类为交易性金融资产或金融负债。

实际上，对于衍生金融工具初始确认的规定包含了初始确认标准和初试确认时点，这是一个问题的两种表述方式。衍生金融资产作为一项权利，衍生金融负债作为一项义务，其确认标准就是权利的取得或负债的承担。当企业因为签订衍生金融工具交易合约而获得了一项权利时，就应将这项权利确认为衍生金融资产。同时，企业为取得该权利必会放弃另一项权利或承担相应的合同义务，放弃的另一项权利就应被确认为另一项资产的减少；承担的合同义务就应被确认为衍生金融负债的增加。而衍生金融工具的初始确认时点应是衍生金融工具交易合约的签约日。具体而言，比如在签订远期合约时，合约的任何一方均应于合同签订日将远期合约确认为资产或负债；再比如对于期货交易而言，当企业收到交易所发出的成交记录单，即表明已成为合同的一方，应予以确认。

我国原制度对于衍生金融工具的会计处理没有明确规定。在实践中，招商银行采用了与国际会计准则基本一致的做法，即以公允价值入账，有关损益在利润表内确认。而浦发、民生、华夏、深发展等均以合同面值在表外列示，相关损益在衍生金融工具到期交割时在利润表中确认。我国新准则却改变了衍生金融工具的确认方式，规定企业成为一项金融工具合同的一方时，就应确认相应的资产或负债，从而使衍生金融工具的确认方式由表外披露改为表内确认。衍生金融工具表外业务表内化，有利于及时、充分地反映企业衍生金融工具业务所隐含的风险及其对企业财务状况和经营成果的影响，有利于企业的金融风险管理，有助于外部财务报表使用者做出更优的决策。

参考文献：

[1]财政部，企业会计准则第22号—金融工具确认与计量,《企业会计准则（2006）》[m]，经济科学出版社，2006.

[2]财政部，企业会计准则第23号—金融资产转移，《企业会计准则（2006）》[m]，经济科学出版社，2006.

[3]财政部，企业会计准则第24号—套期保值，《企业会计准则（2006）》[m]，经济科学出版社，2006.

[4]财政部，企业会计准则第37号—金融工具列报，《企业会计准则（2006）》[m]，经济科学出版社，2006.

篇9

【关键词】企业会计 会计准则 企业会计改革

会计属于一门技术学科，然而技术是没有国际界限而言的，所以为了跟随我国经济的发展步伐与满足我国对企业会计准则的需求，以及为了跨国际、跨公司的友好交流与共同发展，企业会计准则的国际化是必然结果，所以面对我国会计准则存在的问题，企业会计准则的改革是很重要的，新的企业会计准则解决了其存在的问题。

一、企业会计准则改革的内容

为了解决当前我国企业会计准则存在的一系列问题，已经对现有的企业准则进行了改革，颁布了新的企业会计准则，使我国会计准则走向统一化、国际化。首先是公允价值的变化，为了满足我国经济的发展现状，新的企业会计准则限定了对公允价值的适用范围，譬如，可以适用于金融工具以及债务合并等方面。其次是存货方面的改革，新的企业会计准则取消采用后进先出法来进行存货计价，因为后进先出法并不能准确的反映出存货的流转，然而新的企业会计准则采用先进先出法和个别计价法来进行存货计价，新的企业会计准则越来越走向国际会计准则。第三，关于无形资产的改革，新企业会计准则首先明确规定商誉不属于无形资产，其次将开发项目支出进行费用化和资本化，最后，使用合理的方式方法对企业无形资产的使用寿命进行评估，而且每年都要对无形资产进行减值测试。第四，资产减值的新标准，新的企业会计准则要求确定了资产减值损失之后，不得回转，提出了更合理的计算可收回金额方法，要以资产所在的资产组为基础计算其可回收金额。第五，债务重组方面的改革，新的企业会计准则规定确认债务重组利润，为当期的盈亏，若以非现金资产进行债务重组的，那么确定非现金资产的公允值。第六，金融工具方面的改革，新的企业会计准则对风险进行全方位的评估，银行要对市场经济环境有前瞻性，要求银行构建更严格的会计制度。

二、企业会计准则的标准

每个企业有着变化多端的经济业务，不同行业的企业又具有特殊性，企业会计准则的制定，使会计从业人员在进行会计核算时有一个共同遵循的标准，各行各业的会计工作可在同一标准的基础上进行。企业会计准则的作用就是实现会计工作的规范化。

（一）会计信息的真实性

新的企业会计准则结合了我国的经济发展现状和当前的会计工作环境，每个企业有着变化多端的经济业务，而不同行业的企业又有各自的特殊性。而新企业会计准则的制定，使会计行为达到规范化，使得会计人员提供的会计信息具有广泛的一致性和可比性，大大提高了会计信息的质量。

（二）权威性

企业会计准则的制定、和实施要通过一定的权威机构，这些权威机构可以是国家的立法或行政部门，也可以是由其授权的会计职业团体。企业会计准则之所以能够作为会计核算工作必须遵守的规范和处理会计业务的准绳。关键因素之一就是它的权威性。企业会计准则一旦制定，各个种类的企业都要严格按照准则的要求来运行和实施。

（三）发展性

企业会计准则是在一定的社会经济环境下，人们对会计实践进行理论上的概括而形成的。企业会计准则具有相对稳定性，但随着社会经济环境的发展变化，企业会计准则也要随之变化，进行相应的修改、更新与充实，逐步对企业的会计准则进行完善，大力的支持和推动我国经济的发展。

（四）理论与实践相融合性

企业会计准则是指导会计实践的理论依据，同时企业会计准则又是会计理论与会计实践相结合的产物。企业会计准则的内容，有的来自于理论演绎，有的来自于实践归纳，还有一部分来自于国家有关会计工作的方针政策，但这些都要经过实践的检验。没有会计理论的指导，准则就没有科学性；没有实践的检验，准则就没有针对性。只有将理论应用于实践才能够充分体现出企业会计准则的真实价值。

三、企业会计准则改革的意义

合理的企业会计的准则对我国经济的发展具有积极的推动作用，对我国的经济走向全球化同时也有着重要的影响。所以企业会计准则的改革具有很高的价值，可以有效地加强企业的发展，财务报表可以提供更加真实的财务信息。既适应我国的综合国情，构建了适合我国经济发展的会计准则体系又与国际的会计准则相接轨。

一是有利于贯彻以人为本的科学发展观。新的企业会计准则体系，以提高会计信息质量、维护社会经济秩序为宗旨，按照国际会计惯例对会计信息生成和披露作了更加严格和科学的规定，进一步强化了对信息供给的约束，有效地维护了投资者的知情权，有利于社会公众作出理性决策。

二是有利于完善市场经济体制。我国会计准则建设，始终与建立和完善社会主义市场经济体制相互促进、相得益彰。

三是有利于提高对外开放水平。会计是国际通用的商业语言，会计准则体系的，架起了密切中外经贸合作的会计技术桥梁，有利于进一步优化我国投资环境，全面提高我国对外开放水平。

四是促使上市公司提高会计质量，更好地保护投资者作为信息不充分一方的利益。同时促使上市公司改善治理结构，增强抗风险能力。

综上所述，新的企业会计准则不论是在会计方面的从业人员还是对需要服务的人员都有着不同程度的帮助，更重要的是，新的企业会计准则可以帮助我国的会计、经济日益趋于全球化、标准化。

四、总结

国家的兴盛与其经济的发展有着直接的关系，然而合理的企业会计准则可以推动国家经济的稳定和快速发展，新的企业会计准则对我国的经济融入世界金融起到了有利的推动作用，提高了我国会计工作的质量与秩序，准确的反映了我国的会计信息。

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关键词：小企业 企业会计准则 体系 基本框架

一、引言

小企业会计准则体系建设是财政部2011年9月9日印发的《会计改革与发展“十二五”规划纲要》（以下简称纲要）提出的一个会计体系构建战略目标，为了实现会计改革与发展的总体目标――健全适应社会主义市场经济体制要求的会计体系。纲要强调要不断完善和强化实施与国际财务报告准则、国际审计准则及其他国际标准持续趋同，并与主要市场经济国家和经济体等效的企业会计、审计、内部控制和会计信息化标准体系，构建由企业会计准则体系和小企业会计准则体系组成的我国统一的企业会计标准体系。由此可见，深入研究小企业准则体系建设不仅是“十二五”期间的战略愿景，也是会计界理论与实务工作者的使命，是市场经济发展对整个企业会计标准体系构架完整性的迫切需要。

为了规范小企业会计确认、计量和报告行为，促进小企业可持续发展，发挥小企业在国民经济和社会发展中的重要作用，财政部根据《中华人民共和国会计法》及其他有关法律和法规，于2011年10月18日了《小企业会计准则》（以下简称准则），要求自2013年1月1日起在小企业范围执行，2004年4月27日的《小企业会计制度》（财会[2004]2号）同时废止。至此，这个准则是否能称为小企业会计准则体系？用什么标准判断一个完整而又符合客观实践的准则体系内容？解密新颁发的小企业会计准则，从小企业准则建设的基本理论、相关企业准则建设实践探讨小企业会计准则框架、结构及内容，无疑对小企业准则体系完善与制度创新具有重大意义。

二、小企业准则内涵与演进

（一）小企业会计准则内涵

对小企业会计准则体系框架的构建，从逻辑本原分析，离不开对这一事物的定义、特征研究，界定小企业准则定义从而将它与企业准则等区别开来。什么是小企业会计准则体系？就这一定义而言，包括了下列关键词，一是小企业，二是会计准则，三是会计准则体系。

1.什么是中小企业？小企业一般是指规模较小或处于创业和成长阶段的企业，包括规模在规定标准以下的法人企业和自然人企业。其具体定量的划分标准是工业和信息化部、国家统计局、发展改革委、财政部等四部门联合的《中小企业划型标准规定》（工信部联企业[2011]300号）。

但是，小企业会计准则中指的小企业概念有两个条件：一是链接《中小企业划型标准规定》，二是例外原则，例外原则即指股票或债券在市场上公开交易的小企业、金融机构或其他具有金融性质的小企业、企业集团内的母公司和子公司三类小企业除外。符合小企业上述特征，才适用小企业会计准则，同时规定了执行企业会计准则的大中及小企业，不得转为执行小企业准则，提出了执行准则可以向上兼容，但不得向下兼容执行。

2.什么是会计准则？我国著名会计学家娄尔行认为：可以将会计准则理解为会计实务在理论上的概括，经常被表述为会计工作应遵循的规则或指南，是判断会计工作优劣的准绳。会计准则是一种行为规则，是一个社会关于会计行为的规范。在我国会计准则定位为部门规章，一项法律规范，除了充当国际财务报告准则中概念框架的作用外，其法律规章性作用更强。从会计准则体系内容看，具体包括三个层次：基本准则、具体准则、应用指南。基本准则，它涵盖了会计要素定义与“财务报表编制和列报的框架结构”的基本内容，在整个准则体系中具有统驭作用；具体准则，我国38项具体会计准则基本涵盖了要素确认、记录、计量与报告所涉及的内容；应用指南，38个应用指南对具体准则内容详细解释。

（二）小企业会计准则的演进

小企业会计准则是指适用于在中华人民共和国境内依法设立的，经营规模符合国务院的中小企业划型标准所规定的属于小企业范围，对其进行会计确认、计量、记录、报告等会计工作实务的一系列规程与指南。

小企业会计准则及内涵建设发展经历了三个阶段：第一阶段，混合通用阶段，1992年至2004年期间，为行业会计制度实施阶段。所有企业，不论规模大小，根据所处行业不同，执行相应的分行业会计制度。第二阶段，初创阶段，2005年1月1日至2012年12月31日，为《小企业会计制度》实施阶段。2004年4月，财政部制定了《小企业会计制度》，要求全国范围内的小企业自2005 年1 月1 日起开始实施。这一阶段，打破了分行业、分所有制制定实施会计制度的模式，根据企业规模和内部管理的特点、外部会计信息使用者的需求不同，大中型企业执行《企业会计制度》，而小企业一般执行《小企业会计制度》，并且《小企业会计制度》中对于一些较为复杂的交易事项或者对会计人员职业判断要求较高的处理方法，给予了简化处理。第三阶段，形成阶段，2013年1月1日起，根据财政部的《小企业会计准则》，要求小企业执行小企业会计准则。

三、小企业会计准则框架及特色

（一）会计法规体系

要研究小企业会计准则体系，有必要从我国会计法规体系整个构建分析，从而找到它的完整形态与法源基础。我国的会计准则体系就法律定位而言，属于法规体系的组成部分，即会计法规体系通常由四个部分构成， 一是法律；二是行政法规；三是部门规章；四是规范性文件。具体如图1所示。

在上述会计法规构架中，作为指导企业会计核算行为规范的企业会计准则体系，由基本准则、具体准则、运用指南组成，并形成了准则完整的体系内容。作为法规体系，它具有强制性的特点。在会计法规体系的构建中，准则是指导会计工作的规范化规章，一般狭义的准则体系研究主要是针对这几项内容研究展开。

（二）会计准则体系

中国的会计准则体系从结构类别组成看，是由适用于大中型企业的《企业会计准则》和适用于小企业的《小企业会计准则》共同构成。而企业会计准则体系组成又由基本准则、具体准则、应用指南等组成。借鉴企业会计准则，小企业会计准则体系也是由小企业会计准则和应用指南两部分组成。准则体系具体构成如图2所示。

（三）小企业准则体系创新特色

从图2可见，小企业会计准则没有企业准则那么多分项准则，它借鉴了企业准则体系内容，将体系三个内容融合一体，在体系行文上，基于“内容完整、通俗易懂、便于操作、强化监管”的要求，直接在《小企业会计准则》体现了基本要素规范、具体准则与指南整合。小企业会计准则共十章，90条，另加一个附录。第一章，总则，第二章至第七章，为资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润及利润分配等会计要素的内容规定及核算，第八章外币业务，第九章财务报表，第十章附则。附录实为指南，主要是小企业会计准则――会计科目、主要账务的处理、财务报表的种类、格式及编制说明，为小企业执行小企业会计准则提供操作性规范。

1.《小企业会计准则》核算的特色。（1）资产方面：核算业务简化，一般以实际成本核算资产。不要求计提资产减值准备，相关的转让损失和呆账、坏账损失均在实际发生时予以确认，从而消除了原本小企业存在的会计所得与纳税所得的差异，简化了核算；长期股权投资统一采用成本法核算；规定了与所得税法基本一致的固定资产计提折旧最低年限以及后续支出的会计处理方法；金融资产核算简化，未引入金融资产四分类方法，利息收入的确认均在约定付息日；取消了待摊费用，直接将预付保险费用、租金、订阅报刊杂志等费用计入成本费用。（2）负债方面：会计科目与原会计制度科目进行了部分合并，名称与现企业会计核算科目趋同，应付工资、应付福利并在了“应付职工薪酬”，对利息费用要求以实际发生额入账，利息计算统一采用票面利率或合同利率；减少预提方法的使用。简化利息计提与费用核算，将长期借款按照借款本金和借款合同利率在应付利息日计提利息费用，计入相关资产成本或财务费用。（3）所有者权益方面：简化核算，接受捐赠直接计入“营业外收入”不再计入“资本公积”，且明细账只设“资本溢价”。

2.《小企业会计准则》动态协调的特色。已执行《小企业会计准则》的小企业一旦公开发行股票债券或因经营规模或企业性质变化而成为大中型企业或金融企业的，应当转为执行《企业会计准则》，小企业转为执行企业会计准则时，应当按照《企业会计准则第38 号――首次执行企业会计准则》等相关规定进行会计处理。或已执行《小企业会计准则》的小企业，当所发生的交易或事项如果在《小企业会计准则》中未作规范，可以参照企业会计准则的相关规定进行处理。

3.《小企业会计准则》财务报表特色。财务报表方面：简化列报与披露内容，财务报表只要求资产负债表、利润表、现金流量表和附注，不要求编制所有者权益变动表；对于现金流量表，内容格式进行了适当简化，不采用“现金等价物”概念，不披露将净利润调节为经营活动现金流量、当期取得或处置子公司及其他营业单位等信息；附注中增加了纳税调整的说明，小企业财务报表附注的披露内容大大减少，披露要求也有所降低。

4.《小企业会计准则》满足信息使用者特色。小企业外部会计信息的主要使用者为税务部门和银行。因此，在小企业会计准则与税法关系上采取的是税务导向模式，有别于企业会计准则的独立发展模式，服务于企业纳税和税收征管，有利于降低企业的纳税成本和遵从成本。银行主要利用小企业会计信息做出信贷决策，希望小企业按照统一的会计准则提供财务报表。因此，在小企业会计准则制定导向上，从原则导向转变为规则导向，减少了职业判断的内容，以满足银行会计信息使用者的需求。

三、小企业会计准则体系建设中的问题探讨

（一）创新小企业会计准则体系建设

一是加强小企业财务规则的创新建设。小企业会计准则主要是针对会计核算的确认、记录、计量、报告规范会计行为。那么，我国的小企业会计准则要不要涉及企业财务规则诸多管理规定？我国在制定财务与会计规范时，已把财务与会计分开，同时制定了“财务规则”与“会计准则”。但是对于小企业来说会计核算与财务内容是融合的，小企业会计准则体系中有财务管理内容，但是，它更应明确地对资金筹集、资产营运、成本控制、收益分配等财务行为进行组织、协调、控制、评价和监督等做出必要规范。二是拓宽小企业财务管理内容，将企业经营风险、财务风险、财务信息管理作为财务管理的重要内容，以满足市场经济发展对企业财务管理的要求，增强企业财务管理的前瞻性。并在其中加入财务报表主要分析指标的计算与提供，如企业人员、工资费用开支、资产负债率等内容。因此，从创新小企业会计准则体系方面，应该加强财务管理基本规章制定。

（二）创新内部控制体系建设

小企业要不要涉及内部控制规章建设，笔者认为，针对目前小企业内部管理现状，为了提高管理水平，小企业应建立健全必需够用的相关的内部控制制度。从会计法规制度方面加以规范，使小企业在组织机构、企业文化、风险控制、内部活动、信息与沟通、监督等方面加强建设。这不仅是小企业动态发展的需要，也是国家对小企业进行政策支持，评估管理水平、资产状况、偿债能力所必须的平台。因此，随着经济改革的深入发展，加强对小企业管理，创新小企业内部控制管理，防范经营与融资风险管理具有重要意义。

（三）加强培训工作

会计准则的有效性包括准则本身的质量与执行效率两个方面。小企业准则体系的建设最终需要落实在实践运用上，提高准则本身质量与执行效率。因此，一是认真贯彻落实准则，二是加强准则质量建设，通过实践应用不断完善和修正。《小企业会计准则》在规范范围上涵盖了农林牧渔业、工业制造业、建筑业、批发和零售业等各种行业，涉及面广，影响面大，故宣传贯彻实施是一项系统工程，需要各有关部门的积极配合、社会各界的关心支持。对从事小企业会计核算人员进行系统培训，加强学习考核与监督检查。二是会计理论与实务工作者，要加强调研工作，对准则执行中反映出的问题及时研究、反馈，为修订小企业会计准则提供理念与实践依据。

参考文献：

1.杨敏.企业会计标准体系建设的又一重大系统工程[N].中国会计报，2011-11-2.

2.刘玉廷.中国企业会计准则体系：架构、趋同与等效[J].会计研究，2007，（03）：2-8.

3.何丹，王运陈，毛慧贞.各国中小企业主体会计准则与我国《小企业会计准则》比较研究――进展、差别报告框架与问题探讨[A].中国会计学会.中国会计学会会计基础理论专业委员会2012年专题学术研讨会论文集[C].中国会计学会，2012.

4.李杰.我国小企业会计准则建设问题研究[D].东北财经大学，2010.